매매계약상 쟁점토지의 잔금은 물상보증채무의 인수로 갈음한다고 기재되어 있는 반면, 청구인이 쟁점채무를 인수하지 않고 쟁점토지를 취득할 수 있었다거나 주채무자가 쟁점채무를 상환할 것이 명백하다고 보기 어려운 이상 쟁점토지의 매매대가는 매매계약서상 매매가액으로 보는 것이 타당함
매매계약상 쟁점토지의 잔금은 물상보증채무의 인수로 갈음한다고 기재되어 있는 반면, 청구인이 쟁점채무를 인수하지 않고 쟁점토지를 취득할 수 있었다거나 주채무자가 쟁점채무를 상환할 것이 명백하다고 보기 어려운 이상 쟁점토지의 매매대가는 매매계약서상 매매가액으로 보는 것이 타당함
[주 문] OOO세무서장이 2022.9.14. 청구인에게 한 2020.5.29. 증여분 증여세 OOO원의 부과처분은 이를 취소한다. [이 유]
(1) 청구인은 쟁점토지를 취득하면서 소유권이전(매매) 합의해제계약서 상의 특약에 따라 잔금 지급을 근저당 해제시점까지 보류한 것일 뿐, 잔금 지급의무가 소멸된 것이 아니다. (가) 쟁점토지를 취득한 2020.5.29. 당시에는 채무자 BBB의 대출금 상환여부가 결정되지 않은 상태였다(대출만기일은 2021.6.3.이다). (나) 한편 청구인은 아래 <표1>과 같이 청구인의 OOO은행 계좌를 통해 AAA에게 계약금 OOO원을 지급하고, 잔금 중 OOO원을 추가로 지급하였으므로 미지급액은 OOO원이다. <표1> 계약금 등 지급내역 (단위: 원) (다) 청구인은 BBB이 대출금을 상환하지 않으면 쟁점토지의 소유권을 보존하기 위하여 대출금을 부담할 수 밖에 없다.
(2) 대금청산일이 분명하지 아니한 경우 양도시기는 소유권이전등기접수일이다. (가) 소득세법 제98조 및 같은 법 시행령 제162조에서 자산의 양도차익을 계산할 때 그 취득시기 및 양도시기는 해당 자산의 대금을 청산한 날로 하되, 대금을 청산한 날이 분명하지 아니한 경우 또는 대금을 청산하기 전에 소유권이전등기를 한 경우에는 등기부･등록부 등에 기재된 등기접수일로 한다고 규정하고 있다. (나) 매매계약서 상 매도인이 쟁점채무를 인수하여 청구인 책임 하에 해결한다고 약정하면서, 잔금 지급시기를 근저당권설정 해제시점까지 보류한 것이므로 현재까지 잔금지급 조건이 성취되지 않은 상태이다. 즉, 쟁점토지는 대금을 청산하기 전에 소유권이전등기를 한 경우에 해당하므로 소유권이전등기접수일인 2020.5.29.을 양도시기로 보아야 한다.
(3) 양도대상 물건의 양도가액은 양도대금 수령여부와 관계없이 거래 당시에 실제 약정된 양도금액 전부이다. (가) 매매대금 OOO원 중 OOO원은 매도인에게 계좌이체하였고, 나머지 OOO은 근저당권 해제시점까지 그 지급이 보류된 것일 뿐이다. (나) 청구인과 매도인은 쟁점토지에 대한 양도가액을 OOO원으로 약정하였으므로 양도가액은 OOO원이다. (다) 조세심판원도 “소유권이전등기가 완료된 부동산의 잔금청산과 관련하여 매매계약서상 특약사항을 이행하지 못한 상태로 잔금을 수령하지 못하였다 하더라도 매매계약서에 의해 수령할 권리가 확정된 금액이므로 매매계약서상 매매금액을 양도가액으로 과세한 처분은 정당하다”고 결정한 바 있다(조심 2011서1100, 2011.5.3. 외 다수).
(4) 매도인은 청구인에게 쟁점토지를 증여할 의사가 없었다. (가) 민법 제554조 에서 “증여는 당사자 일방이 무상으로 재산을 상대방에게 수여하는 의사를 표시하고 상대방이 이를 승낙함으로써 그 효력이 생긴다”고 규정하고 있다. (나) 매도인과 청구인은 쟁점토지에 대하여 매매계약서를 작성하고 매매대금 일부를 지급하였다. 매도인이 청구인에게 쟁점토지를 증여할 하등의 이유가 없다.
(5) 저가양도에 대한 입증책임은 처분청에 있다. (가) 매도인은 매매대금 OOO원에 대한 양도소득세를 신고·납부하였고, 청구인도 취득세를 납부하였다. 그럼에도 처분청은 단지 잔금의 일부가 미지급되었다는 이유만으로 실제 매매가액을 부인하고 청구인이 지급한 매매대금 OOO원만을 매매가액으로 보아 증여세를 과세하였다. (나) 실제 매매대금이 OOO원이 아닌 OOO원이라는 입증책임은 처분청이 부담하여야 함에도 처분청은 이에 대한 어떠한 조사도 이행하지 아니하였다.
(6) 채무자 BBB은 대출상환이 불가능한 자이다. (가) BBB은 2013년부터 매도인의 토지를 담보로 대출을 받았으며, 채무불이행으로 담보토지는 경매가 진행 중에 있다. (나) BBB에 대한 신용조사평가서와 고소장을 통해서도 BBB이 쟁점채무를 변제할 의사나 능력이 없음을 알 수 있다. (다) 처분청의 주장대로라면, 쟁점채무를 청구인이 부담해야 할 것이 거의 명백한 상황이더라도 잔금을 모두 지급했어야 했다는 것인데, 청구인이 잔금을 지급하고 추후 BBB의 변제기일 이후에 쟁점토지에 대한 경매가 진행되는 경우 청구인은 경매가액에서 쟁점채무액을 차감한 금액을 수령하게 되므로, 매수인이 이러한 손해를 감수하면서까지 거래를 한다는 것은 사회통념상 납득하기 어렵다.
(1) 상증세법 제2조 제6호에서 증여란 그 행위 또는 거래의 명칭 ･ 형식 ･ 목적 등과 관계없이 직접 또는 간접적인 방법으로 타인에게 무상으로 유형 ･ 무형의 재산 또는 이익을 이전(현저히 낮은 대가를 받고 이전하는 경우를 포함한다)하거나 타인의 재산가치를 증가시키는 것을 말한다고 규정하고 있고, 또한 같은 법 제35조 제1항에서 저가양수에 따른 이익에 대하여 증여세 과세하도록 규정하고 있다.
(2) 쟁점토지의 거래는 매매계약서를 작성하여 양도한 것으로 되어 있으나 특약사항에 ‘잔금 OOO원은 매도인이 OOO저축은행에 제공한 쟁점채무를 매수인이 인수하여 매수자 책임하에 해결함으로 갈음한다’고 되어 있으므로, 그 실질은 증여자의 채무를 인수하는 부담부증여에 해당하고 부담부증여의 경우 원칙적으로 제3자의 채무를 인수하는 조건으로 부동산을 증여받은 때에는 그 채무액은 당해 증여재산가액에서 공제되지 않는 것이고, 다만 주채무자가 증여일 현재 파산선고, 부도발생 등의 사유로 인하여 변제불능의 상태로서 주채무자에게 구상권을 행사할 수 없는 증여자의 보증채무를 인수하는 경우에만 공제 가능한 것이다.
(3) BBB은 매매계약 당시 파산 ･ 화의 ･ 회사정리 등의 절차개시를 받거나 사업폐쇄 ･ 행방불명 등 변제불능 상태임을 입증할 수 있는 객관적인 자료가 없고, 매매당시 정직한 사업장을 운영하고 영농조합법인 ***의 최대주주로서 근로소득이 발생하고 있는 상황이었으므로 변제불능 무자력 상태이고 구상권을 행사하더라도 변제받을 가능성이 극히 낮았다는 청구주장은 인정할 수 없다.
1. “양도”란 자산에 대한 등기 또는 등록과 관계없이 매도, 교환, 법인에 대한 현물출자 등을 통하여 그 자산을 유상으로 사실상 이전하는 것을 말한다. 이 경우 대통령령으로 정하는 부담부증여시 수증자가 부담하는 채무액에 해당하는 부분은 양도로 보며, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우에는 양도로 보지 아니한다. (각목 생략) 제94조(양도소득의 범위) ① 양도소득은 해당 과세기간에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다.
1. 토지[공간정보의 구축 및 관리 등에 관한 법률에 따라 지적공부(地籍公簿)에 등록하여야 할 지목에 해당하는 것을 말한다] 또는 건물(건물에 부속된 시설물과 구축물을 포함한다)의 양도로 발생하는 소득 제96조(양도가액) ① 제94조 제1항 각 호에 따른 자산의 양도가액은 그 자산의 양도 당시의 양도자와 양수자 간에 실제로 거래한 가액(이하 “실지거래가액”이라 한다)에 따른다. 제98조(양도 또는 취득의 시기) 자산의 양도차익을 계산할 때 그 취득시기 및 양도시기는 대금을 청산한 날이 분명하지 아니한 경우 등 대통령령으로 정하는 경우를 제외하고는 해당 자산의 대금을 청산한 날로 한다. 이 경우 자산의 대금에는 해당 자산의 양도에 대한 양도소득세 및 양도소득세의 부가세액을 양수자가 부담하기로 약정한 경우에는 해당 양도소득세 및 양도소득세의 부가세액은 제외한다. (2) 소득세법 시행령 제151조 (양도의 범위) ① 법 제88조 제1호를 적용할 때 채무자가 채무의 변제를 담보하기 위하여 자산을 양도하는 계약을 체결한 경우에 다음 각 호의 요건을 모두 갖춘 계약서의 사본을 양도소득 과세표준 확정신고서에 첨부하여 신고하는 때에는 이를 양도로 보지 아니한다.
1. 당사자간에 채무의 변제를 담보하기 위하여 양도한다는 의사표시가 있을 것
2. 당해 자산을 채무자가 원래대로 사용ㆍ수익한다는 의사표시가 있을 것
3. 원금ㆍ이율ㆍ변제기한ㆍ변제방법 등에 관한 약정이 있을 것
② 제1항의 규정에 의한 계약을 체결한 후 동항의 요건에 위배하거나 채무불이행으로 인하여 당해 자산을 변제에 충당한 때에는 그 때에 이를 양도한 것으로 본다.
③ 법 제88조 제1호 각 목 외의 부분 후단에서 “대통령령으로 정하는 부담부증여(負擔附贈與)의 채무액에 해당하는 부분”이란 부담부증여 시 증여자의 채무를 수증자(受贈者)가 인수하는 경우 증여가액 중 그 채무액에 해당하는 부분을 말한다. 다만, 배우자 간 또는 직계존비속 간의 부담부증여(상속세 및 증여세법 제44조 에 따라 증여로 추정되는 경우를 포함한다)로서 같은 법 제47조 제3항 본문에 따라 수증자에게 인수되지 아니한 것으로 추정되는 채무액은 제외한다. 제162조(양도 또는 취득의 시기) 법 제98조 전단에서 “대금을 청산한 날이 분명하지 아니한 경우 등 대통령령으로 정하는 경우”란 다음 각 호의 경우를 말한다.
1. 대금을 청산한 날이 분명하지 아니한 경우에는 등기부ㆍ등록부 또는 명부 등에 기재된 등기ㆍ등록접수일 또는 명의개서일
2. 대금을 청산하기 전에 소유권이전등기(등록 및 명의의 개서를 포함한다)를 한 경우에는 등기부ㆍ등록부 또는 명부등에 기재된 등기접수일
(3) 상증세법 제2조(정의) 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다
6. “증여”란 그 행위 또는 거래의 명칭ㆍ형식ㆍ목적 등과 관계없이 직접 또는 간접적인 방법으로 타인에게 무상으로 유형ㆍ무형의 재산 또는 이익을 이전(移轉)(현저히 낮은 대가를 받고 이전하는 경우를 포함한다)하거나 타인의 재산가치를 증가시키는 것을 말한다. 다만, 유증, 사인증여, 유언대용신탁 및 수익자연속신탁은 제외한다.
7. “증여재산”이란 증여로 인하여 수증자에게 귀속되는 모든 재산 또는 이익을 말하며, 다음 각 목의 물건, 권리 및 이익을 포함한다.
1. 무상으로 이전받은 재산 또는 이익
2. 현저히 낮은 대가를 주고 재산 또는 이익을 이전받음으로써 발생하는 이익이나 현저히 높은 대가를 받고 재산 또는 이익을 이전함으로써 발생하는 이익. 다만, 특수관계인이 아닌 자 간의 거래인 경우에는 거래의 관행상 정당한 사유가 없는 경우로 한정한다. 제31조(증여재산가액 계산의 일반원칙) ① 증여재산의 가액(이하 “증여재산가액”이라 한다)은 다음 각 호의 방법으로 계산한다.
1. 재산 또는 이익을 무상으로 이전받은 경우: 증여재산의 시가(제4장에 따라 평가한 가액을 말한다. 이하 이 조, 제35조 및 제42조에서 같다) 상당액
2. 재산 또는 이익을 현저히 낮은 대가를 주고 이전받거나 현저히 높은 대가를 받고 이전한 경우: 시가와 대가의 차액. 다만, 시가와 대가의 차액이 3억원 이상이거나 시가의 100분의 30 이상인 경우로 한정한다. 제35조(저가 양수 또는 고가 양도에 따른 이익의 증여) ① 특수관계인 간에 재산(전환사채 등 대통령령으로 정하는 재산은 제외한다. 이하 이 조에서 같다)을 시가보다 낮은 가액으로 양수하거나 시가보다 높은 가액으로 양도한 경우로서 그 대가와 시가의 차액이 대통령령으로 정하는 기준금액(이하 이 항에서 “기준금액”이라 한다) 이상인 경우에는 해당 재산의 양수일 또는 양도일을 증여일로 하여 그 대가와 시가의 차액에서 기준금액을 뺀 금액을 그 이익을 얻은 자의 증여재산 가액으로 한다. 제47조(증여세 과세가액) ① 증여세 과세가액은 증여일 현재 이 법에 따른 증여재산가액을 합친 금액[제31조 제1항 제3호, 제40조 제1항 제2호ㆍ제3호, 제41조의3, 제41조의5, 제42조의3, 제45조 및 제45조의2부터 제45조의4까지의 규정에 따른 증여재산(이하 “합산배제증여재산”이라 한다)의 가액은 제외한다]에서 그 증여재산에 담보된 채무(그 증여재산에 관련된 채무 등 대통령령으로 정하는 채무를 포함한다)로서 수증자가 인수한 금액을 뺀 금액으로 한다.
③ 제1항을 적용할 때 배우자 간 또는 직계존비속 간의 부담부증여(負擔附贈與, 제44조에 따라 증여로 추정되는 경우를 포함한다)에 대해서는 수증자가 증여자의 채무를 인수한 경우에도 그 채무액은 수증자에게 인수되지 아니한 것으로 추정한다. 다만, 그 채무액이 국가 및 지방자치단체에 대한 채무 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 객관적으로 인정되는 것인 경우에는 그러하지 아니하다.
(4) 상증세법 시행령 제26조(저가 양수 또는 고가 양도에 따른 이익의 계산방법 등) ② 법 제35조 제1항에서 “대통령령으로 정하는 기준금액”이란 다음 각 호의 금액 중 적은 금액을 말한다.
1. 시가(법 제60조부터 제66조까지의 규정에 따라 평가한 가액을 말한다. 이하 이 조에서 “시가”라 한다)
2. 3억원 제36조(증여세 과세가액에서 공제되는 채무) ② 법 제47조 제3항 단서에서 “국가 및 지방자치단체에 대한 채무 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 객관적으로 인정되는 것인 경우”란 제10조 제1항 각 호의 어느 하나에 따라 증명되는 경우를 말한다. 제10조(채무의 입증방법 등) ① 법 제14조 제4항에서 “대통령령으로 정하는 방법에 따라 증명된 것”이란 상속개시 당시 피상속인의 채무로서 상속인이 실제로 부담하는 사실이 다음 각 호의 어느 하나에 따라 증명되는 것을 말한다.
1. 국가ㆍ지방자치단체 및 금융회사등에 대한 채무는 해당 기관에 대한 채무임을 확인할 수 있는 서류
2. 제1호 외의 자에 대한 채무는 채무부담계약서, 채권자확인서, 담보설정 및 이자지급에 관한 증빙등에 의하여 그 사실을 확인할 수 있는 서류
(1) AAA(매도인)과 청구인(매수인)은 2020.5.28. 이 건 토지(26필지)를 OOO원에 매매하기로 계약을 체결하고, 2020.5.29. 소유권이전등기를 경료하였다가, 2020.7.8. 쟁점토지를 제외한 11필지에 대한 매매계약을 합의해제하였다.
(2) 소유권이전(매매) 합의해제 계약서에는 AAA과 청구인이 쟁점토지의 매매가액을 OOO원으로 하고, 잔금 OOO원은 매도인이 OOO저축은행에 제공한 보증채무를 매수인이 인수하여 해결함으로 갈음한다고 합의한 것으로 되어 있다. 매도인 AAA은 매매가액을 OOO원에 대한 양도소득세를 신고･납부하였고 청구인은 위 금액으로 취득세를 납부한 것으로 나타난다.
(3) 등기부등본과 근저당권계약서에 의하면 BBB은 2013.8.29. AAA 소유의 토지(이 건 토지 중 24필지)를 담보로 하여 OOO은행으로부터 자금(채권최고액 OOO원)을 대출받았으며, 동 근저당권의 채권자는 2019.6.3. OOO저축은행으로 변경되었다.
(4) 한편, AAA은 2020.11.23. 아래의 사실관계를 바탕으로 CCC과 BBB을 사기로 고소하였으며, 고소장에 의하면 CCC이 AAA 명의의 토지를 담보로 제공하게 한 다음, BBB 명의로 대출금 OOO원을 교부받아 소비한 것으로 되어 있다.
(5) 한편, OOO저축은행은 2022.4.8. BBB에게 “그 동안 여러 차례에 걸쳐 대출금(원금 OOO원, 이자 OOO원)의 변제를 촉구하였으나 성의가 없으므로, 2022.4.29.까지 변제하지 않을 경우에는 담보물에 대한 경매실행 등 법적 수속을 진행하겠다”고 통지하였고, BBB이 변제하지 않자, 2022.11.23. 근저당권을 실행하기 위하여 임의경매를 신청하였으며, 현재 경매절차는 진행 중에 있다.
(6) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 처분청은 매매당시 쟁점채무가 매도인의 채무로 확정되어 있지 않았으므로 매매대가에 포함할 수 없다는 의견이나, 부동산의 양도차익을 실지거래가액으로 산정하는 경우 그 취득가액은 당사자가 약정한 매매계약서상 가액을 말하는 것이고, 당사자가 계약 내용을 처분문서인 서면으로 작성하였고 그 의미가 문언상 명확하다면 특별한 사정이 없는 한 그와 같이 의사표시가 존재하는 것으로 보아야 하는 바, 이 건 매매계약서에 의하면 쟁점토지의 매매가액은 OOO원으로 하되, 잔금은 매도인의 물상보증채무를 청구인이 인수하여 해결함으로 갈음한다고 되어 있으므로, 이는 청구인이 잔금 지급에 갈음하여 매도인의 물상보증채무를 인수한 것에 그치는 것이 아니라, 그 채무를 변제할 의무까지 부담한 것으로 보이는 반면, 청구인이 쟁점채무를 인수하지 않고도 쟁점토지를 취득할 수 있었다거나 BBB이 쟁점채무를 상환할 것이 명백하여 청구인이 사실상 쟁점채무를 부담하지 않을 것이라 보기도 어려우며, 위와 같은 사정을 반영하여 청구인은 OOO원을 취득세 과세표준으로 신고하였고, 매도인 또한 OOO원을 양도가액으로 하여 양도소득세를 신고한 점 등에 비추어, 쟁점토지의 매매대가는 매매계약서상 매매가액으로 보는 것이 타당하다고 하겠다. 따라서 처분청이 쟁점토지의 거래를 상증세법 제35조 제1항의 특수관계인간 저가 양수에 따른 증여세 과세대상으로 보고 과세한 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 국세기본법 제80조의2, 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.