쟁점법인 보유자산인 쟁점부동산을 시가로 평가한 것은 타당해 보이는 반면, 쟁점부동산 매매에 따라 향후 발생할 법인세액을 평가기준일까지 발생된 소득에 대한 법인세액으로 보기 어려움
쟁점법인 보유자산인 쟁점부동산을 시가로 평가한 것은 타당해 보이는 반면, 쟁점부동산 매매에 따라 향후 발생할 법인세액을 평가기준일까지 발생된 소득에 대한 법인세액으로 보기 어려움
[사건번호] 조심2023인6879 (2023.12.20) [세 목] 증여 [결정유형] 기각 --------------------------------------------------------------------------------- [제 목] 청구인이 명의신탁한 쟁점주식 평가시, 쟁점주식 발행법인이 소유한 부동산을 매매사례가액으로 평가하는 경우, 그 평가차익에 상당하는 법인세를 부채로 공제하여야 한다는 청구주장의 당부 등 [결정요지] 쟁점법인 보유자산인 쟁점부동산을 시가로 평가한 것은 타당해 보이는 반면, 쟁점부동산 매매에 따라 향후 발생할 법인세액을 평가기준일까지 발생된 소득에 대한 법인세액으로 보기 어려움 [관련법령] 상속세 및 증여세법 제63조 / 상속세 및 증여세법 시행령제55조제2항 / 상속세 및 증여세법 시행규칙제17조의2제3호제가목 [참조결정] 조심2020중1849 / 조심2019서2892 [따른결정] --------------------------------------------------------------------------------- [주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]
2. 청구인들 주장 및 처분청 의견
(1) 쟁점부동산의 매매가액을 쟁점주식의 평가에 반영한다고 하여도 쟁점부동산 매매로 인하여 필연적으로 발생하게 되는 법인세는 부채로서 순자산가치를 평가함에 있어서 반드시 공제되어야 한다. (가) 상증세법 시행령 제55조(순자산가액의 계산방법)는 순자산가액을 계산함에 있어서 상증세법 제60조(평가의 원칙 등) 내지 제66조(저당권 등이 설정된 재산평가의 특례)로 평가한 가액에서 부채를 차감한 가액으로 규정하고 있고, 같은 법 시행규칙 제17조의2(순자산가액의 계산방법)에서는 동 시행령에 따라 무형고정자산·준비금·충당금등 기타 자산 및 부채를 평가할 때 평가기준일까지 발생한 소득에 대한 법인세액 등은 부채에 가산하여 계산하여야 한다고 규정(제3호 가목)하고 있는바, 비록 부채로 차감하는 법인세액을 평가기준일까지 발생된 소득으로 규정하고 있으나, 법인이 지급할 의무가 거의 확정적인 부채는 순자산가액에서 차감하여야 한다(조심 2020중1849, 2021.11.10. 등). (나) 이 건은 평가기간인 평가기준일로부터 3개월 이내에 쟁점부동산에 대한 매매가 발생하여 이를 시가로 평가한 것을 바탕으로 쟁점법인의 순자산가액을 산출한 사안으로서, 이로 인해 필연적으로 발생하게 되는 법인세는 쟁점법인이 지급할 의무가 거의 확정적이므로 이를 부채로 보아 순자산가액에서 차감하는 것이 정확한 주식가액을 반영한 주식평가이고, 조세형평에 부합하는 해석으로서 단순히 기계적으로 평가기준일 당시의 법인세가 형식적으로 확정되었는지 여부로 부채를 평가하는 것은 옳지 않다. (다) 설령 쟁점부동산의 잔금지급일이 평가기준일 이후여서 매매가액 전액에 대한 법인세를 부채로 가산하지 못한다고 한다면, 적어도 계약금에 대한 법인세는 부채로 가산하여야 한다.
(2) 청구인들에게 납부지연가산세 감면의 정당한 사유가 있다. (가) 상증세법 제76조(결정ㆍ경정) 제3항 및 같은 법 시행령 제78조(결정ㆍ경정) 제2호에서 세무서장 등은 증여세과세표준 신고기한부터 6개월 내에 결정 또는 경정을 하여야 한다고 규정하고 있고, 납부불성실가산세는 미납부한 세액에 가산하는 지연이자적 성격을 갖고 있다 하더라도 가산세는 납세의무자가 그 의무를 알지 못한 것이 무리가 아니었다거나 그 의무의 이행을 당사자에게 기대하는 것이 무리라고 하는 사정이 있을 때 등 그 의무해태를 탓할 수 없는 정당한 사유가 있는 경우 이를 부과할 수 없는 것이다(대법원 1993.11.23. 선고 93누15939 판결 등 참조). (나) 이 건은 처분청이 시가를 확인할 수 없어 적정과세를 위한 감정평가가 이루어질 필요가 있거나, 주변 부동산의 매매동향을 반영하기 위한 조사가 필요하여 결정기간이 장기간 소요되는 여타 사안과는 달리 평가기간인 평가기준일 후 3개월 이내에 쟁점부동산을 매매한 것이 매매계약서 등을 통해 명확하게 밝혀진 사안으로서 관련 법령에 따라 쟁점부동산 매매계약에 따른 쟁점주식 평가를 결정기한 내에 충분히 할 수 있었음에도 불구하고 증여세 결정기한(2019.11.30.)을 3년 이상 넘어 결정(2022.12.5.) 하였고, 이와 관련한 어떠한 통지도 없었다는 점에서 납부의무해태의 원인은 처분청에게 있다 할 것이고, 청구인들에게 납부의무의 해태로 인한 책임을 묻는 것은 지나치게 가혹하며, 청구인들에게 납부의무해태를 탓할 수 없는 정당한 사유가 있다고 할 것이다. (다) 또한, 예규(기획재정부 조세정책과-89, 2011.1.21.)에 따르면, “납세자가 신고의무를 불이행한 것에 대하여 정당한 사유가 인정되어 과소신고가산세가 부과되지 않은 경우에는 국세기본법 제48조 (가산세 감면 등) 제1항에 따라 납부불성실가산세도 부과되지 아니하는 것임”이라고 하고 있는바, 이 건과 같이 증여일 이후에 발생한 사유로 쟁점주식을 달리 평가하여 발생한 추가 증여세는 청구인들에게 과소신고가산세와 납부지연가산세에 공통된 정당한 사유가 있다고 할 것이므로 증여세 결정기간 이후의 납부지연가산세는 국세기본법 제47조의3 (과소신고ㆍ초과환급신고가산세) 제4항에 따른 신고불성실가산세 감면과 동일하게 감면되어야 한다. 나. 처분청 의견
(1) 쟁점주식 평가기준일 현재 쟁점부동산 매도에 따른 법인세는 쟁점법인이 납부할 의무가 확정되지 아니한 것이어서 쟁점주식 평가시 반영할 부채가 아니다. (가) 법인세법 제40조 (손익의 귀속사업연도)는 손익인식기준과 관련하여 권리의무 확정주의를 채택하고 있고, 같은 법 시행령 제68조(자산의 판매손익 등의 귀속사업연도) 제1항 제3호에서 부동산 양도의 경우 ① 대금청산일, ② 소유권이전등기일, ③ 인도일, ④ 사용수익일 중 빠른 날을 손익의 귀속시기로 보고 있는바, 쟁점부동산 매도로 인한 소득의 귀속시기는 소유권이전등기일(2019.9.3.)로, 그 이전인 쟁점주식 평가기준일(2019.2.28.)에는 쟁점부동산을 매도함에 따른 소득은 발생하지 아니하였고, 쟁점법인이 납부할 법인세 역시 존재하지 아니하여 쟁점주식 평가시 법인세를 부채로 반영할 여지는 없다. (나) 만약 쟁점주식 평가기준일이 쟁점부동산의 소유권이전등기일 이후인 경우에는 평가기준일 현재 쟁점부동산 매도에 따른 소득이 발생하여 청구주장대로 쟁점주식 평가시 관련 법인세를 부채로 반영할 수 있으나, 반대의 경우인 이 건에는 적용될 수 없는 것이므로 쟁점부동산 매도에 따른 법인세를 부채로 반영하지 아니하고 쟁점주식을 평가하여 청구인들에게 한 당초 처분은 정당하다.
(2) 처분청의 증여세 지연결정은 납세자의 가산세 감면 사유에 해당하지 아니한다. (가) 납부지연가산세는 조세행정의 원활과 조세부담의 공평을 기하기 위하여 조세법상 부과된 협력의무의 이행을 확보하고 납세자가 납부기한을 준수하지 않음으로 인하여 미납액에 대하여 얻을 수 있는 이자 상당의 이익을 박탈하는 것을 그 입법목적으로 하고 있으며 그 과세 및 감면 요건을 국세기본법 제47조의4 (납부지연가산세)에 명시하고 있다. 또한, 상증세법 제76조 제3항에 따른 증여세 법정결정기한은 훈시적 규정으로 청구인들이 주장하는 처분청의 증여세 지연결정은 국세기본법상 가산세 감면사유에 해당하지 않는다(대법원 2001.6.29. 선고 99두2000 판결, 서울행정법원 2020.7.3. 선고 2019구합88576 판결, 조심 2019서2892, 2019.11.21. 등). (나) 이 건은 쟁점법인의 주식변동조사 결과 추가로 결정된 증여세로 청구인들이 주장하는 증여세 지연결정에도 해당되지 않는바, 처분청의 당초 납부지연가산세 부과는 조세법률주의 및 엄격해석의 원칙에 따른 정당한 결정이다.
① 보충적 평가방법에 의해 비상장주식을 평가하면서, 매매가 예정된 쟁점부동산의 순자산가액을 장부가액이 아닌 시가에 의하는 경우 그 차익에 상당하는 법인세액을 순자산가치에서 차감하여야 한다는 청구주장의 당부
② 납부지연가산세를 감면할 정당한 사유가 있는지 여부
(1) 상속세 및 증여세법 제60조(평가의 원칙 등) ① 이 법에 따라 상속세나 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 "평가기준일"이라 한다) 현재의 시가(時價)에 따른다. 이 경우 제63조 제1항 제1호 가목에 규정된 평가방법으로 평가한 가액(제63조 제2항에 해당하는 경우는 제외한다)을 시가로 본다.
② 제1항에 따른 시가는 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용가격·공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것을 포함한다.
③ 제1항을 적용할 때 시가를 산정하기 어려운 경우에는 해당 재산의 종류, 규모, 거래 상황 등을 고려하여 제61조부터 제65조까지에 규정된 방법으로 평가한 가액을 시가로 본다. 제63조(유가증권 등의 평가) ① 유가증권 등의 평가는 다음 각 호의 어느 하나에서 정하는 방법으로 한다.
② 세무서장등은 국세징수법 제14조제1항 각 호의 어느 하나에 해당하는 사유가 있는 경우에는 제1항에도 불구하고 제67조나 제68조에 따른 신고기한 전이라도 수시로 과세표준과 세액을 결정할 수 있다.
③ 세무서장등은 제1항에 따른 신고를 받은 날부터 대통령령으로 정하는 기간(이하 "법정결정기한"이라 한다) 이내에 과세표준과 세액을 결정하여야 한다. 다만, 상속재산 또는 증여재산의 조사, 가액의 평가 등에 장기간이 걸리는 등 부득이한 사유가 있어 그 기간 이내에 결정할 수 없는 경우에는 그 사유를 상속인·수유자 또는 수증자에게 알려야 한다.
④ 세무서장등은 제1항이나 제2항에 따라 과세표준과 세액을 결정할 수 없거나 결정 후 그 과세표준과 세액에 탈루 또는 오류가 있는 것을 발견한 경우에는 즉시 그 과세표준과 세액을 조사하여 결정하거나 경정(更正)한다. (2) 상속세 및 증여세법 시행령 제49조(평가의 원칙등) ① 법 제60조 제2항에서 "수용가격·공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것"이란 평가기준일 전후 6개월(증여재산의 경우에는 평가기준일 전 6개월부터 평가기준일 후 3개월까지로 한다. 이하 이 항에서 "평가기간"이라 한다)이내의 기간 중 매매·감정·수용·경매(민사집행법에 따른 경매를 말한다. 이하 이 항에서 같다) 또는 공매(이하 이 조 및 제49조의2에서 "매매등"이라 한다)가 있는 경우에 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액을 말한다. (단서 생략)
1. 해당 재산에 대한 매매사실이 있는 경우에는 그 거래가액. (단서 생략)
② 제1항을 적용할 때 제1항 각 호의 어느 하나에 따른 가액이 평가기준일 전후 6개월(증여재산의 경우에는 평가기준일 전 6개월부터 평가기준일 후 3개월까지로 한다) 이내에 해당하는지는 다음 각 호의 구분에 따른 날을 기준으로 하여 판단하며, 제1항에 따라 시가로 보는 가액이 둘 이상인 경우에는 평가기준일을 전후하여 가장 가까운 날에 해당하는 가액(그 가액이 둘 이상인 경우에는 그 평균액을 말한다)을 적용한다. 다만, 해당 재산의 매매등의 가액이 있는 경우에는 제4항에 따른 가액을 적용하지 아니한다.
1. 제1항 제1호의 경우에는 매매계약일 제54조(비상장주식등의 평가) ① 법 제63조 제1항 제1호 나목에 따른 주식등(이하 이 조에서 "비상장주식등"이라 한다)은 1주당 다음의 계산식에 따라 평가한 가액(이하 "순손익가치"라 한다)과 1주당 순자산가치를 각각 3과 2의 비율[부동산과다보유법인(소득세법 제94조제1항 제4호 다목에 해당하는 법인을 말한다)의 경우에는 1주당 순손익가치와 순자산가치의 비율을 각각 2와 3으로 한다]로 가중평균한 가액으로 한다. 다만, 그 가중평균한 가액이 1주당 순자산가치에 100분의 80을 곱한 금액 보다 낮은 경우에는 1주당 순자산가치에 100분의 80을 곱한 금액을 비상장주식등의 가액으로 한다. 1주당 가액 ＝ 1주당 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액 ÷ 3년 만기 회사채의 유통수익률을 감안하여 기획재정부령으로 정하는 이자율
② 제1항의 규정에 의한 1주당 순자산가치는 다음의 산식에 의하여 평가한 가액으로 한다. 1주당 가액 ＝ 당해법인의 순자산가액 ÷ 발행주식총수(이하 "순자산가치"라 한다)
④ 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 제1항에도 불구하고 제2항에 따른 순자산가치에 따른다.
소득세법 제94조 제1항 제4호 다목 1) 및 2)의 합계액이 차지하는 비율이 100분의 80 이상인 법인의 주식등 제55조(순자산가액의 계산방법) ① 제54조 제2항의 규정에 의한 순자산가액은 평가기준일 현재 당해 법인의 자산을 법 제60조 내지 제66조의 규정에 의하여 평가한 가액에서 부채를 차감한 가액으로 하며, 순자산가액이 0원 이하인 경우에는 0원으로 한다. 이 경우 당해 법인의 자산을 법 제60조 제3항 및 법 제66조의 규정에 의하여 평가한 가액이 장부가액(취득가액에서 감가상각비를 차감한 가액을 말한다. 이하 이 항에서 같다)보다 적은 경우에는 장부가액으로 하되, 장부가액보다 적은 정당한 사유가 있는 경우에는 그러하지 아니하다.
② 제1항의 규정을 적용함에 있어서 기획재정부령이 정하는 무형고정자산·준비금·충당금등 기타 자산 및 부채의 평가와 관련된 금액은 이를 자산과 부채의 가액에서 각각 차감하거나 가산한다. 제78조(결정ㆍ경정) ① 법 제76조 제3항의 규정에 의한 법정결정기한은 다음 각호의 1에 의한다.
법 제68조의 규정에 의한 증여세과세표준 신고기한부터 6개월 (3) 상속세 및 증여세법 시행규칙 제17조의2(순자산가액의 계산방법) 영 제55조 제2항의 규정에 의한 무형고정자산ㆍ준비금ㆍ충당금등 기타 자산 및 부채의 평가에 있어서 당해 법인의 자산 또는 부채에 차감하거나 가산하는 방법은 다음 각호의 구분에 의한다.
3. 다음 각목의 가액은 이를 각각 부채에 가산하여 계산할 것
(4) 국세기본법 제47조의3(과소신고·초과환급신고가산세) ④ 제1항 또는 제2항을 적용할 때 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 이와 관련하여 과소신고하거나 초과신고한 부분에 대해서는 제1항 또는 제2항의 가산세를 적용하지 아니한다.
1. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 사유로 상속세·증여세 과세표준을 과소신고한 경우
1. 납부하지 아니한 세액 또는 과소납부분 세액(세법에 따라 가산하여 납부하여야 할 이자 상당 가산액이 있는 경우에는 그 금액을 더한다) × 법정납부기한의 다음 날부터 납부일까지의 기간(납세고지일부터 납세고지서에 따른 납부기한까지의 기간은 제외한다) × 금융회사 등이 연체대출금에 대하여 적용하는 이자율 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 이자율
3. 법정납부기한까지 납부하지 아니한 세액 또는 과소납부분 세액 × 100분의 3(국세를 납세고지서에 따른 납부기한까지 완납하지 아니한 경우에 한정한다) 제48조(가산세 감면 등) ① 정부는 이 법 또는 세법에 따라 가산세를 부과하는 경우 그 부과의 원인이 되는 사유가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 해당 가산세를 부과하지 아니한다.
2. 납세자가 의무를 이행하지 아니한 데에 정당한 사유가 있는 경우
3. 그 밖에 제1호 및 제2호와 유사한 경우로서 대통령령으로 정하는 경우
(1) 청구인 AAA이 2019.2.28. 쟁점법인의 직원 CCC과 체결한 주식양도양수계약서상 쟁점주식의 양도일자는 2019.2.28., 양도수량은 14,000주, 양도가액은 주당 OOO원인 것으로 나타나고, 청구인 AAA이 청구인 DDD 및 FFF과 체결한 주식증여계약서상 쟁점주식의 증여일자는 2019.2.28., 증여수량은 14,000주, 증여가액은 주당 OOO원인 것으로 나타나는바, 청구인들이 조사청에 제출한 비상장주식 등 평가서를 보면, 쟁점법인을 순자산가치로만 평가하여 쟁점주식의 1주당 가액을 OOO원으로 평가한 것으로 확인된다.
(2) 쟁점법인이 2019.5.16. 주식회사 GGG와 체결한 쟁점부동산 매매계약서를 보면, 매매대금은 OOO원으로 계약금 OOO원은 계약시, 잔금 OOO원은 2019.9.3. 수수하는 것으로 기재되어 있고, 쟁점부동산 등기부등본상 2019.9.3. 쟁점부동산의 소유권이 이전된 것이 확인된다.
(3) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 쟁점①․②에 대하여 살피건대, 청구인들은 쟁점주식에 대한 상증세법상 평가시 쟁점부동산의 매매금액을 시가로 보았다면, 쟁점부동산 매매로 인해 필연적으로 발생하게 되는 법인세는 쟁점법인이 지급할 의무가 거의 확정적인 부채이어서 쟁점법인의 순자산가치 계산시 반드시 공제되어야 하고, 청구인들에게 납부의무해태를 탓할 수 없는 정당한 사유가 있으므로 적어도 납부지연가산세는 감면되어야 한다고 주장하나, 상증세법 제60조는 증여세가 부과되는 재산의 가액은 증여일(평가기준일) 현재의 시가에 따른다고 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제55조 제1항은 순자산가액은 평가기준일 현재 당해 법인의 자산을 법 제60조 내지 제66조의 규정에 의하여 평가한 가액에서 부채를 차감한 가액으로 한다고 규정하고 있으며, 같은 법 시행규칙 제17조의2 제3호는 평가기준일까지 발생된 소득에 대한 법인세액, 법인세액의 감면액 또는 과세표준에 부과되는 농어촌특별세액 및 지방소득세액을 부채에 가산하여 계산한다고 규정하고 있는바, 처분청이 쟁점주식 증여일 현재 쟁점법인의 보유자산인 쟁점부동산을 시가로 평가한 것은 타당해 보이는 반면, 쟁점부동산 양도에 따라 향후 발생할 법인세액을 평가기준일까지 발생된 소득에 대한 법인세액으로 보기는 어려운 점, 상증세법 제76조 제3항에 따른 증여세 법정결정기한은 훈시적 규정으로서 증여세 법정결정기한 내에 증여세 결정 또는 결정지연사유 등의 통지를 하지 아니하였을 경우 납부지연가산세의 적용을 배제하는 규정이 없고, 납부지연가산세는 지연이자적인 성격도 가지고 있음을 감안할 때, 청구인들에게 납부지연가산세 감면의 정당한 사유가 있다고 보기도 어려운 측면이 있는 점 등에 비추어 처분청이 쟁점법인이 쟁점부동산 양도에 따라 부담하게 될 법인세액을 평가기준일 현재의 부채로 공제하지 아니하고 쟁점법인의 순자산가치를 계산한 후 납부지연가산세를 포함하여 청구인들에게 증여세를 부과한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지> 청구인들 내역
결정 내용은 붙임과 같습니다.