쟁점주택의 양도가 거주요건이 적용되지 아니하는 1세대 1주택 비과세 대상에 해당한다는 청구주장의 당부

[주 문] 심판청구를 기각한다.. [이 유]

• 가. 청구인은 2017.9.22. 취득한 OOO(이하 “쟁점주택”이라 한다)를 2021.3.18. 양도한 후, 쟁점주택의 양도를 1세대 1주택 비과세 적용 대상으로 보아 OOO원을 초과하는 부분의 양도차익에 대하여 장기보유특별공제를 적용하여 2021.5.27. 2021년 귀속 양도소득세 OOO원을 예정신고·납부하였다.
• 나. 처분청은 쟁점주택의 1세대 1주택 비과세 대상 여부에 대하여 검 토한 결과, 조정대상지역에서 취득한 주택임에도 거주기간 요건을 충 족하지 아니하고 양도한 사실을 확인한 후, 1세대 1주택 비과세 적용을 배제하여 2022.11.9. 청구인에게 2021년 귀속 양도소득세 OOO원을 경정·고지 하였다.
• 다. 청구인은 이에 불복하여 2023.1.27. 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장

(1) 쟁점주택의 양도는 거주요건의 제한을 받지 않는 1세대 1주택 비과세 적용 대상에 해당한다. 청구인이 쟁점주택 취득과 관련하여 계약금을 지급할 당시인 2017.7.15. 아래 <표1>의 주택을 보유하고 있었던 것은 맞으나, 청구인은 정부의 부동산규제정책이 발표된 2017.8.2. 이전인 2017.7.15.에 쟁점주택 매매계약을 체결한 후 2년 이상 보유하였고, 매매계약을 체결할 당시 비과세를 위한 거주요건은 없었으며, 비과세를 받으려면 오로지 2년 이상 보유하면 된다는 보유요건만 있었다. <표1> 쟁점주택 계약 당시 보유주택 현황 ㅇㅇㅇ 청구인은 거주요건이 없다는 사실을 알고 매매계약을 하였던 것인데 그 후 예기치 않았던 2017.8.2 대책이 나와 거주요건을 요구하는 것은 헌법상 보호되는 국민의 기본 권리인 재산권을 침해하는 것이며, 조세법의 대원칙인 소급과세금지원칙에도 위배된다. 처분청은 조정대상지역의 공고가 있은 날 이전에 매매계약을 체결하고 계약금을 지급한 경우에는 계약금 지급일 현재 무주택인 상태여야만 거주요건이 필요없는 것이라고 하고 있으나, 쟁점주택의 소재지인 OOO는 2017.8.3.에 조정대상지역으로 지정되었으므로 청구인이 매매계약을 한 2017.7.15.에는 조정대상지역이 아니었고, 또한 청구인이 쟁점주택의 매매계약 당시 보유했던 주택 2채의 공동주택 공시가격은 모두 OOO원 미만(위 1주택은 OOO원, 2주택은 OOO원)으로 국민주택규모 이하의 소형주택으로서 주택수 계산에서 제외되는 걸로 알고 있는바, 따라서 쟁점주택은 거주요건을 충족할 필요가 없는 것으로 보아야 한다.

(2) 이 사건 납부불성실가산세 부과는 위법하므로 취소되어야 한다. 설령, 1세대 1주택 비과세가 안 된다고 하더라도 납부불성실가산세의 기산일은 과세전적부심사결정서를 수령한 날로 조정하여야 한다. 청구인은 쟁점주택을 양도하기 전에 처분청 재산세과로 방문하여 신고창구에 있는 조사관에게 본인의 주택현황을 자세히 설명한 후 비과세가 되는지 여부를 확인하는 과정을 거쳤는바, 당시 담당자는 소형 주택 2채의 공동주택 공시가격이 모두 OOO원 미만이므로 주택수로 계산되지 않고 거주요건은 필요하지 않아 쟁점주택이 비과세가 된다고 설명해 주었다. 청구인은 세법 전문가가 아니고, 쟁점주택을 팔고 나서 국민의 의무인 납세의무를 이행하기 위해 생업으로 바쁜 중에도 시간을 내어 처분청에 직접 방문하였고 담당공무원이 비과세라고 한 말만 철석같이 믿고 그에 따라 성실히 비과세신고를 한 것 뿐이다. 제가 주택을 양도하던 당시 정부의 부동산 규제대책이 20차례 이상 나오면서 실타래같이 엉킨 복잡한 세법을 도무지 이해하기 힘들어 담당자에게 질의를 했던 것인데 공무원도 알기 어려운 양도소득세를 신고한 지 1년 6개월이나 지나 뒤늦게 세금 추징을 하면서 그 기간에 대한 연 9%에 상당하는 고율의 가산세를 납세의무자에게 고스란히 부담시키는 것은 너무나 억울한 일이고, 이는 조세법의 대원칙인 신의성실원칙을 위배한 것이다. 그러므로 가산세 감면의 정당한 사유가 있는 것으로 보아 납부불성실가산세는 취소하여야 한다.

• 나. 처분청 의견 (1)소득세법(2020.12.29. 법률 제17758호로 개정된 것) 제87조 제1항 제3호 가목은 1세대가 1주택을 보유하는 경우로서 대통령령으로 정하는 요건을 충족하는 주택의 양도로 발생하는 소득은 비과세한다고 규정하고 있고, 같은 법 시행령(2021.1.5. 법률 제31380호로 개정된 것) 제154조 제1항은 법 제89조 제1항 제3호 가목에서 "대통령령으로 정하는 요건"이란 1세대가 양도일 현재 국내에 1주택을 보유하고 있는 경우로서 해당 주택의 보유기간이 2년(제8항 제2호에 해당하는 거주자의 주택인 경우는 3년) 이상인 것[취득 당시에주택법제63조의2 제1항 제1호에 따른 조정대상지역(이하 "조정대상지역"이라 한다)에 있는 주택의 경우에는 해당 주택의 보유기간이 2년(제8항 제2호에 해당하는 거주자의 주택인 경우에는 3년) 이상이고 그 보유기간 중 거주기간이 2년 이상인 것]을 말한다고 규정하고 있다. 다만, 이 조항에서 1세대가 양도일 현재 국내에 1주택을 보유하고 있는 경우로서 제1호부터 제3호까지의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그 보유기간 및 거주기간의 제한을 받지 않으며 제5호에 해당하는 경우에는 거주기간의 제한을 받지 않는다고 하여 그 예외를 열거하고 있다. 청구인은 쟁점주택을 2017.8.3. 이후에 취득하였으나 매매계약일이 2017.8.2. 이전이므로 1세대 1주택 비과세 적용 시 거주요건이 없다고 주장하나, 위 예외규정을 살펴보면, 거주자가 조정대상지역의 공고가 있은 날 이전에 매매계약을 체결하고 계약금을 지급한 사실이 증빙서류에 의하여 확인되는 경우로서 해당 거주자가 속한 1세대가 계약금 지급일 현재 주택을 보유하지 아니하는 경우로 규정하여 거주기간의 제한의 받지 않는 경우를 명확하게 규정하고 있다. 청구인의 경우 쟁점주택의 물건지가 조정대상지역으로 지정된 2017.8.3. 이전인 2017.7.15. 매매계약을 체결한 것은 맞으나 매매계약 체결 당시 쟁점주택 외 2주택을 보유하고 있었던 것으로 확인되어 예외규정이 적용되지 아니하고, 2017.8.3. 이후 조정대상지역 내 소재한 쟁점주택을 취득하였으므로 1세대 1주택 비과세 적용을 위해서는 보유 기간이 2년 이상이고 그 보유기간 중 거주기간이 2년 이상인 요건을 충족하여야 한다. 또한 청구인은 매매계약일 이후 개정된 법률에 의해 과세하는 것은 소급과세금지원칙에 위배된다고 주장하나,국세기본법제21조 제1항에서 국세를 납부할 의무는 이 법 및 세법이 정하는 과세요건이 충족되면 성립한다고 하였고, 같은 조 제3항 제2호에서는 예정신고 납부하는 소득세는 과세표준이 되는 금액이 발생한 달의 말일에 그 국세의 납부의무가 성립한다고 규정하고 있으며,소득세법제94조 제1항은 양도소득은 해당 과세기간에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다고 명시하면서 제1호에서 토지 또는 건물의 양도로 발생하는 소득이라고 규정하고 있다. 결국 위 관계법령의 내용을 종합하면 양도소득세 납세의무의 성립시기는 과세표준이 되는 금액이 발생한 날, 즉 자산의 양도일이 속하는 달의 말일이라고 할 것인데, 청구인은 2021.3.18. 양도소득세 과세요건인 ‘쟁점주택의 양도행위’를 하였음이 분명하므로, 그 양도일이 속하는 달의 말일인 2021.3.31. 쟁점건물의 양도로 인한 양도소득세 납세의무가 성립하였다. 소급과세금지의 원칙은 조세법령의 제정 또는 개정이나 과세관청의 법령에 대한 해석 또는 처리지침 등의 변경이 있은 경우, 그 효력이 발생하기 전에 종결한 과세요건사실에 대하여 당해 법령 등을 적용할 수 없다는 것을 의미하고(대법원 2004.3.26. 선고 2007두10790 판결 참조), 소급입법은 새로운 입법으로 이미 종료된 사실관계 또는 법률관계에 적용케 하는 진정소급입법과 현재 진행중인 사실관계 또는 법률관계에 적용케 하는 부진정소급입법으로 나눌 수 있는데, 부진정소급입법은 원칙적으로 허용되고, 입법자의 형성권에 제한이 있을 뿐이며, 또한 법률불소급의 원칙은 그 법률의 효력발생 전에 완성된 요건사실에 대하여 당해 법률을 적용할 수 없다는 의미일 뿐, 계속 중인 사실이나 그 이후에 발생할 요건사실에 대한 법률적용까지를 제한하는 것은 아니다(대법원 2007.10.11. 선고 2005두5390 판결 참조). 그런데 이 사건의 경우 개정된 법률조항이 시행되어 그 효력이 발생한 후 쟁점주택의 양도라는 과세요건사실이 발생하였고, 처분청은 청구인의 쟁점주택 양도행위 및 그에 따른 양도차익이 발생한 시점에 이미 시행되어 효력이 발생한 법률을 적용하여 처분한 것으로서 이는 소급과세금칙에 위배되는 것이 아니다. 더욱이 과거에는 과세대상이 되지 않던 것에 대하여 법령개정에 따른 부과처분을 하게 되었다고 하여 이를 두고 바로 위헌적인 소급과세라고 할 수 없다는 점에서도 청구인의 주장은 타당하지 아니하다. (2) 세법상 가산세는 과세권의 행사 및 조세채권의 실현을 용이하게 하기 위하여 납세자가 정당한 이유 없이 법에 규정된 신고ㆍ납부의무 등을 위반한 경우에 법이 정하는 바에 의하여 부과하는 행정상의 제재로서 납세자의 고의ㆍ과실은 고려되지 아니하는 것이고, 법령의 무지 또는 오인은 그 정당한 사유에 해당한다고 볼 수 없으며, 또한 납세의무자가 세무공무원의 잘못된 설명을 믿고 그 신고ㆍ납부의무를 잘못 이행하였다 하더라도 그것이 관련 법령에 어긋나는 것임이 명백한 때에는 그러한 사유만으로는 정당한 사유가 있는 경우에 해당한다고 할 수 없는 점(대법원 2004.9.24. 선고 2003두10350 판결, 같은 뜻임) 등에 비추어 청구인이 주장하는 처분청 직원의 안내는 가산세 감면의 정당한 사유에 해당하지 않는다.

• 가. 쟁 점

① 쟁점주택의 양도가 거주요건이 적용되지 아니하는 1세대 1주택 비과세 대상에 해당한다는 청구주장의 당부

② 납부불성실가산세 감면의 정당한 사유 존재 여부

• 나. 관련 법령 (1) 소득세법 제89조 (비과세 양도소득) ① 다음 각 호의 소득에 대해서는 양도소득에 대한 소득세(이하 "양도소득세"라 한다)를 과세하지 아니한다.

3. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 주택(가액이 대통령령으로 정하는 기준을 초과하는 고가주택은 제외한다)과 이에 딸린 토지로서 건물이 정착된 면적에 지역별로 대통령령으로 정하는 배율을 곱하여 산정한 면적 이내의 토지(이하 이 조에서 "주택부수토지"라 한다)의 양도로 발생하는 소득

• 가. 1세대가 1주택을 보유하는 경우로서 대통령령으로 정하는 요건을 충족하는 주택 (2) 소득세법 시행령 제154조 (1세대 1주택의 범위) ① 법 제89조 제1항 제3호 가목에서 "대통령령으로 정하는 요건"이란 1세대가 양도일 현재 국내에 1주택을 보유하고 있는 경우로서 해당 주택의 보유기간이 2년(제8항 제2호에 해당하는 거주자의 주택인 경우는 3년) 이상인 것[취득 당시에주택법제63조의2 제1항 제1호에 따른 조정대상지역(이하 "조정대상지역"이라 한다)에 있는 주택의 경우에는 해당 주택의 보유기간이 2년(제8항 제2호에 해당하는 거주자의 주택인 경우에는 3년) 이상이고 그 보유기간 중 거주기간이 2년 이상인 것]을 말한다. 다만, 1세대가 양도일 현재 국내에 1주택을 보유하고 있는 경우로서 제1호부터 제3호까지의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그 보유기간 및 거주기간의 제한을 받지 않으며 제5호에 해당하는 경우에는 거주기간의 제한을 받지 않는다.

5. 거주자가 조정대상지역의 공고가 있은 날 이전에 매매계약을 체결하고 계약금을 지급한 사실이 증빙서류에 의하여 확인되는 경우로서 해당 거주자가 속한 1세대가 계약금 지급일 현재 주택을 보유하지 아니하는 경우 (3) 소득세법 시행령 부칙(2021.2.17. 법률 제31380호로 개정된 것) 제1조(시행일) 이 영은 공포한 날부터 시행한다 제2조(일반적 적용례) ① 이 영은 이 영 시행일이 속하는 과세기간에 발생하는 소득분부터 적용한다.

② 이 영 중 양도소득세에 관한 개정 규정은 이 영 시행 이후 양도하는 부터 적용한다. (4) 소득세법 시행령 부칙(2017.9.19. 법률 제28293호로 개정된 것)제2조(1세대 1주택 비과세 요건에 관한 적용례 등) ① 제154조 제1항ㆍ제2항 및 같은 조 제8항 제3호의 개정규정은 이 영 시행 이후 양도하는 분부터 적용한다.

② 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 주택에 대해서는 제154조 제1항ㆍ제2항 및 같은 조 제8항 제3호의 개정규정 및 이 조 제1항에도 불구하고 종전의 규정에 따른다.

1. 2017년 8월 2일 이전에 취득한 주택

2. 2017년 8월 2일 이전에 매매계약을 체결하고 계약금을 지급한 사실이 증빙서류에 의하여 확인되는 주택(해당 주택의 거주자가 속한 1세대가 계약금 지급일 현재 주택을 보유하지 아니하는 경우로 한정한다)

3. 2017년 8월 3일 이후 취득하여 이 영 시행 전에 양도한 주택 (5) 국세기본법 제48조 (가산세 감면 등) ① 정부는 이 법 또는 세법에 따라 가산세를 부과하는 경우 그 부과의 원인이 되는 사유가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 해당 가산세를 부과하지 아니한다.

2. 납세자가 의무를 이행하지 아니한 데에 정당한 사유가 있는 경우

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 처분청이 제시한 심리자료에 의하여 확인되는 이 사건 주요 사실관계는 다음과 같다. (가) 청구인이 쟁점주택 취득 당시인 2017.7.15. 작성한 매매계약서에 의하면, 거래대금은 OOO원이고, 계약금은 매매계약 당일에 OOO원을 지급하기로 한 것으로 나타나며, 매매계약 당일 매도인(AAA)으로부터 발급받은 영수증에는 계약금 OOO원의 지급사실이 나타난다. (나) 처분청이 제시한 쟁점주택 계약 당시 보유주택 현황표(위 <표1> 참조)에 의하면 청구인은 쟁점주택의 매매계약서 작성일 당시(2017.7.15.) OOO 소재 아파트 1채와 OOO 소재 아파트 1채 등 총 2주택을 보유하고 있었던 것으로 나타난다. (다) 청구인의 주민등록등(초)본상 주소지 변경이력은 아래 <표2>와 같은바, 청구인이 쟁점주택에 주소지를 둔 이력은 나타나지 아니한다. <표2> 청구인의 주민등록상 주소지 변경 내역 ㅇㅇㅇ

(2) 국토교통부가 2017.8.2. 관계부처 합동으로 내놓은 “실수요 보호와 단기 투기수요 억제를 통한 주택시장 안정화 방안”(이하 “8.2.대책”이라 한다) 중 투기과열지구 및 투기지역 지정, 조정대상지역내 1세대 1주택 비과세 요건 강화 등의 내용은 아래 <표3>과 같다. <표3> 투기과열지구 및 투기지역 지정, 조정대상지역내 1세대 1주택 비과세 요건 강화 ㅇㅇㅇ

(3) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다. (가) 먼저, 쟁점①에 대하여 보건대, 청구인은 쟁점주택의 양도가 거주요건의 제한을 받지 않는 1세대 1주택 비과세 적용대상에 해당한다고 주장하나, 소득세법 시행령제154조 제1항 단서에서는 1세대가 양도일 현재 국내에 1주택을 보유하고 있는 경우로서 제5호에 해당하는 경우에는 거주기간의 제한을 받지 않는다고 규정하면서 제5호에서는 거주자가 조정대상지역의 공고가 있은 날 이전에 매매계약을 체결하고 계약금을 지급한 사실이 증빙서류에 의하여 확인되는 경우로서 해당 거주자가 속한 1세대가 계약금 지급일 현재 주택을 보유하지 아니하는 경우를 열거하고 있는바, 이 건에 있어 청구인이 조정대상지역의 공고가 있은 날(2017.8.3.) 이전에 매매계약을 체결하고 계약금을 지급한 사실이 증빙서류에 의하여 확인되나, 청구인이 속한 1세대가 계약금 지급일 현재 2주택을 보유하고 있는 사실이 확인되는 점, 2017.9.19. 법률 제28293호로 개정된 소득세법 시행령부칙 제2조 제1항에서는 제154조 제1항ㆍ제2항 및 같은 조 제8항 제3호의 개정규정은 이 영 시행 이후 양도하는 분부터 적용한다고 하고 있는 점 등에서 청구주장은 받아들이기 어렵다고 판단된다. (나) 다음으로 쟁점②에 대하여 보건대, 청구인은 쟁점주택 양도 당시 처분청 담당자가 1세대 1주택 비과세 대상에 해당한다는 설명을 한 바가 있어, 청구인이 이 건 양도소득세를 과소신고·납부한 데에 청구인의 의무해태를 탓할 수 없는 정당한 사유가 있으므로 이 건 납부불성실가산세가 취소되어야 한다고 주장하나, 세법상 가산세는 과세권의 행사 및 조세채권의 실현을 용이하게 하기 위하여 납세자가 정당한 이유 없이 법에 규정된 신고ㆍ납부의무 등을 위반한 경우에 법이 정하는 바에 의하여 부과하는 행정상의 제재로서 납세자의 고의ㆍ과실은 고려되지 아니하는 것이고, 법령의 무지 또는 오인은 그 정당한 사유에 해당한다고 볼 수 없으며, 납세의무자가 세무공무원의 잘못된 설명을 믿고 그 신고ㆍ납부의무를 잘못 이행하였다 하더라도 그것이 관련 법령에 어긋나는 것임이 명백한 때에는 그러한 사유만으로는 정당한 사유가 있는 경우에 해당한다고 할 수 없는바(대법원 2004.9.24. 선고 2003두10350 판결 참조), 처분청 담당자가 1세대 1주택 비과세 대상에 해당한다는 설명을 하였다는 사실만으로 여기에 신의칙 적용의 전제가 되는 공적인 견해표명이 있었다거나 그 밖에 가산세 면제의 정당한 사유가 존재하였다고 보기는 어려우므로 청구주장은 받아들이기 어렵다고 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로국세기본 법제80조의2 및 제65조 제1항 제2호 에 의하여 주문과 같이 결정한