소송당사자가 아닌 청구인들이 법원의 조정권고결정을 근거로 하여 후발적 경정청구를 제기할 수 있는지 여부

[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]

• 가. aaa 외 10인(<별지> 참조, 이하 “청구인들”이라 한다)은 OO광역시 OOO 등(<별지> 참조)에 소재하는 ‘OOO 4개(OOO 어민생활대책용지 관련 OOO 4개의 공동건축조합)의 공동건축조합(소득세법상 공동사업자임, 이하 “공동건축조합”이라 한다)의 구성원들이다.
• 나. OOO세무서는 2016년 OOO 어민생활용지를 취득할 수 있는 권리와 관련하여 청구인들을 포함한 상기 조합원들에게 공동사업의 토지 현물출자액(토지 취득가액)의 감소에 따라 청구인들을 포함한 조합원들에게 2011년 귀속 종합소득세를 부과하였고, 조합원들 중 일부(bbb 외 105인)는 이에 불복하여 2011년 귀속 종합소득세 부과처분 취소소송(OOO)을 제기하였으나, 서울고등법원의 조정권고안에 따라 조합원들(소송당사자들)은 2023.3.28. 당초 고지세액의 약 70% 내외의 세액을 취소하는 동의서를 제출하여 이후 조정결정이 이루어졌고, 청구인들은 위 조정결정을 후발적 경정청구사유에 해당하는 것으로 보아 2023.5.24. 등(<별지> 참조) 경정청구를 제기하였으나, 처분청은 2023.7.4. 등(<별지> 참조) 이를 거부하였다.
• 다. 청구인들은 이에 불복하여 2023.7.12. 등(<별지> 참조) 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인들 주장 및 처분청 의견

• 가. 청구인들 주장 청구인들은 국세기본법 제45조의2 제2항 에서 규정하고 있는 후발적 경정청구권자에 해당한다. 국세기본법 제45조의2 제2항 에 따르면 “과세표준신고서를 법정신고기한까지 제출한 자 또는 국세의 과세표준과 세액을 결정을 받은 자는 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 사유가 발생하였을 때” 3개월 이내에 경정청구할 수 있도록 규정하고 있는바, 청구인들은 2017년 남인천세무서장으로부터 2011년 귀속 종합소득세 결정을 받았으므로 같은 항 제1호에서 규정한 소송에 대한 판결(판결과 같은 효력을 가지는 화해나 그 밖의 행위를 포함한다)에 의하여 청구인들의 공동사업체의 과세표준 및 세액이 당초 결정과 다른 것으로 확정되었다. 청구인들은 이에 따라 3개월 이내에 적법ㆍ타당한 경정청구를 제기하였으므로 처분청이 이를 거부한 처분은 위법ㆍ부당하다. 청구인들이 비록 소송에 참여하지는 아니하였다고 할지라도 청구인들의 공동사업체인 OOO 공동건축조합의 소득금액이 당초 결정과 다르게 확정된 것이어서 청구인들은 그 판결을 직접적인 당사자라 할 것이다. 또한, 국세기본법 제45조의2 제2항 에서 국세의 과세표준과 세액의 결정을 받은 자로서 소송의 판결에 의하여 당초 결정과 다른 것으로 확정되었을 때라고 규정하고 있으므로 후발적 경정청구 제도 등에 비추어 볼 때 판결에 전혀 관계가 없는 제3자는 당연히 배제하여야 하나, 그 판결의 직접적인 관련 당사자라면 후발적 경정청구권자에 해당한다. 청구인들의 공동사업체의 1거주자로서 사업자등록 및 장부 비치 기록(소득세법 제87조 제3항), 소득금액 계산(소득세법 제43조 제1항) 등을 준수하도록 소득세법에서 특례로 규정하고 있는바, 이러한 특례규정은 공동사업체 조합원이 다수임에도 불구하고 각 조합원별로 사업자등록 및 장부비치, 소득금액 계산을 하지 아니하고 조합원 전체를 하나의 과세단위(1거주자)로 하여 총수입금액 및 총필요경비를 기장하여 소득금액을 계산하도록 강제하는 것이다. 따라서, 조정권고결정으로 인해 청구인들의 공동사업체의 필요경비를 추가로 인정하여 소득금액을 재계산하는 것이므로 공동사업체가 소득세법상 1거주자로서 판결의 당사자이므로 당연히 청구인들을 포함한 조합원들 모두가 조정권고결정의 당사자에 해당한다. 청구인들의 공동사업체는 공동사업계약에 의하여 조합원들의 소유토지를 함께 소유하여 주택신축판매업을 영위하였던 것인바, 이는 민법상 합유재산에 기반한 사업체라 할 것이다. 이러한 합유재산은 조합원 개개인이 변경 처분 및 분할청구가 불가능하고 공동목적사업(주택신축판매업)을 위해 개인적인 입장이 구속되는 점에 비추어 볼 때 조합체를 해산하지 아니하는 이상 각종 법률행위 및 효과가 조합원들에게 동일하게 미치게 된다. 따라서, 청구인들의 공동사업체 조합원 중 일부가 위의 소송에 참여하여 판결 등을 받았다고 할지라도 그 판결 등의 당사자는 공동사업체 조합원 모두라 할 것이고, 조세심판원도 소송 판결의 당사자가 아니더라도 그 판결과 직접적인 관련 당사자(이해관계자)인 경우 후발적 경정청구가 가능한 것으로 결정하였다(조심 OOO). 국세기본법 제26조의2 제6항 에서 “제1항부터 제5항(일반 부과제척기간)까지의 규정에도 불구하고 지방국세청장 또는 세무서장은 다 음 각 호의 구분에 따른 기간이 지나기 전까지 경정이나 그 밖에 필요한 처분을 할 수 있다”고 규정하고 같은 항 제1호에서 “제7장에 따른 이의신청, 심사청구, 심판청구, 감사원법에 따른 심사청구 또는 행정소송법에 따른 소송에 대한 결정이나 판결이 확정된 경우에는 결정 또는 판결이 확정된 날부터 1년(특례부과제척기간)”이라고 정하고 있으므로 청구인들에게는 이러한 특례부과제척기간이 적용되어야 한다. 특히, 국민권익위원회는 “부과제척기간의 취지를 조세법률관계의 조속한 안정을 통해 국민의 권리를 보호하기 위한 것으로 행정행위에 위법사유가 있는 경우 명시적인 법적 근거가 없더라도 직권취소할 수 있다”라고 하여 국민의 권리를 보호하는 차권에서 부과제척기간이 지났어도 처분청이 적극적인 행정행위를 하도록 권고하였다.
• 나. 처분청 의견 청구인들은 앞서 언급한 소송(OOO)에 참여하지는 않았다고 할지라도 공동사업체인 공동건축조합의 소득금액이 당초 결정과 다르게 확정된 것이므로 청구인들이 해당 조정권고결정의 직접적인 당사자라 주장한다. 그러나, 법원의 판결에 의하여 최초의 신고ㆍ결정 또는 경정에 있어서 과세표준 및 세액의 계산근거가 된 거래 또는 행위 등이 다른 것으로 확정된 후발적인 사유가 있는 경우는 소송을 제기한 자에 한하여 부과제척기간 내에 경정청구의 제기가 가능한 것인바, 청구인들은 그러한 소제기 당사자가 아니므로 국세기본법 제45조의2 제2항 의 후발적 사유에 따른 경정청구를 할 수 없다. 또한, 이 건 종합소득세의 경우 이미 부과제척기간이 경과되어 경정이 불가능한 상황에서 소송에 참여하지 않는 자들의 경정청구에 대해 조정에 의한 확정을 후발적인 사유로 볼 경우 소송 당사자들과의 형평성 측면과 기존 판례 및 유권해석 등에 비추어 소송 미참여자 등은 법원의 조정권고에 대한 후발적 경정청구권자로 볼 수 없다. 청구인들은 국세기본법 제45조의2 제2항 제1호 에서 규정하는 판결과 같은 효력을 가지는 화해나 그 밖의 행위에 조정권고도 포함되므로 선행소송 관련 조정권고를 바탕으로 한 청구인들의 경정청구가 적법하고 특례부과제척기간도 적용되어야 한다고 주장한다. 그러나, 판결과 같은 효력을 가지는 이라는 것은 ‘화해나 그 밖의 행위’를 수식하고 있으므로 위 규정에서 말하는 ‘그 밖의 행위’라 함은 관련 소송과 관련된 모든 행위를 의미하는 것이 아니라 판결과 같은 효력을 갖는 행위만 포함되도록 해석하여야 한다. 그런데, 관련 선행재판은 “1. 피고들은 원고들에 대하여 한 별지 2011년 귀속 종합소득세 당초 처분 중 정당세액을 초과하는 부분을 각 취소한다. 2. 피고들은 제1항 기재 처분을 한 뒤에 원고들은 곧바로 이 사건 소를 취하하고 피고들은 이에 동의한다.”는 내용의 조정권고가 이루어져 피고들이 이 건 종합소득세 부과처분을 취소하고 원고들이 소를 취하함으로써 종결되었고, 종합소득세 부과처분과 관련한 확정판결은 존재하지 아니한다. 즉, 실무상 조세항고소송에서 이루어지는 조정권고도 법률상 조정이 아닌 사실상 조정에 불과하여 판결과 같은 효력을 갖는다고 볼 수 없으므로(그 내용도 양측에 조정을 권고하는 것에 불과하여 조정권고의 확정이라는 개념을 상정할 수 없음), 판결과 같은 효력을 가지는 그 밖의 행위가 존재한다고 볼 수 없다. 조제소송에서 조정권고의 형태로 당사자 사이에 분쟁을 해결하는 경우가 있으나 그렇다고 하여 조정 권고에 어떠한 법률상 효력이 생기는 것은 아니고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이며, 그 중에서도 예외규정 내지 특례규정은 더욱 엄격한 해석이 요구되는 점 등에 비추어 보면 조정권고는 판결과 같은 효력을 가지는 화해나 그 밖의 행위에 포함되지 아니함이 명백하므로 이와 다른 청구주장은 인정될 수 없고 처분청의 경정청구 거부처분은 적법하다(서울행정법원 2023.1.20. 선고 2021구합83178, 참조). 설령 조정권고를 판결과 같은 효력을 가지는 화해나 그 밖의 행위에 포함된다 할지라도 청구인들은 관련 선행재판의 판결에 대한 당사자가 아니므로 후발적 경정청구를 제기할 수 없다. 국세기본법 제45조의2 제2항 에 따른 후발적 경정청구 제도를 둔 취지는 납세의무의 성립 이후 일정한 후발적 사유의 발생으로 인해 과세표준 및 세액의 산정기초에 변동이 생긴 경우 납세자로 하여금 그 사실을 증명하여 감액을 청구할 수 있도록 함으로써 납세자의 권리구제를 확대하려는데 있다 할 것이다(대법원 2017.9.7. 선고 2017두41740 판결, 참조). 이와 같이 국세기본법제45조의2 제2항에 따른 후발적 경정청구는 같은 조 제1항에서 규정하는 통상적 경정청구의 기간이 경과한 이후 당초 신고나 부과처분 당시 예측하기 어려웠던 감액사유가 발생한 경우 납세자에게 그 시정을 요구할 수 있는 법적권리를 보장하기 위함이다. 한편으로 국세기본법제45조의2 제2항 제1호에서 규정하는 판결이 확정된 것만으로는 그 판결의 소송당사자가 되지 아니한 다른 사람에 대하여 위 조항이 후발적 경정청구 사유로 규정한 ‘최초의 신고결정 또는 경정에서 과세표준 및 세액의 계산근거가 된 거래 또는 행위 등이 그에 관한 소송에 대한 판결에 의하여 다른 것으로 확정되었을 때’에 해당하지 않는다 할 것이다(대법원 2013.5.9. 선고 2012두28001 판결, 참조). 관련 선행재판에서 원고들은 공동건축조합의 조합원 개인들일 뿐이므로 이러한 선행재판에서 법원은 조합원 전체가 아닌 참여한 조합원 개인들에 한정하여 조정권고를 한 것이므로 청구인들은 공동건축조합의 조합원일 뿐이고 선행재판의 소송당사자로 볼 수 없다. 또한, 동일한 쟁점을 다룬 판결(서울고등법원 2021.1.29. 선고 2019누35536 판결, 참조)에 따르면 관련 선행재판에 참여하지 아니한 조합원들은 소송당사자가 아니므로 후발적 경정청구 사유를 주장할 수 없는 것으로 되어 있는바, 관련 소송의 당사자가 아닌 청구인들이 제기한 이 건 경정청구는 후발적 경정청구 사유에 해당하지 아니하므로 청구인들에게 한 이 건 경정청구 거부처분은 적법하다.

• 가. 쟁점 소송당사자가 아닌 청구인들이 법원의 조정권고결정을 근거로 하여 후발적 경정청구를 제기할 수 있는지 여부
• 나. 관련 법령

(1) 국세기본법 제26조의2(국세의 부과제척기간) ⑥ 제1항부터 제5항까지의 규정에도 불구하고 지방국세청장 또는 세무서장은 다음 각 호의 구분에 따른 기간이 지나기 전까지 경정이나 그 밖에 필요한 처분을 할 수 있다.

1. 제7장에 따른 이의신청, 심사청구, 심판청구, 감사원법에 따른 심사청구 또는 행정소송법에 따른 소송에 대한 결정이나 판결이 확정된 경우: 결정 또는 판결이 확정된 날부터 1년 제45조의2(경정 등의 청구) ① 과세표준신고서를 법정신고기한까지 제출한 자 및 제45조의3 제1항에 따른 기한후과세표준신고서를 제출한 자는 다음 각 호의 어느 하나에 해당할 때에는 최초신고 및 수정신고한 국세의 과세표준 및 세액의 결정 또는 경정을 법정신고기한이 지난 후 5년 이내에 관할 세무서장에게 청구할 수 있다. 다만, 결정 또는 경정으로 인하여 증가된 과세표준 및 세액에 대하여는 해당 처분이 있음을 안 날(처분의 통지를 받은 때에는 그 받은 날)부터 90일 이내(법정신고기한이 지난 후 5년 이내로 한정한다)에 경정을 청구할 수 있다.

1. 과세표준신고서 또는 기한후과세표준신고서에 기재된 과세표준 및 세액(각 세법에 따라 결정 또는 경정이 있는 경우에는 해당 결정 또는 경정 후의 과세표준 및 세액을 말한다)이 세법에 따라 신고하여야 할 과세표준 및 세액을 초과할 때

2. 과세표준신고서 또는 기한후과세표준신고서에 기재된 결손금액 또는 환급세액(각 세법에 따라 결정 또는 경정이 있는 경우에는 해당 결정 또는 경정 후의 결손금액 또는 환급세액을 말한다)이 세법에 따라 신고하여야 할 결손금액 또는 환급세액에 미치지 못할 때

② 과세표준신고서를 법정신고기한까지 제출한 자 또는 국세의 과세표준 및 세액의 결정을 받은 자는 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 사유가 발생하였을 때에는 제1항에서 규정하는 기간에도 불구하고 그 사유가 발생한 것을 안 날부터 3개월 이내에 결정 또는 경정을 청구할 수 있다.

1. 최초의 신고ㆍ결정 또는 경정에서 과세표준 및 세액의 계산 근거가 된 거래 또는 행위 등이 그에 관한 제7장에 따른 심사청구, 심판청구, 감사원법에 따른 심사청구에 대한 결정이나 소송에 대한 판결(판결과 같은 효력을 가지는 화해나 그 밖의 행위를 포함한다)에 의하여 다른 것으로 확정되었을 때(중략) (2) 국세기본법 시행령 제25조의2(후발적 사유) 법 제45조의2 제2항 제5호에서 “대통령령으로 정하는 사유”란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.

1. 최초의 신고ㆍ결정 또는 경정을 할 때 과세표준 및 세액의 계산 근거가 된 거래 또는 행위 등의 효력과 관계되는 관청의 허가나 그 밖의 처분이 취소된 경우

2. 최초의 신고ㆍ결정 또는 경정을 할 때 과세표준 및 세액의 계산 근거가 된 거래 또는 행위 등의 효력과 관계되는 계약이 해제권의 행사에 의하여 해제되거나 해당 계약의 성립 후 발생한 부득이한 사유로 해제되거나 취소된 경우

3. 최초의 신고ㆍ결정 또는 경정을 할 때 장부 및 증거서류의 압수, 그 밖의 부득이한 사유로 과세표준 및 세액을 계산할 수 없었으나 그 후 해당 사유가 소멸한 경우

4. 제1호부터 제3호까지의 규정과 유사한 사유에 해당하는 경우

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인들이 공동건축조합(OO광역시 OO구 OOO 소재)의 조합원이라는 것에 대하여는 다툼이 없다.

(2) 청구인들이 제출한 증빙 등과 처분청이 제시한 심리자료는 아래와 같다. (가) 청구인들이 제출한 서울고등법원의 조정권고안(2023.2.3.)에 따르면 종합소득세 부과처분 취소소송을 제기한 조합원들(bbb 외 105명)은 ‘공동건축조합’에 포함되어 있고, 해당 조정권고안에 당사자별 당초처분, 감액세액, 정당세액이 각각 기재되어 있다. (나) bbb 외 105명은 2023년 3월경 종합소득세 부과처분 취소소송과 관련한 조정권고안과 대하여 서울고등법원 제1-3행정부에 조정권고 동의서를 제출한 것으로 나타난다. (다) 청구인들이 제출한 국민권익위원회 보도자료(2022.3.4.)의 주요 내용은 아래와 같다.

□ 과세대상이 아닌 토지 면적까지 포함시켜 잘못된 증여세를 부과했다면 부과제척기간에 상관없이 과다 납부한 증여세를 환급하여야 한다는 판단이 나왔다. 국민권익위원회(위원장 전현희, 이하 국민권익위)는 과세관청이 잘못된 증여세를 부과했는데도 부과제척기간이 지났다는 이유로 증여세 환급을 거부한 것은 부당하다며 과다 납부한 증여세를 환급해 줄 것을 과세관청에 의견표명 했다. (중략)

□ 국민권익위는 토지 증여 면적이 과다하게 산정됐다는 사실은 등기사항전부증명서 조사만으로 쉽게 확인할 수 있는데도 과세관청이 과세대상이 아닌 면적까지 포함해 증여세를 결정한 행위에는 중대하고 명백한 하자가 있다고 보았다. 또 부과제척기간의 취지는 조세법률관계의 조속한 안정을 통해 국민의 권리를 보호하기 위한 것으로 행정행위에 위법사유가 있는 경우 명시적인 법적 근거가 없더라도 직권취소 할 수 있다고 판단했다.(중략) (라) 처분청은 <별지>와 같이 청구인들에게 청구인들이 종합소득세 부과처분 취소소송에 대한 판결당사자가 아니므로 후발적 경정청구권자에 해당하지 않는다는 사유로 경정청구를 거부하였다. (3) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 국세기본법제45조의2 제2항 제1호에 따르면 과세표준신고서를 법정신고기한까지 제출한 자 또는 국세의 과세표준 및 세액의 결정을 받은 자는 최초의 신고ㆍ결정 또는 경정에서 과세표준 및 세액의 계산 근거가 된 거래 또는 행위 등이 그에 관한 제7장에 따른 심사청구, 심판청구, 감사원법에 따른 심사청구에 대한 결정이나 소송에 대한 판결(판결과 같은 효력을 가지는 화해나 그 밖의 행위를 포함한다)에 의하여 다른 것으로 확정되었을 때 그 사유가 발생한 것을 안 날부터 3개월 이내 결정 또는 경정을 청구할 수 있도록 규정하고 있는바, 청구인들은 다른 공동사업자들에 대한 법원의 조정권고결정을 근거로 하여 후발적 경정청구를 제기할 수 있다고 주장하나, 조정권고에 따른 직권취소나 감액결정 등은 법원이 심리 중인 사건의 신속․원만한 해결을 위하여 조정을 권고하고 소송당사자들이 이를 받아들인 결과이므로 청구인들이 참여하지 않은 소송에 대한 법원의 조정권고나 조정권고결정을 후발적 경정청구의 사유에 해당한다고 보기 어려운 점, 청구인들이 제출한 서울고등법원의 조정권고안(2023.2.3.)을 살펴보면 종합소득세 부과처분 취소소송을 제기한 조합원들(bbb 외 105명)은 ‘공동건축조합’에 포함되어 있고, 해당 조정권고안에 당사자별 당초처분, 감액세액, 정당세액이 기재되어 있어 이는 소당사자들과 각 처분청에 대한 조정권고로서 양측 조정을 통한 ‘세액산정’과 관련한 것인데 반해, 앞서 언급한 바와 같이 국세기본법령에 규정하고 있는 후발적 경정청구의 사유는 최초의 신고ㆍ결정 또는 경정에서 과세표준 및 세액의 계산 근거가 된 ‘거래’ 또는 ‘행위’ 등이 심사청구, 심판청구, 감사원법에 따른 심사청구에 대한 결정이나 소송에 대한 판결(판결과 같은 효력을 가지는 화해나 그 밖의 행위를 포함한다)에 의하여 다른 것으로 확정된 것이므로 위와 같은 법령을 적용하기는 어려워 보이는 점 등에 비추어 처분청이 조정권고결정을 후발적 경정청구 사유에 해당하지 않는 것으로 보아 청구인들의 경정청구를 거부한 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별표> 청구인들의 경정청구내역 등 ㅇㅇㅇ