[요지] 쟁점금액 중 피상속인의 돌봄과 관련하여 지급되었는지 여부 등이 불분명하므로 이에 대한 청구주장은 받아들이기 어려움다만 쟁점금액 중 청구인 명의 전세보증금은 그 실질이 상속재산에 해당한다고 보이므로 이를 상속재산이 아닌 사전증여재산으로 보아 이 건 증여세를 부과한 것은 잘못이 있음
[요지] 쟁점금액 중 피상속인의 돌봄과 관련하여 지급되었는지 여부 등이 불분명하므로 이에 대한 청구주장은 받아들이기 어려움다만 쟁점금액 중 청구인 명의 전세보증금은 그 실질이 상속재산에 해당한다고 보이므로 이를 상속재산이 아닌 사전증여재산으로 보아 이 건 증여세를 부과한 것은 잘못이 있음
[참조결정] 국심2000전2315 / 조심2020서1416
[주 문] 동대문세무서장이 2023.2.28. 청구인에게 한 2018.11.27. 증여분 증여세 OOO원과 2018.12.6. 증여분 증여세 OOO원의 부과처분은, 피상속인 명의 OOO계좌(217068-52-2*)에서 2018.11.23. 수표로 인출된 OOO원 중 청구인 명의 전세보증금으로 사용된 OOO원을 증여재산이 아닌 상속재산으로 보아 그 과세표준 및 세액을 경정하고, 나머지 심판청구는 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요
2. 청구인 주장 및 처분청 의견
(1) 피상속인은 오래 전부터 중증 치매 및 망상 등으로 의사능력이 전무한 상태에 있었고, 상속인인 청구인과 청구인의 동생인 bbb이 함께 부양하고 있었는바, 간병비와 치료비 등이 과다하게 지출되자 부득이하게 피상속인의 유일한 재산인 부동산을 양도하여 일부는 피상속인이 거주할 전세보증금으로 사용하고, 일부는 상속인인 청구인과 동생 bbb이 법정대리인 자격으로 공동 관리하고 있었으므로 부동산 양도금액의 일부인 쟁점금액은 사전증여재산이 아닌 상속재산에 해당한다. 민법제554조에서 규정하고 있는 증여의 정의를 보면 “증여는 당사자 일방이 무상으로 재산을 상대방에게 수여하는 의사를 표시하고 상대방이 이를 승낙함으로써 그 효력이 생긴다.”라고 규정하고 있는바, 처분청은 대법원 판례(대법원 1997.2.11. 선고 96누3272 판결)를 예로 들어 과세관청에 의하여 증여로 인정된 자 명의의 예금이 인출되어 납세자 명의의 예금계좌 등으로 예치된 사실이 밝혀진 이상 그 예금은 납세자에게 증여된 것으로 추정되므로, 그와 같은 예금의 인출과 납세자 명의로의 예금 등이 증여가 아닌 다른 목적으로 행하여진 것이라는 특별한 사정이 있다면 이에 대한 입증책임은 납세자에게 있다며 이 건에 있어 쟁점금액은 사전증여재산에 해당한다고 하고 있으나, 이 건의 경우 피상속인은 사망하기 십수년 전부터 중증 치매를 앓고 있었고, 정상인으로서의 인지능력이 없는 상태에서 간병비, 치료비 등이 필요하여 피상속인이 보유하고 있던 부동산을 매도하고 그 대금을 일부는 피상속인이 거주하는 전세보증금으로 사용하고, 일부 금액은 법정상속인 자격으로 상속인인 청구인과 청구인의 여동생인 bbb이 은행예금 등으로 공동으로 관리하면서 피상속인의 간병비, 치료비 등으로 사용하고 있었으므로, 여기에는 증여가 아닌 다른 목적으로 행하여진 것이라는 특별한 사정이 명확하게 존재하고 있다. 즉, 피상속인이 거주하는 주택의 전세보증금과 관련하여 피상속인의 치매, 망상, 거동불가 등으로 인해 독자적인 전세계약 체결이 불가능함에 따라 청구인이 전세계약 등을 하면서 명의만 청구인의 것으로 하였는데, 이러한 사정만으로 쟁점금액 중 전세보증금(총 OOO원)의 일부로 사용한 OOO원을 사전증여재산으로 본 것은 부당하고, 쟁점금액 중 나머지 금액도 피상속인이 치매, 망상, 거동불가 등으로 독자적으로 은행거래 및 거동이 불가능함에 따라 상속인인 청구인과 청구인의 여동생이 법정대리인의 자격으로 공동으로 관리하고 있는 것에 불과하므로 이는 증여가 아닌 다른 목적으로 행하여진 것이라는 특별한 사정이 명확하게 존재한다 할 것이다. 아울러, 다수의 판례에서는 당사자의 의사능력이 없는 치매의 경우에 증여계약서가 작성되었더라도 이를 무효로 판단하고 있는바, 이 건의 경우 피상속인이 중증 치매 및 망상증세 등으로 의사능력도 없어 증여의사를 표시할 수도 없었고, 증여계약서가 작성된 사실도 없었으므로 처분청이 쟁점금액을 상속재산이 아닌 사전증여재산으로 보는 것은 부당하다(국심 2000전2315, 2000.11.3., 서울고등법원 2016.5.26. 선고 2015나2056428 판결, 대법원 2009.1.15. 선고 2008다58367 판결 등 다수).
(2) 청구인이 추가로 제시한 항변서 내용은 다음과 같다. (가) 처분청은 청구인이 피상속인의 중증 치매와 관련하여 진단서가 아닌 단순 검사기록을 제출하고 있고, 2018년 당시의 의료검사기록서상 치매진단이나 처분기록 등이 확인되지 않아(2018.11.15.자 양쪽 종아리 통증 치료) 단순 검사기록 만으로 의사능력이 없는 치매상태에 있었다고 보기는 어렵다고 하나, 일반적으로 부모님이 치매증상이 있다고 하여 진단서를 발부받는 경우는 많지 않을 것이고, 청구인 또한 부모님이 치매증세가 있다고 해서 당시 진단서를 별도로 발부받지는 않았는바, 서울특별시 소재 OOO병원에서 2015.12.3.자 진료(신경과, MR/ddd)한 기록내용을 보면 중증 치매현상이 있었음을 알 수 있다(＜표2＞ 참고). ＜표2＞ 진료기록 내용 ＜OOO병원, 2015.12.3. 진료기록 내용＞ cc: 인지장애 pl: 최근 발생하지 않았던 일을 이야기 한다거나(갑자기 없던 돈이나 물건을 내놓으라고 함) 평소 알던 TV리모컨 켜는 방법을 모르시거나, 아드님을 손주분으로 오해하시고 말을 건네는 등의 모습을 보이고, 2015년 8월 부인이 대장암 치료 받으시면서 악화됨 또한, 아래 ＜표3＞과 같이 OOO병원의 2016.1.6.자 혈류검사기록을 보면 중증 치매 증상을 확인할 수 있는데, 단순히 진단서가 없다고 하여 치매로 볼 수 없다는 처분청의 의견은 타당하지 아니하다. ＜표3＞ 혈류검사기록 ＜OOO병원 2016.1.6.자 뇌혈류검사 결과＞
1. brief history: 대화 시 엉뚱한 말을 한다. 아들 직장 잊어버림. 식사했는데 밥 달라고 한다. 낮밤을 구별 못할 때가 많다. 혼자 있는 것을 두려워한다. 숫자계산 저하. 현재 혼자 외출 불가(집 앞 슈퍼에서 길 잃어버림)
4. 결론: 이러한 결과는 치매와 일치하는 양측 전측두엽에서 측두엽기는 장애를 시사한다. 가능한 진단에는 혈관성치매, 알츠하이머병, 루이체치매 및 기자, 변성/대사 장애가 포함된다. (4. Conclusion ; These results are suggestive of bilateral frontoparietotemporal dysfunction, which is consistent with dementia Possible diagnoses include the followings but not limited to; Vascular dementia, Alzheimer disease, dementia with Lewy bodies and other degenerative/metabolic disorder.) 아울러, 처분청은 2018.11.15.자 검사인 both med side cail pain(양쪽 종아리 통증치료)를 들어 피상속인을 의사능력이 없는 치매로 볼 수 없다고 하나, 이는 과거부터 계속 진료(OOO병원)하였던 내용들의 기록 중 하나로, 아래 ＜표4＞의 외래재진기록의 Probiem list 9개 항목 중 하나인 9번으로 기록된 사항일 뿐이고, Probiem list의 1번으로 기록된 hallucination을 보면 정신의학용어로 환각, 환청 등을 뜻하는 내용이 나타난 것으로 확인되므로, 처분청의 의견은 타당하지 아니하다. ＜표4＞ 외래재진기록 일부 ㅇㅇㅇ (나) 처분청은 피상속인이 거주하던 주택을 양도하고 전세로 옮기면서, 피상속인의 주택 양도대금으로 청구인 명의 전세보증금을 지급하기로 하는 전세계약을 체결하고, 청구인 명의 확정일자를 부여받았으므로 피상속인의 주택 양도대금 중 전세보증금으로 사용된 금액은 사전증여금액에 해당한다는 의견이다. 그러나, 피상속인은 2005년에 쓰러진 이후 정상적인 활동을 하지 못하였고, 2015년부터는 중증 치매와 망상 등으로 정상적인 의사소통 및 대화가 불가능한 상태여서 청구인과 청구인의 동생인 bbb이 함께 계속적으로 간호‧부양하여 왔으며, 2017년 경부터는 청구인 등이 감당하기가 너무 힘들어 요양보호사를 두었고, 이런 병간호가 계속됨에 따라 도저히 피상속인의 병원비‧간병비 등을 감당할 수가 없어 피상속인이 거주하던 주택을 양도한 후, 전세로 이전하는 과정에서 피상속인이 치매, 망상, 거동 불가 등으로 전세계약을 체결하기가 불가능하여 부양을 하고 있던 청구인이 명의만 청구인으로 하여 계약을 진행하였던 것인바, 이는 사전증여재산이 아닌 피상속인이 거주하는 주택의 전세보증금으로 상속재산에 해당한다. 또한, 위 전세보증금이 피상속인의 재산으로서 상속재산이라는 것은 피상속인이 거주하던 주택을 2018년 12월에 양도하고, 2018.12.4. 전세주택으로 이전한 사실이 있는 점, 청구인이 그로부터 9개월 후인 2019.9.18. 피상속인의 병세가 악화됨에 따라 피상속인을 부양하기 위하여 피상속인이 거주하는 전세주택으로 이전한 점 등(＜표5＞ 참고)을 보더라도 전세보증금은 피상속인의 재산으로서 상속재산에 해당하는 것을 알 수 있다. ＜표5＞ 피상속인과 청구인의 전세주택 전입현황 성 명 주 소 전입일 aaa (피상속인) 서울특별시 동대문구 OOO 2018.12.4. eee (청구인) 서울특별시 동대문구 OOO 2019.9.18. (다) 이 건은 위와 같이 증여가 아닌 다른 목적으로 행하여진 것이라는 특별한 사정이 명확하게 존재하고 있다. 피상속인은 사망 시점 기준 십수년 전부터 중증치매 및 망상증세로 인해 정상인으로서의 인지능력이 없는 상태였고, 이에 따른 간병비와 치료비 등을 감당하기가 어려워 피상속인이 거주하던 주택을 매도한 후 전세로 옮길 수밖에 없는 상황이었는바, 매도 당시에는 주택의 명의자인 피상속인이 의사능력이 없어 청구인이 매도인 측 대리인으로 계약을 하여 부동산을 매도한 후, 양도대금 중 일부인 OOO원은 피상속인이 거주할 전세주택의 전세보증금으로 사용하면서 의사능력이 없는 피상속인을 대신하여 부득이하게 명의를 청구인으로 한 것이고, 일부금액은 청구인과 청구인의 여동생이 법정상속인의 자격으로 정기예금 등으로 공동 관리하면서 피상속인의 간병비, 치료비 등으로 사용하는 등 증여가 아닌 다른 목적으로 행하여진 것이라는 특별한 사정이 명확하게 존재하고 있다. 결국, 피상속인의 치매, 망상, 거동불가 등으로 인해 피상속인이 독자적으로 주택의 전세계약을 할 수 없어, 청구인이 법정대리인 자격으로 전세계약 등을 함에 따라 전세보증금 명의를 청구인으로 한 것임에도 해당 금액을 사전증여재산으로 본 것은 부당하고, 나머지 부동산 매도대금을 청구인 등의 금융계좌에서 관리한 것도 피상속인이 치매, 망상, 거동불가 등으로 독자적인 은행거래 및 거동이 불가능하여 상속인인 청구인과 청구인의 여동생이 법정대리인의 자격으로 공동으로 관리하고 있는 것에 불과하므로, 이는 증여가 아닌 다른 목적으로 행하여진 것이라는 특별한 사정이 명확하게 존재한다 할 것이다.
(1) 청구인에게 이체된 쟁점금액을 포함하여 상속인에게 이체된 금액은 사전증여재산이 맞는바, 아래 ＜표6＞과 같이 피상속인의 OOO 계좌에서 인출된 OOO원 수표 출금액이 청구인과 청구인의 동생 bbb, 수유자인 ccc 등에게 입금된 사실이 확인되는 반면, 청구인은 쟁점금액이 증여가 아닌 다른 목적으로 행하여진 것이라는 특별한 사정을 제시하지 못하고 있으므로 사전증여재산으로 보는 것이 타당하다. ＜표6＞ 피상속인 OOO계좌 인출과 증여가액 적출내역 (단위: 백만원) 증여인 수증인 관계 증여 물건 증여가액 비고 증여일자 신 고 조 사 적 출 합 계
• OOO OOO 피상속인 (aaa) 청구인 자 예금 2018.9.19.
• OOO OOO 입금자 fff 자 예금 2018.11.27.
• OOO OOO ＜자금원천＞ 피상속인의 OOO계좌에서 2018.11.23. 인출된 수표 OOO원 자 예금 2018.12.6.
• OOO OOO bbb 자 예금 2018.12.3.
• OOO OOO ccc 손 예금 2018.11.21.
• OOO OOO 이 건 상속개시 전인 2018.11.23. 피상속인의 OOO 계좌(217068-52- 2)에서 인출된 수표 OOO원(피상속인 소유 부동산 매각대금의 일부) 중 OOO원이 2018.11.27. 청구인 명의로 계약된 피상속인 거주 전세주택(서울특별시 동대문구 OOO)의 전세보증금으로 사용되었고, 아래 ＜표7＞과 같이 청구인 명의로 확정일자까지 받은 사실이 확인되므로, 전세보증금 OOO원 중 자금원천이 명백한 OOO원은 사전증여에 해당한다 할 것이다. ＜표7＞ 국세통합전산망 확정일자 부여 관련 조회자료 임대인 성명 임대인 주민번호 전세주택 소재지 임차인 성명 임차인 주민번호 계약 일자 확정일자 부여일 보증금 조철 OOO 서울특별시 동대문구 OOO 청구인 OOO 2018.11.7. 2019.4.18. OOO원 청구인은 자신과 자신의 여동생이 나머지 부동산 매각대금의 일부를 정기예금 등으로 공동 관리하면서 피상속인의 간병비, 치료비 등에 사용하였다고 주장하나, 2018년 당시 의료검사기록서상 치매진단이나 처방기록 등은 확인되지 아니하고, 오히려 피상속인의 OOO(350-0650- ****-*)계좌에서 2018.10.12.∼2018.12.4. 기간 동안 10회에 걸쳐 OOO원을 현금인출 하였고, 2018.12.6.∼2019.7.22. 기간 동안 187회에 걸쳐 OOO원을 인출(현금인출기)한 사실 등이 확인되므로 청구인 등이 부동산 매각대금의 일부를 공동 관리하였다는 주장은 타당하지 아니하다. 청구인은 조사 당시 피상속인의 중증 치매와 관련된 객관적 증빙자료를 제출한 사실이 없고, 불복청구 이후 제출한 서류들도 진단서가 아닌 단순 검사기록으로 확인되며, 제출한 의료기록을 살펴보면, 피상속인의 상태가 급격히 나빠졌다고 주장하는 2018년 당시의 의료검사기록서상 치매진단이나 처방기록 등은 확인되지 아니하며(2018.11.15. 검사 both med side calf pain: 양쪽 종아리 통증 치료), 피상속인의 치매(상속인 주장)로 인한성년후견인을 신청한 사실도 없어 단순 검사기록만으로 의사능력이 없는 치매 상태에 있었다고 보기는 어렵다. 또한, 청구인은 피상속인 명의의 부동산(경기도 고양시 덕양구 OOO 단독주택)을 대리로 계약하면서 실제 OOO원의 매각대금을 수령하였음에도, 양도소득세 신고시 양도가액을 OOO원으로 하여 신고함으로써 허위계약에 따른 부동산거래질서를 어지럽혔던 사실이 있고, 피상속인의 상속개시 이후 상속재산에 대한 상속세 신고의무를 불이행하고 무신고하는 등 납세자로서의 불성실한 모습을 보여 주었으며, 증여세 부과처분 취소소송에서 과세관청에 의하여 증여자로 인정된 자 명의의 예금이 인출되어 납세자 명의의 예금계좌 등으로 예치된 사실이 밝혀진 이상 그 예금은 납세자에게 증여된 것으로 추정되므로, 그와 같은 예금의 인출과 납세자 명의로의 예금 등이 증여가 아닌 다른 목적으로 행하여진 것이라는 등 특별한 사정이 있다면 이에 대한 입증책임은 납세자에게 있다 할 것인바(대법원 1997.2.11. 선고 96누3272 판결 등 다수 같은 뜻), 청구인은 피상속인의 요양보호사에게 지급한 급여 OOO원을 사전증여금액에서 제외해 달라는 주장도 하고 있으나, 청구인 등 상속인이 간병비를 지급하였다는 구체적 증빙자료가 제시되지 아니하였고, 피상속인이 수령한 양도대금(OOO원) 중 처분청이 청구인 등에 대한 사전증여재산으로 본 금액(쟁점금액을 포함한 OOO원)을 제외한 나머지 금액만으로도 간병비 충당은 가능하다 할 것이어서 청구주장은 타당하지 아니하다.
(2) 처분청이 제출한 추가답변서의 내용은 다음과 같다. (가) 당초 처분청에서 피상속인에 대한 상속세 조사시 사전증여재산으로 보아 증여세를 결정한 내역은 아래 ＜표8＞과 같은바, 전체 전세보증금 OOO원 중 OOO원은 2018.11.23. 피상속인 OOO 계좌에서 출금된 수표 OOO원 중 일부분에 해당되고, 전세계약 시 임차인은 피상속인 명의가 아닌 상속인인 청구인 명의로 되어 있어 전세보증금에 대한 권리자는 청구인이며, 피상속인 명의 부동산을 매도할 당시 매매계약서상 청구인이 매도인(피상속인)측 대리인으로 계약을 한 사실이 있는데, 전세계약 시 청구인이 피상속인을 대리하여 대리인으로서 피상속인인 명의로 전세계약을 체결할 수 있었을 것으로 보인다. ＜표8＞ 청구인 등 상속인에 대한 증여세 결정내역 (단위: 원) 증여인 수증인 관계 증여일 증여재산가액 비고 합 계 OOO 피상속인 청구인 자 2018.9.19. OOO OOO (예금주: 청구인) 계좌로 피상속인 부동산 양도대금 입금 자 2018.11.27. OOO OOO (예금주: 피상속인) 계좌에서 인출된 수표 OOO원 중 청구인 명의 전세보증금 사용금액 자 2018.12.6. OOO OOO (예금주: 피상속인) 계좌에서 인출된 수표 OOO원 중 청구인 명의 예금계좌 입금액 bbb 자 2018.12.3. OOO OOO (예금주: 피상속인) 계좌에서 인출된 수표 OOO원 중 bbb 명의 예금계좌 입금액 ccc 손 2018.11.21. OOO OOO (예금주: 피상속인) 계좌에서 ccc 명의 예금계좌 입금액 (나) 2018.12.6. 청구인 명의 예금계좌로 입금된 금액은 아래 ＜표9＞와 같이 출금이 된 사실은 있으나, 피상속인의 간병비, 치료비 등으로 사용된 사실은 확인할 수 없고, 2018.12.3. bbb 명의 예금계좌로 입금된 금액도 아래 ＜표10＞과 같이 출금된 사실은 있으나, 피상속인의 간병비, 치료비 등으로 사용된 사실을 확인할 수 없으므로 청구인의 항변은 타당하지 아니하다. (＜표9＞ 삽입을 위한 여백) ＜표9＞ 2018.12.6. 청구인 명의 예금계좌 입출금 내역 (단위: 원) 은행 계좌번호 예금주 거래일 출금액 입금액 OOO OOO 청구인 2018.12.6. OOO 2019.1.23. OOO 2019.6.7. OOO OOO 청구인 2018.12.6. OOO 2019.5.7. OOO 2019.5.14. OOO 2019.5.27. OOO OOO 청구인 2018.12.6. OOO 2019.5.27. OOO ＜표10＞ 2018.12.3. bbb 명의 예금계좌 입출금 내역 (단위: 원) 은행 계좌번호 예금주 거래일 출금액 입금액 OOO은행 OOO bbb 2018.12.3. OOO 2019.5.7. OOO
3. 심리 및 판단
(1) 상속세 및 증여세법 제2조(정의) 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.
1. "상속"이란민법제5편에 따른 상속을 말하며, 다음 각 목의 것을 포함한다.
2. "상속개시일"이란 피상속인이 사망한 날을 말한다. 다만, 피상속인의 실종선고로 인하여 상속이 개시되는 경우에는 실종선고일을 말한다.
3. "상속재산"이란 피상속인에게 귀속되는 모든 재산을 말하며, 다음 각 목의 물건과 권리를 포함한다. 다만, 피상속인의 일신(一身)에 전속(專屬)하는 것으로서 피상속인의 사망으로 인하여 소멸되는 것은 제외한다.
4. "상속인"이란민법제1000조, 제1001조, 제1003조 및 제1004조에 따른 상속인을 말하며, 같은 법 제1019조제1항에 따라 상속을 포기한 사람 및 특별연고자를 포함한다.
5. "수유자"(受遺者)란 다음 각 목에 해당하는 자를 말한다.
6. "증여"란 그 행위 또는 거래의 명칭ㆍ형식ㆍ목적 등과 관계없이 직접 또는 간접적인 방법으로 타인에게 무상으로 유형ㆍ무형의 재산 또는 이익을 이전(移轉)(현저히 낮은 대가를 받고 이전하는 경우를 포함한다)하거나 타인의 재산가치를 증가시키는 것을 말한다. 다만, 유증, 사인증여, 유언대용신탁 및 수익자연속신탁은 제외한다.
7. “증여재산”이란 증여로 인하여 수증자에게 귀속되는 모든 재산 또는 이익을 말하며, 다음 각 목의 물건, 권리 및 이익을 포함한다.
9. “수증자”(受贈者)란 증여재산을 받은 거주자(본점이나 주된 사무소의 소재지가 국내에 있는 비영리법인을 포함한다) 또는 비거주자(본점이나 주된 사무소의 소재지가 외국에 있는 비영리법인을 포함한다)를 말한다. 제13조(상속세 과세가액) ① 상속세 과세가액은 상속재산의 가액에서 제14조에 따른 것을 뺀 후 다음 각 호의 재산가액을 가산한 금액으로 한다. 이 경우 제14조에 따른 금액이 상속재산의 가액을 초과하는 경우 그 초과액은 없는 것으로 본다.
1. 상속개시일 전 10년 이내에 피상속인이 상속인에게 증여한 재산가액
2. 상속개시일 전 5년 이내에 피상속인이 상속인이 아닌 자에게 증여한 재산가액
② 제1항 제1호 및 제2호를 적용할 때 비거주자의 사망으로 인하여 상속이 개시되는 경우에는 국내에 있는 재산을 증여한 경우에만 제1항 각 호의 재산가액을 가산한다. 제21조(일괄공제) ① 거주자의 사망으로 상속이 개시되는 경우에 상속인이나 수유자는 제18조와 제20조 제1항에 따른 공제액을 합친 금액과 5억원 중 큰 금액으로 공제받을 수 있다. 다만, 제67조 또는 국세기본법제45조의3에 따른 신고가 없는 경우에는 5억원을 공제한다.
② 제1항을 적용할 때 피상속인의 배우자가 단독으로 상속받는 경우에는 제18조와 제20조 제1항에 따른 공제액을 합친 금액으로만 공제한다.
(2) 민법 제554조(증여의 의의) 증여는 당사자 일방이 무상으로 재산을 상대방에 수여하는 의사를 표시하고 상대방이 이를 승낙함으로써 그 효력이 생긴다.
(1) 처분청이 제시한 심리자료에 의하여 확인되는 상속세 등 조사내역과 청구인 등에 대한 증여세 및 상속세 부과처분 내역, 청구인이 심판청구시 제출한 의무기록사본증명서 등 증빙자료에 대하여 제시한 의견 등은 다음과 같다. (가) 피상속인의 상속개시일 전 양도부동산 거래내역과 해당 양도대금의 사용처 조사사항은 아래 ＜표11＞ 및 ＜표12＞와 같은바, 매매계약서상 매도인은 피상속인, 매도인의 대리인은 청구인으로 기재된 것으로 나타난다. 순번 소재지 지목 면적 양도가액 양도일자 (등기접수일) 비고 1 경기도 고양시 덕양구 OOO 단독 주택 122.43 OOO 2018.10.25. 양도소득세 신고가액 OOO원 2 경기도 고양시 덕양구 OOO 도로 98 OOO 2018.10.25. 합계 OOO ＜표11＞ 상속개시일 전 양도부동산 내역 (단위: ㎡, 원) 순번 사용일 금액 용도 1 2018.9.19. OOO 쟁점부동산 양수인 예경이 청구인 계좌로 입금 2 2018.10.25. OOO 피상속인 계좌입금 3 2018.11.30. OOO 〃 합계 OOO ＜표12＞ 양도대금 7억원 사용처 조사사항 (단위: 원) (나) 처분청의 증여세 등 경정결의서에 의해 확인되는 청구인 등에 대한 증여세 및 상속세 내역은 아래 ＜표13＞과 같은바, 양도부동산 매수인인 예경이 청구인의 계좌로 입금한 OOO원과 피상속인의 OOO계좌에서 수표로 인출된 OOO원 중 OOO원의 합계인 OOO원을 사전증여재산으로 판단한 것으로 나타난다. ＜표13＞ 증여세 및 상속세 결정내역
○ 증여세 결정내역 ㅇㅇㅇ
○ 상속세 결정내역 ㅇㅇㅇ (다) 처분청은 청구인이 제출한 피상속인의 의무기록사본증명서(기간: 2015.12.3.∼2019.7.2., 발급처: OOO병원)에 대하여 피상속인이 2015.12.3.∼2019.7.2. 기간 동안 총 18차례에 걸쳐 신경외과 진료를 받았고, 2016.1.6. 실시한 피상속인의 혈류검사 결과에 “1. brief history: 작년부터 다른 모습 보임. 대화 시 엉뚱한 말을 한다. 아들직장 잊어버림. 식사했는데 밥 달라고 한다. 낮밤을 구별 못할 때가 많다. 혼자 있는 것을 두려워한다. 숫자계산 저하. 현재 혼자외출 불가(집 앞 슈퍼에서 길 잃어버림),4. Conclusion: These results are suggestive of bilateral frontoparietotemporal dysfunction, which is consistent with dementia. Possible diagnoses include the followings but not limited to; Vascular dementia, Alzheimer disease, dementia with Lewy bodies and other degenerative/metabolic disorder (4. 결론: 이러한 결과는 치매와 일치하는 양측 전측두엽에서 측두엽기능 장애를 시사한다. 가능한 진단에는 혈관성치매, 알츠하이머병, 루이체치매 및 기태, 변성/대사 장애가 포함된다)” 등의 내용이 기재되어 있으며, 2018년 5월의 진료기록에는 진료경과에 ‘망상, 누가 죽이러 온다 거의 매일’ ‘고혈압, 혈전억제제, 부종, 혈당, 급성통풍발작진통제’ ‘전화 못하심’ 라고 기재되어 있으나, 2018년 11월 진료기록에는 추가 경과내용이 기재되어 있지 않다고 의견을 제시하였다. (라) 처분청은 OOO(센터장 ggg)에서 발급한 피상속인에 대한 요양보호사 서비스비용 지급내역에 대하여, 2017.5.26.∼2019.7.22. 기간 동안 피상속인이 요양서비스를 이용하였고, 총 OOO원(제출된 금액은 OOO원이나 피상속인의 배우자가 이용한 3개월분 OOO원은 제외)을 지급한 것으로 기재되어 있으나, 지급자가 나타나지는 않는다는 의견을 제시하였다.
(2) 청구인의 주요 세부주장 내역과 관련증빙의 제출사항은 다음과 같다. (가) 청구인은 피상속인이 2015년 이전부터 치매와 망상, 고혈압 등에 기인하여 의사능력이 없는 상태에 있는 등 특별한 사정이 있어 쟁점금액을 청구인 명의로 사용한 것이라고 주장하며, 아래 ＜표14＞의 의무기록내용 요약서를 제출하였고, 피상속인이 대상자로 되어 있는 2019.4.11.자 발행 장기요양인정서를 제출(이의신청 심리자료)하였는데, 피상속인은 장기요양등급이 치매환자의 등급보다 높은 3등급인 것으로 나타나고, 처분청이 국민건강보험공단에 확인한 바에 의하면 5등급과 인지지원등급만 치매환자인 것은 아니며 치매 및 거동여부 등을 고려하여 등급을 정한다고 한 것으로 나타난다(＜표15＞ 장기요양등급 판정기준표 참고). ＜표14＞ 의무기록 내용 요약 ◎ OOO병원 의무기록사본증명서의 요약 내용 (기간: 2012.12.3.～2019.7.2.)
① (2016.1.6. 주요 진료기록 내용)
1. brief history: 대화시 엉뚱한 말을 한다. 아들 직장 잊어버림. 식사했는데 밥 달라고 한다. 혼자 있는 것을 두려워한다. 숫자계산 저하. 현재 혼자 외출 불가(집 앞 슈퍼에서 길 잃어버림)
4. 결론: 이러한 결과는 치매와 일치하는 양측 전측두엽에서 측두엽기는 장애를 시사한다. 가능한 진단에는 혈관성치매, 알츠하이머병, 루이체 치매 및 기자, 변성/대사 장애가 포함된다.
② (2018년 5월 주요 진료기록 내용) 경과에 ‘망상, 누가 죽이러 온다 거의 매일’, ‘고혈압, 혈전억제제, 부종, 혈당, 급성통풍발작진통제’, ‘전화 못하심’이라고 기재되어 있다. ＜표15＞ 장기요양등급 판정기준표(노인장기요양보험법제15조 제2항 및 같은 법시행령 제7조 제1항 관련) 등급 점수 상태 비고 1등급 95점 이상 일상생활에서 전적으로 다른 사람의 도움이 필요한 사람으로서 95점 이상인 사람 -공단소속직원으로부터 신청인의 심신상태, 신청인에게 필요한 장기요양급여의 종류 및 내용, 그 밖의 장기요양에 관하여 필요한 사항을 조사받음 -조사가 완료되면 신청인은 장기요양등급판정위원회로부터 장기요양 신청자격요건을 충족하고 6개월 이상동안 혼자서 일상생활을 수행하기 어렵다고 인정되는 경우 심신상태 및 장기요양이 필요한 정도 등 등급에 따라 수급자로 판정을 받음. 2등급 75점이상 ∼95점 미만 일상생활에서 상당부분 다른 사람의 도움이 필요한 사람으로서 75∼95점 미만인 사람 3등급 60점이상 ∼75점 미만 일상생활에서 부분적으로 다른 사람의 도움이 필요한 사람으로서 60점∼75점 미만인 사람 4등급 51점이상 ∼60점 미만 일상생활에서 일정부분 다른 사람의 도움이 필요한 사람으로서 51점∼60점 미만인 사람 5등급 45점이상 ∼51점 미만 치매환자로서 장기요양 점수가 45점∼51점미만인 사람 인지 지원등급 45점미만 치매환자로서 장기요양 점수가 45점 미만인자 (나) 청구인은 2015년 이전부터 치매와 망상, 고혈압 등으로 전화도 제대로 못하는 상태인 피상속인을 동생인 bbb과 함께 계속적으로 간호‧부양하여 왔고, 2017년 경부터 청구인 등이 감당하기가 너무 힘들어 요양보호사를 두고 간호‧부양하였다고 주장하며, 그 증빙으로 OOO(센터장 ggg)가 발급한 요양보호사 서비스비용 지급내역서(피상속인은 2017.5.26.부터 2019.7.22.까지)를 제출하였는바, 여기에는 피상속인의 돌봄 등과 관련하여 요양보호사에게 지급한 금액이 총 OOO원인 것으로 나타나고, 이 가운데 피상속인의 배우자이자 청구인의 모친(사망)에게 해당되는 OOO원을 제외한 금액은 OOO원인 것으로 나타난다. (다) 또한, 청구인은 피상속인(배우자인 모친 포함)의 요양보호사 비용과 병원비 등 간병비용을 도저히 부담할 수가 없어 피상속인 명의의 경기도 고양시 덕양구 OOO 소재 단독주택 및 같은 동 66-4 소재 도로를 청구인이 피상속인의 법정대리인 자격으로 2018년에 매도(계약일 2018.9.19., 잔금청산일 2018.12.31.)한 사실이 있다고 주장하며, 양도부동산의 매매계약서를 제출하였는바, 여기에는 매도인인 피상속인의 대리인으로 청구인이 기재되어 있고, 인장을 날인한 것으로 나타난다. (라) 청구인은 피상속인 명의 양도부동산의 매각 전에 피상속인이 거주할 전세주택[서울특별시 동대문구 OOO]의 전세계약을 청구인 명의로 체결하게 된 것이 의사능력이 없었던 피상속인이 전세계약을 체결하고 예금 등을 관리하는 것이 불가능하여 이를 대리하게 된 것이므로 청구인 명의의 전세보증금 중 OOO원은 사전증여재산이 아닌 상속재산에 해당한다고 주장하며, 위의 의무기록사본증명서와 장기요양인정서 외에 아래 ＜표16＞과 같이 피상속인과 청구인의 주민등록초본 요약서를 제출하였는바, 피상속인의 주민등록초본에 의하면 청구인명의로 전세주택 계약이 체결(2018.11.27.)되었음에도 피상속인이 계약 직후인 2018.12.4. 전세주택에 전입한 사실이 확인되고, 청구인의 주민등록초본에 의하면 청구인은 피상속인이 사망한 2019.7.22.(상속시점) 이후인 2019.9.18.에 전세주택에 전입한 것으로 확인된다. ＜표16＞ 피상속인과 청구인의 주민등록초본 요약서 세대주 성명 전입일 변동일 변동사유 주소 피상속인 2018.12.4. 2018.12.4. 전입 서울특별시 동대문구 OOO 2019.7.22. 2019.8.5. 사망신고 말소 서울특별시 동대문구 OOO
○ 피상속인
○ 청구인 세대주 성명 전입일 변동일 변동사유 주소 비고 청구인 2000.6.10. 2000.6.10. 전입 서울특별시 동대문구 OOO
• 2019.9.18. 2019.9.18 전입 서울특별시 동대문구 OOO 확정일자 부여일 2019.4.18. (마) 마지막으로 청구인은 피상속인 명의 양도부동산 매각대금 중 2018.12.4. 청구인의 동생 bbb(청구인 외 상속인) 명의 계좌에 이체된 OOO원이 공동부양자인 bbb에게 공동관리자금(부양자금 성격으로 상속재산)으로 입금된 것이고, ccc(피상속인의 외손녀) 명의계좌로 2018.11.21. 이체된 OOO원은 이체 당시 피상속인의 딸이자 ccc의 어머니인 hhh이 암으로 투병을 하고 있는 상황에서 병원 치료비 등으로 hhh의 자녀인 ccc 명의계좌에 입금된 금액이라고 주장하며, 아래 ＜표17＞의 쟁점금액 등 사용처 현황내역표를 제시하였다. ＜표17＞ 양도대금 중 처분청이 사전증여로 본 금액의 사용처 현황내역 ㅇㅇㅇ
(3) 이상의 사실관계 및 관련 법률 등을 종합하여 본다. (가) 청구인은 피상속인이 오래 전부터 중증 치매 및 망상 등으로 의사능력이 전무한 상태에 있었고, 상속인인 청구인과 청구인의 동생인 bbb이 함께 부양하고 있던 상황에서 간병비와 치료비 등이 과다하게 지출되자 부득이하게 피상속인의 유일한 재산인 부동산을 양도하여 일부는 피상속인이 거주할 전세보증금으로 사용하였고, 일부 양도대금은 상속인인 청구인과 동생 bbb이 법정대리인 자격으로 공동 관리하면서 간병비와 치료비로 지출하였으므로 부동산 양도금액의 일부인 쟁점금액이 사전증여재산에 해당하지 아니한다는 주장이고, 처분청은 피상속인 소유 부동산 양도대금 중 일부로 피상속인의 OOO 계좌에서 인출된 OOO원 수표 출금액이 청구인과 청구인의 동생 bbb 등에게 입금된 사실이 확인되므로 사전증여재산에 해당한다는 의견이다. (나) 과세관청에 의하여 증여자로 인정된 자 명의의 예금이 인출되어 납세자 명의의 예금계좌 등으로 예치된 사실이 밝혀진 이상 그 예금은 납세자에게 증여된 것으로 추정되고, 그와 같은 예금의 인출과 납세자 명의로의 예금 등이 증여가 아닌 다른 목적으로 행하여진 것이라는 등 특별한 사정이 있다면 이에 대한 입증의 필요는 납세자에게 있다 할 것인데(대법원 2001.11.13. 선고 99두4082 판결 외 다수), 납세자가 특별한 사정을 입증한다면 피상속인 명의 계좌에서 납세자의 계좌로 자금이 이체되었다는 사실만으로 이를 증여로 보기는 어렵다 할 것이다(조심 2020서1416, 2020.7.20. 같은 뜻임). (다) 살피건대, OOO병원이 발급한 의무기록사본증명서(기간: 2012.12.3.∼2019.7.2.)에 의하면, 피상속인 명의 부동산 양도대금이 수표로 인출되어 청구인 명의 전세계약 보증금에 사용되거나 청구인 명의 계좌에 입금된 시기(2018년) 전인 2016년 초부터 치매증상 등이 있었던 것으로 확인되고, 피상속인의 장기요양인정서상 장기요양등급이 3등급인 것으로 나타나며, OOO(센터장 ggg)가 발급한 요양보호사 서비스비용 지급내역서에 2017.5.26.부터 2019.7.22.까지 피상속인의 돌봄과 관련하여 요양보호사에게 총 OOO원 이상의 비용을 지급한 것으로 나타나는 사실에서 당시 피상속인에게 정상적인 의사능력이 있었다고 보기 어려운 점, 피상속인 소유 양도부동산의 매매계약이 체결되거나 잔금청산이 이루어거나 청구인 명의 전세주택의 계약이 이루어진 시점은 피상속인이 치매와 망상 증상 등으로 치료를 받거나 요양보호를 받던 2018년 9월∼11월경으로, 양도부동산의 경우 명의가 피상속인으로 되어있어 매매계약상 정상적인 의사능력이 없었던 피상속인의 대리인으로밖에 참여할 수 없었던 반면, 청구인이 자신 명의로 전세계약을 체결한 전세주택의 경우 계약체결 직후 피상속인만 주택에 전입하였고, 청구인은 피상속인의 사망으로 상속이 개시된 후 약 2달이 지나서야 전세주택에 전입한 것으로 확인되는 사실 등에서 정상적인 의사능력이 없었던 피상속인을 대신하여 명의상 전세주택 계약을 체결하고 청구인 명의로 전세보증금을 부담하였다는 청구주장에 합리성이 있어 보이는 점, 피상속인의 사망 이후에야 상속인인 청구인이 전세주택에 전입한 사실 등을 고려하면 쟁점금액 중 청구인 명의 전세보증금은 그 실질이 상속재산에 해당한다고 봄이 경험칙에 비추어 합리적인 점 등에서 쟁점금액 중 전세보증금 OOO원의 경우 청구인의 명의사용이나 이체에 증여가 아닌 다른 목적으로 행하여진 특별한 사정이 존재한다고 보이므로 처분청이 이를 상속재산이 아닌 사전증여재산으로 보아 이 건 증여세를 부과한 것은 잘못이 있다고 판단된다. 다만, 쟁점금액 중 나머지 입금액은 /돌봄재가복지센터/(센터장 ggg)가 발급한 요양보호사 서비스비용 지급내역서에 2017.5.26.부터 2019.7.22.까지 피상속인의 돌봄과 관련하여 요양보호사에게 총 OOO원 이상의 비용이 지급된 것으로 확인은 되나, 그 금액이 쟁점금액 중 나머지 입금액에서 지급되었는지 여부 등이 불분명하므로 이 부분 청구주장은 받아들이기 어렵다고 판단된다.
4. 결 론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로국세기본법제80조의2, 제65조 제1항 제2호 및 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.