청구인 배우자가 당초 대체주택을 취득할 당시 사실상 주택으로서 기능을 상실하는 등의 특별한 사정이 없는 점, 대체주택 멸실 후 신축에 따른 사용승인일을 양도기한의 기산점으로 삼는다면 소유자가 임의로 선택하는 철거·신축의 시기, 공사기간에 따라 비과세적용의 요건기간이 얼마든지 연장될 수 있는 불합리함이 있어 보이는 점 등에 비추어 이 건 처분은 잘못이 없음
청구인 배우자가 당초 대체주택을 취득할 당시 사실상 주택으로서 기능을 상실하는 등의 특별한 사정이 없는 점, 대체주택 멸실 후 신축에 따른 사용승인일을 양도기한의 기산점으로 삼는다면 소유자가 임의로 선택하는 철거·신축의 시기, 공사기간에 따라 비과세적용의 요건기간이 얼마든지 연장될 수 있는 불합리함이 있어 보이는 점 등에 비추어 이 건 처분은 잘못이 없음
(1) 기존주택 및 대체주택의 2017.9.2.부터 2018.7.25.까지의 경과는 아래 <표1>과 같다. 날짜 내용 2017.9.2. 기존주택을 철거 및 신축하기 위해 d(청구인 자녀)은 부속토지의 소유주인 청구인과 c로부터 토지사용 승락서를 받고, 건축사 사무소로부터 건물설계도를 받아 기존주택의 건축·대수선·용도변경 신청을 하였음 2017.12.28. d은 2017.9.2. 제출한 대체주택의 신축허가신청에 대하여 건물철거를 조건으로 신축허가서를 교부받았음. 추후 건축허가 명의를 배우자로 변경하였음 2018.2.12. c는 배우자에게 기존주택의 철거 및 경계측량이 완료되고 착공하기까지의 기간을 고려하여 잔금지급일을 2018.3.27.로 하고, 그 이전에 기존주택을 철거하려면 동일 지번에 기존주택과 e 소유의 건물이 있어 지번구분정리를 해야 하고 이를 위해 소유권이전등기는 잔금지급일전인 2018.2.27.에 하는 것을 조건으로 기존주택을 OOO원에 매매하기로 하는 매매계약서를 작성하였음 2018.2.22. c는 OOO개발과 공사금액 OOO원에 철거공사 계약 후, 철거공사를 시작하였고, 배우자는 주택신축판매업을 영위하는 건축업자임 c와 공사금액 OOO원에 대체주택 신축공사 계약을 체결하였음 2018.2.27. 기존주택 소재지에 e이 소유하고 있는 건물이 있어 기존주택만 철거 하기 위해 지번을 구분·변경해야 했기 때문에 행정상 편의를 위해 배우자로 소유권 이전등기접수를 하였고, 기존주택 2층 세입자는 이사를 완료함 2018.2.28. 기존주택 2층 세입자인 f의 보증금 OOO원을 c의 계좌에서 반환함 2018.3.2. 기존주택 1층에서 2010년 경부터 운영한 OOO어린이집이 2017년 2학기를 끝으로 운영을 종료하고, 2018.3.2. 경기도 부천시 OOO에서 g의 직계비속인 h 명의로 개원함 2018.3.8. OOO어린이집의 보증금을 2018.2.27. 정산하기로 하였으나, c와 공과금 및 이사비용 문제로 다툼이 길어져 2018.3.18. 배우자가 보증금 OOO원 중 공과금 등 OOO원을 제외한 OOO원을 h에게 이체함 2018.3.13. 기존주택 철거 완료 후, 기존주택의 부속토지 경계측량을 실시함 2018.3.25. 대체주택 신축공사 착공을 시작함 2018.4.3. 대체주택 신축공사 건축주를 d에서 배우자로 변경 신고함 2018.7.25. 대체주택이 완공되어 부천시장으로부터 사용승인서를 수령함 <표1> 기존주택 및 대체주택에 대한 경과
(2) 기존주택은 2018.2.22.부터 철거가 시작되었고, 기존주택의 소유권 이전등기일인 2018.2.27.에는 2층 주택임차인의 이사를 완료하였으며, 철거가 진행되었다. 따라서 2층 주택부분은 폐건물로서 주택으로서의 기능을 상실한 것이다.
(3) 1층 주택은 2010년경부터 어린이집으로 사용되어 왔고, c와의 다툼으로 보증금 정산문제가 늦어져서 2018.3.8. 주소지를 이전하였으나, 어린이집 특성상 신학기의 학생을 받지 않을 계획이었기 때문에 2018.3.8. 이전에 영업을 종료하였을 뿐만 아니라, 다른 사업장을 2018.3.2. 개업하여 영업을 영위하였다. 즉 새로운 사업장에서 개업하기 위해 기존주택에서는 2018년 1월부터 거주한 사실이 없으므로 기존주택의 철거가 가능하였다.
(4) 따라서 배우자가 취득한 기존주택에는 부속토지와 철거중인 주 택만 존재하기 때문에 재정경제부 예규(재산 46014-10135호, 2002.11.22.) 에 의한다 하더라도 배우자는 주택을 취득한 것이 아니고, 토지만 취득한 것이므로 대체주택의 취득시기는 사용승인일인 2018.7.25.이다.
(5) 또한 배우자는 기존주택의 전 소유자인 c에게 신축건물의 완공을 의뢰하였는데, 이에 c는 본인 책임하에 기존주택을 철거하고, 신축건물인 대체주택을 완공하였다. 배우자가 c로부터 취득한 것은 등기부등본 상 주택이 존재하므로 매매목록에 표시되어 있을 뿐, 실제는 기존주택의 부속토지와 신축건물이다. 따라서 배우자의 대체주택 취득시기는 신축건물의 사용승인일인 2018.7.25.이다.
(6) 처분청 의견에 대한 청구인의 항변내용은 다음과 같다. (가) 기존주택의 2층 세입자는 소유권 이전과 동시에 이사를 완료하여 기존주택 2층의 주택기능은 소유권 이전과 동시에 소멸되어 주택이 아니다. (나) 기존주택의 1층은 2010년경부터 영유아 보육시설로 운영되었는데, 운영자들은 매일 출·퇴근을 하였고, 2018.3.2. 다른 장소에서 개원하기 위해 기존주택에서는 원아모집을 하지 않아 2018년 1월부터는 출·퇴근도 하지 아니하였다. (다) 따라서 배우자가 2018.2.27. 취득한 기존주택에는 주택이 없었으므로 대체주택의 취득시기는 대체주택 부지에서 신축한 건물의 사용승인일인 2018.7.25.이다.
(1) 청구인은 기존주택과 동일한 지번에 e 소유의 건물이 있어 지번구분정리가 필요함에 따라 소유권이전 등기는 잔금지급일 전인 2018.2.27.에 하는 것을 조건으로 배우자와 c가 매매계약서를 작성하였다고 주장하나, 토지대장에 2017.1.3. 기존주택이 소재한 토지가 분할된 사실이 있고, 2018.2.27. 기존주택의 건물등기부등본에 분할된 지번으로 소재지가 변경된바, 토지분할일로부터 1년 이상 경과한 후 행정상 편의를 위한다는 사유로 잔금지급일 전에 배우자에게 소유권을 이전할 이유가 없다.
(2) 청구인은 2017.9.2.부터 기존주택을 철거하고 신축하기 위한 준비를 하고 있었음을 주장하며 2018.2.22. 기존주택을 철거하기 위해 c와 OOO개발이 작성한 철거공사 계약서 및 배우자와 c가 작성한 주택 신축공사 계약서를 제출하였으나, (가) 2018.2.27. 기존주택을 배우자가 취득한 이후 2018.3.5. 기존주택에 대한 철거신고가 이루어졌는데, OOO개발의 부가가치세 신고내역 등을 검토한바, 기존주택의 철거와 관련된 매출사실을 확인할 수 없다. (나) 또한 2018.7.25. 사용승인된 대체주택 부지의 신축건물의 건축물대장 상 공사시공자는 청구인의 자녀인 d이고, c는 2012년 8월 면세사업자(주택신축판매업)를 폐업한 이후 사업자 등록이력은 확인이 불가함에 따라 청구인이 제출한 자료를 신뢰할만한 근거가 부족하다.
(3) 청구인은 기존주택의 소유권이전 등기일인 2018.2.27. 2층 주택임차인 f가 이사를 완료하였고, 2018.2.22. 시작된 철거가 진행되고 있었음에 따라 2층 주택부분은 폐건물로 주택의 기능을 상실하였다고 주장하나, 보증금을 지급한 사실 외에 청구주장을 확인할 수 있는 증빙을 제시하지 못하는바, 보증금을 지급한 2018.2.28.에 기존주택에 거주하던 임차인이 퇴거한 것으로 보이고, 해당일 이후 주택의 기능을 상실하였다고 판단하는 것이 타당하다.
(4) 청구인은 대체주택의 취득일을 2018.7.25.로 보아 쟁점주택을 3년 이내에 양도하였으므로 일시적 2주택 비과세에 해당하고, 세대합가일로부터 10년 이내 먼저 양도하는 주택은 비과세가 적용됨에 따라 쟁점주택에 대한 처분청의 부과처분이 부당하다고 주장하나, (가) 2018.2.27. 기존주택에 대한 배우자의 소유권이전 등기 이후 임차보증금의 지급 및 철거신고가 접수된 사실로 보아 소유권이전 당시 기존주택이 멸실되었거나, 주택의 기능을 상실하였다고 보기 어려우므로 대체주택의 취득일은 2018.2.27.로 보아야 하고, 쟁점주택의 양도일(2021.5.4.)이 대체주택을 취득한 날로부터 3년이 경과함에 따라 일시적 2주택 비과세 적용이 불가하다. (나) 일시적 2주택자와 1세대 1주택자가 동거봉양 합가로 1세대 3주택인 경우 신규주택 취득일로부터 일시적 2주택 양도기한 이내 쟁점주택을 양도한 경우 비과세 특례를 적용할 수 있는 것으로 대체주택 취득일로부터 3년이 경과하여 쟁점주택이 양도되어 해당 특례는 적용이 불가하다.
(5) 청구인은 기존주택이 소유권 이전과 동시에 주택으로서의 기능이 소멸되었다고 주장하고 있으나, 청구주장을 입증할 수 있는 객관적인 자료를 제시하지 못하고 있고, 제출한 자료도 서로 모순되는 점이 확인되어 청구주장을 신뢰하기 어려움에 따라 기존주택에 대한 등기부등본 및 철거신고 수리 알림 등 공부 상 내용에 근거하여 관련 내용을 검토하여야 하는바, 배우자가 2018.2.27. 기존주택에 대해 소유권이전등기를 접수하고, 이후 철거신고(2018.3.5.) 및 착공(2018.3.25.) 등 멸실·신축과정이 진행됨에 따라 대체주택의 취득일은 소유권이전등기 접수일인 2018.2.27.로 보는 것이 타당하다.
(1) 소득세법 제89조(비과세 양도소득) ① 다음 각 호의 소득에 대해서는 양도소득에 대한 소득세(이하 "양도소득세"라 한다)를 과세하지 아니한다.
3. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 주택(가액이 대통령령으로 정하는 기준을 초과하는 고가주택은 제외한다)과 이에 딸린 토지로서 건물이 정착된 면적에 지역별로 대통령령으로 정하는 배율을 곱하여 산정한 면적 이내의 토지(이하 이 조에서 "주택부수토지"라 한다)의 양도로 발생하는 소득
1. 신규 주택을 취득한 날부터 3년 이내에 종전의 주택을 양도하는 경우
④ 1주택을 보유하고 1세대를 구성하는 자가 1주택을 보유하고 있는 60세 이상의 직계존속(다음 각 호의 사람을 포함하며, 이하 이 조에서 같다)을 동거봉양하기 위하여 세대를 합침으로써 1세대가 2주택을 보유하게 되는 경우 합친 날부터 10년 이내에 먼저 양도하는 주택은 이를 1세대 1주택으로 보아 제154조 제1항을 적용한다. 제162조(양도 또는 취득의 시기) ① 법 제98조 전단에서 "대금을 청산한 날이 분명하지 아니한 경우 등 대통령령으로 정하는 경우"란 다음 각 호의 경우를 말한다.
1. 대금을 청산한 날이 분명하지 아니한 경우에는 등기부·등록부 또는 명부 등에 기재된 등기·등록접수일 또는 명의개서일
2. 대금을 청산하기 전에 소유권이전등기(등록 및 명의의 개서를 포함한다)를 한 경우에는 등기부·등록부 또는 명부등에 기재된 등기접수일
3. 기획재정부령이 정하는 장기할부조건의 경우에는 소유권이전등기(등록 및 명의개서를 포함한다) 접수일·인도일 또는 사용수익일 중 빠른 날
4. 자기가 건설한 건축물에 있어서는 건축법제22조 제2항에 따른 사용승인서 교부일. 다만, 사용승인서 교부일 전에 사실상 사용하거나 같은 조 제3항 제2호에 따른 임시사용승인을 받은 경우에는 그 사실상의 사용일 또는 임시사용승인을 받은 날 중 빠른 날로 하고 건축허가를 받지 아니하고 건축하는 건축물에 있어서는 그 사실상의 사용일로 한다.
(1) 처분청과 청구인이 제출한 심리자료에 따라 나타나는 사실관계는 다음과 같다. (가) 청구인은 1991.2.28. 경기도 부천시 소사구 OOO소재 건물을 취득한 후, 1994.6.9. 같은 소재지의 토지를 취득하였는데, 일반건축물대장에 따르면, 2019.12.13. 해당 건물의 2층 면적 322.05㎡를 사무실과 점포에서 단독주택(다가구주택, 9가구)으로 용도를 변경한 것으로 나타난다. (나) 위의 건물 부분에 대해서 도시가스 요금(2017.9.8.부터 부과) 및 주택 전기요금(2014년 1월부터 확인 가능)의 부과내역과 주민등록 전출입(2016.7.5. 최초 전입) 내역이 존재하고 있는 것으로 나타난다. (다) 청구인은 2021.5.4. 경기도 부천시 소사구 OOO소재 토지 및 건물을 a 및 i에게 OOO원에 양도하였다. (라) 배우자는 2018.2.12. 오빠인 c와 기존주택에 대한 매매계약을 아래 <표2>와 같이 체결하였는데, 등기사항전부증명서 상 소유권 이전일은 아래 <표3>과 같이 2018.2.27.인 것으로 나타난다. <표2> 매매계약서의 주요 내용 부동산 매매계약서
소재지 경기도 부천시 OOO [이전할 지분: 토지(3분의1), 건물(전부)] 토 지 지 목 대 면 적 188.1㎡ 건 물 구 조 연와조 용도 주택 면 적 145.46㎡
제1조[매매대금 및 지급시기] ① 위 부동산의 매매에 있어 매매대금 및 매수인의 대금 지불시기는 다음과 같다. 매매대금 금 OOO원 원정 (￦OOO) 계 약 금 금 OOO원 원정은 계약시에 지불하고 영수함 중 도 금 금 원정은 201 년 월 일에 지불하며, 잔 금 금 OOO원 원정은 2018년 3월 27일에 지불한다. 제2조[소유권 이전] 매도인은 매매대금의 잔금을 수령함과 동시에 소유권 이전 등기에 필요한 모든 서류를 교부하고 위 부동산에 대하여 2018년 2월 27일 인도한다. (중략) 2018년 2월 12일 매도인 c (날인) 매수인 배우자 (날인) 순위번호 등기목적 접수 등기원인 권리자 및 기타사항 15 소유권이전 2016년6월17일 OOO 2016년6월15일 매매 소유자 c 매매목록 OOO 16 소유권이전 2018년2월27일 OOO 2018년2월12일 매매 소유자 배우자 매매목록 OOO <표3> 기존주택의 등기사항전부증명서 상 소유권 이전내용 (마) 경기도 부천시 소사구 OOO소재 토지의 토지대장 등에 따르면, 해당 토지(396㎡)는 e의 소유였는데 2017.1.3. 대체주택이 소재한 토지(경기도 부천시 소사구 OOO)로 일부(188.1㎡)가 분할되어 청구인에게 소유권이 이전되었고, 해당 토지(188.1㎡)는 다시 2018.2.27. 배우자에게 소유권이 이전된 것으로 나타난다. (바) 기존주택의 전 소유자인 c는 2018.2.22. OOO개발과 아래 <표4>와 같이 경기도 부천시 소사구 OOO소재 건물에 대한 철거공사 계약서를 작성한 것으로 보이나, OOO개발의 2018년 제1기 부가가치세 신고내역 상 관련 매출은 없는 것으로 나타난다. 계약서
1. 공사명: 주택 철거
2. 공사장소: 소사구 OOO
3. 공사기간: 2018년 2월 22일 (공사기간 4일)
4. 공사금액: OOO원정 (￦OOO) 상기 주택 철거공사를 도급받아 발주자를 “갑”이라 칭하고 도급인을 “을”이라 칭하며 공사가 끝난 후 주변정리를 깨끗이 완료하는 조건으로 계약 체결한다. (중략) 2018년 2월 22일 발주자 c (날인) 하도급자 OOO개발 j (날인) <표4> 철거공사 계약서 * 대체주택(경기도 부천시 소사구 OOO)과 연접한 소재지임 (사) 경기도 부천시장의 ‘건축물 철거신고 수리 알림OOO’이라는 제목의 공문(건축관리과-4308, 2018.3.5.)의 내용을 보면, 아래 <표5>와 같이 배우자가 2018.2.27. 기존주택을 취득한 이후 2018.3.5. 기존주택에 대한 철거신고가 이루진 것으로 나타난다. 도로명주소 (대지위치) 소유자 신고일 (철거일) 석면 함유 건축물 철거 내역 비고 주용도 철거면적 (㎡) 구조 OOO 배우자 2018.3.5. (2018.3.8.∼4.6.) 검사 미대상 주택 145.46 연와조, 세멘브럭조 전체 철거 <표5> 건축물 철거신고 관련 공문 내용 (아) 청구인이 제출한 기존주택 및 대체주택에 대한 증빙은 다음과 같다.
1. 경기도 부천시장이 발급한 건축·대수선·용도변경 허가서(2017.12.28.) 및 착공신고필증(2018.3.23.)에는 건축주가 d으로 기재되어 있고, 대지면적 188.1㎡, 연면적 318.6㎡의 단독주택으로 기재되어 있으며, 건축관계자 변경신고필증(2018.4.3.)에는 건축주가 d에서 배우자로 변경되는 것으로 기재되어 있다.
2. 민간건설공사 표준도급계약서(2018.2.22.)에 의하면 도급인은 배우자이고, 수급인은 c이며, 착공일(2018.2.22.), 준공예정일(2018.6.30.)과 공사대금 OOO원이 기재되어 있다.
3. 경기도 부천시장이 발급한 사용승인서(2018.7.25.)에는 건축주가 배우자이고, 대지면적은 188.1㎡, 연면적은 317.01㎡, 용도는 단독주택(제1종근린생활시설)으로 기재되어 있다.
4. c 명의 계좌의 금융거래내역에는 2018.2.28. 기존주택 2층 세입자인 f의 보증금 OOO원의 반환내역이 기재되어 있다. (자) 청구인의 자녀인 k는 2016.6.16. 배우자로부터 경기도 부천시 소사구 OOO를 수증받았는데, 이후 2020.9.2. 해당 주택을 보유한 상태에서 청구인의 세대로 전입하였다. (차) 쟁점주택과 대체주택의 취득 및 양도내역 등을 요약하면 아래 <표6>과 같다. <표6> 쟁점주택과 대체주택의 취득 및 양도내역 등 날짜 내용 1991.2.28. 청구인 쟁점주택 취득 1994.6.9. 청구인 쟁점주택 소재지 토지 취득 2017.12.28. 신축허가 2018.2.27. 배우자 기존주택 소유권 이전등기 2018.3.5. 철거신고 수리 (철거일: 2018.3.8.∼2018.4.6.) 2018.3.23. 착공 처리 (착공예정일: 2018.3.25.) 2018.7.25. 대체주택 사용 승인 2020.9.22. 청구인의 자녀인 k(1주택 보유)가 청구인 세대로 합가 2021.5.4. 청구인 쟁점주택 양도 ※ 대체주택 취득일: 2018.2.27.(처분청) ↔ 2018.7.25.(청구인) (2) 소득세법 시행령제155조 제1항과 관련하여 재정경제부는 기존주택이 소실·도괴·노후 등으로 멸실되어 재건축되는 경우에 재건축한 주택은 기존주택의 연장으로 본다는 내용의 변경된 예규를 2002.11.23. 이후부터 적용하기로 하였음이 예규(재산 46014-10135, 2002.11.22.)에 의하여 확인된다.
(3) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 기존주택 취득 당시부터 신축할 목적으로 주택을 구입하였으므로 주택의 취득시기를 기존주택의 취득일이 아닌 대체주택의 사용승인일로 보아야 한다고 주장하나, 소득세법제89조 제1항 제3호 나목 및 같은 법 시행령 제155조 제1항의 취지는 국내에 1주택을 소유한 1세대가 그 주택을 양도하기 전에 다른 주택을 취득함으로써 일시적으로 2주택이 된 경우, 다른 주택을 취득한 날로부터 일정 기간 이내에 종전의 주택을 양도하면 1세대 1주택의 양도로 보아 양도소득세를 부과하지 않으려는 데에 있는바, 이는 법률로써 1주택자의 주거생활의 안정과 거주이전의 자유를 보장해주려는 것으로 청구인이 일시적 2주택으로 비과세 특례를 적용받기 위해서는 세법에서 정한 기간 내에 쟁점주택을 양도해야 하는 점, 기존주택이 멸실되고 대체주택을 신축하였다 하여 그때부터 다시 일시적 1세대 2주택의 비과세를 인정하는 기간이 기산된다면 실질적으로 1세대 2주택의 상태를 장기간 유지한 경우에도 비과세되는 결과를 초래하게 되는 점, 취득한 주택을 철거·신축함이 없이 그대로 보유하는 경우에는 그 취득시기를 기준으로 하여 3년 이내에 종전주택을 양도하여야만 일시적 1세대 2주택 비과세 특례규정의 적용을 받게 됨에 반해, 기존주택을 철거·신축하는 경우에는 소유자가 임의로 선택하는 철거·신축의 시기, 공사기간에 따라 사실상 종전주택의 양도에 관한 비과세적용의 요건기간이 얼마든지 연장될 수 있게 되는 불합리한 점이 발생하게 되는 점, 배우자가 오빠인 c로부터 매매로 취득한 부동산은 나대지가 아니라 주택이고 기존주택을 취득할 당시 사실상 주택으로서의 기능을 상실한 등의 특별한 사정이 없는 한 이를 부인하기는 어려운 점 등에 비추어, 처분청이 쟁점주택의 양도에 대하여 일시적 1세대 2주택 비과세 특례요건을 충족하지 못한 것으로 보아 청구인에게 양도소득세를 부과한 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로국세기본법제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
심판청구를 기각한다.