[요지] 쟁점주식의 거래당사자는 매매계약일 시점 특수관계에 해당하는 것으로 보이고, 쟁점주식의 거래가액이 시가에 해당한다는 청구주장을 받아들이기 어려움
[요지] 쟁점주식의 거래당사자는 매매계약일 시점 특수관계에 해당하는 것으로 보이고, 쟁점주식의 거래가액이 시가에 해당한다는 청구주장을 받아들이기 어려움
[참조결정] 조심2023중1262 / 조심2021서4941
[주 문] 심판청구를 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요
2. 청구인 주장 및 처분청 의견
(1) 특수관계인 해당 여부의 기준시기는 잔금지급일 또는 매매계약일 중 하나의 시점을 기준으로 판단하여야 할 것인바, 둘 중 어느 것을 기준시기로 보더라도 쟁점주식의 양도와 관련하여 청구인과 b은 특수관계에 해당하지 않으므로 청구인의 쟁점주식 취득에 대하여 상속세 및 증여세법제35조 제1항으로 과세할 수는 없다. (가) 특수관계인 해당 여부의 판단시점과 관련하여 상속세 및 증여세법 시행령제26조 제5항은 ‘같은 법 제35조 제1항 및 제2항에 따른 양수일 또는 양도일은 각각 해당 재산의 대금을 청산한 날을 기준으로 한다’고 규정하고 있고, 기획재정부는 ‘저가ㆍ고가 양도에 따른 이익의 증여 규정을 적용함에 있어서 거래당사자간의 특수관계 성립여부는 원칙적으로 매매계약일을 기준으로 판단한다’(기획재정부 재재산-83, 2015.2.3.)고 해석하고 있으며, 수원지방법원은 ‘특수관계에 해당하는지는 상속세 및 증여세법 시행령제26조 제5항에 정한 대가 및 시가의 산정기준일에 따라 보는 것이 옳다’고 판단(수원지방법원 2012.2.2. 선고 2011구합694 판결)하였다. (나) 만일 상속세 및 증여세법제35조 제1항을 적용할 때, 상속세 및 증여세법 시행령제26조 제5항 및 위 수원지방법원 판례에 따라 해당 재산의 대금을 청산한 날을 기준으로 특수관계에 있는지를 본다면, 쟁점주식의 양수일(2021.4.2.) 현재 이 사건 c은 이미 매도가 이루어진 상태(2021.4.1.)이므로, 쟁점주식의 양수일 당시 청구인과 b 간에 특수관계에 있지 아니함이 명백하다고 할 것이다. (다) 이와 달리 만일 기획재정부의 해석에 따라 매매계약일을 기준으로 특수관계에 있는지를 보더라도 쟁점주식의 매매계약일(2021.3.31.) 현재 이 사건 c의 매매계약이 이미 이루어진 상태(2021.3.26.)이므로 쟁점주식의 매매계약일 당시 청구인과 b 간에 특수관계에 있지 아니함 또한 명백하다고 할 것이다. (라) 처분청과 같이 특수관계인 성립 여부의 기준시기를 쟁점주식의 매수의 경우에는 계약일로, 이 사건 c의 매도의 경우에는 잔금지급일로 보는 것은 어느 모로 보나 잘못된 해석이다. (마) 따라서 청구인은 쟁점주식의 양수와 관련하여 관련법상 증여세 신고대상이 아님에도 잘못된 판단으로 이 사건 최초신고를 하였다고 보아야 할 것인바, 이 사건 경정청구는 받아들여져야 한다.
(2) 청구인과 b은 서로의 이익을 극대화하기 위하여 상호 대등한 관계에서 합리적인 의사결정에 따라 쟁점주식의 가액을 결정하고 이에 따라 거래한 것이므로 청구인은 쟁점주식을 시가로 취득한 것인바, 상속세 및 증여세법제35조의 어느 조항을 통해서도 증여세를 과세할 수 없다. (가) 우선 이 사건 c 및 쟁점주식의 매매과정을 시간 순으로 정리하면 다음과 같다.
1. b의 대표이사인 d은 b 설립 당시 대외 신용도 제고 등을 위한 목적으로 a 대표이사인 청구인에게 b에 지분투자를 요구하였고, 이에 청구인은 2007.9.5. 이 사건 c을 취득하여 b의 지분 50%를 소유하게 되었다.
2. a은 2020년부터 베트남에 생산 공장을 건설하기 시작하면서 상당한 규모의 설비자금이 필요하게 되어 기존 주주들을 대상으로 유상증자를 실시하기로 결정하였고, 이에 구주 1주당 3.5주의 주주배정 유상증자를 결의하였으나, b은 자금 부족 등의 이유를 내세워 배정받은 26,249주에 대한 신주 인수를 포기하였다. 이에 결국 청구인이 b에게 배정되었던 주식을 양수함으로써 청구인이 관련 증여세를 부담하였다(청구인은 위와 같은 상황을 미연에 방지하기 위하여 2020년 12월초 경부터 b이 유상증자에 참여할 의사가 없다면 유상증자 이전에 b이 보유하고 있는 a의 지분을 청구인에게 양도할 것을 강력하게 요구하였지만, b은 이에 응하지 않았다).
3. 뿐만 아니라, 청구인은 2014년부터 시행된 해외투자 신고를 하기 위하여 b에 재무제표 등의 정보를 계속적으로 요구하였으나 b은 정보를 제공하지 않거나 상당한 시일이 경과한 후에 제공하는 등 비협조로 일관하였고, 이로 인하여 청구인은 신고기한 내 해외투자 신고를 이행하지 못하여 2021년 5월경 OOO원의 과태료를 부담하기도 하였다. 이와 같이 청구인과 b 간의 관계가 악화됨에 따라 청구인이 b을 상대로 소송제기를 준비하고 있던 차에 b은 청구인에게 상호간의 출자 지분을 정리하자는 요구를 하였다. 이에 따라 청구인과 b은 각자가 가지고 있던 이 사건 c 및 쟁점주식을 거래하게 된 것이다. (나) 쌍방 간의 쟁점주식 등에 관한 가격 협상과정을 좀 더 구체적으로 설명하면 다음과 같다.
1. b은 쟁점주식을 양도함에 있어 상당한 가격을 요구하였으나 청구인은 b의 요구에 바로 응하지 아니하고 현지 법률대리인을 내세워 수차례의 협상을 진행하였다. 그러나 쌍방간의 의견 차이로 협상이 좀처럼 진척이 이루어지지 아니하자 청구인은 b에게 이 사건 c을 당초 취득가액인 1주당 OOOSGD에 양도할테니, b도 쟁점주식을 당초 취득가액인 1주당 OOO원에 양도할 것을 제안하였다. 그러나 b은 계속적으로 당초 투자할 때의 가격 이상의 대가를 요구하였고, 그 결과 청구인은 당초 1주당 매도가격보다 높은 가격인 1주당 OOO원을 b에 지급하는 것으로 하여 합의를 도출하였다.
2. 위와 같이 청구인과 b간 이 사건 c 및 쟁점주식의 거래가격은 청구인과 b이 각자 싱가포르 현지 법률대리인을 통하여 수차례의 협상 과정을 통해 합의한 가격일 뿐만 아니라, 대한민국과 싱가폴에 각각 소재하고 있는 법인의 대표이사간에 서로의 이익을 극대화하기 위하여 쌍방이 대등한 관계에서 각자가 소유하고 있던 주식을 교환한 가격임을 알 수 있다. (다) 앞서 설명한 바와 같이, 청구인이 쟁점주식을 매수하게 된 배경, 싱가폴 현지 법률대리인을 통해 수차례의 협상 등을 통한 투명성이 담보된 진행 과정 및 매매가격 결정 과정 등을 종합하여 볼 때, 쟁점주식의 매매가격은 청구인과 b이 서로 대등한 관계에서 객관적인 교환가치가 적정하게 반영된 정상적인 가격으로 거래한 것이므로 쟁점주식의 매매가격을 시가로 보는 것이 합리적이다.
1. 청구인과 b의 대표이사인 d간의 쌍방 거래가 청구인에게 비정상적인 방법으로 이익을 이전하기 위한 것이라거나 당사자 간에 통정에 의해 형성된 가격이 아니고, b이 쟁점주식의 양도와 관련하여 상당한 가격을 요구하였으나, 청구인은 곧바로 응하지 않고 싱가폴 현지 법률대리인을 통해 수차례의 협상을 통하여 매매가격을 결정하였는데, 위와 같은 과정을 통하여 매매가격을 결정한 것을 두고 합리적인 경제인의 관점에서 비정상적이라고 할 수는 없다. 오히려 청구인이 b이 요구하는 가격대로 결정을 하였다거나 더 높은 가격으로 결정을 하였다면 그와 같은 행위가 합리적인 경제인의 관점에서 비정상적이라고 할 수 있을 것이다.
2. 그렇다면 건전한 사회통념에 비추어 볼 때, 청구인은 쟁점주식을 양수함에 있어 거래상대방과 합리적인 의사 결정 과정을 통하여 양수를 하였다고 할 것인바, ‘거래의 관행상 정당한 사유’가 존재하는 거래로 보아야 한다.
3. 따라서 청구인은 쟁점주식을 시가로 취득하였기 때문에 상속세 및 증여세법제35조의 어느 조항을 통해서도 증여세를 과세할 수 없다(조심 2023중1262, 2023.6.7. 같은 뜻임).
(1) 특수관계 해당여부는 매매계약체결일을 기준으로 보아야 하는 것인데, 청구인이 쟁점주식에 관한 매매계약을 체결한 날은 2021.3.31.이고, 당시 청구인이 이 사건 c을 보유하고 있었으므로 청구인과 b은 특수관계에 해당하는바, 청구인은 특수관계인인 b로부터 쟁점주식을 시가보다 저가에 양수한 것이다. (가) 상속세 및 증여세법 제35조가 특수관계의 유무에 따라 과세요건을 달리 규정하고 있는 취지는 특수관계인 사이에 시가와 대가가 일정 기준 이상의 차이가 발생하는 거래의 경우 거래의 조건을 결정함에 있어서 특수관계가 영향을 미친 것으로 보아 이를 변칙적인 증여행위로 의제하여 시가와 대가의 차이라는 과세요건만으로 증여세 처분 대상이 되도록 규정한 것으로 보이며, 특수관계의 해당여부를 판단하는 시점을 ‘대금을 청산한 날’로 볼 경우 계약 체결시 특수관계가 존재한다고 하더라도 대금 청산 전에 특수관계가 소멸하면 보다 완화된 과세요건을 적용받게 되는바, 이렇게 보게 되면 특수관계인이 얻은 이익에 대하여 증여세를 과세함으로써 변칙적인 증여행위에 대처하고 과세의 공평을 도모하려는 상속세 및 증여세법제35조의 입법취지가 몰각된다. 따라서 특수관계의 해당 여부를 판단하는 기준시기는 그 대금을 결정하는 계약 체결일을 기준으로 판단하여야 할 것이다. (나) 청구인이 쟁점주식의 양수에 관한 매매계약을 체결한 날은 2021.3.31.로 이 사건 c의 매매계약 체결일(2021.3.26.) 이후이지만, 이 사건 c의 잔금지급일(2021.4.1.) 이전이다. 따라서 청구인은 여전히 이 사건 c, 즉 b 지분의 50%를 보유하고 있었으므로 청구인과 b은 상속세 및 증여세법 시행령제2조의2에 따라 특수관계에 해당한다고 보아야 한다.
(2) 청구인은 쟁점주식을 1주당 OOO원에 양수하였으나, 당시 a 발행주식의 객관적 교환가치인 매매거래가액은 1주당 OOO원이었으므로 청구인은 특수관계인인 b로부터 쟁점주식을 저가에 양수한 것에 해당한다. (가) 청구인이 a의 2020.12.30.자 유상증자와 관련하여 실권주를 배정받고 2021.3.31. 실권주 배정에 따른 증여이익에 대하여 증여세 신고를 하였는데, 당시 증자 전 주식평가액을 1주당 OOO원으로, 증자 후 주식평가액을 1주당 OOO원으로 하여 증여재산가액을 OOO원으로 계산한 사실이 있다. (나) a은 쟁점주식의 매매계약 체결일(2021.3.31.) 직전인 2021.3.23. 특수관계가 없는 ㈜e 외 15인에게 10,581주를 1주당 OOO원에 유상증자한 사실이 있다. b이 해당 유상증자내용을 알고도 쟁점주식을 1주당 OOO원에 매매계약하였다면 저가양도에 해당하고, 만일 이를 모르고 매매계약을 하였다면 1주당 OOO원의 거래가액을 합리적인 의사결정에 따라 서로 대등한 관계에서 객관적인 교환가치가 적정하게 반영된 시가라고 볼 수는 없다. (다) 청구인이 제출한 자료 중 b이 청구인의 대리인에게 보낸 이메일 등을 보면 b이 쟁점주식의 매도금액을 결정하는데 있어서 합리적 의사결정을 위한 충분한 정보교류를 받지 못하였다고 볼 수 있다. 청구인 또한 2007년에 1주당 OOOSGD에 취득한 이 사건 c을 약 14년간 보유하다가 2021년도에 1주당 OOOSGD에 양도하기로 결정한 것을 보면 청구인은 가격산정의 합리적인 근거 없이 쟁점주식을 매수하고자 하는 강한 의지로 쟁점주식의 거래 및 이 사건 c의 거래 모두 저가양수도로 거래하였을 가능성이 높다.
3. 심리 및 판단
① 쟁점주식의 매매계약일 또는 잔금지급일 중 어느 것을 기준으로 하더라도 청구인과 b은 특수관계에 해당하지 않으므로 상속세 및 증여세법제35조 제1항의 적용대상이 아니라는 청구주장의 당부
② 쟁점주식을 시가로 거래하였다는 청구주장의 당부
(1) 상속세 및 증여세법 제2조(정의) 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.
10. “특수관계인”이란 본인과 친족관계, 경제적 연관관계 또는 경영지배관계 등 대통령령으로 정하는 관계에 있는 자를 말한다. 이 경우 본인도 특수관계인의 특수관계인으로 본다. 제31조(증여재산가액 계산의 일반원칙) ① 증여재산의 가액(이하 “증여재산가액”이라 한다)은 다음 각 호의 방법으로 계산한다.
1. 재산 또는 이익을 무상으로 이전받은 경우: 증여재산의 시가(제4장에 따라 평가한 가액을 말한다. 이하 이 조, 제35조 및 제42조에서 같다) 상당액
2. 재산 또는 이익을 현저히 낮은 대가를 주고 이전받거나 현저히 높은 대가를 받고 이전한 경우: 시가와 대가의 차액. 다만, 시가와 대가의 차액이 3억원 이상이거나 시가의 100분의 30 이상인 경우로 한정한다.
3. 재산 취득 후 해당 재산의 가치가 증가하는 경우: 증가사유가 발생하기 전과 후의 재산의 시가의 차액으로서 대통령령으로 정하는 방법에 따라 계산한 재산가치상승금액. 다만, 그 재산가치상승금액이 3억원 이상이거나 해당 재산의 취득가액 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 금액의 100분의 30 이상인 경우로 한정한다.
② 제1항에도 불구하고 제4조 제1항 제4호부터 제6호까지 및 같은 조 제2항에 해당하는 경우에는 해당 규정에 따라 증여재산가액을 계산한다. 제35조(저가 양수 또는 고가 양도에 따른 이익의 증여) ① 특수관계인 간에 재산(전환사채 등 대통령령으로 정하는 재산은 제외한다. 이하 이 조에서 같다)을 시가보다 낮은 가액으로 양수하거나 시가보다 높은 가액으로 양도한 경우로서 그 대가와 시가의 차액이 대통령령으로 정하는 기준금액(이하 이 항에서 “기준금액”이라 한다) 이상인 경우에는 해당 재산의 양수일 또는 양도일을 증여일로 하여 그 대가와 시가의 차액에서 기준금액을 뺀 금액을 그 이익을 얻은 자의 증여재산가액으로 한다.
② 특수관계인이 아닌 자 간에 거래의 관행상 정당한 사유 없이 재산을 시가보다 현저히 낮은 가액으로 양수하거나 시가보다 현저히 높은 가액으로 양도한 경우로서 그 대가와 시가의 차액이 대통령령으로 정하는 기준금액 이상인 경우에는 해당 재산의 양수일 또는 양도일을 증여일로 하여 그 대가와 시가의 차액에서 대통령령으로 정하는 금액을 뺀 금액을 그 이익을 얻은 자의 증여재산가액으로 한다.
③ 개인과 법인 간에 재산을 양수하거나 양도하는 경우로서 그 대가가 법인세법 제52조 제2항에 따른 시가에 해당하여 그 법인의 거래에 대하여 같은 법 제52조 제1항이 적용되지 아니하는 경우에는 제1항 및 제2항을 적용하지 아니한다. 다만, 거짓이나 그 밖의 부정한 방법으로 상속세 또는 증여세를 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그러하지 아니하다.
④ 제1항 및 제2항을 적용할 때 양수일 또는 양도일의 판단 및 그 밖에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 제60조(평가의 원칙 등) ① 이 법에 따라 상속세나 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 “평가기준일”이라 한다) 현재의 시가(時價)에 따른다. 이 경우 다음 각 호의 경우에 대해서는 각각 다음 각 호의 구분에 따른 금액을 시가로 본다.
1. 자본시장과 금융투자업에 관한 법률에 따른 증권시장으로서 대통령령으로 정하는 증권시장에서 거래되는 주권상장법인의 주식등 중 대통령령으로 정하는 주식등(제63조 제2항에 해당하는 주식등은 제외한다)의 경우: 제63조 제1항 제1호 가목에 규정된 평가방법으로 평가한 가액
2. 특정 금융거래정보의 보고 및 이용 등에 관한 법률 제2조 제3호에 따른 가상자산의 경우: 제65조 제2항에 규정된 평가방법으로 평가한 가액
② 제1항에 따른 시가는 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용가격ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것을 포함한다.
③ 제1항을 적용할 때 시가를 산정하기 어려운 경우에는 해당 재산의 종류, 규모, 거래 상황 등을 고려하여 제61조부터 제65조까지에 규정된 방법으로 평가한 가액을 시가로 본다.
④ 제1항을 적용할 때 제13조에 따라 상속재산의 가액에 가산하는 증여재산의 가액은 증여일 현재의 시가에 따른다.
(2) 상속세 및 증여세법 시행령 제2조의2(특수관계인의 범위) ① 법 제2조 제10호에서 “본인과 친족관계, 경제적 연관관계 또는 경영지배관계 등 대통령령으로 정하는 관계에 있는 자”란 본인과 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 관계에 있는 자를 말한다.
6. 본인, 제1호부터 제5호까지의 자 또는 본인과 제1호부터 제5호까지의 자가 공동으로 발행주식총수 또는 출자총액(이하 “발행주식총수등”이라 한다)의 100분의 30 이상을 출자하고 있는 법인
7. 본인, 제1호부터 제6호까지의 자 또는 본인과 제1호부터 제6호까지의 자가 공동으로 발행주식총수등의 100분의 50 이상을 출자하고 있는 법인
8. 본인, 제1호부터 제7호까지의 자 또는 본인과 제1호부터 제7호까지의 자가 공동으로 재산을 출연하여 설립하거나 이사의 과반수를 차지하는 비영리법인 제26조(저가 양수 또는 고가 양도에 따른 이익의 계산방법 등) ② 법 제35조 제1항에서 “대통령령으로 정하는 기준금액”이란 다음 각 호의 금액 중 적은 금액을 말한다.
1. 시가(법 제60조부터 제66조까지의 규정에 따라 평가한 가액을 말한다. 이하 이 조에서 “시가”라 한다)의 100분의 30에 상당하는 가액
2. 3억원
③ 법 제35조 제2항에서 “대통령령으로 정하는 기준금액”이란 양도 또는 양수한 재산의 시가의 100분의 30에 상당하는 가액을 말한다.
④ 법 제35조 제2항에서 “대통령령으로 정하는 금액”이란 3억원을 말한다.
⑤ 법 제35조 제1항 및 제2항에 따른 양수일 또는 양도일은 각각 해당 재산의 대금을 청산한 날(소득세법 시행령 제162조 제1항 제1호부터 제3호까지의 규정에 해당하는 경우에는 각각 해당 호에 따른 날을 말하며, 이하 이 항에서 “대금청산일”이라 한다)을 기준으로 한다. 다만, 매매계약 후 환율의 급격한 변동 등 기획재정부령으로 정하는 사유가 있는 경우에는 매매계약일을 기준으로 한다. 제49조(평가의 원칙등) ① 법 제60조 제2항에서 “수용가격ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것”이란 평가기준일 전후 6개월(증여재산의 경우에는 평가기준일 전 6개월부터 평가기준일 후 3개월까지로 한다. 이하 이 항에서 “평가기간”이라 한다)이내의 기간 중 매매ㆍ감정ㆍ수용ㆍ경매(민사집행법에 따른 경매를 말한다. 이하 이 항에서 같다) 또는 공매(이하 이 조 및 제49조의2에서 “매매등”이라 한다)가 있는 경우에 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액을 말한다. 다만, 평가기간에 해당하지 않는 기간으로서 평가기준일 전 2년 이내의 기간 중에 매매등이 있거나 평가기간이 경과한 후부터 제78조 제1항에 따른 기한까지의 기간 중에 매매등이 있는 경우에도 평가기준일부터 제2항 각 호의 어느 하나에 해당하는 날까지의 기간 중에 주식발행회사의 경영상태, 시간의 경과 및 주위환경의 변화 등을 고려하여 가격변동의 특별한 사정이 없다고 보아 상속세 또는 증여세 납부의무가 있는 자(이하 이 조 및 제54조에서 “납세자”라 한다), 지방국세청장 또는 관할세무서장이 신청하는 때에는 제49조의2 제1항에 따른 평가심의위원회의 심의를 거쳐 해당 매매등의 가액을 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액에 포함시킬 수 있다.
1. 해당 재산에 대한 매매사실이 있는 경우에는 그 거래가액. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우는 제외한다.
1. 액면가액의 합계액으로 계산한 해당 법인의 발행주식총액 또는 출자총액의 100분의 1에 해당하는 금액
2. 3억원
(3) 소득세법 제98조(양도 또는 취득의 시기) 자산의 양도차익을 계산할 때 그 취득시기 및 양도시기는 대금을 청산한 날이 분명하지 아니한 경우 등 대통령령으로 정하는 경우를 제외하고는 해당 자산의 대금을 청산한 날로 한다. 이 경우 자산의 대금에는 해당 자산의 양도에 대한 양도소득세 및 양도소득세의 부가세액을 양수자가 부담하기로 약정한 경우에는 해당 양도소득세 및 양도소득세의 부가세액은 제외한다.
(4) 소득세법 시행령 제162조(양도 또는 취득의 시기) ① 법 제98조 전단에서 “대금을 청산한 날이 분명하지 아니한 경우 등 대통령령으로 정하는 경우”란 다음 각 호의 경우를 말한다.
1. 대금을 청산한 날이 분명하지 아니한 경우에는 등기부ㆍ등록부 또는 명부 등에 기재된 등기ㆍ등록접수일 또는 명의개서일
2. 대금을 청산하기 전에 소유권이전등기(등록 및 명의의 개서를 포함한다)를 한 경우에는 등기부ㆍ등록부 또는 명부등에 기재된 등기접수일
(1) a의 주식등변동상황명세서, 쟁점주식 및 이 사건 OOO주식의 매매계약서, a 주식의 매매사례, 청구인이 제출한 이메일 자료 등의 심리자료를 종합하면 다음의 사실이 나타난다. (가) a은 1991.9.20. 사업자등록을 하고 전기조명장치의 제조 및 판매업 등을 영위하고 있는 법인으로 2016사업연도부터 2020사업연도까지의 주식변동내역은 아래 ＜표1＞과 같으며, 청구인은 2003.3.4.부터 현재까지 a의 대표이사직을 수행하고 있다. ＜표1＞ a의 주식변동내역 (단위: 주, %) (나) 쟁점주식 및 이 사건 c의 매매에 관한 내용을 정리하면 아래 ＜표2＞와 같은데, 청구인과 b이 체결한 쟁점주식 매매계약서에는 쟁점주식의 거래가액을 OOO달러로 하되(가격산정의 근거에 대해서는 별도로 기재되어 있지 않음), 청구인과 d 간 이 사건 c의 매매가 완결될 것을 선결조건으로 한다는 내용 등이 기재되어 있다. ＜표2＞ 쟁점주식의 매매 등 상세내역 (단위: 원) (다) 청구인은 쟁점주식의 시가가 1주당 OOO원에 해당한다는 전제 하에 쟁점주식을 저가양수하였다고 보아 상속세 및 증여세법제35조에 따라 아래 ＜표3＞과 같이 증여세를 신고ㆍ납부하였다가, 이 사건 경정청구를 하였다. ＜표3＞ 이 사건 최초신고 내용 (단위: 원) (라) 쟁점②와 관련하여 양측이 제출한 자료는 다음과 같다.
1. 청구인은 b과 대등한 입장에서 상호 이익의 극대화를 위한 협상을 통하여 쟁점주식의 가격을 결정하였다고 하면서 b측과 주고받은 이메일 등의 자료(아래 ＜표4＞ 참조)를 제출하였다. ＜표4＞ 청구인측과 b측이 주고받은 이메일
2. 처분청은 쟁점주식의 시가가 1주당 OOO원에 해당한다고 하면서, 비특수관계인간 a 발행주식의 매매사례 등(아래 ＜표5＞ 및 ＜표6＞ 참조)과, 상속세 및 증여세법상 보충적평가액(아래 ＜표7＞ 참조) 등의 자료를 제출하였다. ＜표5＞ a의 발행주식 수 등 (단위: 주, 원) ＜표6＞ a 발행주식의 매매사례 (단위: 주, 원/주) ＜표7＞ a 발행주식의 간이평가액 (단위: 원)
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다. (가) 우선 쟁점①과 관련하여 청구인은 쟁점주식의 잔금을 지급하기 전 이 사건 c의 잔금을 모두 지급받았으므로, 또는 쟁점주식의 매수계약을 체결(2021.3.31.)하기 전 이 사건 c에 대한 매도계약을 체결(2021.3.26.)하였으므로 쟁점주식의 매수 당시 청구인과 b이 특수관계에 해당하지 않아 상속세 및 증여세법제35조 제1항을 적용할 수 없다고 주장하나, 상속세 및 증여세법제35조 제1항은 특수관계인 사이의 거래에서 시가와 대가가 차이나는 경우 그 차액 상당액에 대한 증여세를 부과할 수 있다고 규정하고 있고, 같은 조 제2항은 특수관계인 사이의 거래와 달리 특수관계가 없는 자 사이의 거래에 대해서는 ‘거래의 관행상 정당한 사유가 없을 것’이라는 과세요건을 추가하고 있는 점을 고려하면 위 제1항의 특수관계인에 해당하는지 여부는 ‘특수관계인 사이에 거래가격을 조작하는 행위’가 가능한 시점, 즉 당해 거래의 매매계약일을 기준으로 상속세 및 증여세법등에 따라 판단하여야 할 것인바(조심 2021서4941, 2022.12.22. 조세심판관합동회의 결정, 같은 뜻임), 상속세 및 증여세법 시행령제2조의2 제1항 제6호는 본인이 100분의 30 이상을 ‘출자하고 있는’ 법인을 본인과 특수관계에 있다고 규정하고 있고, 쟁점주식의 매매계약일(2021.3.31.) 당시 청구인은 이 사건 c에 대한 잔금을 지급받지 않았기 때문에 소득세법제98조 등에 따라 여전히 이 사건 c을 보유하고 있는 것으로 보아야 하며, 그렇다면 쟁점주식의 매매계약일(2021.3.31.)을 기준으로 할 때 b은 청구인이 100분의 30 이상을 출자하고 있는 법인으로 청구인과 특수관계에 있었던 것으로 볼 수밖에 없는 점 등에 비추어 쟁점주식 매수 당시 청구인과 b은 특수관계에 해당하지 않는다는 위와 같은 청구인의 주장은 이를 받아들이기 어려운 것으로 판단된다. (나) 다음으로 쟁점②와 관련하여 청구인은 b과 상호 대등한 관계에서 합리적인 의사결정에 따라 쟁점주식의 가액을 결정하였기 때문에 거래가액이 곧 시가에 해당한다고 주장하나, 시가란 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액으로 상속세 및 증여세법제60조 제2항 및 같은 법 시행령 제49조 제1항 제1호에 따르면 비상장주식의 경우에도 그에 대하여 일정한 요건을 갖춘 매매사실이 있는 경우에는 그 거래가액을 시가로 볼 수 있는 것(대법원 2012.4.26. 선고 2010두26988 판결 참조)인바, 쟁점주식의 매매에 관한 평가기간 내에 비특수관계인 사이에 a 발행주식이 1주당 OOO원에 빈번하게 거래된 것으로 나타나고, 청구인이 제시한 이메일 자료에는 쟁점주식의 가격결정의 구체적인 근거 등이 나타나지 않는 것으로 보이며, 달리 청구인과 b간 쟁점주식을 1주당 OOO원에 매매한 합리적인 이유를 찾기 어려워 보이는 점 등에 비추어 쟁점주식의 거래가액이 곧 시가에 해당한다는 청구인의 주장 역시 이를 받아들이기는 어려운 것으로 판단된다.
4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제80조의2, 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.