도시개발법 등에 의하면 신설 공공시설의 무상귀속은 기존 공공시설의 무상귀속을 전제로 하지 않아 사업시행자 등이 기존 공공시설을 취득하는 것은 무상 승계취득에 해당한다고 봄이 타당함
도시개발법 등에 의하면 신설 공공시설의 무상귀속은 기존 공공시설의 무상귀속을 전제로 하지 않아 사업시행자 등이 기존 공공시설을 취득하는 것은 무상 승계취득에 해당한다고 봄이 타당함
[주 문] OO세무서장이 2023.1.10. 청구법인에게 한 2017～2021사업연도 법인세 합계 OOO원의 각 부과처분은 청구법인이 2017년 1월부터 2019년 12월까지 취득한 공공매입임대주택 중 2020년 5월 말까지 임대되지 아니한 주택 OOO호에 대하여 취득한 때부터 사업에 사용한 것으로 보아 감가상각비를 적용하여 그 과세표준 및 세액을 경정하고, 나머지 청구는 기각한다. [이 유]
(1) 청구법인이 2017년 1월부터 2019년 12월까지 취득한 공공매입임대주택 OOO호 중 2020년 5월 말까지 임대가 개시되지 않은 주택 OOO호(이하 “쟁점공가”라 한다)는 ‘사업에 사용’한 자산에 해당하지 아니하므로 그 감가상각비를 손금불산입한다.
(2) 청구법인이 도시개발사업의 시행자로서 무상으로 취득한 공공시설용지(이하 “쟁점공공시설용지”라 한다)는 자산수증이익에 해당하므로 이를 익금에 산입한다. <표1> 처분내용 OOO
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 쟁점공가는 임대개시일 이전부터 청구법인의 사업에 사용되었으므로 임대개시일부터 감가상각하여야 한다고 볼 수 없다. (가) 청구법인은 쟁점공가와 관련하여 수행하고 있는 ‘공공매입임대주택 공공사업’의 주요 내용은 아래와 같은바, 쟁점공가를 취득한 후 실제 임대가 개시되기까지 수개월이 소요된다.
1. 청구법인은 ① 택지개발을 통해 대단위 주택을 신축하여 임대하거나(건설형 임대주택), ② 기존주택 또는 건설 중에 있는 주택을 매입하여 임대하거나(매입형 임대주택), ③ 기존주택을 임차하여 전대(임차형 임대주택)하는 방식으로 임대주택 공급사업을 영위하고 있다.
2. 매입형 임대주택 공급사업은 ㉠ 민간 재개발 주택을 매입대상으로 하는 재개발임대, ㉡ 민간 다가구ㆍ원룸 주택을 매입하여 저소득층, 무주택ㆍ저소득 청년층, 신혼부부에게 임대하는 매입임대 등으로 구분된다.
3. 청구법인은 공공주택 특별법 제43조 및 제44조에 따라 위 ㉡에 해당하는 사업을 영위하고 있는바(이하 “공공매입임대주택 공급사업”이라 한다), 매년 국토교통부 및 OOO와 협의하여 매입 물량을 정하고, ‘매입임대주택 매입공고’를 통해 민간사업자 등으로부터 매도 신청을 받은 후 매입심의위원회의 심의 등의 절차를 거쳐 임대주택을 매입하며, 그 후 ‘매입임대주택 입주자 모집공고’를 하고, 각 자치구에서 업무처리지침에 따라 신청자를 심사하여 선정한 명단을 제출받은 후, 예비입주자가 입주할 주택을 선택하는 등의 절차를 거쳐 공공매입임대주택을 공급한다.
4. 청구법인은 ‘공공매입임대주택 공급사업’에서 3가지 방식으로 임대공급하는바, 첫째, 공급대상주택을 특정하지 않고 우선 입주자 모집공고를 하여 신청접수를 받은 뒤, 취득한 임대주택을 입주대기자로 선정된 신청자들에게 매월 공개하여 임대차계약을 체결하는 방식이 있고(저소득층 및 신혼부부 대상), 둘째, 임대주택을 취득한 후에 주택 임대료 감정평가 등을 거쳐 공급대상 주택을 특정하여 입주자 모집공고를 하고, 당첨자로 선정된 신청자와 임대차계약을 체결하는 방식이 있으며(청년층 등 대상), 셋째, 이재민, 북한이탈주민 등에게 필요시 즉시 공급할 수 있도록 일정한 물량의 공가를 보유하고 있다가, 자치구의 입주대상자 통보에 따라 주택을 공개하고 임대차계약을 체결하는 방식이 있다(필수보유공가).
5. 공가발생의 유형은 4가지로 구분할 수 있는데, 입주자 모집공고 후 임대차계약을 체결하기까지 소요되는 기간으로 인해 발생하는 경우(공급 중 공가), 국토교통부 등의 지시에 따라 수해 등의 사건에 대비하여 보유하는 경우(필수보유공가), 노후화 시설에 대하여 보수가 필요한 경우(공급불가 공가), 임대주택을 취득한 후 모집공고 전까지 임대료 감정평가 등을 하는 경우(공급가능 공가)로 구분할 수 있다. (나) 법인세법에 의하면 감가상각자산의 감가상각 개시시점은 ‘사업에 사용’한 시점이다. 법인세법 제23조 제1항 은 내국법인이 각 사업연도의 결산을 확정할 때 감가상각자산에 대한 감가상각비를 손금으로 계상한 경우에는 상각범위액의 범위에서 손금에 산입할 수 있다고 규정하고 있고, 여기에서 감가상각자산이란, 토지를 제외한 건물, 구축물 등의 유형자산과 특허권 등의 무형자산으로, 사업에 사용하지 아니하는 자산이나 건설 중인 자산은 제외되지만 유휴설비는 포함되며(법인세법 시행령 제24조 제3항), 상각범위액은 개별 감가상각자산별로 정액법 등의 상각방법에 따라 계산한 금액을 말하는데, 사업연도 중에 취득하여 사업에 사용한 감가상각자산에 대한 상각범위액은 사업에 사용한 날부터 당해 사업연도 종료일까지의 월수에 따라 계산한다(법인세법 시행령 제26조 제1항, 제9항). (다) 임대주택을 ‘사업에 사용한 날’은 제반사항을 고려하여 사실판단할 사항으로, 쟁점공가는 취득시점부터 사업에 사용된 경우에 해당한다.
1. 법원은 법인세법령상 ‘사업에 사용’하는 감가상각자산의 의미를 “법인의 수익활동에 제공될 수 있는 상태에 있는 자산” 또는 “법인의 사업에 실질적으로 제공된 자산” 등으로 폭넓게 파악하고 있고, 법인이 해당 자산을 생산과정에 투입하여 실제로 수익을 얻었는지 여부가 아니라 해당 자산에 현실적인 지배력ㆍ통제권을 행사할 수 있는지 여부를 중요한 기준으로 삼고 있다. 서울고등법원은 “감가상각은 기간손익계산을 정확히 하기 위하여 수익ㆍ비용 대응의 원칙에 따라 특정 기간 내에 사용된 고정자산의 취득원가를 그 자산의 이용에 의하여 창출된 수익에 대응시키는 원가배분절차이고, … 자산은 일반적으로 미래의 경제적 이익 또는 용역잠재력으로서의 법인의 통제 아래에 있는 자원을 말하는 것이므로 특정자원이 법인의 통제 아래에서 법인의 수익활동에 제공될 수 있는 상태에 이르렀을 때 법인의 자산으로 인식”된다고 하였고(서울고등법원 2013.3.7. 선고 2012누23572 판결), 대법원은 “감가상각의 대상이 되는 고정자산은 법인의 사업에 실질적으로 제공된 것으로서 법인 소유의 자산은 물론 법인이 사실상의 소유권을 취득하여 현실적인 지배력을 행사하고 있는 자산도 포함”된다고 하였다(대법원 2009.7.9. 선고 2007두4049 판결).
2. 국세청도 주택임대사업을 영위하는 법인이 임대주택을 신축하여 일부 호실만 임대사업에 제공되고 나머지 호실은 미임대 상태에 있는 경우에, 건물 완공일을 ‘사실상 임대사업에 사용한 날’로 보아 미임대 호실을 포함한 ‘전체 주택’에 대하여 감가상각할 수 있다고 유권해석한 바 있고(기준-2016-법령해석법인-0056, 2016.4.26.), 전체 임대용 건물 중 일부 미임대된 호실의 감가상각비 필요경비 인정 여부가 문제된 사안에서, 일부 미임대된 호실에서 임대수익이 발생하지 않았더라도 그에 대한 감가상각비를 ’사업용 자산의 현상유지를 위한 비용‘으로 보아 필요경비의 산입을 인정한 바 있다(심사 95-0158, 1995.7.14.). (라) 공공매입임대주택 공급사업의 내용을 고려하더라도 쟁점공가는 취득시점부터 사업에 사용된 것으로 볼 수 있다.
1. 청구법인이 공공매입임대주택 공급사업을 하기 위해서는 입주자 모집공고 이전부터 공공매입임대주택의 취득이 완료되어야 하는바, 위 법원의 해석을 고려할 때 쟁점공가는 취득시점부터 공급사업에 제공될 수 있는 상태로서 ‘사업에 사용’되었다고 볼 수 있다.
2. 공공매입임대주택 공급사업은 사업목적, 사업규모 등의 특성상 임대개시 전까지 예비입주자 선정이나 입주주택 선정 등의 절차에 통상 8∼9개월이 소요되고, 그 사업의 범위에는 적합한 자격을 갖춘 입주자를 심사ㆍ선정하여 임대주택을 임대하는 관련 절차를 모두 포함할 수밖에 없으며, 따라서 청구법인의 공공매입임대주택은 ‘임대 개시 시점’이 아니라 임대주택의 ‘취득 시점’부터 ‘사업에 사용’된 것으로 보아야 한다.
3. 또한 이재민, 북한이탈주민, 철거민 등에게 공급하기 위하여 보유하는 필수보유공가, 노후화된 시설을 취득한 후에 보수하는 경우 등도 공공매입임대주택 공급사업의 특성상 취득시점부터 사업에 사용된 것으로 보아야 한다. (마) 처분청은 실제 임대수익이 발생한 때, 즉 임대개시일을 감가상각의 개시시점으로 보아야 한다는 의견이나, 감가상각의 개시 시점과 수익 발생은 무관하다.
1. 법인세법령에 의하면 감가상각자산은 ‘사업에 사용되는 유형자산 및 무형자산’을 말하고, 여기에는 유휴설비를 포함하고 있는데(영 제24조 제3항 제1호), 유휴설비는 실제로 가동하고 있지 않은 자산이므로 수익에 대응되지 아니하는바, 법인세법령상 감가상각의 개시기준, 즉 ‘사업에 사용’이라 함은 수익 발생을 전제하는 개념이 아니다.
2. 기업회계기준(10.34.)에서도 “유형자산의 감가상각은 자산이 사용가능한 때부터 시작한다. 즉 경영진이 의도하는 방식으로 자산을 가동하는 데 필요한 장소와 상태에 이른 때부터 시작한다”고 규정하고 있다.
3. 국세청도 “공장용 건축물 및 기계장치를 새로이 건설하는 때에는 … 정상제품을 생산하기 위한 실제가동일부터 감가상각비를 계산하여 각 사업연도 소득금액계산상 손금에 산입할 수 있다”고 하고 있는바(법인22601-16, 1991.1.7.), 감가상각의 개시 시점에 대하여 당해 자산을 취득 후 사업에 실질적으로 제공하였는지에 따라 판단하고 있을 뿐, 수익 발생 여부는 고려하고 있지 아니한다.
(2) 청구법인이 도시개발사업의 과정에서 취득한 쟁점공공시설용지는 법인세법상 자산수증이익으로 볼 수 없다. (가) 청구법인은 도시개발사업을 시행하면서 도시개발법 제66조 제1항 의 규정에 따라 용도 폐지된 행정청의 공공시설용지를 무상으로 취득하고, 새로 공공시설을 설치하여 행정청에 무상으로 귀속시켰다. (나) 법인세법 제15조 제1항 및 같은 법 시행령 제11조 제5호는 ‘무상으로 받은 자산의 가액’을 익금에 산입하도록 규정하고 있으나, 이는 실질과세의 원칙에 따라 그 행위의 실질을 파악하여 판단하여야 하는 것으로(대법원 2002.6.11. 선고 2001두4269 판결), 청구법인의 공공시설용지 취득은 법령상 신설 공공시설 기부채납과 대가관계 내지 견련관계에 있는 것으로서 그 행위의 실질은 ‘무상 승계취득’이 아니라 ‘교환’으로 보아야 한다. (다) 설령 청구법인이 취득한 공공시설용지를 ‘무상으로 받은 자산’으로 보더라도 청구법인의 위 자산취득은 법령상 추후 신설 공공시설을 행정청에 무상으로 귀속시킬 것을 예정하고 있으므로, 신설 공공시설과 기존 공공시설용지 가액의 차액을 도시개발사업에서 조성되는 택지 등의 조성원가로 자본화하는 것이 타당하다. (라) 정리하면 쟁점공공시설용지는 유상거래에 따른 것으로서 ‘무상으로 받은 자산’에 해당하지 않으므로 법인세법상 익금산입의 대상이 될 수 없고, 설령 ‘무상으로 받은 자산’으로 보더라도 공공시설용지 가액 전액을 자산수증이익으로 익금산입한 처분은 위법하다.
(1) 공공매입임대주택의 감가상각 개시시점은 실제 임대수입이 발생하는 임대개시일이다. (가) 감가상각은 ‘사업에 사용’한 자산을 대상으로 하고, ‘사업에 사용’이라는 문언의 의미는 “임대 목적으로 취득한 주택을 해당 임대사업의 목적에 맞게 현실적으로 실제 사용”하는 것이다.
1. 조세법률주의의 원칙상 과세요건이나 비과세요건 또는 조세감면요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석하여야 하고 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 아니한다(대법원 2008.2.15. 선고 2006두8969 판결).
2. 감가상각이란 고정자산의 감가상각대상금액을 그 자산의 내용연수 동안 체계적인 방법에 의하여 각 회계기간에 배분하는 것으로, 기업회계에서는 내용연수나 상각방법 등을 고려하여 합리적으로 결정하도록 하여 기업이 임의로 결정하도록 하고 있으나, 세무영역에서는 감가상각을 납세자의 임의적 판단에 맡길 경우 과세소득의 자의적 조작이라는 문제가 발생할 수 있으므로 법인세법령에서는 제반 요소들을 구체적으로 규정하고 있다. 3) 법인세법 제23조 제1항 에서는 감가상각자산에 대하여 사업에 사용하지 아니하는 자산이나 건설 중인 자산은 제외된다고 규정하고 있고, 유휴설비는 감가상가자산에 포함되나, 쟁점공가는 유휴설비에 해당하지 아니하며, 취득 후 한 번도 임대되지 않은 것이므로 사업에 사용된 것이라고 볼 수 없다.
4. 국세청은 자산의 감가상각 개시시점에 대하여, ‘사실상 임대사업에 사용한 날’(기준-2016-법령해석법인-0056, 2016.4.26.), ‘당해 법인의 업무에 직접 사용한 날’(법인46012-435, 1996.2.9.), ‘정상제품의 생산을 위한 실제 가동일’(법인46012-2054, 1998.7.23.), ‘당해 자산의 본래 목적에 사용한 날’(국심 86부2238, 1987, 3.13.)부터 감가상각할 수 있다고 해석한 바 있다.
5. 청구법인은 기업회계기준에서 유형자산의 감가상각 개시시점을 ‘자산이 사용가능한 때’로 정하고 있다는 점을 근거로 제시하고 있으나, 법인세법 제43조 에서는 “ 법인세법 및 조세특례제한법에서 달리 규정하고 있는 경우를 제외하고는 그 기업회계기준 또는 관행에 따른다”고 규정하고 있고, 법인세법에서는 사업에 사용하지 않은 것을 감가상각자산의 범위에 제외하고 있으며, 감가상각 개시 시점 또한 ‘사업에 사용한 날’로 하여 달리 규정하고 있으므로 기업회계기준을 적용할 수 없다.
6. 참고로 소득세법 시행령 제62조 제2항 에서 ‘감가상각자산’이란 “해당 사업에 직접 사용하는 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자산을 말한다”고 규정하고 있고, 소득세법 내지 법인세법에서 ‘직접 사용’의 의미를 정의하고 있지 않으나, 지방세특례제한법 제2조 제1항 제8호 에서는 “부동산ㆍ차량ㆍ건설기계ㆍ선박ㆍ항공기 등의 소유자가 부동산ㆍ차량ㆍ건설기계ㆍ선박ㆍ항공기 등을 사업 또는 업무의 목적이나 용도에 맞게 사용하는 것을 말한다”고 규정하고 있으며, 대법원은 현실적인 사용을 말하는 것으로 해당 사업 자체에 사용하는 것인지는 해당 기업의 사업목적과 사업용 재산의 취득목적을 고려하여 실제의 사용관계를 기준으로 객관적으로 판단하여야 한다고 하였다(대법원 2015.5.14. 선고 2014두45680 판결, 대법원 2015.9.15. 선고 2014두557 판결). (나) 임대주택은 임대수입이 발생하는 임대개시 시점부터 감가상각하는 것이 타당하다.
1. 감가상각의 본질은 기간손익계산을 정확히 하기 위하여 수익ㆍ비용 대응의 원칙에 따라 특정 기간 내에 사용된 고정자산의 취득원가를 그 자산의 이용에 의하여 창출된 수익에 대응시키는 원가배분절차이다.
2. 법인세법에 의하면, 유휴설비는 감가상각자산에 포함되나, 취득 후 사용하지 아니하고 보관 중인 기계 및 장치 등은 유휴설비에 해당하지 아니하며, 이와 같이 사업에 사용하지 아니하는 자산은 감가상각자산에서 제외된다.
3. 이 때 ‘사용’은 취득 후 실제적인 사용을 의미한다 할 것이므로 임대사업의 감가상각 개시일은 그 주택이 임차인에게 공급된 때로 보는 것이 타당하다.
4. 청구법인의 공공매임임대주택 공급절차에 의하면 모집공고부터 입주할 때까지 통상 8∼9개월이 소요되는바, 임대개시일이 아닌 취득일부터 감가상각비를 계상하는 경우에는 수익ㆍ비용 대응의 원칙에 따른 기간손익이 크게 왜곡된다. (다) 임대준비행위는 사업에 사용한 경우로 볼 수 없다.
1. 청구법인은 공공매입임대주택의 경우 취득시점부터 임대준비행위에 제공되므로 사업에 사용한 경우에 해당한다고 주장하나, 이는 자산을 ‘사용가능한 때’로 볼 수는 있으나, ‘사용한 경우’에는 해당하지 아니한다.
2. 사업에 사용할 목적으로 자산을 취득하였다고 하더라도 장기간 보관만 하다가 철거 또는 폐기처분하는 등 결과적으로 사업에 사용되지 않는 자산이 될 수도 있고, 사업에 사용되지 아니하고 다시 매각될 수도 있다.
3. 이와 같이 직접 사용되지 아니하고 사용가능한 때에도 감가상각이 가능하다고 한다면, 경영진의 내심의 의도 등 우연한 사정에 따라 감가상각을 계상할 수 있게 되고, 이는 해당 사업의 수익비용 대응의 원칙에도 부합하지 않을 뿐만 아니라 과세소득계산에 자의성이 개입될 수 있으며, 법인세법 시행령 제30조 제1항 에 따라 감가상각의 의제가 적용되는 ‘법인세 면제ㆍ감면법인’의 경우에는 실제 사업에 사용하지 않은 감가상각자산에 대해서 취득시점 기준으로 상각범위액까지 강제상각을 하게 되는 불합리한 결과를 초래할 수도 있다.
4. 한편 청구법인은 공공임대주택의 특성이 고려되어야 한다고 주장하나, 또한 지방자치단체가 100% 출자를 한 공기업이라 할지라도 특별히 감가상각시기를 ‘사업에 사용한 날’이 아닌 ‘사업 준비행위 시점’으로 앞당기는 특별규정이 없는 이상, 일반 주택임대사업을 하는 납세자와 평등하게 취급되어야 한다.
5. 임대차는 당사자 일방이 상대방에게 목적물을 사용, 수익하게 할 것을 약정하고 상대방이 이에 대하여 차임을 지급할 것을 약정함으로써 그 효력이 생기는 것이므로(민법 제618조), 임대인이 임차인으로 하여금 임대목적물을 사용ㆍ수익할 수 있도록 임차인에게 인도할 때 임대사업에 사용한 것으로 봄이 타당하다. (라) 청구법인이 제시한 판례나 과세관청의 유권해석 등은 이 건에 원용할 수 없다. 청구법인은 전체 임대용 건물 중 일부 호실이 미임대된 경우에 미임대된 호실의 임대수익이 발생하지 않았더라도 감가상각할 수 있다는 사례를 제시하였으나, 해당 사례는 유휴설비에 관한 것이거나(심사95-0158, 1995.7.14.), 주택임대업 법인이 신축한 주택에 대한 감가상각은 건물이 완공되어 사업에 직접 사용한 날을 기산일로 하여 계산하는 것이라고 하면서 직접 사용한 날은 건물완공일과 임대차계약 등 제반 사항을 고려하여 사실판단할 사항이라고 한 원론적인 사례(기준-2016-법령해석법인-0056, 2016.4.26.)인바, 쟁점공가는 유휴설비가 아닐 뿐만 아니라, 임대차계약이 체결되지 않은 경우이므로 위 사례는 이 건에 원용할 수 없다.
(2) 청구법인이 도시개발사업의 과정에서 취득한 쟁점공공시설용지는 법인세법상 자산수증이익으로서 익금산입의 대상에 해당한다. (가) 도시개발법 제66조 제1항 은 도시개발사업의 시행자가 새로 공공시설을 설치하거나 기존의 공공시설에 대체되는 공공시설을 설치하는 경우에는 종전의 공공시설은 시행자에게 무상 귀속되고, 새로 설치된 공공시설은 그 시설을 관리할 행정청에 무상으로 귀속된다고 정하고 있다. (나) 청구법인은 도시개발사업 시행과정에서 국가나 지방자치단체 소유의 공공시설용지를 무상으로 취득하고, 새로 공공시설을 설치하여 관할 행정청에 무상으로 귀속시켜 왔다. (다) 법인세법 제15조 제1항 및 같은 법 시행령 제11조 제5호에 의하면 ‘무상으로 받은 자산 가액’은 익금산입항목으로 규정하고 있는바, 청구법인이 도시개발사업 시행과정에서 취득한 공공시설용지는 법인세법상 자산수증이익으로서 익금산입의 대상에 해당한다. (라) 기획재정부도 “법인이 무상으로 취득한 자산은 익금에 산입되며, 그 귀속시기는 익금이 확정된 날이 속하는 사업연도이며, 이 경우 도시개발사업의 시행자가 공공시설을 무상으로 취득하는 경우 익금의 귀속 사업연도는 도시개발법 제66조 제6항 에 따라 지정권자가 준공검사증명서를 내어준 날이 속하는 사업연도이다”고 하였다(기획재정부 법인-229, 2021.4.22.). (마) 청구법인은 청구법인의 공공시설용지 취득을 교환에 의한 것이라고 주장하나, 대법원 등은 “기존 공공시설의 취득을 교환에 의한 취득 또는 교환과 유사한 취득으로 볼 수 없으며, 그러한 취득이 신설 공공시설 귀속과 대가성 내지 견련성이 있어 유상취득의 실질을 갖는다고 볼 수도 없다”고 판시하였다(대법원 2019.4.3. 선고 2017두66824 판결 등). (바) 한편 청구법인은, 청구법인의 공공시설용지의 취득은 신설 공공시설을 행정청에 무상으로 귀속시킬 것을 예정하고 있으므로 그 차액을 택지조성원가로 자본화하여야 한다고도 주장하나, 기존 공공시설 무상귀속은 신설 공공시설 무상귀속에 따른 사업시행자의 손실을 합리적인 범위에서 보전해주고자 마련한 제도일 뿐, 서로 대가관계 내지 견련관계가 있는 것이 아니므로 양자는 별개의 거래 내지 법률원인으로 보아야 하는바(창원지방법원 2021.2.4. 선고 2019구합53967 판결), 청구주장은 타당하지 아니하다.
① 청구법인이 쟁점공가(공공매입임대주택)를 취득한 때부터 사업에 사용한 것으로 볼 수 있는지 여부
② 도시개발사업 시행과정에서 청구법인에게 무상 귀속된 쟁점공공시설용지가 법인세법상 자산수증이익에 해당하는지 여부
(1) 법인세법 제15조(익금의 범위) ① 익금은 자본 또는 출자의 납입 및 이 법에서 규정하는 것은 제외하고 해당 법인의 순자산(純資産)을 증가시키는 거래로 인하여 발생하는 이익 또는 수입[이하 “수익”(收益)이라 한다]의 금액으로 한다.
③ 수익의 범위 및 구분 등에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 제23조(감가상각비의 손금불산입) ① 내국법인이 각 사업연도의 결산을 확정할 때 토지를 제외한 건물, 기계 및 장치, 특허권 등 대통령령으로 정하는 유형자산 및 무형자산(이하 이 조에서 "감가상각자산"이라 한다)에 대한 감가상각비를 손비로 계상한 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 금액(이하 이 조에서 "상각범위액"이라 한다)의 범위에서 그 계상한 감가상각비를 해당 사업연도의 소득금액을 계산할 때 손금에 산입하고, 그 계상한 금액 중 상각범위액을 초과하는 금액은 손금에 산입하지 아니한다.
③ 제1항에도 불구하고 내국법인이 이 법과 다른 법률에 따라 법인세를 면제받거나 감면받은 경우에는 해당 사업연도의 소득금액을 계산할 때 대통령령으로 정하는 바에 따라 감가상각비를 손금에 산입하여야 한다.
⑦ 제1항부터 제5항까지의 규정을 적용할 때 감가상각비의 손금산입방법, 한국채택국제회계기준 적용 시기의 결정, 종전감가상각비 및 기준감가상각비의 계산, 감가상각방법의 변경, 내용연수의 특례 및 변경, 중고자산 등의 상각범위액 계산특례, 즉시 상각할 수 있는 자산의 범위 등에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 제40조(손익의 귀속사업연도) ① 내국법인의 각 사업연도의 익금과 손금의 귀속사업연도는 그 익금과 손금이 확정된 날이 속하는 사업연도로 한다.
② 제1항에 따른 익금과 손금의 귀속사업연도의 범위 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 제43조(기업회계기준과 관행의 적용) 내국법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 그 법인이 익금과 손금의 귀속사업연도와 자산ㆍ부채의 취득 및 평가에 관하여 일반적으로 공정ㆍ타당하다고 인정되는 기업회계기준을 적용하거나 관행(慣行)을 계속 적용하여 온 경우에는 이 법 및 조세특례제한법에서 달리 규정하고 있는 경우를 제외하고는 그 기업회계기준 또는 관행에 따른다. (2) 법인세법 시행령 제11조(수익의 범위) 법 제15조 제1항에 따른 이익 또는 수입[이하 “수익”(收益)이라 한다]은 법 및 이 영에서 달리 정하는 것을 제외하고는 다음 각 호의 것을 포함한다.
제24조(감가상각자산의 범위) ① 법 제23조 제1항에서 “건물, 기계 및 장치, 특허권 등 대통령령으로 정하는 유형자산 및 무형자산”이란 다음 각 호의 유형자산 및 무형자산(제3항의 자산은 제외하며, 이하 “감가상각자산”이라 한다)을 말한다.
1. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 유형자산
③ 감가상각자산은 다음 각호의 자산을 포함하지 아니하는 것으로 한다.
1. 사업에 사용하지 아니하는 것(유휴설비를 제외한다)
3. 시간의 경과에 따라 그 가치가 감소되지 아니하는 것 제25조(감가상각비의 손비계상방법) ① 법인이 각 사업연도에 법 제23조 제1항에 따라 감가상각자산의 감가상각비를 손비로 계상하거나 같은 조 제2항에 따라 손금에 산입하는 경우에는 해당 감가상각자산의 장부가액을 직접 감액하는 방법 또는 장부가액을 감액하지 아니하고 감가상각누계액으로 계상하는 방법 중 선택하여야 한다.
② 법인이 감가상각비를 감가상각누계액으로 계상하는 경우에는 개별 자산별로 계상하되, 제33조의 규정에 의하여 개별 자산별로 구분하여 작성된 감가상각비조정명세서를 보관하고 있는 경우에는 감가상각비 총액을 일괄하여 감가상각누계액으로 계상할 수 있다. 제26조(상각범위액의 계산) ① 법 제23조 제1항에서 “대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 금액”이란 개별 감가상각자산별로 다음 각 호의 구분에 따른 상각방법 중 법인이 납세지 관할세무서장에게 신고한 방법에 의하여 계산한 금액(이하 "상각범위액"이라 한다)을 말한다.
1. 건축물과 무형자산(제3호 및 제6호부터 제8호까지의 자산은 제외한다): 정액법 2.∼8. (생 략)
⑧ 제1항의 규정을 적용함에 있어서 법 제7조 및 법 제8조의 규정에 의한 사업연도가 1년 미만인 경우에는 상각범위액에 당해 사업연도의 월수를 곱한 금액을 12로 나누어 계산한 금액을 그 상각범위액으로 한다. 이 경우 월수는 역에 따라 계산하되 1월 미만의 일수는 1월로 한다.
⑨ 제1항의 규정을 적용함에 있어서 사업연도 중에 취득하여 사업에 사용한 감가상각자산에 대한 상각범위액은 사업에 사용한 날부터 당해 사업연도종료일까지의 월수에 따라 계산한다. 이 경우 월수는 역에 따라 계산하되 1월 미만의 일수는 1월로 한다. 제30조(감가상각의 의제) ① 각 사업연도의 소득에 대하여 법과 다른 법률에 따라 법인세를 면제받거나 감면받은 경우에는 개별 자산에 대한 감가상각비가 법 제23조 제1항에 따른 상각범위액이 되도록 감가상각비를 손금에 산입하여야 한다. 다만, 한국채택국제회계기준을 적용하는 법인은 법 제23조 제2항에 따라 개별 자산에 대한 감가상각비를 추가로 손금에 산입할 수 있다.
② 법 제66조 제3항 단서에 따른 추계결정 또는 경정을 하는 경우에는 감가상각자산에 대한 감가상각비를 손금에 산입한 것으로 본다. 제31조(즉시상각의 의제) ④ 취득가액이 거래단위별로 100만원 이하인 감가상각자산(다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자산은 제외한다)에 대해서는 그 사업에 사용한 날이 속하는 사업연도의 손비로 계상한 것에 한정하여 손금에 산입한다.
1. 그 고유업무의 성질상 대량으로 보유하는 자산
2. 그 사업의 개시 또는 확장을 위하여 취득한 자산
⑤ 제4항에서 "거래단위"라 함은 이를 취득한 법인이 그 취득한 자산을 독립적으로 사업에 직접 사용할 수 있는 것을 말한다.
⑥ 제4항에도 불구하고 다음 각 호의 자산에 대해서는 이를 그 사업에 사용한 날이 속하는 사업연도의 손비로 계상한 것에 한정하여 손금에 산입한다.
1. 어업에 사용되는 어구(어선용구를 포함한다)
2. 영화필름, 공구, 가구, 전기기구, 가스기기, 가정용 기구·비품, 시계, 시험기기, 측정기기 및 간판
3. 대여사업용 비디오테이프 및 음악용 콤팩트디스크로서 개별자산의 취득가액이 30만원 미만인 것
4. 전화기(휴대용 전화기를 포함한다) 및 개인용 컴퓨터(그 주변기기를 포함한다) (3) 법인세법 시행규칙 제12조(감가상각자산의 범위) ③ 영 제24조 제3항 제1호에 따라 감가상각자산에 해당되는 유휴설비에는 다음 각호의 기계 및 장치 등이 포함되지 아니하는 것으로 한다.
1. 사용 중 철거하여 사업에 사용하지 아니하는 기계 및 장치 등
2. 취득 후 사용하지 아니하고 보관 중인 기계 및 장치 등
④ 영 제24조 제3항 제2호에 따라 감가상각자산에서 제외되는 건설 중인 자산에는 설치 중인 자산 또는 그 성능을 시험하기 위한 시운전기간에 있는 자산을 포함한다. 다만, 건설 중인 자산의 일부가 완성되어 당해 부분이 사업에 사용되는 경우 그 부분은 이를 감가상각자산에 해당하는 것으로 한다.
(4) 지방세특례제한법 제2조(정의) ① 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.
8. "직접 사용"이란 부동산ㆍ차량ㆍ건설기계ㆍ선박ㆍ항공기 등의 소유자(신탁법 제2조 에 따른 수탁자를 포함하며, 신탁등기를 하는 경우만 해당한다)가 해당 부동산ㆍ차량ㆍ건설기계ㆍ선박ㆍ항공기 등을 사업 또는 업무의 목적이나 용도에 맞게 사용(이 법에서 임대를 목적 사업 또는 업무로 규정한 경우 외에는 임대하여 사용하는 경우는 제외한다)하는 것을 말한다.
(5) 공공주택 특별법 제43조(공공주택사업자의 기존주택등 매입) ① 공공주택사업자는 주택법 제49조 에 따른 사용검사 또는 건축법 제22조 에 따른 사용승인을 받은 건축물로서 대통령령으로 정하는 규모 및 기준의 주택 등(이하 “기존주택등”이라 한다)을 매입하여 공공매입임대주택으로 공급할 수 있다. 제44조(공공주택사업자의 건설 중에 있는 주택 매입) ① 공공주택사업자 외의 자는 건설 중에 있는 주택(건설을 계획하고 있는 경우를 포함한다. 이하 이 조에서 같다)으로서 대통령령으로 정하는 규모 및 기준에 해당하는 주택을 공공임대주택으로 매입하여 줄 것을 공공주택사업자에게 제안할 수 있다. 제48조(공공주택의 공급) ① 공공주택의 입주자의 자격, 선정 방법 및 입주자 관리에 관한 사항은 국토교통부령으로 정한다. 이 경우 공공주택의 유형 등에 따라 달리 정할 수 있다.
(6) 도시개발법 제66조(공공시설의 귀속 등) ① 제11조 제1항 제1호부터 제4호까지의 규정에 따른 시행자가 새로 공공시설을 설치하거나 기존의 공공시설에 대체되는 공공시설을 설치한 경우에는 국유재산법과 공유재산 및 물품 관리법 등에도 불구하고 종전의 공공시설은 시행자에게 무상으로 귀속되고, 새로 설치된 공공시설은 그 시설을 관리할 행정청(이하 이 조 및 제67조에서 “관리청”이라 한다)에 무상으로 귀속된다.
② 제11조 제1항 제5호부터 제11호까지의 규정에 따른 시행자가 새로 설치한 공공시설은 그 관리청에 무상으로 귀속되며, 도시개발사업의 시행으로 용도가 폐지되는 행정청의 공공시설은 국유재산법과 공유재산 및 물품 관리법 등에도 불구하고 새로 설치한 공공시설의 설치비용에 상당하는 범위에서 시행자에게 무상으로 귀속시킬 수 있다.
(1) 청구법인 및 처분청이 제시한 심리자료에서 아래와 같은 사실이 나타난다. (가) 청구법인의 임대주택 보유 및 공가 현황은 아래 <표2>와 같은바, 2023년 11월말 현재 OOO호의 임대주택을 보유하고 있고, 공공매입임대주택은 OOO호로 확인된다. <표2> 청구법인의 임대주택 보유 및 공가 현황 OOO (나) 청구법인이 제시한 공공매입임대주택 공급절차는 아래 <그림>과 같다. <그림> 공공매입임대주택의 공급절차(청구법인 제시)
(1) 입주자 모집공고 후 입주자를 선정하는 경우
(2) 임대주택 취득 후 임대료 감정평가 등을 거쳐 입주자를 선정하는 경우
(3) 필수보유공가의 경우 (다) 이 건 처분의 대상이 된 쟁점공가는 OOO호로, 청구법인은 각 임대사업별로 법령 등에서 정하는 공급절차에 따라 임대하였다고 주장하며 아래 <표3>과 같이 공가관리현황과 ‘일반 매입임대주택 입주대기자 모집계획’(공문) 및 필수보유공가와 관련한 공문(OOO) 등을 제시하였다. <표3> 쟁점공가 관리현황(청구법인 제시) 사업명 공급구분 관련 지원 및 근거 공가상세 매입일 소재지 및 동호수 다가구매입임대OOO 일반 매입임대주택 기존주택 매입임대주택 업무처리지침 제9조 입주대기자용 2018.7.25. (생략) 다가구매입임대OOO 신혼부부 매입임대주택 기존주택 매입임대주택 업무처리지침 제4조 제2항 제3호 2020년 7월 공고예정 2019.12.23. (생략) 다가구매입임대OOO 사회적주택 공적임대주택24만호 사업 추진현황-부사장 업무보고 20년 상반기 공급 예정 2019.10.17. (생략) 도시형생활주택(매입원룸-OOO) 수요자맞춤형 매입임대주택 기존주택 매입임대주택 업무처리 지침 제9조 제6항 신규매입주택으로 2019년 입주자 모집했으나 미달되어 재공고 준비중 2019.1.28. (생략) ⁞ ⁞ ⁞ ⁞ ⁞ ⁞ OOO 제목: 재해취약주택 거주 가구 이주지원 협조 요청
3. 여름 우기를 대비하여 재해우려 지하층 등에 거주하고 있는 거주가구가 최우선적으로 이주 지원할 수 있도록 적극적인 협조 부탁드립니다.
□ 요청사항 ㅇ 자치구: 재해우려 지하층 거주자에 대한 적극적 상담, 대상자 발굴 및 선정 등 ㅇ A, 청구법인: 재해취약주택 거주가구 입주 가능한 공공임대주택 물량 확보 ㅇ 주거안심종합센터: 재해우려 지하층 거주자에 대한 적극적 상담 및 대상자 발굴, 공공임대주택 입주 및 정착지원(보증금, 이사비ㆍ생필품비 등) (라) 청구법인은 공가발생의 유형을 아래 <표4>와 같이 구분하여 제시하였다. <표4> 쟁점공가 및 공가발생 유형 구분(청구법인 제시) OOO (2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다. (가) 먼저 쟁점①에 대하여 살피건대, 법인세법 시행령 제24조 제3항 에 의하면 감가상각자산의 범위에 ‘사업에 사용하지 아니하는 것’을 제외하도록 하고 있는바, 처분청은 임대주택인 쟁점공가의 경우 임대개시일부터 사업에 사용한 것으로 보아 감가상각할 수 있다는 의견이나, 사업에 사용한 날은 사업의 내용과 실제 사용관계 등의 제반 사항을 고려하여 사실판단할 사항으로, 쟁점공가와 같은 공공임대주택 공급사업의 경우 민간사업과 달리 공정성을 확보하기 위해 공공주택 특별법 등에서 정하고 있는 공급절차를 준수하여 임대주택을 공급하여야 하는 점, 쟁점공가 역시 관련 법령 및 관계기관의 지침 등에 따라 입주자 모집공고, 신청접수 및 자격검증, 입주대기자 선정, 계약 체결 등의 절차를 이행한 것으로 확인되는바, 쟁점공가를 취득한 후 실제 임대가 개시되기까지 불가피하게 수개월이 소요된 것으로 보이는 점, 청구법인이 쟁점공가를 취득한 후에 이를 임대하기 위해 공급절차들을 이행한 것은 그 성격상 사업을 준비한 행위라기보다는 법인이 법인의 통제 아래에 있는 자산을 임대할 의사로 사업에 직접 투입한 경우로 보이는 점 등에 비추어 쟁점공가를 임대개시일에 사업에 사용한 것으로 보아 처분청이 쟁점공가에 대한 감가상각비를 손금불산입하고 법인세를 부과한 처분은 잘못이 있다고 판단된다. (나) 다음으로 쟁점②에 대하여 살피건대, 법인세법 제15조 제1항 및 같은 법 시행령 제11조 제5호에 의하면 익금산입의 대상이 되는 ‘무상으로 받은 자산의 가액’에 포함되는 자산에 해당하는지 여부는 실질과세의 원칙에 따라 그 행위의 실질을 파악하여 판단하여야 하는바(대법원 2002.6.11. 선고 2001두4269 판결, 같은 뜻임), 청구법인은 쟁점공공시설용지의 경우 청구법인이 교환에 의하여 취득한 것이므로 자산수증이익으로 볼 수 없다고 주장하나, 도시개발법 등에 의하면 신설 공공시설의 무상귀속은 기존 공공시설의 무상귀속을 전제로 하지 않는바, 기존 공공시설 취득을 교환에 의한 취득 또는 교환과 유사한 취득으로 보기 어렵고, 그러한 취득이 신설 정비기반시설의 귀속과 대가성 내지 견련성이 있어 유상취득의 실질을 갖는다고 보기도 어려우므로 도시개발법 등에 따라 사업시행자 등이 기존 공공시설을 취득하는 것은 무상 승계취득에 해당한다고 봄이 타당한 점(대법원 2019.4.3. 선고 2017두66824 판결 등, 같은 뜻임) 등에 비추어 이 부분 청구주장은 받아들이기 어렵다고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로 국세기본법 제80조의2, 제65조 제1항 제2호 및 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.