[요지] 처분청이 쟁점옥외주차장①을 종합합산과세대상으로 보아 종합부동산세 등의 경정청구를 거부한 처분은 잘못이 없으나, 쟁점옥외주차장②ㆍ③은 별도합산과세대상으로 구분하여 종합부동산세 등의 과세표준 및 세액을 경정하는 것이 타당함
[요지] 처분청이 쟁점옥외주차장①을 종합합산과세대상으로 보아 종합부동산세 등의 경정청구를 거부한 처분은 잘못이 없으나, 쟁점옥외주차장②ㆍ③은 별도합산과세대상으로 구분하여 종합부동산세 등의 과세표준 및 세액을 경정하는 것이 타당함
[참조결정] 조심2023지0261 / 조심2014지0539
[주 문] 처분청이 2022.11.7. 청구법인에게 한 2017～2021년 귀속 종합부동산세 합계 OOO원 및 농어촌특별세 합계 OOO원의 각 경정거부처분은 경기도 파주시 OOO 및 전라북도 전주시 덕진구 OOO의 토지를 별도합산과세대상으로 구분하여 그 과세표준 및 세액을 경정하고, 나머지 심판청구는 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견 가.청구법인 주장 쟁점옥외주차장은 사업용 건축물에 실질적인 효용과 편익을 제공하고 있으므로 지방세법 제106조 제1항 제2호 가목에 따른 건축물의 부속토지에 해당한다. 지방세법 제106조 제1항 제2호, 같은 법 시행령 제101조 제1항 제1호 및 같은 조 제2항에서 건축물의 부속토지는 별도합산과세대상으로 구분된다. 건축물의 부속토지는 건축물의 효용과 편익을 위해 사용되고 있는 토지로, 건축물이 위치한 토지와 별도의 필지인지 여부가 아닌, 토지의 실질적인 이용현황에 따라 객관적으로 결정되어야 하는바(대법원 1997.6.13. 선고 97누4616 판결), 사업용 건축물의 주차공간 부족을 해소하기 위하여 옥외주차장이 제공되는 경우라면 그 사업용 건축물의 부속토지로 보아 별도합산과세대상으로 구분하여야 한다. 청구법인은 쟁점쇼핑센터 내 주차장 포화문제로 쟁점옥외주차장을 쟁점쇼핑센터의 부속시설로서 고객 및 임직원의 주차장으로 사용하고 있다. 즉 쟁점옥외주차장이 쟁점쇼핑센터와는 지번은 다르지만 바로 앞․뒤에 위치하여 쟁점쇼핑센터의 효용과 편익증진을 위해 사용되고 있다. 청구법인은 쟁점쇼핑센터를 개점함에 있어 주차문제를 선행적으로 해소하고자, 미리 쟁점옥외주차장의 부지를 매입한 후 주차장 출입구, 펜스 등을 설치하여 주차장을 조성하였고, 이러한 사실은 청구법인의 내부문서 등에서 확인된다. 청구법인은 쟁점옥외주차장에 차량출입기, 주차요금 정산시설 등을 설치하고 방문고객에게 구매이력에 따라 일정시간 무상으로 주차공간을 제공하고 있다. 즉 쟁점옥외주차장을 무상으로 사용하기 위해서는 쟁점쇼핑센터에서의 구매가 전제되어야 하므로 쟁점옥외주차장은 쟁점쇼핑센터의 효용과 편익을 위해 사용된다고 볼 수 있다. 한편, 재산세 과세관청은 쟁점옥외주차장을 종합합산과세대상으로 구분하여 과세하였으나, 종합부동산세와 재산세는 별개의 조세이므로 재산세의 과세대상구분과 달리할 수 있다. 따라서 처분청이 쟁점옥외주차장을 쟁점쇼핑센터의 부속토지에 해당하지 않는 것으로 보아 이 건 종합부동산세의 경정청구를 거부한 처분은 위법하다. 나.처분청 의견 청구법인은 쟁점옥외주차장이 쟁점쇼핑센터의 부속토지라고 주장하나, ‘건축물의 부속토지’를 사전적․문언적으로 해석하면, 주된 사물인 ‘건축물에 딸리어 붙은 토지’로서 건축물의 효용과 편익을 위해 사용되는 것을 말한다. 쟁점옥외주차장①과 A의 토지소유자가 상이하고, 쟁점옥외주차장①은 A과 상당히 떨어져 있으며, 그 사이에 일반교통에 이용되는 도로가 있는바, 외형상․객관적으로 별개의 토지임을 알 수 있다. 청구법인은 “건물과 부착되지 않은 노외주차장이라도 건물의 효익과 편익에 제공되는 것이 분명하다면 재산세 별도합산과세대상의 하나로 정하고 있는 건물 부속토지에 해당한다”는 내용의 판례를 제시하였으나(대구고등법원 2020.2.21. 선고 2019누2443 판결), 해당 사례는 건축허가 과정에서 서울특별시장의 지시로 노외주차장 확보를 조건으로 건축허가를 받은 사례이므로 쟁점옥외주차장②의 경우와는 사실관계를 달리한다. 쟁점옥외주차장③은 주차장법에 따라 허가 내지 등록된 부설주차장이 아니므로 쟁점쇼핑센터의 부속토지로 인정하기 어렵다. 또한 쟁점옥외주차장은 종합합산과세대상으로 분류되어 재산세가 부과되었고, 종합부동산세는 재산세의 후행 세목으로 과세대상토지를 재산세의 경우와 동일하게 분류하고 있는바, 이 건 처분은 적법하다. 따라서 쟁점옥외주차장을 지방세법 제106조 제1항 제1호의 종합합산과세대상으로 보아 청구법인의 경정청구를 거부한 처분은 적법하다.
3. 심리 및 판단
(1) 종합부동산세법 제11조(과세방법) 토지에 대한 종합부동산세는 국내에 소재하는 토지에 대하여 지방세법 제106조 제1항 제1호에 따른 종합합산과세대상(이하 “종합합산과세대상”이라 한다)과 같은 법 제106조 제1항 제2호에 따른 별도합산과세대상(이하 “별도합산과세대상”이라 한다)으로 구분하여 과세한다.
(2) 지방세법 제106조(과세대상의 구분 등) ① 토지에 대한 재산세 과세대상은 다음 각 호에 따라 종합합산과세대상, 별도합산과세대상 및 분리과세대상으로 구분한다.
1. 종합합산과세대상: 과세기준일 현재 납세의무자가 소유하고 있는 토지 중 별도합산과세대상 또는 분리과세대상이 되는 토지를 제외한 토지
2. 별도합산과세대상: 과세기준일 현재 납세의무자가 소유하고 있는 토지 중 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 토지
3. 분리과세대상: 과세기준일 현재 납세의무자가 소유하고 있는 토지 중 국가의 보호ㆍ지원 또는 중과가 필요한 토지로서 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 토지 가.～아. (생 략)
(3) 지방세법 시행령 제101조(별도합산과세대상 토지의 범위) ① 법 제106조 제1항 제2호 가목에서 “공장용 건축물의 부속토지 등 대통령령으로 정하는 건축물의 부속토지”란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 건축물의 부속토지를 말한다. 다만, 건축법 등 관계 법령에 따라 허가 등을 받아야 할 건축물로서 허가 등을 받지 아니한 건축물 또는 사용승인을 받아야 할 건축물로서 사용승인(임시사용승인을 포함한다)을 받지 아니하고 사용 중인 건축물의 부속토지는 제외한다.
1. 특별시ㆍ광역시(군 지역은 제외한다)ㆍ특별자치시ㆍ특별자치도 및 시지역(다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 지역은 제외한다)의 공장용 건축물의 부속토지로서 공장용 건축물의 바닥면적(건축물 외의 시설의 경우에는 그 수평투영면적을 말한다)에 제2항에 따른 용도지역별 적용배율을 곱하여 산정한 범위의 토지
2. 건축물(제1호에 따른 공장용 건축물은 제외한다)의 부속토지 중 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 건축물의 부속토지를 제외한 건축물의 부속토지로서 건축물의 바닥면적(건축물 외의 시설의 경우에는 그 수평투영면적을 말한다)에 제2항에 따른 용도지역별 적용배율을 곱하여 산정한 면적 범위의 토지
② 제1항에 적용할 용도지역별 적용배율은 다음과 같다.
(1) 쟁점옥외주차장①과 관련하여 청구법인 및 처분청이 제시한 심리자료에 의하면 아래와 같은 사실이 확인된다. (가) 주식회사 A는 2010.12.1. A의 토지와 쟁점옥외주차장①의 토지를 취득하였고, 2011.12.9. A의 토지 지상에 건물을 신축하여 취득하였다. (나) A의 토지와 건물은 아래 ＜표3＞과 같이 이 건 과세기준일 현재 주식회사 하나은행 및 주식회사 국민은행이 소유하고 있고, 청구법인은 이를 임차하여 운영하고 있다. ＜표3＞ A의 소유권 현황 (단위: ㎡) 구분 지번 토지면적 소유권 등기내용 A(건물) OOO 31,135.3 (2013.4.30. 접수) 주식회사 하나은행(2018.6.28. 접수) 주식회사 국민은행 (다) 쟁점옥외주차장①은 아래 ＜표4＞와 같이 청구법인이 2010.12.17. 주식회사 A로부터 취득하여 이 건 과세기준일 현재 소유하고 있는 것으로 확인된다. ＜표4＞ 쟁점옥외주차장①의 소유권 현황 (단위: ㎡) 구분 지번 토지면적 소유권 등기내용 쟁점옥외주차장① OOO 4,237.9 (2010.12.17. 접수) 청구법인 OOO 4,238 (2010.12.17. 접수) 청구법인 (라) 쟁점옥외주차장①은 이 건 과세기준일 현재 A과 편도 2차선 도로를 사이에 두고 있다. (마) 청구법인은 A의 신축 당시부터 쟁점옥외주차장①을 사용하였다고 주장하며 2011년 5월 촬영한 거리뷰사진(네이버지도)을 제출하였다. (바) A의 이용자는 구매금액에 따라 일정시간 주차장을 무료로 사용할 수 있고, 이용자가 아닌 경우에는 전 이용시간을 유료로 사용 중인 것으로 확인된다. (사) A의 부속토지에 대한 별도합산과세대상 적용한도는 건축물 바닥면적(21,598.71㎡)의 3배(용도지역이 도시지역, 상업지역인 경우) 이내이므로, A의 토지면적(31,135.3㎡)과 쟁점옥외주차장①의 토지면적(8,475.9㎡)을 합하더라도 별도합산과세대상 적용한도 이내인 것으로 나타난다.
(2) 쟁점옥외주차장②와 관련하여 청구법인 및 처분청이 제시한 심리자료에 의하면 아래와 같은 사실이 확인된다. (가) 청구법인은 2018.11.30. B의 주차문제를 해소하기 위해 쟁점옥외주차장②를 조성한 것으로 확인된다. (나) 경기도 파주시장은 2018.12.26. ‘도시․군계획시설사업 준공검사필증’을 발급하였는바, 사업목적에 ‘B 주변지역의 교통정체 및 주차문제 해소를 위한 도로개설 및 주차장 조성’이라고 기재되어 있다. (다) 쟁점옥외주차장②는 무료로 운영 중인 것으로 확인된다. (라) B의 부속토지에 대한 별도합산과세대상 적용한도는 건축물 바닥면적(25,484.75㎡)의 3배(용도지역이 도시지역, 상업지역인 경우) 이내이므로, B의 토지면적(45,393.3㎡)과 쟁점옥외주차장②의 토지면적(15,697㎡)을 합하더라도 별도합산과세대상 적용한도 이내인 것으로 나타난다. (마) 청구법인은 2022년 귀속 재산세 부과처분에 불복하여 이 건 심판청구와 동일한 이유로 심판청구를 제기하였고, 경기도 파주시장은 2023.3.9. 재산세 등 OOO원을 직권환급하였으며, 청구법인은 2023.3.13. 심판청구를 취하한 것으로 확인된다(조심 2023지261).
(3) 쟁점옥외주차장③과 관련하여 청구법인 및 처분청이 제시한 심리자료에 의하면 아래와 같은 사실이 확인된다. (가) 청구법인은 2005.6.2. 쟁점옥외주차장③과 C의 토지를 취득한 후, 2008.7.10. C 토지의 지상에 건물을 신축․취득하였고, 이 건 종합부동산세 과세기준일 현재 소유하고 있다. (나) 쟁점옥외주차장③은 C의 건축물 및 그 부속토지와 별도의 경계로 구분되지 않고 C의 주차장으로 사용되고 있는 것으로 확인된다. (다) C의 이용자는 구매금액에 따라 일정시간 주차장을 무료로 사용할 수 있고, 이용자가 아닌 경우에는 전 이용시간을 유료로 사용 중인 것으로 확인된다. (라) C의 부속토지에 대한 별도합산과세대상 적용한도는 건축물 바닥면적(1,429.52㎡)의 4배(용도지역이 도시지역, 일반주거지역인 경우) 이내이므로, C의 토지면적(3,090㎡)과 쟁점옥외주차장③의 토지면적(382㎡)을 합하더라도 별도합산과세대상 적용한도 이내인 것으로 나타난다.
(4) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다. (가) 종합부동산세법 제11조 및 지방세법 제106조 제1항에서 토지에 대한 종합부동산세 과세대상은 종합합산과세대상, 별도합산과세대상 및 분리과세대상으로 구분하면서, ‘공장용 건축물의 부속토지 등 대통령령으로 정하는 건축물의 부속토지’ 등을 별도합산과세대상으로 규정하고 있고, 지방세법 시행령 제101조 제1항에서 ‘공장용 건축물의 부속토지 등 대통령령으로 정하는 건축물의 부속토지’란 각 호의 어느 하나에 해당하는 건축물의 부속토지를 말한다고 하고 그 제2호에서 “건축물(제1호에 따른 공장용 건축물은 제외한다)의 부속토지 중 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 건축물의 부속토지를 제외한 건축물의 부속토지로서 건축물의 바닥면적(건축물 외의 시설의 경우에는 그 수평투영면적을 말한다)에 제2항에 따른 용도지역별 적용배율을 곱하여 산정한 면적 범위의 토지” 등이라고 규정하고 있다. (나) 재산세 과세대상을 종합합산과세대상, 별도합산과세대상, 분리과세대상으로 구분하고 그 중 건축물의 부속토지를 별도합산과세대상으로 구분하여 종합합산과세대상보다 낮은 세율을 적용하도록 한 취지는 나대지의 보유를 억제하고 국토의 효율적인 이용을 도모하고자 하는데 그 입법취지가 있다 할 것이고, 이러한 입법취지를 감안하면 별도합산과세대상이 되는 건축물의 부속토지라 함은 건축물의 효용을 위하여 공여되는 토지로서 건축물과 불가분의 관계에 있는 토지라고 보아야 할 것이며, 건축물의 효용에 공여되는 토지인지 여부는 건축물 신축 당시 토지와 건축물과의 관계, 건축물과 토지의 불가분성이 있는지 여부, 외부울타리 등으로 건축물과 토지가 다른 부동산과 확연히 구분되어 동일한 경제적 효용을 위하여 사용되는 것인지 여부 등을 종합하여 판단하여야 할 것이다(조심 2014지539, 2015.7.23., 같은 뜻임). (다) 청구법인은 쟁점옥외주차장이 쟁점쇼핑센터의 부속토지에 해당되어 별도합산과세대상으로 구분되어야 한다고 주장하나, 쟁점옥외주차장①의 경우 A과는 소유자가 상이할 뿐만 아니라 그 취득의 시기가 상이한 점, 쟁점옥외주차장①과 A은 편도 2차선 도로로 구분되어 있고, 그 도로는 도시․상업지역에 위치하여 교통량이 상당할 것으로 보여 A의 효용을 위해 공여되는 토지로 단정하기 어려운 점 등에 비추어 볼 때 쟁점옥외주차장①이 A의 부속토지로서 별도합산과세대상에 해당한다는 청구주장은 받아들이기 어렵다고 판단된다. (라) 다만 쟁점옥외주차장②․③의 경우 처분청은 이를 B 및 C의 부속토지로 볼 수 없다는 의견이나, 쟁점옥외주차장②․③은 B 및 C과 연접하여 별도의 경계 없이 하나의 울타리 안에 위치하고 있고, 그 취득목적이 B 및 C의 이용자들을 위한 주차장으로 사용하기 위함으로 보이며, 실제로 B 및 C의 주차장으로 사용 중인 것으로 확인되는 점, 특히 B의 경우 재산세 과세관청에서도 쟁점옥외주차장②를 별도합산과세대상으로 구분하여 재산세를 환급한 점, B 및 C 건축물의 바닥면적에 쟁점옥외주차장②․③의 면적을 합산하여도 별도합산과세대상 적용한도 이내인 것으로 나타나는 점 등에 비추어 볼 때 쟁점옥외주차장②․③은 B 및 C의 각 부속토지에 해당한다고 판단된다. (마) 따라서 처분청이 쟁점옥외주차장①을 종합합산과세대상으로 보아 종합부동산세 등의 경정청구를 거부한 처분은 잘못이 없으나, 쟁점옥외주차장②․③은 별도합산과세대상으로 구분하여 종합부동산세 등의 과세표준 및 세액을 경정하는 것이 타당하다고 판단된다.
4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로 국세기본법 제80조의2, 제65조 제1항 제2호 및 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.