[요지] 쟁점부동산을 양도할 당시의 취득가액은 상속개시일 당시의 취득가액으로 하고, 장기보유특별공제를 적용할 때에는 피상속인과의 동일세대로서 거주하고 보유한 기간을 통산하는 것은 장기보유특별공제에 있어 해당 규정의 취지와 맞지 않다고 볼 수 있는 점 등에 비추어 위와 같은 청구주장을 받아들이기 어렵다고 판단됨
[요지] 쟁점부동산을 양도할 당시의 취득가액은 상속개시일 당시의 취득가액으로 하고, 장기보유특별공제를 적용할 때에는 피상속인과의 동일세대로서 거주하고 보유한 기간을 통산하는 것은 장기보유특별공제에 있어 해당 규정의 취지와 맞지 않다고 볼 수 있는 점 등에 비추어 위와 같은 청구주장을 받아들이기 어렵다고 판단됨
[참조결정] 조심2022서5557
[주 문] 심판청구를 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요
2. 청구인 주장 및 처분청 의견
(1) 청구인은 쟁점부동산에서 2년 3일 거주 및 보유한 사실이 있고, 기획재정부 질의회신 및 소득세법 시행령 제154조 제8항 제3호는 상속주택 중 같은 세대원으로서 피상속인의 보유 및 거주기간과 상속인의 보유거주기간을 통산한다고 규정하고 있는바, 청구인이 쟁점부동산을 상속받은 이후 2년 이상 보유하였음에도 장기보유특별공제를 전부 배제하는 것은 잘못된 법령 해석이다.
(2) 또한 동일한 내용에 대하여 국세청은 과세전적부심사를 통해거주기간에 대하여는 40%의 장기보유특별공제를 적용한 사례가 있으므로 피상속인과 같이 거주한 상속인인 청구인의 장기보유특별공제를 위한 거주기간 계산시 피상속인의 거주기간과 합산하여 적용하는 것이 타당하다.
(3) 소득세법 시행령 제154조 제8항 제3호의 입법취지는 부모를 모시고 봉양한 상속인에 대한 규정으로 청구인은 모친인 피상속인을 15년 7개월간 동거봉양하였고, 상속받은 이후 2년 3일을 보유 및 거주하였다. 양도 관련 규정의 잦은 변동으로 2021년에 보유 및 거주기간을 분리하여 각 40%씩 적용하는 것으로 변경되었고, 처분청은 상속인과 동거보유한 상속주택도 2년 이상 보유하여야 한다고 하며, 특히 상속인이 조정대상지역 내에 상속주택이 있는 경우 보유기간 기산일을 상속일 이후로 해석하여 해당 법률의 입법취지와 어긋나는 조세행정을 하고 있다.
(4) 1세대 1주택 판정시 피상속인과의 거주 및 보유기간을 합산한다는 것은 장기보유특별공제를 적용할 때에도 적용하는 것이 법 취지에 비추어 합리적이고, 특히 장기보유특별공제 적용시 피상속인과 상속인의 동거 거주한 기간을 배제한다는 명문의 조항도 없으므로 상속받은 고가주택(쟁점부동산)의 장기보유특별공제시 피상속인과 상속인의 동일세대원으로서의 보유 및 거주기간은 통산하는 것이 타당하다고 할 것이다.
(1) 장기보유특별공제 계산을 위한 보유기간은 소득세법 제95조 제4항에 따라 자산의 취득일부터 양도일까지이고, 상속받은 주택의 보유기간은 상속인의 취득일(상속개시일)부터 양도일까지이다.
(2) 따라서 쟁점부동산의 양도차익에 대한 장기보유특별공제의 보유기간 및 거주기간별 공제율은 상속개시일 이후 청구인이 보유·거주한 기간을 기준으로 적용하는 것이 타당하다(조심 2022서5557, 2022.11.3. 참조).
(3) 기획재정부 예규 등은 동일세대원으로부터 상속받은 고가주택의 장기보유특별공제 적용시 소득세법 제95조 제2항 표2의 적용여부에 대한 내용일 뿐 장기보유특별공제 계산(보유기간·거주기간별 공제율 적용)을 위한 거주기간 통산 내용이 아니라고 할 것이다(기획재정부 재산세제과-720, 2021.8.10.).
3. 심리 및 판단
(1) 청구인의 이 건 양도소득세 신고 및 수정신고 내역은 아래 ＜표＞와 같다. ㅇㅇㅇ
(2) 쟁점부동산의 등기사항전부증명서에 따르면, 쟁점부동산은 2001.10.10. 피상속인 OOO이 취득하였다가 2019.12.25. 상속을 원인으로 청구인과 청구인의 형 BBB이 각 2분의 1지분으로 취득한 후, 2021.9.7. 주식회사 CCC에 OOO원으로 양도된 것으로 나타난다.
(3) 청구인의 주민등록등본에 따르면, 청구인은 2004.5.3. 쟁점부동산에 전입하여 상속개시일인 2019.12.25.까지 계속 거주한 것으로 확인된다.
(4) 청구인은 피상속인의 사망 이후 쟁점부동산을 동거주택상속공제 대상으로 하여 상속세 과세가액 OOO원, 납부할 세액을 OOO원으로 상속세 신고를 하였고, 연부연납 신청하였으며, 쟁점부동산을 납세담보로 제공(2020.6.30.)한 것으로 나타난다.
(5) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 소득세법제95조 제2항 표2의 ‘장기보유 특별공제의 보유기간 및 거주기간별 공제율’ 적용시 청구인이 피상속인과 동일세대원으로 함께 보유·거주한 기간을 통산하여야 한다고 주장하나, 소득세법 제95조 제2항 표2의 적용대상인지 여부는 ‘세대별’로 판단하는 것이 타당하므로 피상속인과 상속인이 동일세대원이며 피상속인의 거주기간도 해당 ‘1세대’의 거주기간에 포함된다고 해석하는 것이 타당하나, 소득세법제95조 제4항은 자산의 보유기간을 그 자산의 취득일부터 양도일까지로 한다고 규정하고 있으며, 소득세법제98조 및 같은 법 시행령 제162조 제1항 제5호는 상속으로 취득한 자산의 취득시기를 상속개시일로 규정하고 있는바, 소득세법제95조 제2항 표2의 보유기간별·거주기간별 공제율 계산시는 ‘인별’로 판단하는 것이 타당하다고 볼 수 있는 점, 쟁점부동산을 양도할 당시의 취득가액은 상속개시일 당시의 취득가액으로 하고, 장기보유특별공제를 적용할 때에는 피상속인과의 동일세대로서 거주하고 보유한 기간을 통산하는 것은 장기보유특별공제에 있어 해당 규정의 취지와 맞지 않다고 볼 수 있으며, 청구인은 소득세법 시행령제154조 제8항 제3호가 상속인과 피상속인이 상속개시 당시 동일세대인 경우에는 상속개시일 전에 상속인과 피상속인이 동일세대로서 거주하고 보유한 기간을 통산한다고 규정하고 있으므로 장기보유특별공제 적용시에도 거주기간이 통산되어야 한다고 주장하나, 이 건과 같은 고가주택의 경우 소득세법 시행령제160조에 따라 장기보유특별공제액이 별도로 산정되는바, 1세대 1주택 비과세 요건과 장기보유특별공제의 적용요건이 일치한다고 보기 어려운 점 등에 비추어 위와 같은 청구주장을 받아들이기 어렵다고 판단된다(조심 2022서5557, 2022.11.3., 같은 뜻임).
4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. ＜별지＞ 관련 법령
(1) 소득세법(2020.8.18. 법률 제17477호로 개정된 것) 제88조(정의) 이 장에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.
6. "1세대"란 거주자 및 그 배우자(법률상 이혼을 하였으나 생계를 같이 하는 등 사실상 이혼한 것으로 보기 어려운 관계에 있는 사람을 포함한다. 이하 이 호에서 같다)가 그들과 같은 주소 또는 거소에서 생계를 같이 하는 자[거주자 및 그 배우자의 직계존비속(그 배우자를 포함한다) 및 형제자매를 말하며, 취학, 질병의 요양, 근무상 또는 사업상의 형편으로 본래의 주소 또는 거소에서 일시 퇴거한 사람을 포함한다]와 함께 구성하는 가족단위를 말한다. 다만, 대통령령으로 정하는 경우에는 배우자가 없어도 1세대로 본다. 제89조(비과세 양도소득) ① 다음 각 호의 소득에 대해서는 양도소득에 대한 소득세(이하 "양도소득세"라 한다)를 과세하지 아니한다.
3. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 주택(가액이 대통령령으로 정하는 기준을 초과하는 고가주택은 제외한다)과 이에 딸린 토지로서 건물이 정착된 면적에 지역별로 대통령령으로 정하는 배율을 곱하여 산정한 면적 이내의 토지(이하 이 조에서 "주택부수토지"라 한다)의 양도로 발생하는 소득
② 제1항에서 “장기보유 특별공제액”이란 제94조 제1항 제1호에 따른 자산(제104조 제3항에 따른 미등기양도자산과 같은 조 제7항 각 호에 따른 자산은 제외한다)으로서 보유기간이 3년 이상인 것 및 제94조 제1항 제2호 가목에 따른 자산 중 조합원입주권(조합원으로부터 취득한 것은 제외한다)에 대하여 그 자산의 양도차익(조합원입주권을 양도하는 경우에는 도시 및 주거환경정비법 제74조에 따른 관리처분계획 인가 및 빈집 및 소규모주택 정비에 관한 특례법 제29조에 따른 사업시행계획인가 전 토지분 또는 건물분의 양도차익으로 한정한다)에 다음 표 1에 따른 보유기간별 공제율을 곱하여 계산한 금액을 말한다. 다만, 대통령령으로 정하는 1세대 1주택(이에 딸린 토지를 포함한다)에 해당하는 자산의 경우에는 그 자산의 양도차익에 다음 표 2에 따른 보유기간별 공제율을 곱하여 계산한 금액과 거주기간별 공제율을 곱하여 계산한 금액을 합산한 것을 말한다.
③ 제89조 제1항 제3호에 따라 양도소득의 비과세대상에서 제외되는 고가주택(이에 딸린 토지를 포함한다) 및 같은 항 제4호 각 목 외의 부분 단서에 따라 양도소득의 비과세대상에서 제외되는 조합원입주권에 해당하는 자산의 양도차익 및 장기보유 특별공제액은 제1항에도 불구하고 대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 금액으로 한다.
④ 제2항에서 규정하는 자산의 보유기간은 그 자산의 취득일부터 양도일까지로 한다. 다만, 제97조의2 제1항의 경우에는 증여한 배우자 또는 직계존비속이 해당 자산을 취득한 날부터 기산(起算)하고, 같은 조 제4항 제1호에 따른 가업상속공제가 적용된 비율에 해당하는 자산의 경우에는 피상속인이 해당 자산을 취득한 날부터 기산한다.
⑤ 양도소득금액의 계산에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 제97조의2(양도소득의 필요경비 계산 특례) ① 거주자가 양도일부터 소급하여 5년 이내에 그 배우자(양도 당시 혼인관계가 소멸된 경우를 포함하되, 사망으로 혼인관계가 소멸된 경우는 제외한다. 이하 이 항에서 같다) 또는 직계존비속으로부터 증여받은 제94조 제1항 제1호에 따른 자산이나 그 밖에 대통령령으로 정하는 자산의 양도차익을 계산할 때 양도가액에서 공제할 필요경비는 제97조 제2항에 따르되, 취득가액은 그 배우자 또는 직계존비속의 취득 당시 제97조 제1항 제1호에 따른 금액으로 한다. 이 경우 거주자가 증여받은 자산에 대하여 납부하였거나 납부할 증여세 상당액이 있는 경우에는 제97조 제2항에도 불구하고 필요경비에 산입한다.
④ 상속세 및 증여세법 제18조 제2항제1호에 따른 공제(이하 이 항에서 “가업상속공제”라 한다)가 적용된 자산의 양도차익을 계산할 때 양도가액에서 공제할 필요경비는 제97조 제2항에 따른다. 다만, 취득가액은 다음 각 호의 금액을 합한 금액으로 한다.
1. 피상속인의 취득가액(제97조 제1항 제1호에 따른 금액) × 해당 자산가액 중 가업상속공제가 적용된 비율(이하 이 조에서 “가업상속공제적용률”이라 한다) 제98조(양도 또는 취득의 시기) 자산의 양도차익을 계산할 때 그 취득시기 및 양도시기는 대금을 청산한 날이 분명하지 아니한 경우 등 대통령령으로 정하는 경우를 제외하고는 해당 자산의 대금을 청산한 날로 한다. 이 경우 자산의 대금에는 해당 자산의 양도에 대한 양도소득세 및 양도소득세의 부가세액을 양수자가 부담하기로 약정한 경우에는 해당 양도소득세 및 양도소득세의 부가세액은 제외한다. ※ 부 칙 제1조(시행일) 이 법은 2021년 1월 1일부터 시행한다.(단서 생략) 제2조(일반적 적용례) 이 법 중 양도소득세에 관한 개정규정은 이 법 시행 이후 양도하는 분부터 적용한다.
(2) 소득세법 시행령(2021.5.4. 대통령령 제31659호로 개정되기 전의 것) 제154조(1세대1주택의 범위) ① 법 제89조 제1항 제3호 가목에서 "대통령령으로 정하는 요건"이란 1세대가 양도일 현재 국내에 1주택을 보유하고 있는 경우로서 해당 주택의 보유기간이 2년(제8항 제2호에 해당하는 거주자의 주택인 경우는 3년) 이상인 것[취득 당시에 주택법 제63조의2 제1항 제1호에 따른 조정대상지역(이하 "조정대상지역"이라 한다)에 있는 주택의 경우에는 해당 주택의 보유기간이 2년(제8항 제2호에 해당하는 거주자의 주택인 경우에는 3년) 이상이고 그 보유기간 중 거주기간이 2년 이상인 것]을 말한다.
⑧ 제1항에 따른 거주기간 또는 보유기간을 계산할 때 다음 각 호의 기간을 통산한다.
1. 거주하거나 보유하는 중에 소실ㆍ무너짐ㆍ노후 등으로 인하여 멸실되어 재건축한 주택인 경우에는 그 멸실된 주택과 재건축한 주택에 대한 거주기간 및 보유기간
2. 비거주자가 해당 주택을 3년 이상 계속 보유하고 그 주택에서 거주한 상태로 거주자로 전환된 경우에는 해당 주택에 대한 거주기간 및 보유기간
3. 상속받은 주택으로서 상속인과 피상속인이 상속개시 당시 동일세대인 경우에는 상속개시 전에 상속인과 피상속인이 동일세대로서 거주하고 보유한 기간 제159조의4(장기보유특별공제) 법 제95조 제2항 표 외의 부분 단서에서 “대통령령으로 정하는 1세대 1주택”이란 1세대가 양도일 현재 국내에 1주택(제155조ㆍ제155조의2ㆍ제156조의2ㆍ제156조의3 및 그 밖의 규정에 따라 1세대 1주택으로 보는 주택을 포함한다)을 보유하고 보유기간 중 거주기간이 2년 이상인 것을 말한다. 이 경우 해당 1주택이 제155조 제3항 각 호 외의 부분 본문에 따른 공동상속주택인 경우 거주기간은 같은 항 각 호 외의 부분 단서에 따라 공동상속주택을 소유한 것으로 보는 사람이 거주한 기간으로 판단한다. 제160조(고가주택에 대한 양도차익등의 계산) ① 법 제95조 제3항에 따른 고가주택에 해당하는 자산의 양도차익 및 장기보유특별공제액은 다음 각 호의 산식으로 계산한 금액으로 한다. 이 경우 해당 주택 또는 이에 부수되는 토지가 그 보유기간이 다르거나 미등기양도자산에 해당하거나 일부만 양도하는 때에는 9억원에 해당 주택 또는 이에 부수되는 토지의 양도가액이 그 주택과 이에 부수되는 토지의 양도가액의 합계액에서 차지하는 비율을 곱하여 안분계산한다.
1. 고가주택에 해당하는 자산에 적용할 양도차익
2. 고가주택에 해당하는 자산에 적용할 장기보유특별공제액 제162조(양도 또는 취득의 시기) ① 법 제98조 전단에서 “대금을 청산한 날이 분명하지 아니한 경우 등 대통령령으로 정하는 경우”란 다음 각 호의 경우를 말한다.
5. 상속 또는 증여에 의하여 취득한 자산에 대하여는 그 상속이 개시된 날 또는 증여를 받은 날