청구법인은 당초의 배타적 수입계약에 따라 수입할 수 있었음에도 수입계약을 수정함에 따라 결과적으로 AA로부터 높은 가격에 매입하였고, 외주가공업체에 매입한 가격과 동일한 가격에 매출하는 이유를 명확히 설명하지 못하는 점 등에 비추어 처분청이 쟁점거래를 특수관계법인에게 이익을 분여한 것으로 보아 부당행위계산의 부인 규정을 적용하여 법인세를 과세한 처분은 잘못이 없음
청구법인은 당초의 배타적 수입계약에 따라 수입할 수 있었음에도 수입계약을 수정함에 따라 결과적으로 AA로부터 높은 가격에 매입하였고, 외주가공업체에 매입한 가격과 동일한 가격에 매출하는 이유를 명확히 설명하지 못하는 점 등에 비추어 처분청이 쟁점거래를 특수관계법인에게 이익을 분여한 것으로 보아 부당행위계산의 부인 규정을 적용하여 법인세를 과세한 처분은 잘못이 없음
[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(2) AAA와 청구법인이 2019.4.24. 체결한 크릴오일에 대한 배타적 수입계약(계약기간: 2022.12.31.까지)의 주요내용은
① AAA는 크릴오일을 공급하며 청구법인은 다큐멘터리，광고 등을 제작ㆍ판매하고, ② 청구법인은 한국 내에서 AAA의 OOO 상표를 배타적으로 사용하고 권리기간 동안 청구법인에만 원료를 판매할 수 있으며, ③ 청구법인은 온라인판매, 소매，약국 및 의사 등 판매채널을 활용하여 국내 판매 크릴오일 총량의 85%의 최소시장점유율을 확보하는 것이다. (가) 2019.10.28. AAA, 청구법인, EEE은 당초 공급계약서를 수정하여 EEE도 청구법인과 동일한 조건으로 AAA로부터 크릴오일을 수입할 수 있도록 수정 공급계약서를 작성한 사유는 거래당사자 간의 자율적인 경영상 판단에 따른 정상적인 거래이므로 부당행위계산의 부인 대상에 해당되지 않는다.
① AAA가 EEE에도 크릴오일을 공급하도록 한 것은 “국내판매 크릴오일 총량의 85% 최소시장점유율을 확보한다”는 당초 계약내용을 청구법인이 이행하지 못하였기 때문이고,
② 국내 건강식품 판매채널은 방문판매, 인터넷판매, 홈쇼핑판매, 오프라인매장판매가 있고 이 중 방문판매와 오프라인매장판매의 점유율을 확보하지 못하면 계약내용을 이행할 수 없는 구조였다.
③ 청구법인은 홈쇼핑판매 전문업체로서 홈쇼핑판매에만 집중하느라 OOO, OOO(방문판매전문업체) 등 주요 업체에 크릴오일을 공급하지 않았으며, 크릴오일 수입을 총괄한 AAA와 EEE으로서는 당초 계약의 수정은 건강(보조)식품의 일반적인 생명주기는 2년여에 불과한데 판매채널 다변화를 통하여 생명주기를 연장하여 크릴오일을 유산균이나 홍삼과 같은 스테디셀러로 만들고자 한 불가피한 선택이었다.
④ 한편, 청구법인의 “OOO” 납품수요량을 절대적으로 충족시킬 수 없었던 BBB는 납품을 맞추기 위하여 EEE으로부터 크릴오일을 시장가격으로 구입한 것으로 이는 외주가공업체의 자율적인 판단에 따른 것이다. (나) 조사청은 청구법인이 2019.4.24. 공급계약서 상 “배타적 권리 기간(ERT; Exclusive Right Term)” 규정에 따른 2019년 최소연간주문수량(100MT)을 충족하였으므로 2020.12.31.까지는 청구법인에게 크릴오일 독점 수입 권한이 있음에도 특수관계법인 EEE에 이익을 분여하기 위하여 의도적으로 계약을 수정한 것으로 보아 부당행위계산의 부인 규정을 적용하였으나 다음의 사실관계를 고려할 때 사실이 아니다. 위의 용역계약서 내용을 보면 알 수 있듯이 AAA의 크릴오일을 국내로 들여올 수 있도록 계약을 할 수 있는 계약체결권은 EEE에 있었음이 확인되고 성공보수 제4조 제4항에 따라 EEE은 청구법인이 용역대금을 미지급할 경우 AAA와 크릴오일 공급계약을 직접 체결할 권한이 있었음이 확인된다. 또한 용역대금 미지급 여부와 관계없이 특별준수사항 제5조에 따라 크릴오일을 원료로만 판매할 경우 언제든지 EEE이 AAA로부터 직접 수입을 하여 공급할 수 있음이 확인되듯이 AAA, EEE, 청구법인이 상호합의에 따라 당초 공급계약서를 수정하여 EEE이 크릴오일을 수입하여 국내에 공급할 수 있도록 한 것은 정상적이고도 유효한 계약임을 알 수 있으므로, 청구법인이 특수관계법인 EEE에 이익을 분여하기 위하여 의도적으로 수정 공급계약서를 작성하였다는 처분청의 주장은 사실이 아니다. (다) EEE은 BBB, 청구법인, 제3의 외주가공 거래처에 크릴오일을 동일한 가격 즉 시가로 공급하였다. 법인세법 시행령제89조에서 해당 법인이 특수관계인 외의 불특정다수인과 계속적으로 거래한 가격을 시가로 규정하고 있고, EEE은 수입원가에 일정한 이익을 가산하여 모든 거래처에 동일한 금액으로 공급하였으므로 크릴오일 공급가 OOO원/kg은 법인세법상 시가에 해당된다. 또한 청구법인이 AAA로부터 수입한 크릴오일 단가OOO와 BBB와 청구법인이 EEE으로부터 공급받은 크릴오일 단가(OOO원/kg)를 단순 비교하여 청구법인이 EEE에 이익을 분여한 것으로 볼 수는 없다. 왜냐하면 청구법인이 AAA로부터 수입한 크릴오일 단가는 1차 도매시장 가격이고, 외주가공업체와 청구법인이 EEE으로부터 공급받은 크릴오일 단가는 2차 도매시장 가격으로서 거래가 이루어진 시장이 다르므로 단순하게 단가의 차액을 이익의 분여로 보는 것은 불합리하기 때문이다. 나. 처분청 의견
(1) 청구법인은 특수관계법인 EEE에 이익을 분여하기 위하여 의도적으로 계약을 수정한 것으로 보인다. (가) 청구법인은 EEE이 크릴오일을 국내시장에 공급하게 된 사유는 “국내 판매 크릴오일 총량의 85% 최소 시장 점유율을 확보한다.”는 당초 계약 내용을 이행하지 못하였기 때문이고, 판매채널 다변화를 위한 불가피한 선택이었다고 주장하고 있지만,
① 2019.4.24. 체결한 당초 계약서를 보면 “초기 배타적 권리 기간은 시행일부터 2019.12.31.까지 지속된다.”고 명시되어 있고, “최소 판매채널 영업률, 최소시장 점유율, 최소 주문량 중 하나 이상에 도달한 경우 배타적 권리 기간은 2020.12.31.까지 연장된다.” 명시되어 있는데, 2019년 청구법인의 주문량은 185,537kg으로 AAA가 요구한 최소 주문량 100,000kg을 초과하였다.
② 당초 배타적 권리 기간이 경과하지도 않은 시점인 2019.10.28. 계약을 변경하였으며, 오히려 최소 주문량 요건을 충족하여 배타적 권리 기간이 2020년까지 연장되었음에도 불구하고 청구법인이 당초 계약 내용을 이행하지 못하여 계약을 수정하였다는 주장은 사실과 다르다.
③ 또한, 청구법인은 2019.10.28. 계약서를 수정한 사유로 판매채널의 다변화를 위하여 EEE이 크릴오일을 수입하였다고 주장하지만, EEE은 2019년∼2020년 기간 동안 수입한 크릴오일의 85%를 청구법인에게 공급하였으며, 이외의 물량은 청구법인의 기존 거래처에 공급한 사실로 보아 판매채널의 다변화를 위하여 계약을 수정하였다는 주장은 사실이 아니다. (나) 2019.11.12. 청구법인이 AAA에게 보낸 아래의 이메일을 보면, “모두들 아시다시피 AAA와 청구법인은 서로 독점 계약을 체결하기로 합의했다. 양측은 이 계약을 매우 잘 이행했다. 최근 EEE이 입점하여 AAA는 EEE이 청구법인의 계열사(자매회사)이기 때문에 EEE으로 수출하기로 하였다.”고 기재되어 있고 이는 청구법인의 주장과 상반된 내용의 이메일이다. < 2019.11.12. 청구법인이 AAA에게 보낸 이메일 > OOO (다) 청구법인은 쟁점거래가 BBB의 자율적인 판단에 따른 것이라고 주장하지만, BBB는 청구법인, EEE이 공급하는 크릴오일에 대하여 단순 가공하고 가공비만 받는 업체로 쟁점거래와 BBB와는 전혀 관련이 없다.
(2) 청구법인은 쟁점거래와 관련하여 EEE이 청구법인에게 공급한 가격인 kg당 OOO원은 법인세법상 시가에 해당한다고 주장하나, 쟁점거래는 건전한 사회통념이나 상관행에 비추어 경제적 합리성을 결한 비정상적인 거래로 부당행위계산의 부인 대상에 해당한다. (가) 당초 청구법인은 크릴오일을 특수관계인이 아닌 제3자 AAA에서 계속·반복적으로 kg당 OOO에 구입하여 BBB에 kg당 OOO원에 공급하였고 BBB에서는 크릴오일을 가공한 후 외주가공비 및 마진율 가산하여 “OOO”을 다시 청구법인에게 납품하였다. 그러나 EEE이 크릴오일을 수입한 이후에는 EEE이 AAA에서 kg당 OOO에 구입하여 BBB에 kg당 OOO원에 공급하였고 BBB에서는 크릴오일을 가공한 후 외주가공비 및 마진을 가산하여 “OOO”을 다시 청구법인에게 납품하는 것으로 아래와 같이 거래 형태가 변경되었다. OOO (나) 즉, BBB에서 외주가공 한 거래를 제외하고 쟁점거래를 보면 청구법인은 크릴오일을 kg당 OOO(원화 약 OOO원)에 구입할 수 있었음에도 불구하고, EEE을 거래 중간에 끼워 넣음으로써 특수관계법인 EEE에서 kg당 OOO원에 구입하는 결과를 초래하였다. “부당행위계산이라 함은 납세자가 정상적인 경제인의 합리적 거래형식에 의하지 아니하고 우회행위, 다단계행위 그 밖의 이상한 거래형식을 취함으로써 통상의 합리적인 거래형식을 취할 때 생기는 조세의 부담을 경감 내지 배제시키는 행위 계산을 말한다.”고 되어 있는바(대법원 1997.5.28. 선고 95누18697 판결 참조), 쟁점거래는 EEE에게 이익을 분여하기 위한 우회행위에 해당한다고 보여 부당행위계산의 부인 규정을 적용하였다.
(3) 청구법인은 EEE이 수입한 크릴오일에 대하여 입고·출고·생산·재고 물량 등을 관리하고 있는 점으로 보아 EEE에게 이익을 분여할 목적 이외의 목적은 없는 것으로 보인다. (가) 2019.10.24. 청구법인이 AAA에게 보낸 아래의 이메일을 보면, “첨부된 EEE 구매 주문서를 확인해 주세요. 우리는 11월부터 청구법인에서 15MT, EEE에서 15MT를 수입할 예정이다.”라고 기재되어 있고, 이는 청구법인과 EEE이 단순히 크릴오일 원재료를 나누어 수입한 것으로 보인다. < 2019.10.24. 청구법인이 AAA에게 보낸 이메일 > OOO (나) 청구법인 직원이 작성한 아래의 엑셀 자료를 보면, 청구법인 및 EEE이 수입한 크릴오일을 청구법인에서 모두 관리하고 있는 사실이 확인된다. OOO (다) 2018.9.1. 청구법인과 EEE은 청구법인이 AAA의 크릴오일을 독점적으로 공급 받을 수 있도록 EEE에서 제공한 용역에 대하여 용역 및 성공보수를 지급한다는 내용의 계약서를 체결하였는데, 청구법인은 용역보수 OOO원에 대하여 청구법인 명의 카드를 EEE의 대표자 DDD이 사용함으로써 대신 지급하였고, 성공보수는 OOO원 으로 산정하여 세금계산서를 수취하고 용역 대가를 지급한 사실이 있다. 이는 용역대금에 대하여 충분한 대가를 EEE에게 지급 하였다고 보인다. (라) 특수관계법인 EEE은 2019.10.14. 이사회를 개최하여 청구법인의 예금을 담보로 제공하고 OOO은행에서 OOO원을 차입하는 의안을 상정․의결하였는데, 금융계좌의 거래내역을 보면 해당 차입금은 2019.10.21. 차입되었고 2019.12.2. 외 크릴오일 구매대금으로 AAA에게 지급하였다. EEE이 크릴오일을 매입할 자금이 없어 청구법인의 예금을 담보로 제공하면서까지 차입한 것은 두 회사가 특수관계법인이기 때문에 가능한 거래로 보인다.
(1) 법인세법 (2018.12.24. 법률 제16008호로 일부 개정된 것) 제52조【부당행위계산의 부인】① 납세지 관할 세무서장 또는 관할지방국세청장은 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 특수관계인과의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산(이하 "부당행위계산"이라 한다)과 관계없이 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산한다.
② 제1항을 적용할 때에는 건전한 사회 통념 및 상거래 관행과 특수관계인이 아닌 자 간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격(요율·이자율·임대료 및 교환 비율과 그 밖에 이에 준하는 것을 포함하며, 이하 "시가"라 한다)을 기준으로 한다.
③ 내국법인은 대통령령으로 정하는 바에 따라 각 사업연도에 특수관계인과 거래한 내용에 관한 명세서를 납세지 관할 세무서장에게 제출하여야 한다.
④ 제1항부터 제3항까지의 규정을 적용할 때 부당행위계산의 유형 및 시가의 산정 등에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. (2) 법인세법 시행령 (2018.7.31. 법률 제29067호로 일부 개정된 것) 제88조【부당행위계산의 유형 등】① 법 제52조 제1항에서 "조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.
1. 자산을 시가보다 높은 가액으로 매입 또는 현물출자 받았거나 그 자산을 과대상각한 경우
9. 그 밖에 제1호 내지 제7호, 제7호의2, 제8호 및 제8호의2에 준하는 행위 또는 계산 및 그 외에 법인의 이익을 분여하였다고 인정되는 경우 제89조【시가의 범위 등】① 법 제52조 제2항을 적용할 때 해당 거래와 유사한 상황에서 해당 법인이 특수관계인 외의 불특정다수인과 계속적으로 거래한 가격 또는 특수관계인이 아닌 제3자간에 일반적으로 거래된 가격이 있는 경우에는 그 가격(주권상장법인이 발행한 주식을 한국거래소에서 거래한 경우 해당 주식의 시가는 그 거래일의 한국거래소 최종시세가액)에 따른다.
⑤ 제88조의 규정에 의한 부당행위계산에 해당하는 경우에는 법 제52조 제1항의 규정에 의하여 제1항 내지 제4항의 규정에 의한 시가와의 차액 등을 익금에 산입하여 당해 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산한다. 다만, 기획재정부령이 정하는 금전의 대여에 대하여는 이를 적용하지 아니한다.
(1) 청구법인이 제출한 심리자료에 의하면 아래와 같은 사실이 나타난다. (가) 청구법인과 EEE의 크릴오일 수입현황은 아래 <표3>과 같다. <표3> 청구법인과 EEE의 크릴오일 수입현황(2018∼2021년) OOO (나) EEE의 대표이사 DDD은 2018.3.30. 청구법인의 감사인으로 중임되어 2021.2.22. 임기만료된 것으로 청구법인의 등기부등본에 나타나고, 청구법인은 DDD이 AAA와 직접 접촉하여 크릴오일을 국내에 공 급할 계획을 가지고, 계약 전반을 주도하여 AAA와 국내 독점 공급권에 대한 합의를 이끌어내어 청구법인이 크릴오일을 수입하게 되었고, 이에 따라 EEE과 청구법인 사이 용역계약을 체결하였다며 관련 이메일을 제출하였다. (다) 청구법인은 홈쇼핑과 온라인 판매채널에서는 판매 우위를 확보하였으나, 소매점, 네트워크 등 다른 판매채널에서는 성과 달성(최소 시장점유율 85%)을 하지 못하여 AAA, 청구법인, EEE이 수정계약을 체결하였다며, 2019년 3/4분기 분석보고서를 제출하였고 주요내용(일부 발췌)은 아래와 같다. OOO (라) 청구법인은 AAA가 EEE에 크릴오일을 공급한 것은 거래당사자 간의 자율적인 경영상 판단에 따른 정상적인 거래라고 주장하며, AAA의 확인서(번역본)를 제출하였다. OOO (마) 청구법인은 EEE의 대표이사 DDD이 크릴오일의 국내 공급을 주도하였다는 증빙으로 최근에 AAA와 DDD 개인이 작성한 대표이사 선임 계약 합의서를 추가로 제출하였다. OOO
(2) 처분청이 제출한 심리자료에 의하면 아래와 같은 사실이 나타난다. (가) 2019∼2020년 EEE의 크릴오일 매입ㆍ매출(공급가액) 내역 OOO (나) 청구법인은 2019.4.24. AAA와 크릴오일에 대한 배타적 수입 계약을 체결하였으며, 계약서의 주요 내용은 아래와 같다. OOO (다) 2019.10.28. 청구법인, AAA, EEE은 당초 계약 내용을 수정하는 계약서를 작성하였으며, 수정 사항은 아래와 같다. OOO (라) 처분청은 EEE이 2019년∼2020년 기간 동안 수입한 크릴오일의 85%를 청구법인에게 공급하였으며, 이외의 물량은 청구법인의 기존 거래처에 공급한 사실로 보아 판매채널의 다변화를 위하여 계약을 수정하였다는 주장은 사실이 아니라고 답변하면서 세금계산서합계표 전산엑셀자료를 제출하였다.
(3) 청구법인의 2017년∼2020년 손익계산서의 주요내용은 아래 <표4>와 같다. <표4> 청구법인의 2017년∼2020년 손익계산서 OOO
(4) 청구법인의 과세전적부심사 결정서 중 판단부분의 주요 내용(일부 발췌)은 아래와 같다. OOO
(5) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구법인은 EEE의 대표이사 DDD이 이 건 크릴오일의 수입을 주도하였고, 배타적 수입계약을 수정하게 된 사유는 국내 판매 크릴오일 총량의 85% 최소 시장점유율을 확보하지 못하여 판매채널 다변화를 위한 거래당사자 간의 자율적인 경영상 판단에 따른 정상적인 거래라고 주장하나, 청구법인은 AAA와의 배타적 수입계약시 배타적 권리 유지조건 중 하나인 2019년 최소 주문량 100MT(100,000kg) 이상을 수입하여 권리 기간이 연장된 것으로 보이고, EEE은 2019년∼2020년 기간 동안 수입한 크릴오일의 대부분을 청구법인에게 공급하였으며, 이외의 물량은 청구법인의 기존 거래처에 대부분 공급한 사실 등으로 보아 판매채널의 다변화를 위하여 계약을 수정하였다는 청구주장이 설득력이 없어 보이는 점, AAA와 DDD이 주고받은 이메일 자료 등에 따르면 DDD이 크릴오일의 수입을 이전부터 주도한 것으로 보이는 측면도 있으나, 청구법인은 당초의 배타적 수입계약에 따라 크릴오일을 $133/kg에 수입할 수 있었음에도 수입계약을 수정함에 따라 결과적으로 EEE으로부터 높은 가격에 매입하였고, 외주가공업체인 BBB에 매입한 가격과 동일한 가격인 kg당 OOO원에 매출하는 이유를 명확히 설명하지 못하는 점 등에 비추어 처분청이 쟁점거래를 특수관계법인에게 이익을 분여한 것으로 보아 법인세법제52조 부당행위계산의 부인 규정을 적용하여 과세한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로국세기본법제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
다음과 같습니다