[요지] 청구인은 쟁점법인의 주주이자 대표이사이고, 쟁점법인의 주주는 청구인 및 청구인의 지인(청구인의 명의수탁자)으로 구성되어 청구인이 일정한 계획 하에 쟁점거래 구조를 조정하거나 통제할 수 있는 의사결정 권한을 가지고 있는 것으로 보이는 점, 쟁점주식의 증여부터 자기주식 취득 및 소각시점까지 3∼4개월 이내에 이루어진 것을 볼 때 쟁점거래에 있어 의제배당에 따른 종소세를 회피하기 위한 목적 외에 다른 합리적인 이유는 없어 보이는 점 등에 비추어 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단됨
[참조결정] 조심2022중5322
[주 문] 심판청구를 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요
2. 청구인 주장 및 처분청 의견
(1) 쟁점거래 주식소각대금은 배우자에게 귀속된 것으로 별도의 명문규정 없이 의제배당으로 과세한 처분은 위법‧부당하다. (가) 통상적으로 납세의무자는 경제활동을 할 때 특정 경제적 목적을 달성하기 위하여 어떠한 법적 형식을 취할 것인지 임의로 선택하게 되고, 과세관청에서는 특별한 사정이 없는 한 당사자들이 선택한 법적 형식에 따른 법률관계를 존중하여야 하는바(대법원 2017.1.25. 선고 2015두3270 판결), 유효한 법률관계를 부인하기 위해서는 법적안정성과 예측가능성에 비추어 구체적인 법적 근거가 필요하다. (나) 쟁점거래를 살펴보면, 배우자가 청구인으로부터 증여받은 쟁점주식을 소각하여 실제 이익을 얻었음에도, 명문화된 의제규정 없이 의제배당소득이 전혀 귀속되지 않은 청구인을 귀속자로 보아 과세하는 것은 실질과세원칙과 조세법률주의에 반하는 처분이다. (다) 쟁점거래에 대하여 청구인에게 의제배당으로 과세하기 위해서는 별도의 규정을 입법하여야 하나, 처분청은 근거규정이 미비함에도 국세기본법제14조를 적용하여 이 건을 처분하였다.
(2) 쟁점거래는 조세부담이 적은 거래관계를 선택한 합리적인 경제 행위이므로 특별한 사정없이 이를 부인하는 것은 최근 대법원 판례의 견해와도 배치되는 불합리한 처분이다. (가) 청구인은 자유 의사로 배우자에게 증여할 수 있고, 수증받은 재산을 처분하여 그 대금을 어떻게 사용할 것인지 정하는 것 역시 배우자의 자유의사이며, 쟁점거래를 통해 조세 문제에 있어 최적의 상황을 선택하는 것도 납세자가 선택 가능한 법적형식의 하나인데, 이를 막연히 여러 단계의 거래를 거쳤다고 하여 조세를 부당하게 감소시킨 조세회피행위로 의제할 수 없다. (나) 여러 단계를 거친 후의 결과에는 손실 등의 위험 부담에 대한 보상뿐 아니라 외부적인 요인이나 행위 등이 개입되어 있을 수 있으므로 그 여러 단계의 거래를 거친 후의 결과만을 가지고 그 실질이 하나의 행위 또는 거래라고 쉽게 단정하여 과세대상으로 삼아서는 아니되고(대법원 2017.12.22. 선고 2017두57516 판결), 주식교환계약, 주식매매계약 및 주식소각이 조세 회피를 목적으로 하는 일련의 행위로서 국세기본법제14조 제3항에서 말하는 제3자를 통한 간접적인 방법이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 이 법 또는 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우에 해당한다고 단정하기에 부족하다(대법원 2021.9.9. 선고 2021두38925 판결, 수원고등법원 2021.4.7. 선고 2020누11981 판결). (다) 쟁점거래에서 청구인이 배우자에게 쟁점주식을 증여하며 배우자는 증여행위에 따른 증여재산공제 한도를 모두 소진하는 경제적 선택을 한 것이고 이를 과세관청에 적법하게 신고하였으며 이는 조세부담이 적은 거래관계를 선택하여 동일한 경제적 효과를 거두고자 하는 합리적인 경제행위인 것이므로 이를 특별한 사정없이 하나의 거래로 보아 의제배당으로 과세하는 것은 청구인이 선택한 법률상 존중받아야 하는 행위‧계산을 모두 부인당하는 결과에 해당하고, 이는 최근 대법원 판례의 견해와도 배치된다.
(1) 쟁점거래 주식소각대금은 배우자에게 귀속된 사실이 없고 쟁점거래는 ‘제3자를 통한 간접적인 방법이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법’에 의한 것으로, 이는 국세기본법제14조 제3항을 적용할 수 있다. (가) 쟁점법인은 배우자로부터 쟁점주식을 양수‧소각하면서 2020.12.30. 쟁점주식의 양수대금(OOO원) 중 청구인의 가지급금 등으로 계상된 금액을 상계하고 배우자에게 OOO원을 지급하였으며, 배우자는 2020.12.31. OOO원을 다시 쟁점법인에 송금하였는데, 청구법인은 위 OOO원을 청구인의 가지금금을 회수한 것으로 회계처리하였으므로 쟁점거래 주식소각대금의 대부분은 청구인에게 귀속되었다. 위와 같이 쟁점거래의 이익을 청구인이 사용‧수익하였는데, 이는 청구인이 쟁점법인에 쟁점주식을 직접 양도하는 경우 발생할 의제배당에 따른 소득세를 회피하고자 그 거래의 중간에 쟁점주식의 증여행위를 개재(介在)한 것이다. (나) 청구인과 같이 배우자에게 주식을 증여한 후 배우자가 증여받은 주식을 주식발행법인에 양도하고, 주식발행법인이 해당 주식을 소각하는 거래를 단기간(동시)에 진행하여 증여자에게 부과될 의제배당소득을 회피하는 경우, 국세기본법제14조 실질과세원칙에 따라 증여자가 직접 주식발행법인에 주식을 양도하여 감자한 것으로 보아 종합소득세(의제배당소득)를 과세한 다수의 사례가 있다.
(2) 쟁점거래는 실질적으로 청구인이 쟁점법인에 쟁점주식을 양도한 것이다. (가) 쟁점거래에 따른 이익은 청구인이 사용‧수익하였고, 이는 ‘청구인이 쟁점주식을 배우자에게 증여’하는 형식을 빌렸지만 ‘청구인이 쟁점주식을 쟁점법인에 양도하여 쟁점법인으로부터 출자금을 회수’한 거래를 한 것이다. (나) 위와 같이 청구인은 청구인이 부담하여야 할 종합소득세(의제배당소득)을 회피하고자 중간에 배우자를 개재한 ‘가장(증여)행위’를 한 것이므로 쟁점거래에 대하여 그 뒤에 숨어 있는 거래의 실질에 따라 국세기본법제14조 실질과세원칙을 적용한 것은 정당하다.
3. 심리 및 판단
(1) 국세기본법 제14조(실질과세) ① 과세의 대상이 되는 소득,수익,재산,행위또는 거래의 귀속이 명의(名義)일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다.
② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득,수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식과 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다.
③ 제3자를 통한 간접적인 방법이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 이 법 또는 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질 내용에 따라 당사자가 직접 거래를 한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것으로 보아 이 법 또는 세법을 적용한다.
(2) 소득세법 제17조(배당소득) ① 배당소득은 해당 과세기간에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다.
3. 의제배당
② 제1항 제3호에 따른 의제배당이란 다음 각 호의 금액을 말하며, 이를 해당 주주, 사원, 그 밖의 출자자에게 배당한 것으로 본다.
1. 주식의 소각이나 자본의 감소로 인하여 주주가 취득하는 금전, 그 밖의 재산의 가액(價額) 또는 퇴사ㆍ탈퇴나 출자의 감소로 인하여 사원이나 출자자가 취득하는 금전, 그 밖의 재산의 가액이 주주ㆍ사원이나 출자자가 그 주식 또는 출자를 취득하기 위하여 사용한 금액을 초과하는 금액 제101조(양도소득의 부당행위계산) ② 거주자가 제1항에서 규정하는 특수관계인(제97조의2 제1항을 적용받는 배우자 및 직계존비속의 경우는 제외한다)에게 자산을 증여한 후 그 자산을 증여받은 자가 그 증여일부터 5년 이내에 다시 타인에게 양도한 경우로서 제1호에 따른 세액이 제2호에 따른 세액보다 적은 경우에는 증여자가 그 자산을 직접 양도한 것으로 본다. 다만, 양도소득이 해당 수증자에게 실질적으로 귀속된 경우에는 그러하지 아니하다.
1. 증여받은 자의 증여세(상속세 및 증여세법에 따른 산출세액에서 공제ㆍ감면세액을 뺀 세액을 말한다)와 양도소득세(이 법에 따른 산출세액에서 공제ㆍ감면세액을 뺀 결정세액을 말한다. 이하 제2호에서 같다)를 합한 세액
2. 증여자가 직접 양도하는 경우로 보아 계산한 양도소득세
(1) 청구인과 처분청이 제출한 심리자료 등에 따르면 다음과 같은 사실이 확인된다. (가) 쟁점법인의 2020사업연도 주식변동 현황은 아래 ＜표1＞과 같다. ＜표1＞ 2020사업연도 주식변동 현황 ㅇㅇㅇ (나) 청구인은 2020.9.3. 배우자에게 쟁점주식을 증여하였고, 쟁점법인은 아래 ＜표2＞과 같이 2020.11.12. 임시주주총회를 개최하여 쟁점법인의 ‘정관에 주식의 소각 규정을 신설’하면서 ‘재무구조 개선을 위한 이익 소각 목적’으로 ‘자기주식 5,000주’를 취득하기로 결의하였으며, 쟁점법인은 배우자로부터 양수한 쟁점주식(5,000주)을 2020.12.22. 이익 소각하였다. ＜표2＞ 쟁점법인의 자기주식 취득 및 소각 경위 ㅇㅇㅇ (다) 쟁점법인의 쟁점주식 취득대금 지급내역과 배우자가 위 대금을 사용한 내역은 아래 ＜표3＞와 같다. ＜표3＞ 쟁점주식 취득대금 지급내역 등 ㅇㅇㅇ
1. 쟁점법인은 2020.12.30. 쟁점주식의 양수대금(미지급금 OOO원) 중 ‘청구인에 대한 가지급금(임원 대여금 OOO원) 및 가수금(주주‧임원‧종업원 단기채무 OOO)’으로 상계(회계처리)하면서, 배우자에게 OOO원을 계좌로 지급하였다.
2. 쟁점법인은 2020.12.31. 배우자로부터 OOO원을 송금받았고(계좌번호 339-062*--019), 이에 대하여 ‘청구인에 대한 가지급금을 회수’한 것으로 회계처리 하였으며, 2021.5.31. 미지급한 쟁점법인의 양수대금 잔액 OOO원을 배우자에게 계좌로 지급하였다. (라) 배우자는 2020.12.28. 처분청에 쟁점주식에 대하여 증여재산가액 OOO원, 배우자공제 OOO원으로 하여 증여세를 신고하였다.
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 쟁점거래의 대금이 배우자에게 귀속되었고 청구인이 선택한 조세부담이 적은 거래관계를 별도의 명문규정이나 특별한 사정없이 부인하여 청구인에게 의제배당으로 과세한 처분은 위법‧부당하다고 주장하나, 국세기본법제14조 제3항은 “제3자를 통한 간접적인 방법이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 이 법 또는 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질 내용에 따라 당사자가 직접 거래를 한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것으로 보아 이 법 또는 세법을 적용한다”고 규정하고 있고, 납세의무자는 경제활동을 함에 있어서 동일한 경제적 목적을 달성하기 위하여 여러가지 법률관계 중 하나를 선택할 수 있으므로 납세의무자가 조세의 부담을 줄이기 위하여 경제적으로 하나의 거래임에도 형식적으로 중간 거래를 개입시켰다는 이유만으로는 납세의무자가 선택한 거래형식을 함부로 부인할 수 없으나, 가장행위에 해당한다고 볼 수 있는 특별한 사정이 있을 때에는 과세상 의미를 갖지 않는 그 가장행위를 제외하고 그 뒤에 숨어 있는 실질에 따라 과세할 수 있다고 보아야 할 것인바(대법원 2014.1.23. 선고 2013두17343 판결), 청구인은 쟁점법인의 주주이자 대표이사이고, 쟁점법인의 주주는 청구인 및 청구인의 지인(청구인의 명의수탁자)으로 구성되어 청구인이 일정한 계획 하에 쟁점거래 구조를 조정하거나 통제할 수 있는 의사결정 권한을 가지고 있는 것으로 보이는 점, 쟁점주식의 증여부터 자기주식 취득 및 소각시점까지 3〜4개월 이내에 이루어진 것을 볼 때 쟁점거래에 있어 의제배당에 따른 종합소득세를 회피하기 위한 목적 외에 다른 합리적인 이유는 없어 보이는 점 등에 비추어 처분청이 쟁점거래를 가장거래로 보아 청구인에게 종합소득세를 부과한 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다(조심 2022중5322, 2022.6.29. 등 다수, 같은 뜻임).
4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로국세기본법제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.