청구법인은 일견 AAAA의 거주자로서 외관상 사업주체로서 법적형식을 갖추고 있고, 처분청은 쟁점사용료의 최종적인 수익적소유자가 누구인지는 특정하지 못하고 있는 점 등에 비추어 쟁점사용료의 수익적소유자가 누구인지를 재조사하여 그 결과에 따라 그 과세표준 및 세액을 경정하는 것이 타당함
청구법인은 일견 AAAA의 거주자로서 외관상 사업주체로서 법적형식을 갖추고 있고, 처분청은 쟁점사용료의 최종적인 수익적소유자가 누구인지는 특정하지 못하고 있는 점 등에 비추어 쟁점사용료의 수익적소유자가 누구인지를 재조사하여 그 결과에 따라 그 과세표준 및 세액을 경정하는 것이 타당함
[주 문] OOO세무서장이 2022.5.28. 청구법인에게 한 2021사업연도 원천징수분 법인세를 환급해 달라는 경정청구에 대한 거부처분은, ㈜AAA가 청구법인에게 지급한 브랜드 사용료 등의 최종적인 수익적소유자 및 실질귀속자가 누구인지를 재조사하여 그 결과에 따라 과세표준과 세액을 경정한다. [이 유]
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 청구법인은 글로벌 커피가맹사업을 영위할 의도로 OOO에 설립(2019.8.22.)된 실체가 있는 독립 법인격체로, “DDD” 상표권과 가맹사업권을 적법하게 양수(2019.10.1.)한 이래, 현재까지 그 권리를 배타적으로 소유하면서 정당하게 사용․수익하고 있는 쟁점사용료의 수익적소유자이자 실질귀속자이다. (가) 청구법인은 설립 후, OOO 국적의 변호사 및 재무전문가 등 전문성을 갖춘 직원을 고용하여 현재 3명이 근무하고 있고, 코로나사태 등으로 사무실 임차 자체가 불가했던 기간을 제외하고는 사무실임차비 등 사업에 필요한 운영경비 모두를 직접 부담하는 등 인적․물적시설을 구비하고 있다. (나) 청구법인은 가맹사업자로서 제무제표와 감사보고서 등을 작성하면서, 독립적인 납세의무자의 지위에서 쟁점사용료를 과세표준에 포함하여 OOO 과세당국에 세무신고를 하고 있다. (다) 청구법인은 이사회결의를 포함한 사업의 핵심사항에 관한 모든 결정을 독립적으로 하고 있고, 이사회 구성원들 모두 역할 수행을 위한 경험과 자격을 갖추고 있다. 또한, 코로나사태 등으로 일시적으로 비대면회의가 있었던 적을 제외하면, 대부분 OOO에서 개최된 이사회에 직접 참여하고 있다.
(2) 처분청은 청구법인의 한국 내 가맹본부의 지위를 문제 삼고 있는데, 한국에서 가맹사업을 영위하려면 공정거래위원회에 정보공개서를 제출하여 가맹본부로 등록하여야 하나, 정보공개에 필요한 일부 사항에 대해 AAA의 비협조로 한국 내 가맹본부로 등록할 수 없었기에, 기존 한국 내 가맹본부로 등록되어 있는 OOO법인들과 별도의 계약을 체결하여 그들의 명의를 한시적(청구법인이 가맹본부로 등록될 때까지)으로 빌려 가맹사업을 운영할 수밖에 없었던 사정이 있다. 그러나 OOO법인들은 가맹사업과 관련한 실질적 역할은 없었고 단지 명의만을 빌려준 격이어서, 상표권은 여전히 청구법인의 소유이고, 실질적인 가맹사업도 청구법인이 영위한 이상, 한국 내 가맹본부의 형식적 등록 상황에 따라 쟁점사용료의 수익적소유자 및 실질귀속자의 지위가 변경된다고 보기 어렵다.
(1) 청구법인은 기본적인 물적․인적시설은 물론, 독립적인 의사결정 구조를 갖추었다고 보기 어렵다(대표이사를 제외한 이사회구성원 대부분이 모회사 소속이다). 또한, 그간 이사회는 비대면으로 개최되었을 뿐, 청구법인의 소재지(OOO)에서 실제 개최된 사실은 확인되지 않으며, 청구법인의 주요 업무인 사용료의 청구, 배분, 정산 등도 모회사가 담당한 것으로 보이는바, 청구법인은 단순히 OOO에 설립되어, 전 세계 가맹점들을 상대로 사용료 등을 수취하는 기계적인 업무만을 수행하였을 뿐, 가맹사업에 필요한 핵심업무(사용료 정산 등)와 그에 대한 의사결정은 모회사가 직접 수행하였기에, 청구법인은 쟁점사용료를 독립적으로 완전하게 지배․통제하는 지위에 있었다고 보기 어려운바, 청구법인을 쟁점사용료의 수익적소유자로 인정할 수 없다.
(2) 청구법인은 상표권 등을 OOO법인들로부터 양수하였으면서도, 다시 OOO법인들과 마스터프랜차이징 계약(상표권 및 가맹사업권에 대한 OOO자회사의 사용을 허여)을 체결하여 한국 내 가맹본부의 지위는 여전히 OOO자회사가 유지하고 있었는바, 청구법인은 AAA의 가맹본부는 물론, 쟁점사용료의 수취권자가 될 수 없다. 또한, 청구법인은 AAA의 비협조로 정보공개가 불가하여 가맹본부 등록을 할 수 없었다고 주장하나, 2020.7.9. 등록된 정보공개서에 따르면, OOO자회사가 전 세계적인 가맹사업권자임을 확인할 수 있으며, AAA도 국내 가맹점포 현황 등을 청구법인이 아닌 OOO자회사에게 보내고 있다.
(1) 처분청이 제출한 심리자료를 정리하면 다음과 같다. (가) BBB의 커피 가맹사업 인수경위는 다음과 같다.
1. BBB는 OOO법인들의 인수목적으로, 2019.6.28. OOO에 자회사(EEE로, 이하 “OOO법인”이라 한다)를 설립하고, 다시 OOO법인의 자회사로 2019.8.22. 청구법인과 2019.9.11. OOO법인(FFF)을 각각 설립하였다.
2. BBB는 2019.9.24. OOO법인들을 인수하여 그들을 OOO법인의 자회사로 두되, 2019.10.1. OOO법인들이 보유한 “DDD” 상표권과 전 세계 가맹사업권은 OOO법인들로 하여금 청구법인에게 양도하게 하였다. (나) 국내가맹업체 AAA는 2019.11.29. OOO법인들로부터 “DDD” 상표권 등을 청구법인에 양도하였다는 통보를 받고, 청구법인에게 OOO 거주자 및 수익적소유자의 지위를 증명해 달라고 요청하면서 쟁점사용료의 지급을 유보하던 중, 청구법인으로부터 쟁점사용료를 지급하지 않으면 가맹계약을 해지하겠다는 통보를 받고, 일단 국내세법을 적용하여 원천징수(국세 20%, 지방세 2%)를 한 후 쟁점사용료를 지급하였는바, 그 현황은 다음 <표>와 같다. OOO (다) AAA가 OOO법인 및 청구법인과 주고받은 서신 등의 내용을 정리하면 다음과 같다. OOO (라) 처분청이 청구법인을 쟁점사용료의 수익적소유자로 보지 않은 근거 등을 정리하면 다음과 같다. OOO
(3) 청구법인의 항변 등을 정리하면 다음과 같다. OOO
(4) 이상의 사실관계 및 관련법령 등을 종합하여 살피건대, 처분청은 쟁점사용료의 수익적소유자 및 실질귀속자가 청구법인이라는 점이 확인되지 않는 이상, 청구법인이 제기한 경정청구는 받아들일 수 없다는 의견을 제시하고 있으나, 특정 재산(상표권 등)의 소유 여부나 그 재산에서 발생한 소득의 귀속 여부를 판단함에 있어 원칙적으로는 그 명의에 따라 판단되어야 하고, 다만, 명의와 실질 간에 괴리가 커 명의가 아닌 실질에 따라 판단하려면, 이는 그 사실(명의≠실질)을 주장하는 측에서 입증하여야 할 것이고(대법원 2014.5.16. 선고 2011두9935 판결 참조), 과세처분의 적법성에 대한 원칙적 입증책임은 과세관청이 부담하여야 하나, 명의와 실질에 대해 납세자는 자신에게 유리한 주장을 할 수 있고, 그 기초가 되는 사실관계의 대부분 또한 납세자의 지배영역 안에 있어 과세관청으로서는 이러한 모든 사실을 입증하는데 어려움이 있으므로, 입증의 난이도, 당사자 간의 형평, 합리성 등을 종합적으로 고려하여, 경우에 따라 납세자에게도 입증책임을 부담하게 하는 것이 공평관념에 부합한다고 할 것인바(대법원 2009.3.26. 선고 2007두22955 판결, 같은 뜻임), 위와 같은 조세법상의 과세요건 입증책임의 법리에 비추어 판단해 보면, 청구법인은 일견 OOO 법령에 따라 설립된 독립된 법인격체이자 동시에 OOO의 거주자로 보이는바, 외관상 사업주체로서 법적형식을 갖추고 있는 이상, 처분청이 이를 배척하려면 보다 명확한 증빙이나 처분근거 등을 제시하여야 함에도, 쟁점사용료의 수익적소유자의 지위가 불분명하여 경정청구를 거부하였다는 의견을 제시할 뿐, 쟁점사용료의 최종적인 수익적소유자(실질귀속자)가 누구인지는 특정하지 못하고 있는 점, 특히 청구대리인은 2023.9.7. 개최된 조세심판관회의에 출석하여 한국가맹점인 AAA 외에 다른 나라(OOO 및 OOO 등)에서 영업 중인 현지가맹점들은 모두 청구법인에게 사용료를 지급하면서 OOO와 체결한 조세조약을 적용하고 있다고 진술한 점 등을 고려하면, 청구법인이 쟁점사용료의 명의상 소득자에 해당함에도, 이를 배척하기 위한 명백한 반증이 제시되지 않은 채, 단지 추정에 근거하여 청구법인을 도관으로 간주하는 것은 불합리하다는 점이 인정된다. 다만, 청구법인은 OOO에 형식적으로 설립되어, 보여주기 위한 최소한의 형식적 물적․인적시설을 갖춘 것으로 보이는 측면도 있고, 글로벌 커피 가맹본부로서의 실체적인 역할이나, 가맹사업을 실제로 수행한 과정 등이 구체적으로 나타나지도 않아, 그 실체가 여전히 모호한 측면이 있고, 청구법인대리인의 진술 또한, 구체적 증빙이 제시되었거나, 처분청의 확인 등이 동반된 것도 아니어서, 청구주장을 그대로 받아들이기도 어려운 것으로 보인다. 그렇다면 처분청은 청구법인대리인이 진술한 내용에 대한 추가 확인과 더불어 쟁점사용료가 최종적으로 누구(청구법인, BBB, OOO법인, OOO법인, OOO법인들)에게 귀속되었는지 등 쟁점사용료의 수익적소유자 및 실질귀속자를 밝힐 수 있는 사실관계 등을 재조사하여 그 결과에 따라 이 건을 처분하는 것이 타당하다고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 ｢국세기본법｣ 제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지> 관련 법령
(1) 국세기본법 제14조(실질과세) ① 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의(名義)일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다.
② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식과 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다. (2) 국제조세조정에 관한 법률 제3조(국제거래에 관한 실질과세) ① 국제거래에서 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의(名義)일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있는 경우에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 조세조약을 적용한다.
② 국제거래에서 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식과 관계없이 그 실질 내용에 따라 조세조약을 적용한다.
(3) 법인세법 제98조(외국법인에 대한 원천징수 또는 징수의 특례) ① 외국법인에 대하여 제93조제1호ㆍ제2호 및 제4호부터 제10호까지의 규정에 따른 국내원천소득으로서 국내사업장과 실질적으로 관련되지 아니하거나 그 국내사업장에 귀속되지 아니하는 소득의 금액(국내사업장이 없는 외국법인에 지급하는 금액을 포함한다)을 지급하는 자(제93조 제7호에 따른 국내원천 부동산등양도소득의 금액을 지급하는 거주자 및 비거주자는 제외한다)는 제97조에도 불구하고 그 지급을 할 때에 다음 각 호의 구분에 따른 금액을 해당 법인의 각 사업연도의 소득에 대한 법인세로서 원천징수하여 그 원천징수한 날이 속하는 달의 다음 달 10일까지 대통령령으로 정하는 바에 따라 납세지 관할 세무서등에 납부하여야 한다.
6. 제93조제8호에 따른 국내원천 사용료소득: 지급금액의 100분의 20. 제98조의4(외국법인에 대한 조세조약상 비과세 또는 면제 적용 신청) ① 제93조에 따른 국내원천소득(같은 조 제5호에 따른 국내원천 사업소득 및 같은 조 제6호에 따른 국내원천 인적용역소득은 제외한다)의 실질귀속자인 외국법인이 조세조약에 따라 비과세 또는 면제를 적용받으려는 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 비과세ㆍ면제신청서 및 국내원천소득의 실질귀속자임을 증명하는 서류(이하 이 조에서 “신청서등”이라 한다)를 국내원천소득을 지급하는 자(이하 이 조에서 “소득지급자”라 한다)에게 제출하고 해당 소득지급자는 그 신청서등을 납세지 관할 세무서장에게 제출하여야 한다.
③ 제1항 또는 제2항에 따라 실질귀속자 또는 국외투자기구로부터 신청서등을 제출받은 소득지급자는 제출된 신청서등에 누락된 사항이나 미비한 사항이 있으면 보완을 요구할 수 있으며, 실질귀속자 또는 국외투자기구로부터 신청서등 또는 국외투자기구 신고서를 제출받지 못하거나 제출된 서류를 통해서는 실질귀속자를 파악할 수 없는 등 대통령령으로 정하는 사유에 해당하는 경우에는 비과세 또는 면제를 적용하지 아니하고 제98조제1항 각 호의 금액을 원천징수하여야 한다.
④ 제1항 또는 제2항에 따라 신청서등을 제출받은 납세지 관할 세무서장은 비과세 또는 면제요건 충족 여부를 검토한 결과 비과세ㆍ면제 요건이 충족되지 아니하거나 해당 신청서의 내용이 사실과 다르다고 인정되는 경우에는 제98조제4항에 따라 같은 항에 따른 세액을 소득지급자로부터 징수하여야 한다. 이 경우 신청서등에 기재된 내용만으로는 비과세ㆍ면제 요건의 충족 여부를 판단할 수 없는 경우에는 상당한 기한을 정하여 소득지급자에게 관련 서류의 보완을 요구할 수 있다. <신설 2022.12.31>
⑤ 제3항에 따라 비과세 또는 면제를 적용받지 못한 실질귀속자가 비과세 또는 면제를 적용받으려는 경우에는 실질귀속자 또는 소득지급자가 제3항에 따라 세액이 원천징수된 날이 속하는 달의 말일부터 5년 이내에 대통령령으로 정하는 바에 따라 소득지급자의 납세지 관할 세무서장에게 경정을 청구할 수 있다. 다만, ｢국세기본법｣ 제45조의2 제2항 각 호의 어느 하나에 해당하는 사유가 발생하였을 때에는 본문에도 불구하고 그 사유가 발생한 것을 안 날부터 3개월 이내에 경정을 청구할 수 있다. <개정 2016.12.20, 2019.12.31, 2022.12.31>
⑥ 제5항에 따라 경정을 청구받은 세무서장은 청구를 받은 날부터 6개월 이내에 과세표준과 세액을 경정하거나 경정하여야 할 이유가 없다는 뜻을 청구인에게 알려야 한다. <개정 2022.12.31.>
(4) 한국·OOO 조세조약 제12조(사용료) 1. 타방체약국의 거주자에 의하여 취득되고 수익적으로 소유되는 일방체약국내의 원천으로부터 발생하는 사용료는 동 타방국에서만 과세된다.
2. 본 조에서 사용되는 “사용료”라 함은 문학, 예술 또는 학술작품(영화 또는 필름, 라디오 또는 텔레비전 방송을 위하여 사용되는 테이프 또는 기타 미디어상의 녹음 또는 기타의 재생수단 또는 전송수단을 포함함)의 저작권, 특허권, 상표권, 의장 또는 신안, 도면, 비밀공식 또는 비밀공정의 사용 또는 사용권 그리고 제8조(해운 및 항공운수) 제2항의 규정에 따를 것을 조건으로, 산업상, 상업상 또는 학술상 장비의 사용 또는 사용권, 또는 산업상, 상업상 또는 학술상 경험에 관한 정보에 대한 대가로서 받는 모든 종류의 지급금을 의미한다.
3. 본 조 제1항의 규정은, 일방체약국의 거주자인 사용료의 수익적 소유자가 그 사용료가 발생하는 타방체약국에 있는 고정사업장을 통하여 그 곳에서 사업을 영위하거나, 동 타방국에 소재하는 고정시설을 통하여 그 곳에서 독립적 인적용역을 수행하며, 그 사용료의 지급원인이 되는 권리 또는 재산이 그러한 고정사업장이나 고정시설에 실질적으로 관련되는 경우에는 적용되지 아니한다. 그러한 경우에는 제7조(사업이윤) 또는 제14조(독립적 인적용역)의 규정이 적용된다.
4. 사용료는 지급인이 일방체약국, 그 정치적 하부조직, 지방당국 또는 동 국의 거주자인 경우에는, 동 국내에서 발생하는 것으로 간주된다. 그러나 일방체약국의 거주자인가 아닌가를 불문하고, 사용료를 지급하는 인이 일방체약국내에 그 사용료를 지급해야 할 채무의 발생과 관련된 고정사업장 또는 고정시설을 가지고 있고 또한 그 사용료가 동 고정사업장 또는 고정시설에 위하여 부담되는 경우에는, 그러한 사용료는 동 고정사업장 또는 고정시설이 있는 체약국에서 발생한 것으로 간주된다.
5. 지급인과 수익적 소유자간 또는 그 양자와 기타 인 간의 특수관계로 인하여 사용료의 지급액이, 그 지급의 원인이 되는 사용, 권리 또는 정보를 고려할 때, 그러한 관계가 없었더라면 지급인과 수익적 소유자간에 합의되었을 금액을 어떠한 이유로든지 초과하는 경우에는, 본 조의 규정은 나중에 언급된 금액에 대하여만 적용된다. 그러한 경우 그 지급액의 초과부분은 이 협약의 다른 규정을 적절히 고려하여 각 체약국의 법에 따라 과세한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.