처분청은 평가심의위원회를 거쳐 상속개시일부터 매매계약일까지의 기간 중에 가격변동의 특별한 사정이 없다고 보아 쟁점매매사례가액을 시가로 인정하였고 청구인이 제시한 통계자료 등으로는 쟁점부동산의 가격변동의 특별한 사정이 있었다고 단정하기 어려움
처분청은 평가심의위원회를 거쳐 상속개시일부터 매매계약일까지의 기간 중에 가격변동의 특별한 사정이 없다고 보아 쟁점매매사례가액을 시가로 인정하였고 청구인이 제시한 통계자료 등으로는 쟁점부동산의 가격변동의 특별한 사정이 있었다고 단정하기 어려움
[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]
(1) 상속재산가액은 상속개시일 현재(평가기준일)의 시가에 따라야 하고(상증세법 제60조 제1항 제1호), 상속개시일의 시가는 상속개시일 전후 6개월이내(이하 “평가기간”이라 한다)의 기간 중 매매‧감정‧수용‧경매 또는 공매가격(이하 “매매등”이라 한다)으로 하도록 하고 있다. 또한 평가기간에 해당하지 않는 기간으로서 평가기준일 전 2년이내의 기간 중에 매매등이 있거나 평가기간이 경과한 후 일정기간 까지 매매등 가액에 대하여도 시간의 변화 및 주위환경의 변화 등을 고려하여 가격변동의 특별한 사정이 없는 경우에는 평가심의위원회의 심의를 거친 경우 가액에 포함 시킬 수 있다고 하고 있다(상증세법 시행령 제49조 제1항). 즉 평가기간 외의 매매등 가액을 적용하기 위해서는 그 가격이 평가기준일의 가격과 시간의 변화 및 주위환경의 변화 등을 고려하여 가격변동이 없는 경우에 한하여 예외적으로 적용 되어야 한다. 즉 평가기간을 제외하고 그 가격이 평가기준일의 가격과 동일시 되는 경우에 한하여 그 가격을 시가로 볼 수 있을 것이다. 그럼에도 불구하고 처분청은 해당 물건 및 해당 지역의 가격이 지속적으로 상승 중이었으며, 주위환경도 지속적으로 변화하는 지역으로서 계속해서 변화하는 중이었기 때문에 오히려 변화가 있다고 볼 수 없다는 모순적인 주장으로 상속세를 부과하였다. 이러한 주장으로부터 가격변동이 있다는 것을 처분청에서도 인정한다고 볼 수 있다. 또한 납세자에게 불리하지 않다고 하여 시가로 볼수 있다는 것은 상증세법에 규정되어 있지 않은 기준을 적용하는 결과가 되어 처분청의 재량권이 지나치게 확장되고, 납세자는 세법에 따라 신고‧납부 했음에도 불구하고 예측가능성이 줄어들게 된다.
(2) 상속재산가액 산정시 비교대상의 가액을 시가로 보기 위해서는 비교대상등이 되는 재산가액이 납세자에게 유불리하다는 기준이 아닌 면적‧위치 및 용도등이 동일하거나 유사해야 한다(조심 2011서1417, 2011.6.3.). 또한 조세법령의 해석과 적용은 엄격하게 하여야 하고 유추적용이나 확대해석은 허용되지 않는다. 그럼에도 불구하고 법에 규정되어 있지 않은 유불리에 대한 평가로 과세하는 것은 엄격해석의 원칙에 위배되므로 부당하다. 상증세법 제60조 제2항의 시가가 없는 경우 제3항을 적용하도록 되어 있기 때문에 상증세법에 따라 제3항을 적용하는 것이 합리적이다. 그럼에도 불구하고 법률에 규정되어 있지 않은 유불리라는 주관적인 기준으로 과세하는 것은 납세자의 재산권에 심각한 침해를 끼치는 것이다. 유불리의 여부는 개개인의 상황 및 어느 관점에서 보는지에 따라서 다르고, 어느 정도 유리한지 불리한지에 대한 정도가 다를 것인데 이것을 근거로 하여 과세하는 것은 가격변동이 없어야 한다고 하는 예외규정에 대해서 가격변동이 있더라도 처분청 및 세무공무원의 재량에 따라서 과세여부를 결정하는 결과가 된다. 이것은 세무공무원의 재량을 넘어선 것이다.
(3) 쟁점매매사례가액은 상속개시일 당시 시가로 볼 수 없다. (가) 재산의 형태 및 이용상태 등에 대한 동일성 피상속인이 쟁점부동산을 취득 당시 쟁점부동산에는 주택이 소재하였다. 피상속인이 쟁점부동산을 취득한 후 건물을 멸실하고 새로운 상업용 건물을 신축하는 중이었으므로 재산의 형태 및 이용상태에 동일성이 유지되고 있다고 보기 어렵다. 처분청에서는 주택을 취득하면서 건물을 멸실하고 신축허가를 받았으므로 피상속인이 토지만을 사용하려고 했다고 주장하지만 그러한 경우 특약사항으로 “매도자는 매수인이 건물을 철거하는 경우 협조한다.” 또는 “매도자는 명도에 협조한다.” 또는 “매도인은 건물을 철거하는 경우 계약당시 기준으로 양도소득세를 부담한다.” 등 특약사항을 기재하는 것이 일반적이다. 그러나 해당 취득계약서의 특약사항을 보면 “매도인은 잔금일까지 계약당시의 권리상태를 유지하기로 한다.” 라고 하여 오히려 처분청의 주장과는 상반된 내용이 기재되어 있기 때문에 취득당시부터 멸실 하려고 했다는 것은 근거가 없다. (나) 주위환경의 변화 평가기간 외의 가격을 시가로 인정하기 위해서는 재산의 형태와 이용의 동일성이 유지되고 주위환경의 변화가 없어야 하는데, 쟁점부동산 인근은 OOO이 조성되면서 주거지역에서 상업지로 변경되는 중이기 때문에 주위환경에 변화가 있었다. (다) 거래당시와 평가기준일 사이에 가격변동 쟁점부동산 인근에 OOO이 조성되면서 주거지역이 상업지로 변경되고 있었고 유동인구가 늘면서 상가 임대료도 상승하였다. 또한, 개별공시지가는 2017년(취득시점) 대비 2019년(상속개시일)에는 약 90% 상승하였고, 부동산 가격 상승으로 인하여 연도별로 잇따른 부동산정책이 발표되었다. 피상속인이 쟁점부동산을 취득한 시기와 상속개시일 사이에는 쟁점부동산의 가격변동이 없었다기 보다는 오히려 가격변동이 있었다고 보이는 바, 가격변동에 특별한 사정이 없다고 보기 어렵다. 또한 판례에는 거래당시부터 평가기간일까지의 가격이 5%이상 차이나는 경우 가격 변동이 있는 판단하였다(서울고등법원 2013.4.24. 선고, 2012누35940 판결, 인천지방법원 2022.08.11. 선고, 2021구합55924 판결, 광주지방법원 2001.4.19.선고, 2000구85 판결). 또한 2017년 개정된 상증세법 시행규칙 제15조 제3항은 유사사례가액을 적용하는 경우에 가격 및 면적의 차이가 5%이내인 경우에 한하여 적용하도록 개정되었다. 그럼에도 불구하고 5%가 아닌 약 90%의 가격차이가 있음에도 해당 가액을 적용하는 것은 예외적으로 적용하는 평가기간 외의 평가(90%)에 대해서 오히려 평가기간 내의 기준(5%)보다 확장하여 적용하게 되기 때문에 부당하다.
(1) 청구인은 쟁점매매사례가액의 매매계약일 이후 상속개시일까지 쟁점부동산의 기준시가가 36% 상승하는 등 가격 변동이 없는 경우로 볼 수 없어 쟁점매매사례가액을 쟁점부동산의 시가로 적용 할 수 없다고 주장하나, 청구인이 주장하는 바와 같이 쟁점매매사례가액의 매매계약일부터 상속개시일까지는 부동산 가격이 상승하는 시기였으므로 쟁점매매사례가액을 쟁점부동산의 시가로 적용한 것은 청구인에게 전혀 불리하지 않다. 쟁점매매사례가액은 쟁점부동산과 동일 자산으로 위치, 면적, 방향기준등 모든 것이 동일하며, 서울지방국세청 평가심의위원회 심의를 받아 적용하였으므로 쟁점매매사례가액을 쟁점부동산의 시가로 결정한 당초 처분은 정당하다.
(2) 청구인은 쟁점매매사례가액은 매매계약 당시 주택, 토지로서 이후 건물을 멸실하고 상업용 건물을 신축하는 중이였으므로, 동일성이 유지되고 있다고 보기 어렵다고 주장하나, 피상속인은 쟁점부동산을 쟁점매매사례가액에 취득한 후, 취득 직후에 건물을 곧바로 멸실하고 신축허가를 받는 등 사실상 토지만을 사용하기 위하여 쟁점부동산을 매수한 것으로 판단되는바, 쟁점매매사례가액은 사실상 토지만의 가격으로 봐도 무방하다. 또한 쟁점부동산은 여전히 동일 지목(대)으로 그 가격변동에 대한 특별한 사정이 있다고 보기 어렵다.
(1) 상속세 및 증여세법 제60조(평가의 원칙 등) ① 이 법에 따라 상속세나 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 “평가기준일”이라 한다) 현재의 시가(時價)에 따른다. 이 경우 제63조 제1항 제1호 가목에 규정된 평가방법으로 평가한 가액(제63조 제2항에 해당하는 경우는 제외한다)을 시가로 본다.
② 제1항에 따른 시가는 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용가격ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것을 포함한다.
③ 제1항을 적용할 때 시가를 산정하기 어려운 경우에는 해당 재산의 종류, 규모, 거래 상황 등을 고려하여 제61조부터 제65조까지에 규정된 방법으로 평가한 가액을 시가로 본다. (2) 상속세 및 증여세법 시행령 제49조(평가의 원칙등) ① 법 제60조 제2항에서 “수용가격ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것”이란 평가기준일 전후 6개월(증여재산의 경우에는 평가기준일 전 6개월부터 평가기준일 후 3개월까지로 한다. 이하 이 항에서 “평가기간”이라 한다)이내의 기간 중 매매ㆍ감정ㆍ수용ㆍ경매(민사집행법에 따른 경매를 말한다. 이하 이 항에서 같다) 또는 공매(이하 이 조 및 제49조의2에서 “매매등”이라 한다)가 있는 경우에 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액을 말한다. 다만, 평가기간에 해당하지 아니하는 기간으로서 평가기준일 전 2년 이내의 기간 중에 매매등이 있거나 평가기간이 경과한 후부터 제78조 제1항에 따른 기한까지의 기간 중에 매매등이 있는 경우에도 평가기준일부터 제2항 각 호의 어느 하나에 해당하는 날까지의 기간 중에 주식발행회사의 경영상태, 시간의 경과 및 주위환경의 변화 등을 고려하여 가격변동의 특별한 사정이 없다고 보아 상속세 또는 증여세 납부의무가 있는 자(이하 이 조 및 제54조에서 “납세자”라 한다), 지방국세청장 또는 관할세무서장이 신청하는 때에는 제49조의2 제1항에 따른 평가심의위원회의 심의를 거쳐 해당 매매등의 가액을 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액에 포함시킬 수 있다.
1. 해당 재산에 대한 매매사실이 있는 경우에는 그 거래가액. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우는 제외한다.
② 제1항을 적용할 때 제1항 각 호의 어느 하나에 따른 가액이 평가기준일 전후 6개월(증여재산의 경우에는 평가기준일 전 6개월부터 평가기준일 후 3개월까지로 한다) 이내에 해당하는지는 다음 각 호의 구분에 따른 날을 기준으로 하여 판단하며, 제1항에 따라 시가로 보는 가액이 둘 이상인 경우에는 평가기준일을 전후하여 가장 가까운 날에 해당하는 가액(그 가액이 둘 이상인 경우에는 그 평균액을 말한다)을 적용한다. 다만, 해당 재산의 매매등의 가액이 있는 경우에는 제4항에 따른 가액을 적용하지 아니한다.
1. 제1항 제1호의 경우에는 매매계약일
④ 제1항을 적용할 때 기획재정부령으로 정하는 해당 재산과 면적ㆍ위치ㆍ용도ㆍ종목 및 기준시가가 동일하거나 유사한 다른 재산에 대한 같은 항 각 호의 어느 하나에 해당하는 가액[법 제67조 또는 제68조에 따라 상속세 또는 증여세 과세표준을 신고한 경우에는 평가기준일 전 6개월부터 제1항에 따른 평가기간 이내의 신고일까지의 가액을 말한다]이 있는 경우에는 해당 가액을 법 제60조 제2항에 따른 시가로 본다. (3) 상속세 및 증여세법 시행규칙 제15조(평가의 원칙등) ③ 영 제49조 제4항에서 “기획재정부령으로 정하는 해당 재산과 면적ㆍ위치ㆍ용도ㆍ종목 및 기준시가가 동일하거나 유사한 다른 재산”이란 다음 각 호의 구분에 따른 재산을 말한다.
2. 제1호 외의 재산의 경우: 평가대상 재산과 면적ㆍ위치ㆍ용도ㆍ종목 및 기준시가가 동일하거나 유사한 다른 재산
(1) 청구인과 처분청이 제출한 심리자료에 따르면 다음의 사실이 나타난다. (가) 쟁점부동산의 등기사항전부증명서에 따르면, 쟁점부동산은 피상속인이 2018.1.30. 취득(매매계약일 2017.10.28.)한 후, 피상속인이 2019.7.27. 사망함에 따라 피상속인의 배우자이자 청구인의 어머니인 BBB이 상속취득한 것으로 나타난다. (나) 건축물대장에 따르면, 쟁점부동산인 토지에는 피상속인이 취득할 당시 지하1층 ~ 1층으로 구성된 연면적 78.22㎡의 건물이 소재하였으나, 이 건물이 2018.4.25. 멸실된 이후 1층~4층으로 구성된 연면적 197.94㎡의 새로운 건물이 상속개시 후인 2020.8.12. 사용승인된 것으로 나타난다. (다) 처분청의 상속인별 납부할 상속세액 통지 내용은 아래 <표1> 기재와 같다. <표1> 상속인별 납부할 상속세액 OOO (라) OOO지방국세청 평가심의위원회는 2022.12.27. 쟁점매매사례가액 OOO원은 상속개시일인 2019.7.27. 전 2년 이내의 기간인 2017.10.28.에 매매계약이 체결되었고, 매매계약일부터 상속개시일까지의 기간 중에 가격 변동의 특별한 사정이 없다고 인정된다고 보아, 쟁점매매사례가액을 시가로 인정하였음이 나타난다. (마) 청구인은 쟁점매매사례가액의 매매계약일(2017.10.28.)과 상속개시일(2019.7.27.) 사이에 주위환경이 주거지역에서 상업지역으로 변화하였다고 주장하며, 시간에 따른 주변지역 사진, 언론기사 및 관련논문을 제출하였다. (바) 청구인은 아래 <표2> 기재와 같이 쟁점부동산의 매매사례 당시 개별공시지가에 비해 상속개시일 당시 개별공시지가가 크게 올랐음을 근거로, 가격변동의 특별한 사유가 있어 쟁점매매사례가액은 시가로 볼 수 없다고 주장한다. <표2> 쟁점부동산의 개별공시지가 변화 OOO
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 보충적 평가방법에 따라 적법하게 쟁점부동산을 평가하여 신고하였고, 쟁점부동산 매매계약 체결일과 상속일 사이에 주택 가격이 폭등하는 등 가격변동의 특별한 사정이 있어 상속세 및 증여세법 시행령제49조 단서에 따른 평가심의위원회의 심의 대상이 아니므로 이 건 처분은 부당하다고 주장하나, 처분청은 평가심의위원회를 거쳐 평가기준일부터 피상속인의 쟁점부동산 취득 관련 매매계약일까지의 기간 중에 가격변동의 특별한 사정이 없다고 보아 피상속인이 쟁점부동산을 취득한 가액인 쟁점매매사례가액을 시가로 인정한 것으로 확인되는 점, 청구인이 제시한 통계자료, 신문기사 등에 기재된 내용만으로는 쟁점부동산에 대해 가격변동의 특별한 사정이 있었다고 단정하기 어려운 측면이 있고, 쟁점부동산과 관련한 주변환경 및 이용상황의 객관적인 변화는 달리 확인되지 아니하는 점 등에 비추어 처분청이 쟁점매매사례가액을 쟁점부동산의 시가로 보아 청구인에게 상속세를 과세한 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정내용은 붙임과 같습니다.