개인이 양도자, 법인이 양수자인 고가거래인 경우 그 시가초과분은 양수자인 법인의 세무조정 및 소득처분 과정을 거쳐 양도자인 개인에게 종합소득세가 과세되어야 함에도 양수자에 대한 법인세법상 부당행위계산부인 규정 적용여부에 대한 판단 없이 양도자만을 고려하여 증여세를 부과할 수 없음
개인이 양도자, 법인이 양수자인 고가거래인 경우 그 시가초과분은 양수자인 법인의 세무조정 및 소득처분 과정을 거쳐 양도자인 개인에게 종합소득세가 과세되어야 함에도 양수자에 대한 법인세법상 부당행위계산부인 규정 적용여부에 대한 판단 없이 양도자만을 고려하여 증여세를 부과할 수 없음
[주 문] OOO세무서장이 2022.10.28. 청구인에게 한 2021.6.16. 증여분 증여세 OOO원의 환급을 구하는 경정청구에 대한 거부처분은 이를 취소한다. [이 유]
(1) 처분청은 쟁점거래(2022.6.16.)에 앞서, 양수법인이 발행법인의 지분 33.3%를 먼저 취득(이하 “선행거래”라 한다)하였음을 전제로, 양수법인과 청구인을 특수관계로 보았으나, 선행거래와 쟁점거래는 사실상 동일계약에 기초하여 거의 동시에 이루어진 하나의 거래로, 양수법인이 쟁점거래에 앞서 발행법인을 이미 지배했었다고 보기 어렵고, 양수법인은 선행거래와 쟁점거래를 통해 비로소 발행법인을 출자관계로 지배하게 되었는바, 쟁점거래 당시 양수법인이 발행법인을 지배(특수관계)하였음을 전제하는 쟁점규정은 적용될 여지가 없다.
(2) 설령 청구인과 양수법인을 특수관계로 보더라도, 쟁점평가액을 부당한 고가로 볼 수 없는 이상, 쟁점거래에 쟁점규정이 적용될 수 없음은 마찬가지이다. 특수관계로 본다는 것은 선행거래를 쟁점거래와 별도의 독립된 거래로 보겠다는 것인데, 선행거래가 특수관계 없는 자들 간에도 쟁점거래와 동일한 주당 OOO원에 거래된 것임을 감안하면, 쟁점평가액은 거래당사자 일방의 이익분여를 위한 부당한 고가 거래액이 아니었음이 확인된다. 또한, 쟁점평가액은 상증법 시행령 제54조 제6항이 인정한 평가방법에 따른 것이기도 하는바, 보충적평가액에 앞서 시가로 인정될 명분도 충분하다.
(1) 쟁점거래 당시 양수법인은 이미 발행법인의 지분 33.3%를 소유하고 있었고, 청구인은 그 발행법인의 사용인(대표이사)으로, 양수법인과 청구인의 특수관계가 성립됨은 명백하다. 그 밖에 양자를 특수관계가 아니라고 해석할만한 별도의 예외규정은 없는바, 특수관계가 아니라는 청구주장은 받아들일 수 없다.
(2) 쟁점평가액은 상증법령이 정한 요건을 갖추지 못하였을 뿐만 아니라 산출근거 조차 불분명한 임의평가액인데다가, 청구인이 쟁점거래일로부터 약 1년 전에 주당 OOO원에 취득(신주인수)한 것을 쟁점거래를 통해 OOO원에 양도하면서도, 동기간 중에 발행법인의 실질가치가 50배 이상 급격히 증가한 것으로 인정할만한 객관적 사실관계는 없다. 결국, 쟁점평가액을 시가로 인정할 수 없는 상황에서, 보충적평가액 외에 달리 시가로 인정할만한 다른 가액 등이 존재하지 않는 이상, 보충적평가액을 시가로 하여 쟁점규정을 적용함은 적법하다.
(1) 처분청이 제시한 자료를 정리하면 다음과 같다. (가) 발행법인은 2020년 2월경 방송드라마 작가 CCC․DDD(이하 “기존주주”라 한다)가 공동으로 설립한 드라마 등 콘텐츠제작 법인으로, 2020년 7월경 드라마 연출가인 청구인이 제3자 배정방식으로 발행법인의 신주 20,000주(전체 지분의 66.6%)를 주당 OOO원에 인수하여 발행법인의 대표이사이자 최대주주가 되었다. (나) 양수법인은 발행법인을 선행거래 및 쟁점거래를 통해 양수하기에 앞서, 회계법인에게 발행주식에 대한 가치평가(평가기준일을 2020.12.31.로 하여 미래예상 수익을 예측하여 할인)를 의뢰하여 평가한 쟁점평가액(주당 OOO원)으로 기존주주(선행거래) 및 청구인(쟁점거래)에게 같은 가격에 양수하였다. OOO (다) 청구인은 당초 쟁점거래에 대해 보충적평가액(@OOO원)을 시가로 보아, 취득가액과 시가의 차이는 양도소득세로, 시가와 양도가액과의 차이(고가양도에 따른 이익)는 증여세로 신고(물론, 신고 후 경정청구 제기)한 반면, 기존주주(CCC․DDD)는 선행거래에 대해 취득가액과 양도가액의 차이 전부를 양도소득세로 신고하였다. OOO (라) 처분청이 제시한 처분근거를 정리하면 다음과 같다. OOO
(2) 청구인이 제시한 항변 등의 자료를 정리하면 다음과 같다. (가) 특수관계 관련 OOO (나) 쟁점평가액 관련 OOO
(3) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 처분청은 쟁점거래를 특수관계자 간의 고가거래로 보아, 양도자인 청구인에게 상증법 제35조 제1항이 적용됨을 전제로 이 건 처분을 하였으나, 양도자는 개인이고 양수자가 법인인 거래가 고가거래인 경우, 그 (고가) 거래에서의 시가초과분은 ｢법인세법 시행령｣ 제88조 제1항 제1호 및 제106조 제1항에 따라 양수자인 법인의 세무조정 및 소득처분 과정을 거쳐, 양도자인 개인에게 소득세가 과세되어야 하는 점[양수자인 법인은 자산의 (고가) 취득가액 중 시가초과분을 손금(△유보)으로 감액함과 동시에 그 부분을 귀속자인 양도자에게 배당․상여․기타소득 등으로 사외유출된 것으로 하여 익금에 산입하여야 한다], 설령, 그 시가초과분에 대하여 증여세가 부과될 수 있다 하더라도, 상증법 제4조의2 제3항에 따라 ｢소득세법｣에 따른 소득세가 부과되는 경우에는 증여세를 부과하지 않으므로, 법인으로부터 사외 유출되어 소득처분된 소득에 대하여는 소득세를 부과하는 외에 증여세는 부과할 수 없는 점[증여세와 소득세의 관계는, 증여세 과세대상을 소득세로 과세할 수 있다는 것일 뿐, 그 반대의 경우까지 가능하다는 것은 아니므로, 특정 과세물건이 소득세 과세대상임이 명확하다면, 증여세가 아닌 소득세로 과세하여야 함은 조세법률주의의 원칙상 당연하다(조심 2018서4770, 2019.12.6. 결정, 같은 뜻임)], 또한, 상증법 제35조 제3항은 양수자 입장에서 부당행위계산부인의 규정이 적용되지 않는 거래라면, 같은 항 단서에 따라 거짓이나 그 밖의 부정한 방법으로 증여세를 감소시킨 것으로 인정되는 경우에 해당하지 아니한 이상, 그 거래의 양도자에게 증여세를 부과할 수 없도록 규정하고 있는바, 그렇다면 처분청은 쟁점거래의 양도자인 청구인과 양수자인 양수법인을 함께 고려하여 적법한 처분을 하였어야 함에도, 오로지 양도자인 청구인만을 고려하여 이 건 처분을 한 점 등에 비추어, 쟁점거래를 고가거래로 보아 양수자인 양수법인의 세무조정 및 소득처분의 과정을 거쳐 청구인에게 소득세를 부과할 수 있는지 여부는 별론으로 하더라도, 애당초 쟁점거래에는 상증법 제35조 제1항이 적용될 수 없음에도, 처분청이 이와 다른 전제에서 증여세의 환급을 구하는 청구인의 경정청구를 거부한 이 건 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 ｢국세기본법｣ 제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지> 관련 법령
(1) 상속세 및 증여세법 제4조의2(증여세 납부의무) ① 수증자는 다음 각 호의 구분에 따른 증여재산에 대하여 증여세를 납부할 의무가 있다. (각호생략)
③ 제1항의 증여재산에 대하여 수증자에게 ｢소득세법｣에 따른 소득세 또는 ｢법인세법｣에 따른 법인세가 부과되는 경우에는 증여세를 부과하지 아니한다. 소득세 또는 법인세가 ｢소득세법｣, ｢법인세법｣ 또는 다른 법률에 따라 비과세되거나 감면되는 경우에도 또한 같다. 제35조(저가 양수 또는 고가 양도에 따른 이익의 증여) ① 특수관계인 간에 재산(전환사채 등 대통령령으로 정하는 재산은 제외한다. 이하 이 조에서 같다)을 시가보다 낮은 가액으로 양수하거나 시가보다 높은 가액으로 양도한 경우로서 그 대가와 시가의 차액이 대통령령으로 정하는 기준금액(이하 이 항에서“기준금액”이라 한다) 이상인 경우에는 해당 재산의 양수일 또는 양도일을 증여일로 하여 그 대가와 시가의 차액에서 기준금액을 뺀 금액을 그 이익을 얻은 자의 증여재산가액으로 한다.
② 특수관계인이 아닌 자 간에 거래의 관행상 정당한 사유 없이 재산을 시가보다 현저히 낮은 가액으로 양수하거나 시가보다 현저히 높은 가액으로 양도한 경우로서 그 대가와 시가의 차액이 대통령령으로 정하는 기준금액 이상인 경우에는 해당 재산의 양수일 또는 양도일을 증여일로 하여 그 대가와 시가의 차액에서 대통령령으로 정하는 금액을 뺀 금액을 그 이익을 얻은 자의 증여재산가액으로 한다.
③ 재산을 양수하거나 양도하는 경우로서 그 대가가 ｢법인세법｣ 제52조 제2항 에 따른 시가에 해당하여 그 거래에 대하여 같은 법 제52조제1항 및 ｢소득세법｣ 제101조 제1항 (같은 법 제87조의27에 따라 준용되는 경우를 포함한다)이 적용되지 아니하는 경우에는 제1항 및 제2항을 적용하지 아니한다. 다만, 거짓이나 그 밖의 부정한 방법으로 상속세 또는 증여세를 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그러하지 아니하다.
(2) 법인세법 제52조(부당행위계산의 부인) ① 납세지 관할 세무서장 또는 관할지방국세청장은 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 특수관계인과의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산(이하 “부당행위계산”이라 한다)과 관계없이 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산한다.
② 제1항을 적용할 때에는 건전한 사회 통념 및 상거래 관행과 특수관계인이 아닌 자 간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격(요율ㆍ이자율ㆍ임대료 및 교환 비율과 그 밖에 이에 준하는 것을 포함하며, 이하 “시가”라 한다)을 기준으로 한다. (3) 법인세법 시행령 제88조(부당행위계산의 유형 등) ① 법 제52조 제1항에서 “조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우”란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.
1. 자산을 시가보다 높은 가액으로 매입 또는 현물출자받았거나 그 자산을 과대상각한 경우 제106조(소득처분) ① 법 제67조에 따라 익금에 산입한 금액은 다음 각 호의 구분에 따라 처분한다. 비영리내국법인과 비영리외국법인에 대해서도 또한 같다.
1. 익금에 산입한 금액(법 제27조의2 제2항에 따라 손금에 산입하지 아니한 금액을 포함한다)이 사외에 유출된 것이 분명한 경우에는 그 귀속자에 따라 다음 각 목에 따라 배당, 이익처분에 의한 상여, 기타소득, 기타 사외유출로 할 것. 다만, 귀속이 불분명한 경우에는 대표자(소액주주등이 아닌 주주등인 임원 및 그와 제43조제8항에 따른 특수관계에 있는 자가 소유하는 주식등을 합하여 해당 법인의 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 30 이상을 소유하고 있는 경우의 그 임원이 법인의 경영을 사실상 지배하고 있는 경우에는 그 자를 대표자로 하고, 대표자가 2명 이상인 경우에는 사실상의 대표자로 한다. 이하 이 조에서 같다)에게 귀속된 것으로 본다.
결정내용은 붙임과 같습니다.