처분청이 쟁점금액을 피상속인의 상속재산에 가산하는 등 청구인들에게 상속세 및 증여세를 부과한 처분은 잘못이 없음
처분청이 쟁점금액을 피상속인의 상속재산에 가산하는 등 청구인들에게 상속세 및 증여세를 부과한 처분은 잘못이 없음
[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]
(1) 청구인들이 피상속인의 주-AAA에 대한 금전채권으로 신고한 OOO원은 대여금 장부 및 계좌거래내역과 일치하고, 주-AAA의 회계장부상 계상되어 있었던 피상속인 명의의 가수금, 미지급비용 등의 합계인 쟁점금액은 장부상 금액에 불과할 뿐, 피상속인이 보유하고 있었던 실제 대여금 채권이 아니다. 주-AAA와 피상속인 및 청구인들 등 특수관계인은 대여금 장부를 계좌거래내역과 일치하게 관리 및 보관해 왔고, 청구인들은 이에 따라 상속세 신고를 하였으나, 조사청의 상속세 조사 과정에서 세무회계대리인이 작성한 주-AAA의 주임종차입금 관련 회계장부가 2017년부터 주-AAA와 피상속인 등 특수관계인 사이의 대여금 장부와 다르게 기장된 사실을 알게 되었던바, 이는 2017년경 이후 주-AAA의 세무회계대리인이 2∼3회 변경되면서 결산 시 현금 계정을 맞추기 위해 회계처리 하였던 가수금 내지 미지급비용 계정의 금원을 주임종단기차입금 계정으로 대체하거나 장부에 오류 등이 있었기 때문이다(이후 청구인들은 세무회계대리인의 주임종단기차입금 관련 회계장부도 주-AAA와 망인 등 특수관계인 사이의 대여금 장부 및 계좌거래내역과 일치하게 수정하였음).
(2) 조사청은 오류가 있는 주임종단기차입금 등 회계장부에 기초하여 쟁점금액을 피상속인의 주-AAA에 대한 대여금 채권으로 보았는바, 이는 잘못이 있다. (가) 쟁점금액 중 2017.6.26.자 주임종단기차입금 5억원(<표1>의 연번 1항)에 관하여
1. 피상속인은 2017.6.26. 주-AAA에게 6억원을 대여하였다가 2018.2.22. 이를 변제받았으나, 주-AAA는 당초 주임종단기차입금 계정에 위 OOO원 중 OOO원만 피상속인의 주임종단기차입금으로 계상하고 나머지 OOO원을 ccc의 주임종단기차입금으로 잘못 계상하였던바, 주-AAA가 2018.2.22. 피상속인에게 실제로 OOO을 변제하였으므로, 그 이후 위 OOO원은 망인이 보유하고 있는 대여금 채권이 아니다. (나) 쟁점금액 중 2020.1.1.자 미지급비용 계정수정 OOO원(<표1> 연번 2항)에 관하여
1. 주-AAA의 미지급비용 계정별 원장, 가수금 계정별 원장 등에 비추어 볼 때, 피상속인에 대한 가수금 계정 내지 미지급비용 계정 상 금액은 주-AAA의 세무회계대리인이 사업연도 말일 기준으로 장부를 결산하는 과정에서 처리할 계정과목이나 금액이 확정되지 않거나 증빙이 불분명한 부분 등에 관하여 현금 계정을 맞추기 위하여 대표이사인 피상속인에 대한 ‘미지급비용’ 또는 ‘가수금’으로 회계 처리해오면서 누적되었던 장부상 금액에 불과할 뿐, 피상속인이 실제 보유한 채권이 아니었음을 알 수 있다.
2. 2020년 미지급비용 거래처 원장 내지 계정별 원장에서 2020.1.1. ‘계정수정’ 항목으로 차변에 계상되었던 OOO원은 피상속인이 실제로 보유하는 대여금에 관한 것이 아니라 임시로 미지급비용 대변에 계상하였던 금액 중 일부를 ‘계정수정’을 통해 차변으로 회계 처리된 장부상 금액에 불과하다. (다) 쟁점금액 중 <표1>의 연번 3항∼5항 2021.1.1.자 주임종단기차입금 가수금변제 OOO원, 2021.7.31.자 주임종단기차입금 가수금 상환 OOO원 및 채권조정 OOO원에 관하여
1. 2020년 주임종단기차입금 거래처 원장(거래처: 피상속인)의 대변에 2020.12.31. ‘주임종으로’ 항목으로 각 계상된 OOO원과 OOO원(합계 OOO원) 은 피상속인의 실제 대여금에 관한 것이 아니라 회계처리를 위해 임시로 피상속인의 가수금 계정 내지 미지급비용 계정에 기장되었던 것으로서 가수금 계정 및 미지급 비용 계정이 주임종단기차입금 계정으로 통합하면서 계정이 대체(변경)된 것에 불과하다.
2. 아래 <표2>의 2021년 주임종단기차입금 거래처 원장을 보면, 연번 2항의 가수금변제 OOO원, 연번 4항∼10항의 차변·대변의 합계 OOO원, 연번 11항의 가수금상환 OOO원, 연번 12항의 채권조정 OOO원의 합계는 OOO원인바, 이는 (다). 1)에서 본 바와 같이 가수금 계정 내지 미지급비용 계정에서 주임종단기차입금계정으로 대체된 OOO원과 OOO원 합계 OOO원과 동일하고, 주-AAA의 대여금장부 및 계좌거래 내역에서는 OOO원과 관련한 실제 대여내역 및 변제내역이 확인되지 않는다. <표2> 2021년 주임종단기차입금 거래처 원장(거래처: 피상속인) ㅇㅇㅇ
3. 따라서 쟁점금액 중 위 <표2>의 2021.1.1.자 가수금변제 OOO원, 2021.7.31.자 가수금상환 OOO원 및 채권조정 OOO원은 망인이 실제로 보유하는 대여금에 관한 것이 아니라 회계처리를 위해 임시로 피상속인의 가수금 계정 내지 미지급비용 계정에 기장되었다가 주임종단기차입금 계정으로 대체된 위 OOO원을 가수금반제 또는 채권조정 등으로 떨어버림으로써 회계처리된 장부상 금액에 불과함을 알 수 있다.
(1) 쟁점금액은 회계장부상 임의로 감액수정·조정되거나, 상환·변제 등으로 계상되어 있으나 실제 변제내역 등이 확인되지 않는 금액인바, 이를 대여금채권으로 보아 과세한 처분은 달리 잘못이 없다. (가) 주-AAA는 2014년(주-AAA의 감사보고서상 2003년부터 피상속인에 대한 차입금 계상되어 있으며, 계정별 내역을 확인할 수 있는 결산보고서는 2014년부터 확인가능)부터 계속적으로 계상하여 온 피상속인에 대한 차입금 중 쟁점금액을 감액하였으나, 이에 대한 실제 변제내역 및 관련 근거자료는 제출되지지 아니하였고, 청구인들은 조사청에 주-AAA 회계장부를 임의로 수정하여 제출하였으며, 주-AAA 회계장부는 차기이월 과정에서 계정과목 분류만 바뀐 것일 뿐 회계장부상 오류는 없는 것으로 확인된다. (나) 청구인들은 쟁점금액은 피상속인이 실제 보유한 채권이 아니었으므로 주-AAA의 주입종단기차입금 관련 회계장부도 주-AAA와 피상속인 사이의 계좌거래 내역과 일치하게 수정하였다고 주장하나, 이는 주-AAA의 직원이 임의로 수정한 것일 뿐, 과거부터 계상되어 온 피상속인에 대한 차입금을 전기오류수정 등 회계처리를 통해 회계장부를 수정한 바는 없고, 이와 관련하여 법인세를 수정 신고 한 내역도 없다. 특히 조사청은 조사기간 중 쟁점금액이 감액된 근거자료를 계속적으로 요청하였으나, 청구인들은 이를 제출하지 못하다가 주-AAA의 전산회계장부를 조사청에 제출하였는데, 당초 조사청에 제출한 2021년 피상속인에 대한 주임종단기차입금 거래처원장이 제출된 전산회계장부와 내용이 다른 것으로 확인되는 등 청구인들은 회계장부를 임의로 수정하여 제출한 것으로 확인되었다. (다) 쟁점금액에 대한 항목별 구체적인 확인내용은 다음과 같다.
1. 2017.6.26.자 주임종단기차입금 OOO원 관련(쟁점금액 중 <표1>의 연번 1 항)에 대하여 보면, 피상속인은 2017.6.26. 주-AAA에 OOO원을 대여하였으나, 주-AAA는 OOO원에 대하여 2017.6.26. OOO원은 피상속인의 주임종단기차입금 증가로, OOO원은 ccc의 주임종단기차입금 증가로 처리하였고, 2018.2.22. 피상속인에게 OOO원을 상환한 후, 상환액 OOO원 전액을 피상속인의 가수금 감소로 처리 하였던바, 2017.6.26. 피상속인으로부터 차입하였을 때는 OOO원을 피상속인이 아닌 청구인 ccc의 주임종단기차입금으로 잘못 계상하였으면서도, 2018.2.22. 피상속인에게 상환하였을 때는 OOO원을 전액 피상속인의 가수금 반제로 처리하였으므로 장부상 피상속인의 대여금 채권은 OOO원이 과소 계상되었다.
2. 쟁점금액 중 <표1>의 연번 2항∼5항에 대한 실제 변제내역 및 관련 근거자료가 확인되지 않는다.
(1) 상속세 및 증여세법 제2조(정의) 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.
3. "상속재산"이란 피상속인에게 귀속되는 모든 재산을 말하며, 다음 각 목의 물건과 권리를 포함한다. 다만, 피상속인의 일신(一身)에 전속(專屬)하는 것으로서 피상속인의 사망으로 인하여 소멸되는 것은 제외한다.
7. "증여재산"이란 증여로 인하여 수증자에게 귀속되는 모든 재산 또는 이익을 말하며, 다음 각 목의 물건, 권리 및 이익을 포함한다.
1. 피상속인이 거주자인 경우: 모든 상속재산
2. 피상속인이 비거주자인 경우: 국내에 있는 모든 상속재산 제45조의5(특정법인과의 거래를 통한 이익의 증여의제)
① 지배주주와 그 친족(이하 이 조에서 "지배주주등"이라 한다)이 직접 또는 간접으로 보유하는 주식보유비율이 100분의 30 이상인 법인(이하 이 조 및 제68조에서 "특정법인"이라 한다)이 지배주주의 특수관계인과 다음 각 호에 따른 거래를 하는 경우에는 거래한 날을 증여일로 하여 그 특정법인의 이익에 특정법인의 지배주주등의 주식보유비율을 곱하여 계산한 금액을 그 특정법인의 지배주주등이 증여받은 것으로 본다.
1. 재산 또는 용역을 무상으로 제공받는 것
2. 재산 또는 용역을 통상적인 거래 관행에 비추어 볼 때 현저히 낮은 대가로 양도·제공받는 것
3. 재산 또는 용역을 통상적인 거래 관행에 비추어 볼 때 현저히 높은 대가로 양도·제공하는 것
4. 그 밖에 제1호부터 제3호까지의 거래와 유사한 거래로서 대통령령으로 정하는 것
② 제1항에 따른 증여세액이 지배주주등이 직접 증여받은 경우의 증여세 상당액에서 특정법인이 부담한 법인세 상당액을 차감한 금액을 초과하는 경우 그 초과액은 없는 것으로 본다.
③ 제1항에 따른 지배주주의 판정방법, 증여일의 판단, 특정법인의 이익의 계산, 현저히 낮은 대가와 현저히 높은 대가의 범위, 제2항에 따른 초과액의 계산 및 그 밖에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.
(1) 처분청과 청구인이 제출한 심리자료에서 확인되는 내용은 다음과 같다. (가) 청구인들에 대한 상속세 및 증여세 부과처분 내역을 보면, 처분청 잠심세무서장의 청구인들에게 대한 상속세 결정·고지 내역은 아래 <표4>와 같고, 피상속인이 주-AAA에 대여한 금원(청구인들이 신고한 피상속인의 주-AAA에 대한 금전채권 OOO원 및 쟁점금액 등)에 대한 이자상당액을 미수취한 것과 관련하여 적정이자 상당액 OOO원에 대한 청구인 ccc(지분율 50%)과 bbb(지분율 40%)의 각 지분에 해당하는 금액을 사전증여로 보아 처분청 잠실세무서장은 2022.11.11. 청구인 ccc에게 증여세 합계 OOO원, 처분청 북대전세무서장은 청구인 bbb에게 증여세 합계 OOO원을 각 결정·고지하였다. <표4> 청구인들에 대한 상속세 부과처분 내역 ㅇㅇㅇ <표5> 특정법인과의 거래를 통한 이익의 증여의제 OOO원 내역 ㅇㅇㅇ <표6> 청구인 ccc, 청구인 bbb에 대한 증여세 부과처분 내역 ㅇㅇㅇ (나) 청구인들이 쟁점금액은 실제 피상속인의 대여금이 아니라고 주장하며 제시한 자료는 다음과 같다.
1. 청구인들은 상속세 신고시 피상속인의 주-AAA에 대한 금전채권을 OOO원으로 신고한 것은 주-AAA와 피상속인 등 특수관계자 간 대여금 장부 및 계좌거래 내역에 따른 것이라고 주장하며 대여금 장부와 계좌거래 내역을 제출하였고, 위 대여금 장부(상환기간: 2013.10.25.∼2021.8.10.)에서는 2021.8.10. 위 OOO원이 상속처리(청구인 bbb, ccc에게 각 OOO원)되면서 주-AAA의 피상속인에 대한 부채금액 합계 OOO원이 모두 변제된 것으로 나타난다.
2. 청구인들은 피상속인에 대한 가수금 계정 내지 미지급비용 계정상의 금액은 주-AAA의 세무회계대리인이 사업연도 말 장부를 결산하는 과정에서 처리할 계정과목이나 금액이 확정되지 않거나 증빙이 불분명한 부분 등에 관하여 현금 계정을 맞추기 위하여 피상속인에 대한 ‘미지급비용’ 또는 ‘가수금’으로 회계 처리해오면서 누적되었던 회계 장부상 금액에 불과하다고 주장하는바, 먼저 쟁점금액 중 2020.1.1. 미지급비용 계정별원장 차변에 ‘계정수정’ 항목으로 계상되었던 OOO원이 피상속인이 실제로 보유하는 대여금에 관한 것이 아니라 회계처리된 장부상 금액에 불과하다는 주장의 근거로 제시한 자료를 보면, 2018년도 가수금 계정별원장에 2018.12.31. ‘대표자 일시가수 입금, 거래처: 망인’ 항목으로 대변에 OOO원, OOO원 합계 OOO원이 계상되었으나, 이와 관련한 망인과 주-AAA 사이에 금융거래내역이 없는바, 이는 망인의 실제 대여금이 아니라 2018사업연도 말 장부를 결산하는 과정에서 위 OOO원을 처리할 계정과목이나 금액이 확정되지 않아 가수금으로 계상한 것에 불과하고, 2019년 가수금 계정별 원장으로 이월된 위 OOO원은 2019.12.31. 가수금 계정이 단기차입금 계정으로 통합되면서 가수금 계정별 원장에는 2019.12.31. ‘단기차입금과 대체, 거래처: 망인’ 항목으로 차변에 OOO원이 계상되며 그 잔액이 OOO원이 되었다가, 2019년 주임종단기차입금 거래처원장(거래처: 피상속인)에 2019.12.31. ‘단기차입금 대체’로 대변에 OOO원이 계상됨으로써 그 잔액이 OOO원이 되었으나, 2020년 주임종단기차입금 거래처 원장(거래처: 피상속인)에 ‘전기이월’로 대변에 OOO원만 계상되었는바(OOO원), 위 OOO원은 2020년으로 이월되지 않았다가, 2020.12.31. ‘주임종으로’ 항목으로 대변에 OOO원이 다시 계상되었다.
3. 다음으로 쟁점금액 중 2021.1.1.자 주임종단기차입금 가수금변제 OOO원, 2021.7.31.자 주임종단기차입금 가수금상환 OOO원 및 채권조정 OOO원과 관련한 내용을 보면, 2020년 주임종단기차입금 거래처원장(거래처: 피상속인) 대변에는 2020.12.31. OOO원, OOO원이 기재되어 있는데, 앞서 살펴본 바와 같이 OOO원은 회계장부상 계정 금액을 맞추기 위한 것에 불과하고, OOO원 또한 2020년 미지급비용 거래처원장(거래처: 피상속인)에서 2020년 주임종단기차입금 거래처원장(거래처: 피상속인)으로 대체된 것이며, 2020년도 주임종단기차입금 거래처원장에 OOO원이 대변에 계상되 면서 잔액이 맞지 않는 오류가 확인되는 등 주임종단기차입금 거래처원장 등은 그 자체로도 신뢰하기 어려운바, 이러한 사정 등을 종합하여 볼 때, 가수금계정 내지 미지급비용계정에서 주임종단기차입금계정으로 대체된 위 OOO원, OOO원은 회계처리상 망인의 가수금 내지 미지급비용으로 기장되었던 것으로서 주임종단기차입금계정으로 통합하면서 계정이 대체(변경)된 것에 불과하고, 위 OOO원과 OOO원 합계 OOO원은 아래 <표5>의 연번 4∼12항 차변과 대변에 기재된 각 금액(해당 금액들은 대여금 장부 및 계좌거래내역에서 확인되지 않음)의 합계와 동일하므로 피상속인이 실제로 보유하는 대여금에 관한 것으로 볼 수 없다는 주장이다. <표5> 2021년 주임종단기차입금 거래처 원장(거래처: 피상속인) ㅇㅇㅇ (다) 처분청이 과세근거로 제시한 자료는 다음과 같다. 1) 쟁점금액 중 2017.6.26.자 주임종단기차입금 OOO원에 대하여 살펴보면, 피상속인은 2017.6.26. 주-AAA에 OOO원을 대여하였고, 주-AAA는 같은 날 OOO원 중 OOO원은 피상속인의 주임종단기차입금 증가, OOO원은 피상속인의 아들 청구인 ccc의 주임종단기차입금 증가로 처리 하였는바, 이후 주-AAA는 2018.2.22. 피상속인에게 OOO원을 상환하면서 OOO원 전액을 피상속인의 가수금 감소로 처리한 것으로 확인된다. 2) 쟁점금액 중 2020.1.1. 미지급비용 계정별원장 차변에 ‘계정수정’ 항목으로 계상되었던 OOO원은 어느 계정으로 대체된 것인지 불분명하고 피상속인이 이를 변제받은 금융내역도 확인되지 않는다.
3. 쟁점금액 중 2021.1.1.자 주임종단기차입금 가수금변제 OOO원, 2021.7.31.자 주임종단기차입금 가수금상환 OOO원 등 합계 OOO원이 실제 대여금이 아니라 계정이 대체(변경)된 것에 불과하다고 주장하나, 주-AAA의 회계장부에서 OOO원은 당초 2019년 가수금 계정에서 단기차입금 계정(2019.12.31.), 주임종단기차입금(2019.12.31.) 계정, 단기차입금(2020.1.1.) 계정, 주임종단기차입금(2020.12.31.) 계정의 순서로 정상적으로 대체된 것으로 확인되고, 단기차입금 계정의 2019.12.31. 기말잔액이 2020.1.1. 전기이월액보다 OOO원 과다계상 되었고, 주임종단기차입금계정은 2019.12.31. 기말잔액이 2020.1.1. 전기이월액보다 OOO원 과소계상 되어있으나, 두 계정의 합계 기준으로는 2019.12.31.과 2020.1.1. 기준 두 계정의 합계액이 OOO으로 동일한바, 연도 이월시 금액을 과대계상하거나, 과소계상하는 등의 오류가 없다는 의견이다.
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인들은 주-AAA의 세무대리인이 현금 계정을 맞추기 위하여 대표이사인 피상속인에 대한 가수금 등으로 회계처리하는 과정에서 발생한 쟁점금액이 발생하였고, 쟁점금액은 장부상 금액에 불과할 뿐, 실제 피상속인이 보유하고 있던 대여금 채권이 아니라고 주장하나, 채무자의 부도발생, 파산선고 등으로 인하여 변제능력이 사실상 불가능한 경우를 제외하고 재산적 가치가 있는 모든 채권이 상속재산에 포함되는 것으로서 주-AAA는 상속개시일 이후에도 사업을 계속하고 있는 것으로 확인되는 점, 쟁점금액 중 2017.6.26.자 주임종단기차입금 OOO원의 경우 주-AAA가 피상속인으로부터 OOO원을 차입하면서 OOO원만 피상속인의 대여금으로 계상하였다가 2018.2.22. 피상속인에게 상환 시에는 OOO원 모두 피상속인의 가수금 반제로 처리하였던바, 결과적으로 주-AAA의 장부상 피상속인의 대여금 채권 OOO원이 과소계상된 점, 이 외 쟁점금액 중 미지급비용 계정 및 주임종단기차입금 계정상 가수금 변제·상환, 채권조정, 계정수정 등으로 계상되어 있는 금액들도 실제 피상속인에게 변제나 상환된 내역이 확인되지 않는 점, 청구인들은 쟁점법인이 자유로운 의사결정에 따라 스스로 작성·신고한 재무제표 상 가수금, 미지급비용 등이 실제와 다르게 회계처리 되었다면서 일부 회계처리의 오류 사례들만을 제시하고 있으나, 입증책임이 있는 청구인들이 객관적이고 구체적이고 객관적인 자료를 제시하지 아니하는 한, 청구주장을 받아들이기는 어려운 점(대법원 1994.10.28. 선고 94누5816 판결 등, 참조) 등에 비추어, 처분청이 쟁점금액을 피상속인의 상속재산에 가산하는 등 하여 청구인들에게 한 상속세 및 증여세 부과처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로국세기본법제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.