[요지] 쟁점감정평가액은 청구인과 처분청이 각각 감정평가법인에 감정을 의뢰하여 산정한 감정평가액의 평균액으로 가격산정기준일과 감정평가서 작성일 모두 증여세 법정결정기한 내에 있고 평가심의위원회에서 가격변동의 특별한 사정이 없다고 인정하는 등 처분에 달리 잘못이 없음
[요지] 쟁점감정평가액은 청구인과 처분청이 각각 감정평가법인에 감정을 의뢰하여 산정한 감정평가액의 평균액으로 가격산정기준일과 감정평가서 작성일 모두 증여세 법정결정기한 내에 있고 평가심의위원회에서 가격변동의 특별한 사정이 없다고 인정하는 등 처분에 달리 잘못이 없음
[주 문] 심판청구를 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요
2. 청구인들 주장 및 처분청 의견
(1) 이 건 처분은 헌법 제38조 등에서 정하고 있는 조세법률주의 및 조세평등원칙에 반하여 위법하다.
(2) 조세법률주의는 과세요건 법정주의 및 과세요건 명확주의를 핵심으로 하는바, 과세요건 법정주의란 납세의무를 성립시키는 납세의무자․과세물건․과세표준․과세가간․세율 등의 과세요건과 조세의 부과․징수절차를 국민의 대표기관인 국회가 제정한 법률로 규정하여야 하는 것을 의미하고, 과세요건 명확주의란 과세요건을 법률로 정하였다고 하더라도 그 규정내용이 지나치게 추상적이고 불명확하다면 과세관청의 자의적인 해석과 집행을 초래할 우려가 있으므로 그 규정내용이 명확해야 한다는 원칙을 말한다(헌법재판소 2011.10.25. 선고 2010헌바134 결정 등).
(3) 상증세법 제60조 제2항은 “시가는 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용가격․공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것을 포함한다”고 규정하고 있으나, 과세관청으로 하여금 법령상의 기준 없이 특정 납세자를 임의로 선정하여 감정평가를 실행할 수 있는 권한을 두고 있지 않으며, 상증세법 시행령 제49조 제1항에서도 시행령이 정한 기간 중에 매매 등이 있는 경우에 해당 시행령에 따라 확인되는 가액을 시가로 인정할 수 있다고 규정하고 있을 뿐, 과세관청이 임의로 감정을 실시할 수 있도록 하고 있지 않다.
(4) 대법원은 과거 양도소득세의 양도가액과 관련하여 과세관청의 주관적인 판단에 의하여 기준시가 또는 실지거래가액에 의할 것인지를 결정하도록 하는 것은 과세관청에게 자의적인 재량을 허용하는 것이고, 납세의무자가 예측할 수 없게 하는 것이어서 조세법률주의에 반한다고 판단한 바 있다(대법원 1993.6.29. 선고 93누1565 판결 등).
(5) 이와 같이 과세관청의 임의적인 감정평가는 청구인들이 상증세법에 따라 적법하게 상속세를 신고․납부하였음에도 과세관청의 재량으로 이를 부인하고 상속재산가액을 다시 평가하여 결정하는 심각한 문제를 발생시킨다.
(6) 조세의 부과와 징수는 납세자의 담세능력에 상응하여 공정하고 평등하게 이루어져야 하고, 합리적인 이유 없이 특정의 납세의무자를 불리하게 차별하거나 우대하는 것은 허용되지 아니하는바, 공시가격과 시가의 차이는 모든 부동산에 발생하는 공통된 현상임에도 과세관청이 임의로 특정 부동산에 대해서만 감정평가를 하여 과세하는 것은 그 자체로 조세평등주의에 위배되는 것이다.
(1) 조세법률주의에 위배되지 아니한다. (가) 상증세법은 상속․증여재산의 평가방법을 원칙적으로 시가에 의하도록 하면서 시가 산정이 어려운 경우에 한하여 보충적 평가방법에 의하도록 정하고 있다. (나) 상증세법 제60조 제2항에 의하면 시가에는 감정가격 등 대통령령이 정하는 바에 의하여 시가로 인정되는 것을 포함하다고 규정하고 있고, 그에 따라 상증세법 시행령 제49조 제1항에서는 평가기간 이내에 속하거나 평가기준일 이후부터 감정가액평가서 작성일 등까지의 기간 중에 가격변동의 특별한 사정이 없다고 인정되는 경우로 평가심의위원회의 심의를 거친 감정가액을 시가로 본다고 규정하고 있다. (다) 처분청은 상증세법 및 같은 법 시행령에서 정하는 바에 따라 법정결정기한 내 감정평가를 실시하고 OOO의 심의를 거쳐 시가로 인정받은 감정가액으로 상속재산가액을 평가하였는바, 이는 조세법률주의에 위배된다고 보기 어렵다.
(2) 이 건 처분은 재량권을 일탈․남용하였다고 볼 수 없다. (가) 상증세법에서는 상속재산의 평가방법을 다양하게 마련하고 있으므로 그에 따라 시가평가원칙에 부합하는 정당한 세액을 산출할 필요가 있다. (나) 과세관청은 법령에서 정한 평가방법 및 시가 인정절차에 따라 감정평가를 실시하고, 이는 경제적 실질과 시가의 정의에 부합하는 가액을 파악하기 위한 과정이므로 재량권을 일탈․남용한 것으로 볼 수 없다.
(3) 조세평등주의에 위배되지 아니한다. (가) 거래가 빈번한 아파트와 달리 비주거용 부동산은 비교대상 물건이 적어 시가를 확인하기 어려운 경우가 많고 대부분 시가에 비해 현저히 낮은 기준시가로 평가되는 문제가 있다. (나) 국세청은 시가평가의 원칙을 견지하고, 비주거용 부동산이 시가에 비해 현저하게 저평가되는 불합리함을 해소하여 실질과세 원칙을 실현하고자 일부 부동산에 대하여 감정평가를 의뢰하여 시가에 근접한 감정가액으로 평가하는 제도를 운영하고 있다. (다) 청구인들은 과세관청의 감정평가가 모든 납세자에 대해 적용되는 것이 아니므로 헌법상 평등의 원칙에 반한다고 주장하나, 모든 상속․증여재산을 대상으로 감정평가를 실시하는 것은 현실적으로 불가능하므로 그 대상과 범위를 적정 수준으로 한정하여 실시하는 것은 합리적이고, 국세청에서 재산규모, 형평성 정도 등을 감안하여 평가대상을 선정하고 있는 점을 고려할 때 조세평등주의에 반한다고 볼 수 없으며, 비주거용 부동산을 상속․증여받은 자가 시가에 비해 현저히 낮은 기준시가로 신고한 가액을 그대로 인정한다면 오히려 아파트, 현금 등을 상속․증여받은 납세자를 차별하는 결과를 초래한다. (라) 따라서 OOO의 심의를 거쳐 결정한 감정가액은 상증세법령의 규정과 절차를 준수한 것으로, 비록 임의의 부동산이 선정되기는 하나, 이는 사안의 특수성에 따른 것이고 헌법상의 본질적인 동일성이 있다고 볼 수 없으므로 조세평등주의에 반한다고 볼 수 없다.
3. 심리 및 판단
(1) 청구인들은 쟁점부동산의 시가를 산정하기 어렵다고 보아 상증세법 제60조 제3항 및 제61조 제1항에 따라 OOO과 같이 쟁점부동산의 재산가액을 개별공시지가 및 기준시가의 방법으로 평가(재산가액 합계 OOO원)하여 2021.8.25. 처분청에 2021.5.21. 증여분 증여세 합계 OOO원을 신고․납부하였다.
(2) 조사청과 청구인들은 이 건 세무조사 기간 중에 쟁점부동산의 시가에 대하여 감정평가를 의뢰하여 OOO와 같이 회신받았는바, 감정가액 OOO건의 평균가액은 OOO원(쟁점감정가액)으로 확인된다.
(3) OOO는 OOO의 감정평가액에 대한 조사청 및 청구인들의 시가인정 심의신청에 대하여 2022.10.14. 및 2022.11.18. 시가로 인정하는 각 결정을 하였다.
(4) 쟁점토지의 개별공시지가는 OOO과 같다.
(5) 처분청은 쟁점감정가액을 쟁점부동산의 상속재산가액으로 하여 이 건 부과처분을 하였다.
(6) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인들은 쟁점감정가액에 의한 상속세 부과처분은 조세법률주의 및 조세평등주의에 반하여 위법하다고 주장하나, 상증법 시행령 제49조 제1항은 평가기간이 경과한 후에도 법정결정기한까지의 기간 중에 매매 등(매매․감정․수용․경매․공매)이 있는 경우에는 그 가액에 대하여 평가심의위원회의 심의를 거쳐 시가로 인정할 수 있도록 2019.2.12. 개정되었고, 2019.2.12. 이후 상속․증여받는 분부터 적용한다고 규정하고 있으며, 쟁점부동산은 2021.10.16. 상속개시되어 동 규정의 적용을 받는 점, 쟁점감정가액의 가격산정기준일과 감정가액평가서 작성일은 모두 상증법 시행령 제78조 제1항에 따른 상속세 법정결정기한 이내에 있고, OOO의 심의를 통해 가격변동의 특별한 사정이 없다고 인정받았으며, 그와 달리 볼만한 사정이 확인되지 않는 점 등에 비추어 처분청이 쟁점감정가액을 쟁점부동산의 상속 당시 시가로 보아 상속세를 부과한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.
4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. ＜별지2＞ 관련 법령 등
(1) 상속세 및 증여세법 제60조(평가의 원칙 등) ① 이 법에 따라 상속세나 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 “평가기준일”이라 한다) 현재의 시가(時價)에 따른다. 이 경우 제63조 제1항 제1호 가목에 규정된 평가방법으로 평가한 가액(제63조 제2항에 해당하는 경우는 제외한다)을 시가로 본다.
② 제1항에 따른 시가는 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용가격ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것을 포함한다.
③ 제1항을 적용할 때 시가를 산정하기 어려운 경우에는 해당 재산의 종류, 규모, 거래 상황 등을 고려하여 제61조부터 제65조까지에 규정된 방법으로 평가한 가액을 시가로 본다.
⑤ 제2항에 따른 감정가격을 결정할 때에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 둘 이상의 감정기관(대통령령으로 정하는 금액 이하의 부동산의 경우에는 하나 이상의 감정기관)에 감정을 의뢰하여야 한다. 이 경우 관할 세무서장 또는 지방국세청장은 감정기관이 평가한 감정가액이 다른 감정기관이 평가한 감정가액의 100분의 80에 미달하는 등 대통령령으로 정하는 사유가 있는 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 대통령령으로 정하는 절차를 거쳐 1년의 범위에서 기간을 정하여 해당 감정기관을 시가불인정 감정기관으로 지정할 수 있으며, 시가불인정 감정기관으로 지정된 기간 동안 해당 시가불인정 감정기관이 평가하는 감정가액은 시가로 보지 아니한다. 제61조(부동산 등의 평가) ① 부동산에 대한 평가는 다음 각 호의 어느 하나에서 정하는 방법으로 한다.
1. 토지 부동산 가격공시에 관한 법률에 따른 개별공시지가(이하 “개별공시지가”라 한다). 다만, 개별공시지가가 없는 토지(구체적인 판단기준은 대통령령으로 정한다)의 가액은 납세지 관할세무서장이 인근 유사 토지의 개별공시지가를 고려하여 대통령령으로 정하는 방법으로 평가한 금액으로 하고, 지가가 급등하는 지역으로서 대통령령으로 정하는 지역의 토지 가액은 배율방법(倍率方法)으로 평가한 가액으로 한다.
2. 건물 건물(제3호와 제4호에 해당하는 건물은 제외한다)의 신축가격, 구조, 용도, 위치, 신축연도 등을 고려하여 매년 1회 이상 국세청장이 산정ㆍ고시하는 가액 제67조(상속세 과세표준신고) ① 제3조의2에 따라 상속세 납부의무가 있는 상속인 또는 수유자는 상속개시일이 속하는 달의 말일부터 6개월 이내에 제13조와 제25조제1항에 따른 상속세의 과세가액 및 과세표준을 대통령령으로 정하는 바에 따라 납세지 관할세무서장에게 신고하여야 한다.
(2) 상속세 및 증여세법 시행령(2019.2.12. 대통령령 제29533호로 개정된 것) 제49조(평가의 원칙등) ① 법 제60조 제2항에서 “수용가격ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것”이란 평가기준일 전후 6개월(증여재산의 경우에는 평가기준일 전 6개월부터 평가기준일 후 3개월까지로 한다. 이하 이 항에서 “평가기간”이라 한다)이내의 기간 중 매매ㆍ감정ㆍ수용ㆍ경매(민사집행법에 따른 경매를 말한다. 이하 이 항에서 같다) 또는 공매(이하 이 조 및 제49조의2에서 “매매등”이라 한다)가 있는 경우에 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액을 말한다. 다만, 평가기간에 해당하지 않는 기간으로서 평가기준일 전 2년 이내의 기간 중에 매매등이 있거나 평가기간이 경과한 후부터 제78조 제1항에 따른 기한까지의 기간 중에 매매등이 있는 경우에도 평가기준일부터 제2항 각 호의 어느 하나에 해당하는 날까지의 기간 중에 주식발행회사의 경영상태, 시간의 경과 및 주위환경의 변화 등을 고려하여 가격변동의 특별한 사정이 없다고 보아 상속세 또는 증여세 납부의무가 있는 자(이하 이 조 및 제54조에서 “납세자”라 한다), 지방국세청장 또는 관할세무서장이 신청하는 때에는 제49조의2 제1항에 따른 평가심의위원회의 심의를 거쳐 해당 매매등의 가액을 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액에 포함시킬 수 있다.
2. 해당 재산(법 제63조 제1항 제1호에 따른 재산을 제외한다)에 대하여 둘 이상의 기획재정부령이 정하는 공신력 있는 감정기관(이하 “감정기관”이라 한다)이 평가한 감정가액이 있는 경우에는 그 감정가액의 평균액. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 것은 제외하며, 해당 감정가액이 법 제61조ㆍ제62조ㆍ제64조 및 제65조에 따라 평가한 가액과 제4항에 따른 시가의 100분의 90에 해당하는 가액 중 적은 금액(이하 이 호에서 “기준금액”이라 한다)에 미달하는 경우(기준금액 이상인 경우에도 제49조의2 제1항에 따른 평가심의위원회의 심의를 거쳐 감정평가목적 등을 감안하여 동 가액이 부적정하다고 인정되는 경우를 포함한다)에는 세무서장(관할지방국세청장을 포함하며, 이하 “세무서장 등”이라 한다)이 다른 감정기관에 의뢰하여 감정한 가액에 의하되, 그 가액이 납세자가 제시한 감정가액보다 낮은 경우에는 그러하지 아니하다.
② 제1항을 적용할 때 제1항 각 호의 어느 하나에 따른 가액이 평가기준일 전후 6개월(증여재산의 경우에는 평가기준일 전 6개월부터 평가기준일 후 3개월까지로 한다) 이내에 해당하는지는 다음 각 호의 구분에 따른 날을 기준으로 하여 판단하며, 제1항에 따라 시가로 보는 가액이 둘 이상인 경우에는 평가기준일을 전후하여 가장 가까운 날에 해당하는 가액(그 가액이 둘 이상인 경우에는 그 평균액을 말한다)을 적용한다. 다만, 해당 재산의 매매등의 가액이 있는 경우에는 제4항에 따른 가액을 적용하지 아니한다.
2. 제1항 제2호의 경우에는 가격산정기준일과 감정가액평가서 작성일 제78조(결정․경정) ① 법 제76조 제3항의 규정에 의한 법정결정기한은 다음 각 호의 1에 의한다.
1. 상속세 법 제67조의 규정에 의한 상속세과세표준 신고기한부터 9개월
2. 증여세 법 제68조의 규정에 의한 증여세과세표준 신고기한부터 6개월