건설자금에 충당한 금액의 이자는 양도소득의 필요경비 계산시 취득가액에 포함되는 사항으로 규정하고 있지 않은 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기 어려운 것으로 판단됨
건설자금에 충당한 금액의 이자는 양도소득의 필요경비 계산시 취득가액에 포함되는 사항으로 규정하고 있지 않은 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기 어려운 것으로 판단됨
[주 문] OOO세무서장이 2022.6.7. 청구인에게 한 2021년 귀속 양도소득세 OOO원의 부과처분은, 쟁점부동산의 취득가액에서 공제할 적정 감가상각비가 얼마인지 재조사하여 그 결과에 따라 과세표준 및 세액을 경정하고, 나머지 심판청구는 기각한다. [이 유]
(1) 쟁점건설자금이자는 양도소득의 필요경비 중 취득가액에 해당한다. (가) ｢소득세법｣ 제97조 제1항 에 따르면 양도가액에서 공제하는 필요경비를 ① 취득가액, ② 자본적지출액 등으로서 대통령령으로 정하는 것, ③ 양도비 등으로서 대통령령으로 정하는 것으로 규정하고 있으며, 같은 법 시행령 제163조에 따르면 같은 법 시행령 제89조 제1항을 준용하여 계산한 취득원가에 상당하는 가액을 양도자산의 필요경비로 보도록 되어 있다. (나) 그리고 ｢소득세법 시행령｣ 제89조 제1항 제2호 에 따르면 자기가 건설하는 방법으로 취득한 자산은 원재료비ㆍ노무비ㆍ운임ㆍ하역비ㆍ보험료ㆍ수수료ㆍ공과금(취득세와 등록면허세를 포함한다)ㆍ설치비 기타 부대비용의 합계액을 취득가액으로 보도록 되어 있으며, 위 규정의 상위규정인 ｢소득세법｣ 제39조 제5항 에 따르면 자산의 취득가액을 계상할 때 기업회계기준을 적용한 경우 이를 따르도록 되어 있다. (다) 한편, 일반기업회계기준에 따르면 자본화대상 차입원가는 유형자산의 취득원가에 포함하도록 되어 있는데, 청구인은 위 기준에 따라 자본화대상 차입원가인 쟁점건설자금이자를 건물의 장부가액에 계상하고 10년 동안 계속해서 감가상각하는 등 회계처리를 하였다. OOO (라) 따라서 ｢소득세법｣ 제97조 의 위임에 따른 ｢소득세법 시행령｣ 제167조 제1항 에 규정하는 자산의 취득가액은 ｢소득세법 시행령｣ 제89조 제1항 을 준용하도록 되어 있고, 이는 ｢소득세법｣ 제39조 규정에 따라 해석하여야 하므로, 기업회계기준에 따라 쟁점건설자금이자를 쟁점부동산의 장부가액에 산입하고 취득가액으로 한 청구인의 당초 신고는 정당하다. (2) ｢소득세법｣ 제97조 제3항 에 따르면 양도소득의 필요경비를 계산할 때 감가상각비로서 사업소득의 필요경비에 산입한 금액이 있을 때에는 이를 취득가액에서 공제하도록 되어 있는바, 처분청은 청구인이 10년 동안 감가상각비로서 사업소득의 필요경비로 산입한 쟁점건설자금이자 합계 OOO원을 양도자산의 취득가액에서 공제하였는데, 쟁점건설자금이자가 취득가액을 구성하지 않는다면 쟁점건설자금이자 감가상각비를 취득가액에서 공제하여서는 아니된다.
(3) 처분청은 토지의 취득자금 대출이자를 필요경비로 인정하지 않은 판례(대법원 2014.2.14. 선고 2013두23041 판결)를 제시하며 이 건 처분이 정당하다는 의견이나, 위 판례는 비사업용 토지를 취득하면서 발생한 지급이자는 양도소득의 필요경비에 해당하지 아니한다는 내용으로, 사업용자산인 쟁점부동산의 양도에 적용할 수 없다. (가) ｢소득세법 시행령｣ 제75조 제1항 에 따르면 건설자금이자란 사업용 유형자산 및 무형자산의 매입·제작·건설에 소용된 차입금에 대한 지급이자 또는 이와 유사한 성질의 지출금이라고 규정되어 있는바, 사업용 부동산에서만 건설자금이자를 취득가액으로 인정하고 있으므로 비사업용 부동산에서는 건설자금이자가 발생할 수 없다. (나) ｢소득세법｣ 제2장 및 제3장의 규정을 종합해보면 아래 <표1>과 같이 지급이자에 대한 필요경비 인정여부는 사업용자산과 비사업용자산에 따라 달리 적용된다. <표1> 사업용자산과 비사업용자산의 지급이자 처리 OOO (다) 위와 같이 ｢소득세법｣은 지급이자에 대하여 사업용자산과 비사업용자산을 구분하여 취득가액과 필요경비를 다르게 규정하고 있으므로, 비사업용 토지를 취득하면서 발생한 지급이자는 양도소득의 필요경비에 해당하지 아니한다는 위 판례는 사업용 부동산을 취득하면서 발생한 지급이자를 자산화하여 감가상각한 쟁점부동산의 양도에는 적용할 수 없다.
(4) 처분청의 의견대로 건설자금이자를 양도자산의 필요경비로 인정하지 않을 경우 자금을 차입하여 직접 신축한 후 양도한 경우와 준공된 건물을 일시에 매입하여 양도하는 경우 필요경비 인정에 차이가 발생하게 되어 형평성에 어긋나게 된다.
(1) 건설자금이자는 ｢소득세법｣상 양도가액에서 공제하고 있는 필요경비로 규정되어 있지 않으며, 양도소득의 필요경비 계산시 취득가액에 포함되는 가액으로도 규정되어 있지 않다. (가) 양도소득의 필요경비 계산과 관련된 규정을 살펴보면, ｢소득세법｣ 제97조 에서 양도소득의 필요경비 항목을 취득가액, 자본적지출액 및 양도비의 3가지로 구분하면서 취득가액을 같은 법 제94조 제1항 각 호의 자산 취득에 든 실지거래가액이라고 규정하고 있고, ｢소득세법 시행령｣ 제163조 에서는 ｢소득세법｣ 제97조 의 실지거래가액은 ｢소득세법 시행령｣ 제89조 제1항 을 준용하여 계산한 취득원가에 상당하는 가액을 포함한다고 규정하고 있으며, ｢소득세법 시행령｣ 제89조 제1항 제2호 에서는 건설 등에 의하여 취득한 자산의 취득가액은 원재료비ㆍ노무비ㆍ운임ㆍ하역비ㆍ보험료ㆍ수수료ㆍ공과금(취득세와 등록면허세를 포함한다)ㆍ설치비 기타 부대비용의 합계액이라고 규정하고 있어 건설자금이자는 취득가액을 구성하지 않는다. (나) 법원은 양도 자산 취득자금의 대출이자는 ｢소득세법｣ 제97조 제1항 각 호와 같은 법 제163조에서 열거된 필요경비 중 어느 하나에도 해당하지 않는 점, 대출금으로 양도자산을 취득한 자에게 그 대출이자를 필요경비로 공제해 준다면 대출금 아닌 금원으로 양도 자산을 취득한 자와 사이의 형평성에도 문제가 있는 점을 고려할 때, 토지의 취득자금 대출이자를 필요경비로 인정하지 않은 양도소득세 부과처분은 적법하다고 판시(대법원 2014.2.14. 선고 2013두23041 판결, 같은 뜻임)하였다. (다) 조세심판원 또한 ｢소득세법｣ 제97조 제1항 각 호 및 같은 법 시행령 제163조 등 관련 규정에서 양도가액에서 공제하는 필요경비로 건설자금이자를 규정하고 있지 아니할 뿐만 아니라 양도소득의 필요경비 계산시 취득가액에 포함되는 사항으로 규정하고 있지도 아니한 점 등에서 양도소득의 필요경비 계산시 건설자금이자를 취득가액에서 제외한 처분은 달리 잘못이 없다고 결정(조심 2018서1120, 2018.6.19)하였다.
(2) 청구인은 이 건 처분청의 조사과정에서 양도소득세의 필요경비를 계산할 때에 쟁점부동산의 취득가액에서 공제한 쟁점건설자금이자 감가상각비가 얼마인지 구체적인 수치를 제시하지 아니하였다.
(3) 청구인은 사업소득과 양도소득을 혼동하면서 사업용 자산의 건설자금이자는 양도소득의 필요경비를 계산함에 있어 취득가액으로 본다고 주장하나, ｢소득세법｣은 양도소득세 계산시 사업용 자산과 비사업용 자산을 구분하지 않고 양도자산으로 일괄 규정하고 있다.
(4) 청구인은 건설자금이자를 양도자산의 필요경비로 인정하지 않을 경우 형평성에 어긋나게 된다고 주장하나, 오히려 건설자금 이자를 필요경비로 공제해 준다면 대출금 아닌 금원으로 양도자산을 취득한 자와 사이의 형평성에 문제가 발생한다.
① 쟁점건설자금이자를 ｢소득세법｣상 양도자산의 취득가액에 해당하지 않는 것으로 보아 이를 필요경비에서 불공제하여 양도소득세를 과세한 처분의 당부
② 건설자금이자를 양도소득의 필요경비로 보지 않을 경우에도, 처분청이 쟁점건설자금이자 관련 감가상각비 OOO원을 고려하지 아니하고 동액만큼 취득가액을 중복차감한 잘못이 있다는 청구주장의 당부
(1) 소득세법 제39조(총수입금액 및 필요경비의 귀속연도 등) ② 거주자가 매입ㆍ제작 등으로 취득한 자산의 취득가액은 그 자산의 매입가액이나 제작원가에 부대비용을 더한 금액으로 한다.
⑤ 거주자가 각 과세기간의 소득금액을 계산할 때 총수입금액 및 필요경비의 귀속연도와 자산ㆍ부채의 취득 및 평가에 대하여 일반적으로 공정ㆍ타당하다고 인정되는 기업회계의 기준을 적용하거나 관행을 계속 적용하여 온 경우에는 이 법 및 ｢조세특례제한법｣에서 달리 규정하고 있는 경우 외에는 그 기업회계의 기준 또는 관행에 따른다. 제97조(양도소득의 필요경비 계산) ① 거주자의 양도차익을 계산할 때 양도가액에서 공제할 필요경비는 다음 각 호에서 규정하는 것으로 한다.
1. 취득가액(｢지적재조사에 관한 특별법｣ 제18조 에 따른 경계의 확정으로 지적공부상의 면적이 증가되어 같은 법 제20조에 따라 징수한 조정금은 제외한다). 다만, 가목의 실지거래가액을 확인할 수 없는 경우에 한정하여 나목의 금액을 적용한다.
2. 자본적 지출액 등으로서 대통령령으로 정하는 것
3. 양도비 등으로서 대통령령으로 정하는 것
② 제1항에 따른 양도소득의 필요경비는 다음 각 호에 따라 계산한다.
1. 취득가액을 실지거래가액에 의하는 경우의 필요경비는 다음 각 목의 금액에 제1항 제2호 및 제3호의 금액을 더한 금액으로 한다.
③ 제2항에 따라 필요경비를 계산할 때 양도자산 보유기간에 그 자산에 대한 감가상각비로서 각 과세기간의 사업소득금액을 계산하는 경우 필요경비에 산입하였거나 산입할 금액이 있을 때에는 이를 제1항의 금액에서 공제한 금액을 그 취득가액으로 한다. (2) 소득세법 시행령 제89조(자산의 취득가액등) ① 법 제39조 제2항의 규정에 의한 자산의 취득가액은 다음 각 호의 금액에 따른다.
1. 타인으로부터 매입한 자산은 매입가액에 취득세ㆍ등록면허세 기타 부대비용을 가산한 금액
2. 자기가 행한 제조ㆍ생산 또는 건설등에 의하여 취득한 자산은 원재료비ㆍ노무비ㆍ운임ㆍ하역비ㆍ보험료ㆍ수수료ㆍ공과금(취득세와 등록면허세를 포함한다)ㆍ설치비 기타 부대비용의 합계액
3. 제1호 및 제2호의 자산으로서 그 취득가액이 불분명한 자산과 제1호 및 제2호의 자산 외의 자산은 해당 자산의 취득 당시의 기획재정부령이 정하는 시가에 취득세ㆍ등록면허세 기타 부대비용을 가산한 금액
② 제1항의 규정에 의한 취득가액은 다음 각 호의 금액을 포함하지 아니하는 것으로 한다.
1. 사업자가 자산을 장기할부조건으로 매입하는 경우에 발생한 채무를 기업회계기준에 따라 현재가치로 평가하여 현재가치할인차금으로 계상한 경우에 있어서의 당해 현재가치할인차금
2. 기획재정부령이 정하는 연지급수입의 경우에 제1항의 취득가액과 구분하여 지급이자로 계상한 금액
3. 제98조 제2항 제1호의 규정에 의한 시가초과액 제163조(양도자산의 필요경비) ① 법 제97조 제1항 제1호 가목에 따른 취득에 든 실지거래가액은 다음 각 호의 금액을 합한 것으로 한다.
1. 제89조 제1항을 준용하여 계산한 취득원가에 상당하는 가액(제89조 제2항 제1호에 따른 현재가치할인차금과 ｢부가가치세법｣ 제10조 제1항 및 제6항에 따라 납부하였거나 납부할 부가가치세를 포함하되 부당행위계산에 의한 시가초과액을 제외한다)
③ 법 제97조 제1항 제2호에서 "자본적지출액 등으로서 대통령령으로 정하는 것"이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것으로서 그 지출에 관한 법 제160조의2 제2항에 따른 증명서류를 수취ㆍ보관하거나 실제 지출사실이 금융거래 증명서류에 의하여 확인되는 경우를 말한다.
1. 제67조 제2항의 규정을 준용하여 계산한 자본적 지출액
2. 양도자산을 취득한 후 쟁송이 있는 경우에 그 소유권을 확보하기 위하여 직접 소요된 소송비용ㆍ화해비용 등의 금액으로서 그 지출한 연도의 각 소득금액의 계산에 있어서 필요경비에 산입된 것을 제외한 금액 2의2. ｢공익사업을 위한 토지 등의 취득 및 보상에 관한 법률｣이나 그 밖의 법률에 따라 토지 등이 협의 매수 또는 수용되는 경우로서 그 보상금의 증액과 관련하여 직접 소요된 소송비용ㆍ화해비용 등의 금액으로서 그 지출한 연도의 각 소득금액의 계산에 있어서 필요경비에 산입된 것을 제외한 금액. 이 경우 증액보상금을 한도로 한다.
3. 양도자산의 용도변경ㆍ개량 또는 이용편의를 위하여 지출한 비용(재해ㆍ노후화 등 부득이한 사유로 인하여 건물을 재건축한 경우 그 철거비용을 포함한다) 3의2. ｢개발이익환수에 관한 법률｣에 따른 개발부담금(괄호 생략) 3의3. ｢재건축초과이익 환수에 관한 법률｣에 따른 재건축부담금(재건축부담금의 납부의무자와 양도자가 서로 다른 경우에는 양도자에게 사실상 배분될 재건축부담금상당액을 말한다)
4. 제1호 내지 제3호, 제3호의2 및 제3호의3에 준하는 비용으로서 기획재정부령이 정하는 것
⑤ 법 제97조 제1항 제3호에서 “대통령령으로 정하는 것”이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것으로서 그 지출에 관한 법 제160조의2 제2항에 따른 증명서류를 수취ㆍ보관하거나 실제 지출사실이 금융거래 증명서류에 의하여 확인되는 경우를 말한다.
1. 법 제94조 제1항 각 호의 자산을 양도하기 위하여 직접 지출한 비용으로서 다음 각 목의 비용
2. 법 제94조 제1항 제1호의 자산을 취득함에 있어서 법령등의 규정에 따라 매입한 국민주택채권 및 토지개발채권을 만기전에 양도함으로써 발생하는 매각차손. 이 경우 기획재정부령으로 정하는 금융기관(이하 이 호에서 “금융기관”이라 한다) 외의 자에게 양도한 경우에는 동일한 날에 금융기관에 양도하였을 경우 발생하는 매각차손을 한도로 한다.
(1) 심판청구서 및 처분청의 답변서 등의 이 건 심리자료에 의하면, 다음과 같은 사실이 나타난다. (가) 청구인은 아래 <표2>와 같이 2008년부터 2011년까지 발생한 쟁점건설자금이자 OOO원을 쟁점부동산의 장부가액으로 계상하였다. <표2> 쟁점건설자금이자 내역 OOO (나) 청구인은 아래 <표3>과 같이 처분청이 쟁점부동산의 취득가액에서 공제한 감가상각비 OOO원에 쟁점건설자금이자 감가상각비 OOO원이 포함되어 있다고 주장하며 손익계산서와 유형자산 감가상각비명세서 등을 제출하였다. <표3> 귀속연도별 감가상각비 계상액 OOO (다) 처분청은 쟁점건설자금이자가 양도소득세 필요경비에 해당하지 않는 것으로 보아 아래 <표4>와 같이 청구인에게 2021년 귀속 양도소득세 OOO원을 경정·고지 하였다. <표4> 양도소득세 경정·고지 내역 OOO
(2) 이상의 사실관계 및 관련법률 등을 종합하여 이 건에 관하여 살펴본다. (가) 먼저, 쟁점①에 대하여 살피건대, 청구인은 쟁점건설자금이자는 ｢소득세법｣상 양도자산의 필요경비인 취득가액에 해당한다고 주장하나, ｢소득세법｣ 제97조 제1항 은 양도차익을 계산할 때 양도가액에서 공제할 필요경비를 ‘취득가액(제1호)’, ‘자본적 지출액 등으로서 대통령령으로 정하는 것(제2호)’, ‘양도비 등으로서 대통령령으로 정하는 것(제3호)’으로 한정하고 있고, 같은 법 시행령 제163조는 같은 법 제97조 제1항에서 정한 필요경비에 해당하는 것을 열거하고 있는데, 건설자금에 충당한 금액의 이자는 양도소득의 필요경비 계산시 취득가액에 포함되는 사항으로 규정하고 있지 아니한 점, 쟁점건설자금이자는 쟁점부동산의 사용승인일까지 발생한 건설자금 이자로서 자본적 지출로 하여 원본에 가산한 후 상각을 통해 비용화하여야 하는 항목으로 보이는 점(조심 2018서1120, 2018.6.19. 등, 같은 뜻임) 등에 비추어 위 청구주장은 받아들이기 어려운 것으로 판단된다. (나) 다음으로 쟁점②에 대하여 보건대, 청구인은 건설자금이자를 양도소득의 필요경비로 보지 않을 경우에도, 처분청이 쟁점건설자금이자 관련 감가상각비 OOO원을 고려하지 아니하고 동액만큼 취득가액을 중복차감한 잘못이 있다는 주장이고, 처분청은 쟁점부동산의 취득가액에서 공제한 쟁점건설자금이자 감가상각비를 확인할 수 없었다는 의견인바, 심판청구 단계에서 제출된 쟁점부동산 관련 손익계산서 및 유형자산 감가상각비 명세서에 의하면 청구인이 쟁점건설자금이자 OOO원을 취득가액에 가산하면서 이와 관련한 감가상각비 누계액 OOO원을 공제하였을 가능성이 높아 보이고, 이러한 상황에서 처분청이 감가상각비를 고려하지 아니한 쟁점건설자금이자 OOO원을 취득가액에서 차감하게 되면 감가상각비 OOO원만큼 쟁점부동산의 취득가액이 과소하게 되므로, 위와 같이 취득가액의 산정에 있어 오류가 있다는 청구주장은 신빙성이 있어 보인다. 다만, 위 청구주장과 관련된 자료가 심판청구 단계에서 제시되어 이를 처분청이 구체적으로 검증하지 못하였으므로, 이 부분은 처분청이 쟁점부동산의 취득가액에서 공제할 적정 감가상각비가 얼마인지를 관련 자료를 통해 재조사하여 그 결과에 따라 과세표준 및 세액을 경정하는 것이 타당하다고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로 ｢국세기본법｣ 제80조의2 및 제65조 제1항 제2호, 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정내용은 붙임과 같습니다.