사업자가 국내사업장이 없는 외국법인 등에 부가가치세법 제24조 제1항 제3호에 따른 용역을 공급하고 해당 용역 대가를 동 외국법인의 국내지사로부터 원화로 지급받은 경우, 동 국내지사가 외국법인 등에 지급하여야 하는 금액에서 외국법인 등이 해당 사업자에게 지급하여야 하는 용역에 대한 대가를 차감하고 외국법인등에 외화를 송금하는 경우, 같은 법 시행령 제33조 제2항 제1호 및 같은 법 시행규칙 제22조에 따른 대가의 지급방법에 해당하지 않으므로 부가가치세 영세율을 적용할 수 없는 것임
[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 부가가치세법은 소비지국 과세원칙에 따라 국내에서 거래가 이루어진 경우 거주자, 비거주자를 불문하고 일반세율인 10%의 세율을 적용하는 것이 원칙이나, 부가가치세법 제24조 는 국내거래라 할지라도 ‘외화 획득 재화 또는 용역의 공급’과 같이 실질적으로 수출의 효과가 있는 거래에 대해서는 외화획득을 장려하기 위한 조세정책적 목적으로 영세율을 적용하고 있다. 이와 같이 부가가치세 영세율을 적용하는 취지에 대하여 판례는 “영세율 제도는 외화획득의 장려라는 국가 정책적 목적을 위하여 소비지국과세원칙에 대한 예외를 인정한 것이므로, 그 계약의 형식에도 불구하고 국내에서 외국 법인이나 외국인 등에게 실질적으로 재화 또는 용역을 공급한 것으로 볼 수 있는 경우에는 그 적용이 있다고 할 것이다”(서울행정법원 2004.6.24. 선고 2003구합32626 판결, 참조)라고 판시하고 있다.
(2) AAA- KOREA(AAA-의 국내지사)는 AAA-에게 지급할 외화 금액에서 상계의 방식으로 쟁점용역의 대가를 차감하고 쟁점용역 대가를 청구법인에게 지급하였는바, 이는 실질적으로 외화획득에 기여했기에 영세율이 적용되어야 한다. (가) 대금의 지급방법을 규정한 부가가치세법 시행규칙 제22조 의 입법취지를 살펴본다. 부가가치세법 제24조 제1항 제3호 의 위임을 받은 같은 법 시행령 제33조 제2항 제1호에 따르면 ‘외화 획득 재화 또는 용역의 공급’과 관련하여 그 대가는 원칙적으로 대금을 ‘외국환은행에서 원화로 받거나 기획재정부령으로 정하는 방법’으로 받도록 하고 있고, 부가가치세법 시행규칙 제22조 에 따르면 용역대가인 대금의 지급방법에 대하여 각 호에 규정하고 있는데, 외국법인으로부터 외화를 직접 송금받아 외국환은행에 매각하는 방법(제1호)뿐만 아니라 지급할 외화를 상계하는 방법(제2호), 국외신용카드결제(제3호) 등 외화 획득에 기여하는 다양한 방법을 규정하고 있다. 특히 부가가치세법 시행규칙 제22조 제2호 는 영세율 적용대상이 되는 대가의 수취방법의 하나로 “국내사업장이 없는 비거주자 또는 외국법인에게 재화를 공급하거나 용역을 공급하고 그 대가를 해당 비거주자 또는 외국법인에게 지급할 금액에서 빼는 방법”을 규정하고 있는바, 해당 규정의 입법취지에 대해 조세심판원은 “과거 국내사업장이 없는 비거주자 또는 외국법인에게 용역을 제공하고 그 대금을 국내외국환은행에서 원화로 받는 경우만을 영세율 적용대상으로 하던 것을 실질적 외화획득 효과가 있는 상계방식으로 지급받는 것도 영세율 적용대상으로 확대하기 위함이다(조심 2011서4993, 2013.3.14.).”라고 결정하였다. 이는 대가의 청구 및 대금 결제 절차의 번거로움을 피하기 위하여 거래관행상 행해지는 대가의 수수방법 중 외화의 획득과 같은 효과를 내는 대가의 수수방법 같은 경우에는 결국은 외화유출을 줄이고 외화획득에 기여하므로 부가가치세 영세율을 적용하는 것으로 입법취지를 이해하고 있는 것으로 보인다. 따라서, 쟁점용역의 대금결제방법은 위의 제2호에 해당할 것으로 사료되는바 이하에서는 부가가치세법 시행규칙 제22조 제2호 를 어떻게 해석해야 하는지 및 이 건에 적용될 수 있는지를 살펴본다. (나) 부가가치세법 시행규칙 제22조 제2호 의 해석과 관련하여 조세법률주의의 원칙상 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석하여야 하고 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 않는다. 그렇지만, 조세법규의 해석을 할 때 법규 상호 간의 해석을 통하여 그 의미를 명백히 할 필요가 있는 경우에는 조세법률주의가 지향하는 법적 안정성 및 예측가능성을 해치지 않는 범위 내에서 입법 취지 및 목적 등을 고려한 합목적적 해석을 하는 것은 불가피하다(대법원 2017.10.12. 선고 2016다212722 판결 등 참조). 먼저 부가가치세법 시행규칙 제22조 제2호 규정을 법문대로 해석하면 ‘국내사업장이 없는 비거주자 또는 외국법인(AAA-)에 재화 또는 용역을 공급하고 그 대가를 “해당 비거주자 또는 외국법인(AAA-)”에게 지급할 금액에서 빼는 방법’이면 규정의 요건을 충족한다고 볼 수 있으며, ‘외화가 누구 명의의 구좌에 입금되었는지’ 또는 ‘용역을 공급하는 자가 원화로 수취하였는지’ 여부는 별도의 요건으로 규정하고 있지 않다. 즉, 부가가치세법 시행규칙 제22조 제2호 는 지급할 금액에서 빼는 자를 특정하고 있지 않으므로 쟁점용역은 제2호의 지급방법에 해당한다고 보는 것이 타당하다. 또한, 합목적적인 해석 측면에서도 비록 청구법인이 직접 상계한 것이 아니라 하더라도 실질적으로 외화 획득에 기여한 것이 인정되는 이상 이에 해당하는 것으로 보아야 한다. 이러한 해석은 이 건과 유사한 조세심판원 선결정례(조심 2011서4993, 2013.3.14.)에서도 확인된다. 해당 조세심판원 결정에서 주목해야 하는 부분은 “쟁점수수료는 국내용선자가 외국선주에게 지급하였다가 외국선주로부터 송금받는 절차만 생략되었을 뿐이지 실질적으로는 외국선주로부터 외화를 획득한 효과가 있는바, (해당 납세의무자)가 쟁점수수료를 부가가치세법 시행규칙 제9의3 제2호 의 영세율이 적용되는 방법으로 받은 것으로 보는 것이 합리적이다”라는 것이다. 이에 비추어 이 건에서도 AAA- KOREA가 쟁점용역 대가를 AAA-에게 지급하였다가 청구법인이 AAA-으로부터 쟁점용역 대가를 송금받는 절차만 생략되었을 뿐이지, 실질적으로는 AAA-으로부터 외화를 획득한 효과가 있다는 점에서, 이 건과 위 조세심판원 결정의 사실관계는 사실상 동일하다 할 것이다. 부가가치세법 시행규칙 제22조 제2호 의 상계요건과 관련한 국세청 유권해석(서면-2015-법령해석부가-735, 2015.10.1.)을 보더라도 상계방식 등에 의해 실질적으로 외화획득효과가 있다면 이는 외화획득요건을 충족하는 것이라고 판단하고 있어, 영세율 대상 용역을 제공하는 자가 상계주체가 되어야 한다거나 외화의 환전주체가 되어야 함을 요건으로 삼고 있지 않다. 따라서, 상계규정은 대금의 번거로운 송금절차 생략을 감안하여 사실상 외화획득이 발생하는 거래까지 확대하고자 하는 취지가 있는 것이고, 조세심판원과 국세청 모두 외화의 상계자가 반드시 거래당사자로 국한하지 않는 점 등을 근거하였을 때, 쟁점용역을 통해 국내대리점인 AAA- KOREA는 외국법인(AAA-)에게 지급할 외화 금액을 상계의 방식으로 차감할 수 있어 실질적으로 외화획득에 기여하는 것이 명확하므로 이는 영세율이 적용된다 할 것이다. 즉, 원화로 대금을 수취하더라도 사실상 외화획득의 효과가 있다면 외화획득요건을 충족한 것으로 보아야 한다. 외국선사의 경우 사업특성상 하나의 국가에서 모든 영업의 계산이 불가능하여 대한민국과 같은 주요 거점 국가에 그 사업에 속하는 거래를 대리(代理)하는 자가 필요하므로 각 국가에 대리점을 설립하여 본인을 대신하여 각 국가의 통화로 영업대금을 수취하고 관련 비용을 정산업무를 수행하도록 하는 것이 해운업계의 거래 관행이다. 즉, 기획재정부와 국세청에서는 국내해운대리점이 국내거래처와 주로 원화로 대금을 수수하는 거래 관행을 고려하여, 내국법인이 외국선사에게 제공하는 용역으로서 그 대금을 국내대리점을 경유하여 원화로 수령하는 경우 (외화가 해외에서 국내로 유입되는 것과 같은 효과를 가져온다면) 영세율 대상으로 판단하고 있다(기획재정부 부가가치세제과-348, 2014.8.11. 등 다수). 따라서, 청구법인이 쟁점용역의 대가를 원화로 수취했다는 사실만으로 외화획득요건을 충족하지 못하였다고 단정지을 수는 없고, 쟁점 용역에 대한 영세율 적용 여부는 ‘쟁점용역으로 인해 실질적으로 외화를 획득하는 효과’가 발생하는지 여부가 중요하다. 청구법인은 계약상대방인 외국법인 AAA-에게 쟁점용역을 제공하고, AAA- KOREA가 AAA-에게 지급하여야 할 대금에서 상계의 방식으로 쟁점용역의 대가를 차감하여 차감한 금액을 원화로 지급받았는데, 국내대리점이 외국법인에게 지급하여야 할 대금 중 일부를 상계하는 방식으로 청구법인이 대가를 지급받았다고 하더라도, 이는 대금의 번거로운 송금절차가 생략되었을 뿐 외화유출을 방지하여 실질적으로 외화를 획득한 것이라고 볼 수 있는바, 부가가치세법 시행규칙제22조에 부합하는 대가의 지급방법으로서 영세율이 적용되어야 한다. 또한, 청구법인이 원화로 쟁점용역의 대가를 지급받았으나 채권·채무가 상계되어 외화유출이 감소된다는 것이 전제되는 점과 외화유출의 감소는 외국환거래법상 상계신고를 통해 확인되고, AAA- KOREA는 AAA-의 국내대리점으로서 화물의 수출입 운송에 관한 제3자로 간주하기에 어려움이 있으므로 원화로 수취하여 외화획득요건을 충족하지 못한다는 사례를 그대로 적용하기에는 어려움이 있다. 그리고, 청구법인은 외국법인으로부터 쟁점용역의 대가를 직접 외화로 수취하지는 않았으나 외국법인 국내대리점의 외화 상계는 사실상 외화의 유출을 감소시키므로 외화를 획득한 것으로 볼 수 있고, 외국법인의 국내대리점은 외국법인에게 외화 지급 시 채권·채무를 상계하여 외화의 유출이 감소되었는데 이는 부가가치세법 시행규칙 제22조 제2호 의 입법취지와 해당 규정의 문리해석 등 고려 시 “그 밖의 외화 획득 용역”의 대금결제 요건을 충족하므로 영세율 대상으로 보아야 한다.
② 제1항에 따른 수출은 다음 각 호의 것으로 한다.
1. 내국물품(대한민국 선박에 의하여 채집되거나 잡힌 수산물을 포함한다)을 외국으로 반출하는 것
2. 중계무역 방식의 거래 등 대통령령으로 정하는 것으로서 국내 사업장에서 계약과 대가 수령 등 거래가 이루어지는 것
3. 기획재정부령으로 정하는 내국신용장 또는 구매확인서에 의하여 재화[금지금(金地金)은 제외한다]를 공급하는 것 등으로서 대통령령으로 정하는 것 제22조【용역의 국외공급】국외에서 공급하는 용역에 대하여는 제30조에도 불구하고 영세율을 적용한다. 제23조【외국항행용역의 공급】① 선박 또는 항공기에 의한 외국항행용역의 공급에 대하여는 제30조에도 불구하고 영세율을 적용한다.
② 제1항에 따른 외국항행용역은 선박 또는 항공기에 의하여 여객이나 화물을 국내에서 국외로, 국외에서 국내로 또는 국외에서 국외로 수송하는 것을 말하며, 외국항행사업자가 자기의 사업에 부수하여 공급하는 재화 또는 용역으로서 대통령령으로 정하는 것을 포함한다.
③ 제1항에 따른 외국항행용역의 범위에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 제24조【외화 획득 재화 또는 용역의 공급 등】① 제21조부터 제23조까지의 규정에 따른 재화 또는 용역의 공급 외에 외화를 획득하기 위한 재화 또는 용역의 공급으로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 제30조에도 불구하고 영세율을 적용한다.
1. 우리나라에 상주하는 외교공관, 영사기관(명예영사관원을 장으로 하는 영사기관은 제외한다), 국제연합과 이에 준하는 국제기구(우리나라가 당사국인 조약과 그 밖의 국내법령에 따라 특권과 면제를 부여받을 수 있는 경우만 해당한다) 등(이하 이 조에서 "외교공관 등"이라 한다)에 재화 또는 용역을 공급하는 경우
2. 외교공관 등의 소속 직원으로서 해당 국가로부터 공무원 신분을 부여받은 자 또는 외교부장관으로부터 이에 준하는 신분임을 확인받은 자 중 내국인이 아닌 자에게 대통령령으로 정하는 방법에 따라 재화 또는 용역을 공급하는 경우
3. 그 밖에 외화를 획득하는 재화 또는 용역의 공급으로서 대통령령으로 정하는 경우
② 제1항에 따른 외화 획득의 증명에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. (2) 부가가치세법 시행령 제33조【그 밖의 외화 획득 재화 또는 용역 등의 범위】② 법 제24조제1항 제3호에서 "대통령령으로 정하는 경우"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것을 공급하는 경우를 말한다.
1. 국내에서 국내사업장이 없는 비거주자(국내에 거소를 둔 개인, 법 제24조 제1항 제1호에 따른 외교공관 등의 소속 직원, 우리나라에 상주하는 국제연합군 또는 미합중국군대의 군인 또는 군무원은 제외한다. 이하 이 항에서 같다) 또는 외국법인에 공급되는 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 재화 또는 사업에 해당하는 용역으로서 그 대금을 외국환은행에서 원화로 받거나 기획재정부령으로 정하는 방법으로 받는 것. 다만, 나목 중 전문서비스업과 아목에 해당하는 용역의 경우에는 해당 국가에서 우리나라의 거주자 또는 내국법인에 대하여 동일하게 면세하는 경우(우리나라의 부가가치세 또는 이와 유사한 성질의 조세가 없거나 면세하는 경우를 말한다. 이하 이 항에서 같다)에 한정한다.
2. 비거주자 또는 외국법인의 국내사업장이 있는 경우에 국내에서 국외의 비거주자 또는 외국법인과 직접 계약하여 공급하는 재화 또는 용역 중 제1호 각 목의 어느 하나에 해당하는 재화 또는 사업(제1호 나목 중 전문서비스업과 같은 호 아목 및 자목에 해당하는 용역의 경우에는 해당 국가에서 우리나라의 거주자 또는 내국법인에 대하여 동일하게 면세하는 경우에 한정한다)에 해당하는 용역. 다만, 그 대금을 해당 국외 비거주자 또는 외국법인으로부터 외국환은행에서 원화로 받거나 기획재정부령으로 정하는 방법으로 받는 경우로 한정한다. 제101조【국내사업장이 없는 비거주자 등에게 재화 또는 용역의 공급시 영세율 첨부서류】① 법 제21조부터 제24조까지의 규정에 따라 영세율이 적용되는 경우에는 부가가치세 예정신고서에 다음 표의 구분에 따른 서류를 첨부하여 제출하여야 한다. 다만, 부득이한 사유로 해당 서류를 첨부할 수 없을 때에는 국세청장이 정하는 서류로 대신할 수 있다.(중략) (3) 부가가치세법 시행규칙(2020.3.13. 기획재정부령 제775호로 개정되기 전의 것) 제22조【대가의 지급방법에 따른 영세율의 적용범위】영 제33조 제2항 제1호 및 같은 항 제2호 단서에서 "기획재정부령으로 정하는 방법"이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 방법을 말한다.
1. 국외의 비거주자 또는 외국법인으로부터 외화를 직접 송금받아 외국환은행에 매각하는 방법
2. 국내사업장이 없는 비거주자 또는 외국법인에 재화를 공급하거나 용역을 제공하고 그 대가를 해당 비거주자 또는 외국법인에 지급할 금액에서 빼는 방법 (4) 부가가치세법 시행규칙(2020.3.13. 기획재정부령 제775호로 개정된 것) 제22조【대가의 지급방법에 따른 영세율의 적용 범위】영 제33조 제2 항 제1호 각 목 외의 부분 본문 및 같은 항 제2호 단서에서 "기획재정부령으로 정하는 방법"이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 방법을 말한다.
1. 국외의 비거주자 또는 외국법인으로부터 외화를 직접 송금받아 외국환은행에 매각하는 방법
2. 국내사업장이 없는 비거주자 또는 외국법인에 재화 또는 용역을 공급하고 그 대가를 해당 비거주자 또는 외국법인에 지급할 금액에서 빼는 방법
3. 국내사업장이 없는 비거주자 또는 외국법인에 재화 또는 용역을 공급하고 그 대가를 국외에서 발급된 신용카드로 결제하는 방법
4. 국내사업장이 없는 비거주자 또는 외국법인에 재화 또는 용역을 공급하고 그 대가로서 국외 금융기관이 발행한 개인수표를 받아 외국환은행에 매각하는 방법
5. 국내사업장이 없는 비거주자 또는 외국법인에 재화 또는 용역을 공급하고 그 대가로서 외화를 외국환은행을 통하여 직접 송금받아 외화예금 계좌에 예치하는 방법(외국환은행이 발급한 외화입금증명서에 따라 외화 입금사실이 확인되는 경우에 한정한다) 제23조【영세율이 적용되는 그 밖의 재화 또는 용역】영 제33조 제2항제1호 카목에서 "기획재정부령으로 정하는 것"이란 관세법에 따른 보세운송업자가 제공하는 보세운송용역을 말한다.
(1) 청구법인이 외국법인에게 쟁점용역을 제공하고 외국법인의 국내대리점으로부터 해당 용역대가를 원화로 지급받은 것에 대하여는 다툼이 없다.
(2) 청구법인이 제출한 증빙 등과 처분청이 제시한 심리자료는 아래와 같다. (가) 처분청은 2023.6.26. 이 건이 “국내사업장이 없는 외국법인에게 용역을 제공하고 국내지사로부터 원화로 대가를 지급받는 경우에는 부가가치세법 시행규칙 제22조 에 해당하지 않아” 당초 영세율 매출로 신고한 해당 거래를 과세 매출로 보아 청구법인에게 2018년 제1기 등 부가가치세 예상고지세액 OOO원을 통지한 것으로 나타난다. (나) 처분청의 심리자료 등에 따르면 조사청이 2023.6.8. 기획재정부로부터 아래와 같이 쟁점용역이 영세율 적용대상에 해당하지 않는다는 취지의 과세기준자문신청에 대한 회신을 받은 것으로 나타난다. * 기획재정부 부가가치세제과-360, 2023.6.7. 사업자가 국내사업장이 없는 외국법인 등에 부가가치세법 제24조 제1항 제3호 에 따른 용역을 공급하고 해당 용역 대가를 동 외국법인의 국내지사로부터 원화로 지급받은 경우, 동 국내지사가 외국법인 등에 지급하여야 하는 금액에서 외국법인 등이 해당 사업장에게 지급하여야 하는 용역에 대한 대가를 차감하고 외국법인 등에 외화를 송금하는 경우, 같은 법 시행령 제33조 제2항 제1호 및 같은 법 시행규칙 제22조에 따른 대가의 지급방법에 해당하지 않으므로 부가가치세 영세율을 적용할 수 없음(중략) (다) 청구법인이 제출한 국내에서의 운송용역계약서(쟁점용역, Domestic Trucking Agreement)의 주요 내용은 아래와 같다. ㅇㅇㅇ (라) 청구법인이 제출한 지급 등의 방법(변경)신고서(2020.3.25.)는 아래와 같다. ㅇㅇㅇ
(3) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 부가가치세법제24조 제1항 제3호에 따르면 같은 법 제21조부터 제23조까지의 규정에 따른 재화 또는 용역의 공급 외에 외화를 획득하기 위한 재화 또는 용역의 공급으로서 그 밖에 대통령령으로 정하는 경우를 영세율 적용대상으로 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제33조 제2항 제1호에서 그 “대통령령으로 정하는 경우”를 국내에서 국내사업장이 없는 비거주자 또는 외국법인에 공급되는 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 재화 또는 사업에 해당하는 용역으로서 그 대금을 외국환은행에서 원화로 받거나 기획재정부령으로 정하는 방법으로 받는 것으로 규정하면서, 같은 호 카목에서 그 밖의 가목부터 차목까지의 규정과 유사한 재화 또는 용역으로서 기획재정부령으로 정하는 것으로 규정하고 있으며, 같은 법 시행규칙 제23조에서 영 제33조 제2항 제1호 카목에서 “기획재정부령으로 정하는 것”이란 관세법에 따른 보세운송업자가 제공하는 보세운송용역을 말한다고 규정하고 있다. 그리고, 부가가치세법 시행규칙 제22조 에 따르면 영 제33조 제2항 제1호 및 같은 항 제2호 단서에서 “기획재정부령으로 정하는 방법”이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 방법을 말한다고 규정하고 있고, 제1호에서 국외의 비거주자 또는 외국법인으로부터 외화를 직접 송금을 받아 외국환은행에 매각하는 방법, 제2호에서 국내사업장이 없는 비거주자 또는 외국법인에 지급할 금액에서 빼는 방법을 각각 규정하고 있다. 청구법인은 쟁점용역이 외화획득 효과가 있다는 이유로 영세율 적용대상에 해당한다고 주장하나, 앞서 언급한 바와 같이 부가가치세법 시행령제33조 제2항 제1호 카목 및 같은 법 시행규칙 제22조 제2호에 따르면 비거주자 또는 외국법인에 재화를 공급하거나 용역을 제공하고 그 대금을 외국환은행에서 원화로 받거나, 그 대가를 해당 비거주자 또는 외국법인에 지급할 금액에서 빼는 방법일 경우에는 영세율을 적용하도록 규정하고 있는바, 이 건은 외국법인의 국내대리점이 외국법인을 대신하여 청구법인에게 쟁점용역의 거래대가를 원화로 지급하고 외국법인과의 채무에서 해당 금액을 상계하는 거래구조이므로 이는 위 부가가치세법령에서 규정하고 있는 대가의 지급방법에 따른 영세율의 적용 범위에 포함되지 아니하는 점, 쟁점용역을 외화 획득 거래로 보아 영세율을 적용하는 것은 부가가치세법령 등에 대한 지나친 확장해석으로 보이는 점, 외국법인 국내대리점의 외국법인에 대한 채무와 쟁점용역에 대한 대가와는 관련성이 없어 보이는 점 등에 비추어 쟁점용역이 사실상 외화획득 거래이므로 영세율 적용대상이라는 청구주장은 이를 받아들이기 어려운 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.