청구인과 배우자가 공동거주할 주택의 전세계약 상 임차인을 당초 청구인에서 청구인‧배우자의 공동 명의로 하였다는 이유만으로 쟁점아파트 임대보증금 중 일부가 배우자로부터 청구인에게 확정적으로 귀속되어 증여되었다고 보기 어려움
청구인과 배우자가 공동거주할 주택의 전세계약 상 임차인을 당초 청구인에서 청구인‧배우자의 공동 명의로 하였다는 이유만으로 쟁점아파트 임대보증금 중 일부가 배우자로부터 청구인에게 확정적으로 귀속되어 증여되었다고 보기 어려움
[주 문] OOO서장이 2022.12.5. 청구인에게 한 2018.10.14. 증여분 증여세 OOO원의 부과처분은 이를 취소하고, 2019.7.18. 증여분 증여세 OOO원(감액경정 후 잔존세액 OOO원)의 부과처분은 OOO원을 재차증여가산액에서 제외하는 것으로 하여 과세표준 및 세액을 경정한다. [이 유]
(1) 처분청은 청구인이 배우자(AAA) 및 2명의 자녀들과 함께 거주하던 쟁점아파트에 대한 전세계약을 갱신하면서 임차인을 청구인과 배우자의 공동명의로 변경하였다 하여 이를 증여로 보았으나, 전세보증금은 임대차계약 종료시 배우자에게 반환될 금액이므로 전세보증금 중 쟁점금액(OOO원)이 청구인에게 귀속된다고 볼 수 없다. (가) 청구인의 배우자가 전세보증금 전부를 부담하여 2012.11.30. 쟁점아파트를 임차하였고, 현재까지 청구인의 가족들은 쟁점아파트에서 계속 거주하고 있다. 다만, 청구인의 배우자는 시부모를 대신하여 시부모가 거주하던 아파트에 대한 전세계약을 체결한 후 지급한 전세보증금의 법적 대항력 확보를 위해 시부모가 거주하는 아파트로 전입신고를 한 상태였는바, 쟁점아파트 임대차계약에 대한 확정일자를 받기 위해서는 쟁점아파트로 전입신고가 가능한 청구인 명의로 임대차계약을 체결해야 했다. 처분청은 세무조사 당시 이런 사정을 감안하여 2012.11.30. 쟁점아파트에 대한 최초 임대차계약 당시 쟁점아파트의 임차인이 청구인으로 되어 있음에도 배우자가 부담한 전세보증금(OOO원)을 청구인에게 증여한 것으로 보지 않았다. (나) 처분청은 2016.10.30. 배우자가 쟁점아파트에 대한 임대차계약을 갱신하면서 임차인을 당초 ‘청구인 단독 명의’에서 ‘청구인과 배우자 공동 명의’로 변경한 사실만을 근거로 배우자가 청구인에게 쟁점아파트 전세보증금 중 쟁점금액을 증여한 것으로 보아야 한다는 의견이나 이는 아래와 같은 점에서 부당하다.
1. 배우자를 포함한 청구인 가족들은 전세계약 갱신 이전부터 쟁점아파트에서 계속 거주하고 있어 임대인이 전세보증금을 보유하고 있는바, 청구인은 전세보증금 중 일부를 지급받은 사실이 없고, 청구인이 제출한 임대인의 사실확인서를 보면 전세계약기간 만료시 보증금을 실제 반환받을 채권자는 청구인의 배우자임이 명시되어 있다. 실제로 2022.10.12. 쟁점아파트에 대한 임대차계약을 재갱신할 때는 임차인을 배우자 단독 명의로 변경하였다.
2. 청구인과 배우자는 쟁점아파트에서 함께 거주하고 있는바 쟁점아파트 전세보증금의 반환청구권이 배타적으로 청구인에게 귀속된다고 보기도 어렵다. 조세심판원 선결정례에서 부모가 출가한 자녀의 신혼집 전세보증금을 대신 부담한 경우 증여로 본 사례가 있으나, 이는 자녀들이 신혼집 임차에 따른 효익을 배타적으로 사용수익함에 따라 전세보증금의 반환청구권도 청구인에게 귀속된다고 보아 증여세를 부과함이 타당하다고 판단(조심 2014서1476, 2014.11.19.)한 사례로 이 건과 같이 청구인과 배우자가 쟁점아파트에서 함께 거주하는 경우 전세보증금의 반환청구권이 배타적으로 일방에게 귀속되는 것으로 보기 어려워 실제 전세보증금이 반환되기 이전에 증여 여부를 판단할 수 없다.
3. 증여란 무상으로 이전되는 재산 또는 이익 등에 해당하여야 하는데, 배우자는 청구인에게 쟁점아파트 전세보증금 중 일부 금액을 증여할 의사가 없었다. 2016.10.30. 작성된 임대차계약서상 임차인이 청구인과 배우자 공동 명의로 되어 있다고 하여 임대차계약 종료시 전세보증금 중 일부가 청구인에게 귀속된다는 보장이 없는바, 전세기간이 만료된 후 전세보증금의 실제 귀속에 따라 증여세를 부과함이 타당하다.
4. 부동산 실권리자 명의 등기에 관한 법률에서도 ‘법령상 제한’의 회피를 목적으로 하지 않는 한 부부 간의 명의신탁은 허용하고 있는 점을 고려하면 쟁점아파트의 임차인을 누구 명의로 하였는지와 관계없이 쟁점아파트 전세보증금이 실제 누구에게 귀속되는지가 중요하다.
(2) 청구인과 배우자는 2016.10.30. 임차인과 쟁점아파트에 대한 임대차계약을 갱신하면서 임차인을 배우자와 청구인의 공동 명의로 한 것일 뿐, 청구인이 보유한 전세보증금 반환채권의 지분율을 50%로 볼 수 있는 근거가 없다. 처분청은 별다른 근거없이 쟁점아파트 전세보증금 OOO원 중 50%를 청구인 몫으로 보아, OOO원에 50%를 곱한 금액에서 전세보증금 증액시 청구인이 부담한 OOO원을 차감하여 쟁점금액(OOO원)을 청구인이 배우자로부터 증여받은 금액으로 보았으나, 청구인이 전세보증금 반환채권의 지분을 10%만 가진다고 하더라도 청구인을 공동 임차인으로 기재할 수 있는바, 청구인이 전세보증금에 대하여 50%의 권리를 갖고 있다고 볼 수 있는 근거가 없다. 따라서, 처분청에서 청구인이 전세보증금 반환채권의 50% 지분을 보유한다는 사실을 입증하지 못하는 한 이 건 부과처분은 위법하다.
(1) 청구인은 2016.10.30. 쟁점아파트의 임차인을 배우자와 청구인의 공동명의로 변경할 특별한 사유가 없었는바, 쟁점아파트 전세보증금의 50%를 증여할 목적으로 변경계약이 체결된 것으로 봄이 타당하다. (가) 전세계약은 재산권을 대외적으로 표방하는 것이므로 청구인과 배우자가 공동명의로 쟁점아파트를 임차하는 것으로 전세계약을 체결하였다는 것은 ‘배우자의 단독소유’에서 ‘공동소유’로 변경된 지분만큼 증여가 있었음을 의미한다.
1. 청구인과 배우자는 2012.11.30. 쟁점아파트에 대한 임대차계약을 체결하면서 임차인을 청구인 단독 명의로 하였는데, 청구인은 세무조사 당시 ‘배우자가 시부모의 거주주택을 배우자 명의로 임차한 후 확정일자를 받기 위해 시부모의 거주주택으로 전입신고를 하여 불가피하게 배우자가 전세보증금을 전액 부담하였음에도 청구인을 임차인으로 하여 쟁점아파트에 대한 임대차계약을 체결할 수 밖에 없었다’고 소명하였고, 처분청은 쟁점아파트로 전입신고가 어려운 배우자를 임차인으로 하여 계약시 확정일자를 받을 수 없었는바, 임차보증금 채권확보를 위해서는 청구인 명의로 쟁점아파트에 대한 임대차계약을 체결할 수 밖에 없음을 감안하여 쟁점아파트 전세계약서상 임차인이 청구인으로 되어 있음에도 전세보증금(OOO원) 전부를 배우자의 것으로 인정하여 청구인에게 증여세를 부과하지 아니하였다.
2. 청구인은 2016.10.30. 쟁점아파트 전세계약을 갱신하면서 임차인을 청구인과 배우자 공동명의로 변경하였는데, 이는 전세보증금 채권확보 목적이라고 보기 어려우므로 배우자는 쟁점아파트 전세보증금 중 50%를 청구인에게 지급할 의도에서 배우자와 청구인을 공동임차인으로 변경한 것으로 보인다.
(2) 사회통념상 청구인과 배우자가 보유하는 쟁점아파트 전세보증금에 대한 권리는 50대 50으로 봄이 타당하다. 청구인은 본인과 배우자가 보유한 쟁점아파트 전세보증금 지분비율을 확인할 수 있는 증빙을 제시하지 못하였고, 임대인도 처분청과의 유선통화시 청구인과 배우자의 지분을 50대 50으로 인식하고 있다고 답변한 사실이 있는바, 청구인과 배우자가 공동 임차인인 이상 각각 50%의 쟁점아파트 전세보증금에 대한 권리를 보유한 것으로 봄이 타당하다.
(3) 청구인은 2016년부터 부동산임대업을 영위하였을 뿐 한의사인 배우자에 비해 소득이 없음에도 본인 명의로 여러 건의 부동산을 취득하였고, 2016년에도 배우자로부터 OOO원의 금전을 증여받고 증여세를 신고하는 등 배우자의 자금이 청구인에게 흘러 들어가는 정황이 포착된다. 따라서, 쟁점아파트 임대차계약의 임차인을 청구인과 배우자의 공동명의로 한 것은 배우자가 추후 반환받을 임차보증금 중 50%를 청구인에게 증여하기 위한 의도인 것으로 봄이 타당하다.
(1) ‘청구인 및 배우자’가 임대인(BBB)과 체결한 ‘쟁점아파트 임대차계약서’상 계약일, 전세보증금, 임대차 계약기간, 임차인 내역을 정리하면 아래 <표2>와 같다. <표2> 임대차계약 내용 정리 ㅇㅇㅇ
(2) 처분청은 2022.8.17.부터 2022.9.30.까지 청구인이 2016〜2019년에 취득한 부동산과 관련하여 자금 출처조사를 실시하였는데, 주요 조사 내용은 다음과 같다. (가) 처분청의 취득자금출처 조사내용을 요약하면 아래 <표3>과 같고, 자금출처가 확인되지 않는 OOO원을 청구인이 배우자로부터 증여받은 것으로 보았다. <표3> 청구인의 취득자금 출처 부족액 조사 내용 ㅇㅇㅇ (나) 처분청이 작성한 조사종결보고서상 쟁점아파트 전세보증금과 관련된 주요 조사 내용은 아래 <표4>와 같다. <표4> 전세보증금 관련 처분청의 주요 조사 내용 ㅇㅇㅇ
(3) 청구인이 세무조사 당시 제출한 소명서에 기재되어 있는 전세보증금에 대한 소명 내용은 아래 <표5>와 같다. <표5> 전세보증금에 대한 소명내용 ㅇㅇㅇ
(4) 청구인과 배우자의 주민등록등본상 주소 변동내역은 아래 <표6>과 같은데, 청구인은 주민등록기록과 달리 배우자와 혼인한 후 계속해서 같이 거주하였다고 주장하며 우편물 수령지가 쟁점아파트로 되어 있는 배우자의 신용카드명세서 등을 제출하였고, 처분청은 이에 대해 별다른 이견을 제시하지 아니하였다. <표6> 주민등록등본상 청구인 및 배우자의 주소 변동내역 ㅇㅇㅇ
(5) 청구인은 쟁점아파트 임대인(CCC)이 2022.10.12. 작성한 확인서를 제출하였는데, 확인서의 주요 내용은 아래 <표7>과 같다. <표7> CCC가 작성한 확인서의 주요 내용 ㅇㅇㅇ
(6) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 처분청은 쟁점아파트 임대차계약서상 임차인이 청구인과 배우자로 되어 있으므로 배우자가 지급한 전세보증금 중 청구인에게 귀속될 금액은 청구인이 배우자로부터 증여받은 것으로 보아야 한다는 의견이나, 청구인의 가족관계, 청구인이 제출한 배우자의 우편물 수령내역 등을 볼 때 청구인과 배우자는 쟁점아파트에서 같이 거주한 것으로 보이고, 청구인이 배우자와 같이 거주하는 쟁점아파트에 대해 공동임차인으로서 임대차계약을 체결한 것은 거주하는 아파트의 임대차계약에 따른 권리·의무를 함께 하겠 다는 의미로도 해석할 수 있는바, 청구인과 배우자가 임대차보증금에 관한 지분을 정하여 그 지분에 따라 임대차보증금을 분리하겠다는 의사가 구체적으로 확인되지 아니하고, 청구인이 쟁점아파트의 전세보증금 중 자신이 부담한 분을 초과하여 받은 사실이 확인되지 않는 이상 쟁점아파트의 임차인을 청구인과 배우자의 공동 명의로 하였다는 이유만으로 쟁점아파트 임대보증금 중 일부가 청구인에게 확정적으로 귀속된다고 보기 어려운 점, 처분청은 배우자가 청구인에게 자금을 증여할 의도에서 2016.10.30. 쟁점계약서의 임차인을 공동 명의로 변경한 것으로 보았으나, 임대차계약 변경 전 임차인은 청구인으로 되어 있었는바, 배우자가 청구인에게 전세보증금 중 일부를 증여하기 위해 굳이 쟁점아파트 임차인을 공동명의로 변경할 이유가 없어 보이는 점 등에 비추어 처분청에서 청구인이 배우자로부터 쟁점아파트 전세보증금 중 일부(쟁점금액)를 증여받은 것으로 보아 청구인에게 증여세를 부과한 이 건 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로국세기본법제80조의2 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지> 관련 법령 (1) 국세기본법 제14조(실질과세) ① 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의(名義)일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다.
(2) 상속세 및 증여세법 제2조(정의) 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.
6. "증여"란 그 행위 또는 거래의 명칭ㆍ형식ㆍ목적 등과 관계없이 직접 또는 간접적인 방법으로 타인에게 무상으로 유형ㆍ무형의 재산 또는 이익을 이전(移轉)(현저히 낮은 대가를 받고 이전하는 경우를 포함한다)하거나 타인의 재산가치를 증가시키는 것을 말한다. 다만, 유증, 사인증여, 유언대용신탁 및 수익자연속신탁은 제외한다.
7. "증여재산"이란 증여로 인하여 수증자에게 귀속되는 모든 재산 또는 이익을 말하며, 다음 각 목의 물건, 권리 및 이익을 포함한다.
1. 무상으로 이전받은 재산 또는 이익
5. 제44조 또는 제45조에 해당하는 경우의 그 재산 또는 이익 제32조(증여재산의 취득시기) 증여재산의 취득시기는 제33조부터 제39조까지, 제39조의2, 제39조의3, 제40조, 제41조의2부터 제41조의5까지, 제42조, 제42조의2, 제42조의3, 제44조, 제45조 및 제45조의2부터 제45조의5까지가 적용되는 경우를 제외하고는 재산을 인도한 날 또는 사실상 사용한 날 등 대통령령으로 정하는 날 로 한다. 제45조(재산 취득자금 등의 증여 추정) ① 재산 취득자의 직업, 연령, 소득 및 재산 상태 등으로 볼 때 재산을 자력으로 취득하였다고 인정하기 어려운 경우로서 대통령령으로 정하는 경우에는 그 재산을 취득한 때에 그 재산의 취득자금을 그 재산 취득자가 증여받은 것으로 추정하여 이를 그 재산 취득자의 증여재산가액으로 한다.
③ 취득자금 또는 상환자금이 직업, 연령, 소득, 재산 상태 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 금액 이하인 경우와 취득자금 또는 상환자금의 출처에 관한 충분한 소명(疏明)이 있는 경우에는 제1항과 제2항을 적용하지 아니한다. 제47조(증여세 과세가액) ② 해당 증여일 전 10년 이내에 동일인(증여자가 직계존속인 경우에는 그 직계존속의 배우자를 포함한다)으로부터 받은 증여재산가액을 합친 금액이 1천만원 이상인 경우에는 그 가액을 증여세 과세가액에 가산한다. 다만, 합산배제증여재산의 경우에는 그러하지 아니하다. (3) 상속세 및 증여세법 시행령 제24조(증여재산의 취득시기) ① 법 제32조에서 "재산을 인도한 날 또는 사실상 사용한 날 등 대통령령으로 정하는 날"이란 다음 각 호의 구분에 따른 날을 말한다.
1. 권리의 이전이나 그 행사에 등기ㆍ등록을 요하는 재산에 대하여는 등기ㆍ등록일. 다만, 민법 제187조 에 따른 등기를 요하지 아니하는 부동산의 취득에 대하여는 실제로 부동산의 소유권을 취득한 날로 한다.
2. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그 건물의 사용승인서 교부일. 이 경우 사용승인 전에 사실상 사용하거나 임시사용승인을 얻은 경우에는 그 사실상의 사용일 또는 임시사용승인일로 하고, 건축허가를 받지 아니하거나 신고하지 아니하고 건축하는 건축물에 있어서는 그 사실상의 사용일로 한다.
3. 타인의 기여에 의하여 재산가치가 증가한 경우에는 다음 각 목의 구분에 따른 날
4. 제1호부터 제3호까지 외의 재산에 대하여는 인도한 날 또는 사실상의 사용일 (이하 생략) 제34조(재산 취득자금 등의 증여추정) ① 법 제45조 제1항 및 제2항에서 "대통령령으로 정하는 경우"란 다음 각 호에 따라 입증된 금액의 합계액이 취득재산의 가액 또는 채무의 상환금액에 미달하는 경우를 말한다. 다만, 입증되지 아니하는 금액이 취득재산의 가액 또는 채무의 상환금액의 100분의 20에 상당하는 금액과 2억원중 적은 금액에 미달하는 경우를 제외한다.
1. 신고하였거나 과세(비과세 또는 감면받은 경우를 포함한다. 이하 이 조에서 같다)받은 소득금액
2. 신고하였거나 과세받은 상속 또는 수증재산의 가액
3. 재산을 처분한 대가로 받은 금전이나 부채를 부담하고 받은 금전 으로 당해 재산의 취득 또는 당해 채무의 상환에 직접 사용한 금액
② 법 제45조 제3항에서 "대통령령으로 정하는 금액"이란 재산취득일 전 또는 채무상환일 전 10년 이내에 해당 재산 취득자금 또는 해당 채무 상환자금의 합계액이 5천만원 이상으로서 연령ㆍ직업ㆍ재산상태ㆍ사회경제적 지위 등을 고려하여 국세청장이 정하는 금액을 말한다.
(4) 주택임대차보호법(약칭: 주택임대차법) 제3조(대항력 등) ① 임대차는 그 등기(登記)가 없는 경우에도 임차인(賃借人)이 주택의 인도(引渡)와 주민등록을 마친 때에는 그 다음 날부터 제삼자에 대하여 효력이 생긴다. 이 경우 전입신고를 한 때에 주민등록이 된 것으로 본다. (5) 부동산 실권리자명의 등기에 관한 법률(약칭: 부동산실명법) 제8조(종중, 배우자 및 종교단체에 대한 특례) 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우로서 조세 포탈, 강제집행의 면탈(免脫) 또는 법령상 제한의 회피를 목적으로 하지 아니하는 경우에는 제4조부터 제7조까지 및 제12조제1항부터 제3항까지를 적용하지 아니한다.
2. 배우자 명의로 부동산에 관한 물권을 등기한 경우
(6) 민법 제409조(불가분채권) 채권의 목적이 그 성질 또는 당사자의 의사표시에 의하여 불가분인 경우에 채권자가 수인인 때에는 각 채권자는 모든 채권자를 위하여 이행을 청구할 수 있고 채무자는 모든 채권자를 위하여 각 채권자에게 이행할 수 있다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.