피상속인 계좌에 입금된 금원은 특별한 사정이 없는 한 피상속인의 것으로, 이후 피상속인 계좌에서 현금이 인출되어 청구인 계좌에 입금되었다면 이후 동일한 금액을 반환하였다고 하더라도 사전증여재산이 아니라고 보기 어려움
피상속인 계좌에 입금된 금원은 특별한 사정이 없는 한 피상속인의 것으로, 이후 피상속인 계좌에서 현금이 인출되어 청구인 계좌에 입금되었다면 이후 동일한 금액을 반환하였다고 하더라도 사전증여재산이 아니라고 보기 어려움
OOO서장이 2022.11.17. 청구인 AAA‧BBB‧CCC‧DDD에게 한 2020.9.20. 상속분 상속세 OOO원의 부과처분은 OOO의 임차보증금 중 EEE 명의의 OOO원을 청구인 AAA의 사전증여재산에서 제외하는 것으로 하여 상속세 과세표준 및 세액을 경정하고, 나머지 심판청구는 기각한다.
2. 청구인들 주장 및 처분청 의견
(1) (입증책임의 주체) 대법원과 조세심판원은 부부 간 예금계좌 거래에 대하여 증여 외에도 공동생활의 편의, 생활비 등 여러 원인을 감안하여 판단하였다. (가) 조세부과처분 취소소송의 구체적인 소송과정에서 경험칙에 비추어 과세요건 사실이 추정되는 사실이 밝혀진 경우에는 과세처분의 위법성을 다투는 납세의무자가 문제된 사실이 경험칙을 적용하기에 적절하지 아니하다거나 해당 사건에서 그와 같은 경험칙의 적용을 배제하여야 할 만한 특별한 사정이 있다는 점 등을 증명하여야 하지만, 그와 같은 경험칙이 인정되지 아니하는 경우에는 원칙으로 돌아가 과세요건사실에 관하여 과세관청이 증명하여야 한다. 부부 사이에서 일방 배우자 명의의 예금이 인출되어 타방 배우자 명의의 예금계좌로 입금되는 경우에는 증여 외에도 단순한 공동생활의 편의, 일방 배우자 자금의 위탁 관리, 가족을 위한 생활비 지급 등 여러 원인이 있을 수 있으므로, 그와 같은 예금의 인출 및 입금사실이 밝혀졌다는 사정만으로는 경험칙에 비추어 해당 예금이 타방 배우자에게 증여되었다는 과세요건사실이 추정된다고 할 수 없다(대법원 2015.9.10. 선고 2015두41937 판결). (나) 조세심판원은 “금융실명제가 금융거래를 실지명의에 의해 거래할 것을 규정하고 있을 뿐 차명계좌 자체를 전면부인하는 것이 아닌 만큼, 예금의 출처, 예금의 수익자(사용자), 예금통장의 관리자 등을 종합적으로 고려하여 실질적으로 권한 행사한 자를 실지 예금주로 보는 것이 타당하다고 판단하였다(국심 2002중3098, 2003.4.25.).
(2) 처분청은 쟁점금액이 피상속인 명의의 계좌에서 출금되었다는 이유로 상속재산으로 보았으나, 청구인 AAA(배우자)이 동 예금을 실질적으로 지배‧관리하고 있었으므로 쟁점금액은 피상속인의 재산이 아닌 청구인 AAA(배우자)의 재산에 해당한다. (가) 피상속인은 청구인 AAA(배우자)과 1970.4.9. 혼인한 이후 상속개시일(2020.9.20.)까지 재산형성에 기여할 정도의 경제활동을 하지는 않았으나, 청구인 AAA(배우자)은 다음과 같은 경제활동을 하였다. ㅇㅇㅇ
1. 청구인 AAA(배우자)은 1965.10.30. 육군 소위로 임관하여 31년 동안 복무를 한 후 1996.10.30. 육군대령으로 예편하였고, 피상속인은 같은 기간 동안 전업주부로 생활하여 왔다.
2. 청구인 AAA(배우자)은 1996년 전역 이후 2021년 이 건 처분시점까지 주식회사 AAA, 주식회사 BBB의 대표이사 및 OOO지부장을 각 역임하며 약 25년 정도를 경제활동을 계속하여 왔고, 매월 OOO원의 군인연금을 수령하고 있다. (나) 피상속인과 청구인 AAA(배우자)의 2001년부터 2020.9.20.(상속개시일)까지 소득은 아래 <표5>와 같은바, 피상속인의 소득금액은 총 OOO원(약 4.33%)에 불과한 반면, 청구인 AAA(배우자)은 총 OOO원(약 96.67%)인 것으로 보아 청구인 AAA(배우자)이 가정의 주된 경제활동을 한 것임을 알 수 있다. <표5> 피상속인과 청구인 AAA의 소득내역 ㅇㅇㅇ (다) 피상속인의 상속개시일(2020.9.20.) 현재 피상속인과 청구인 AAA(배우자)의 재산보유현황은 아래 <표6>과 같은바, 청구인 AAA(배우자)이 보유한 금융재산은 OOO원으로서 쟁점금액(OOO원)과 합하면 OOO원에 불과하므로 쟁점금액을 피상속인의 상속재산으로 보는 것은 타당하지 아니하다. <표6> 2020.9.20. 현재 피상속인과 청구인 AAA(배우자)의 재산 ㅇㅇㅇ
1. 위 재산 중 주된 것은 피상속인 보유한 부동산의 취득권리(OOO원)라 할 것인데, 이는 피상속인 명의로 2001.6.14. 취득한 OOO(전용면적 120.99㎡, 대지권 66.082㎡)의 재건축으로 2020.1.3. 멸실되어 조합원입주권으로 변경된 것이다.
2. 청구인 AAA(배우자)은 1996년 ~ 2007년 기간 동안 주식회사 AAA의 대표이사 재직 시 IMF 금융위기 등 회사의 채무로 인한 어려움으로 가족들의 최소한의 생계보장을 위하여 부득이하게 피상속인 명의로 위 OOO 소재 아파트를 취득하였으나, 이는 실질적으로 청구인 AAA(배우자)와 피상속인의 공동재산에 해당되는 것이다.
3. 그럼에도 불구하고 이 건 상속세 신고 당시에는 위 취득과 관련된 금융자료 등을 준비할 수 없어 피상속인의 단독재산으로 보아 상속재산에 포함하였다. (라) 다음과 같이 쟁점금액의 사용처를 보면, 쟁점금액은 사전증여 및 상속재산에서 누락된 것에 해당하지 아니한다.
1. 쟁점①금액(OOO원)은 청구인 DDD(자녀)에게 대여하였다가 상속개시일(2020.9.20.) 이후인 2020.10.6. 청구인 AAA(배우자)이 현금으로 회수하였다.
2. 쟁점②금액(OOO원)은 피상속인 명의의 전세보증금을 청구인 AAA(배우자)으로 변경하여 사용된 것이다.
3. 쟁점③금액(OOO원)은 청구인 AAA(배우자)이 피상속인의 계좌에서 수표로 인출되어 상속개시일(2020.9.20.) 이후에 청구인 AAA(배우자)의 계좌에 입금하였다.
4. 특히 쟁점③금액의 경우, 부부간의 경제활동으로 확인할 수 있듯이 청구인 AAA(배우자)이 실제적인 지배‧관리하던 예금이므로 피상속인이 재산이 아닌 청구인 AAA(배우자)의 자금으로 보아야 한다.
1. 위 (나)의 <표5>와 위 (다)의 <표6>에서의 청구인 AAA(배우자)과 피상속인의 각 소득 및 재산으로 보아 부부공동재산의 형성에 있어 소득 기준으로 청구인 AAA(배우자)의 기여도(96.67%)가 피상속인(4.33%)보다 높은 것으로 확인되고, 재산 기준으로 청구인 AAA(배우자)의 기여도(92.62%)가 피상속인(7.38%)보다 높은 것으로 확인된다.
2. 설령, 전업주부이었던 피상속인의 부부재산형성에 대한 기여도를 50%로 가정한다 하더라도, 청구인의 재산은 최소한 약 OOO원(OOO원의 50%)이 되어야 하는데, 이 건의 경우 청구인의 실제 재산은 약 OOO원으로 그 차액인 OOO원만큼 부족한 것으로 보았다. (바) 처분청은 피상속인의 소득이 있었고, 재산이 형성되어 있었다는 의견이나 다음과 같은 이유로 타당하지 아니하다.
1. 피상속인의 2001년부터 2016년까지 기간의 소득금액은 아래 <표8>과 같이 OOO원으로 미미한 금액이고, 2020년 지급받은 국민연금도 월 약 OOO원으로 이는 일반 가사비용에도 못 미친다. <표8> 피상속인의 소득내역 ㅇㅇㅇ
2. 피상속인의 주식 및 회원권(콘도) 양도내역은 아래 <표9>와 같이 양도손실이 발생하였다. <표9> 피상속인의 주식 및 회원권 양도차익 ㅇㅇㅇ
3. 피상속인이 상속개시일(2020.9.20.) 현재 보유하고 있는 부동산은 이미 상속재산에 포함되어 신고되었는바, 단순히 부동산을 보유하고 있었다는 것만으로 경제활동을 한 것으로 보는 것은 타당하지 않다.
4. 재산이라는 것은 단순히 소득창출에 따른 경제활동을 통해서만 취득할 수 있는 것이 아님에도, 단순히 “경제적 능력이 전혀 없고, 피상속인 명의의 재산이 사실상 배우자 소유라면 상속재산은 없었어야 한다”는 처분청의 의견은 일반적인 상식에 비추어 이치에 맞지 않는다.
(3) 따라서 처분청이 쟁점금액을 사전증여재산 및 상속재산으로 보아 청구인들에게 이 건 상속세를 과세한 처분은 부당하다.
(1) 예금계좌의 증여 추정과 증여가 아니라는 입증은 납세자에게 있는 것이고, 이에 대한 대법원의 판단기준은 다음과 같다. (가) 금융실명거래 및 비밀보장에 관한 법률에 따라 실명확인 절차를 거쳐 예금계약을 체결하고 그 실명확인 사실이 예금계약서 등에 명확히 기재되어 있는 경우에는, 일반적으로 그 예금계약서에 예금주로 기재된 예금명의자를 예금계약의 당사자로 보는 것이 합당하므로 예금명의자의 예금반환청구권을 배제하고 출연자 등에게 예금반환청구권을 귀속시키기 위해서는 실명확인 절차를 거쳐 작성된 예금계약서 등의 증명력을 번복하기에 충분할 정도의 명확한 증명력을 가진 구체적이고 객관적인 증거에 의하여 매우 엄격하게 인정하여야 한다(대법원 2009.3.19. 선고 2008다45828 판결 참조) 할 것이다. (나) 과세관청에 의하여 증여자로 인정된 자 명의의 예금이 인출되어 납세자 명의의 예금계좌 등으로 예치된 사실이 밝혀진 이상 그 예금은 납세자에게 증여된 것으로 추정되므로, 그와 같은 예금의 인출과 납세자 명의로의 예금 등이 증여가 아닌 다른 목적으로 행하여진 것이라는 등의 특별한 사정이 있다면 이에 대한 입증의 필요는 납세자에게 있다(대법원 1997.2.11. 선고 96누3272 판결 외 참조). (다) 민법 제830조 를 보면, 부부의 재산상 효력과 관련하여 부부별산제를 채용하여 “부부의 일방이 혼인 전부터 가진 고유재산과 혼인 중 자기명의로 취득한 재산은 특유재산으로 하고(제1항), 부부의 누구에게 속한 것인지 분명하지 아니한 재산은 부부의 공유로 추정한다(제2항)”고 규정하고 있다. 즉, 배우자 한명이 혼인 중에 자기명의로 부동산 및 예금을 취득하였다면 그 재산은 명의자 특유재산으로 보는 것이 원칙이고, 다른 일방이 그 실질적인 소유자로서 편의상 명의신탁한 것이라고 인정받기 위해서는 자신이 실질적으로 당해 재산의 대가를 부담하여 취득하였음을 증명하여야 하며, 단지 그 부동산 등을 취득함에 있어서 자신의 협력이 있었다는 것만으로는 위 추정이 번복되지 아니한다(대법원 1998.12.22. 선고 98두15177 판결 등 참조). (라) 상속세 및 증여세법 제53조 제1호 는 비록 일방 명의로 취득한 재산이지만 혼인 중 부부의 협력에 의해 형성된 재산이라서 실질은 공유인 재산을 양도의 형식으로 공동 명의로 하는 경우에도 증여세를 부과하는 것은 형평에 부합하지 않는다는 취지에서 배우자재산공제(OOO원)를 두어 증여세가 부과되지 않도록 하고 있다.
(2) 피상속인은 청구인 AAA(배우자)과의 혼인 기간 중 피상속인 명의로 예금과 부동산을 취득하였는데, 그 예금 및 부동산은 대내외적으로 명의자인 피상속인의 특유재산으로 추정되고 납세자가 증여한 사실이 없음을 입증하지 못하는 한 과세관청으로서는 증여로 보아 과세할 수 있는 것이다. (가) 청구인들은 피상속인이 혼인 후 어떠한 경제활동을 하지 않았고 청구인 AAA(배우자)만이 경제활동을 하였다고 주장하나, 다음과 같이 그 주장은 사실과 다르다.
1. 국세청 통합전산망에 따르면, 피상속인은 의류 소매업으로 사업자등록을 하였고, 해당 사업소득에 대한 종합소득 과세표준을 신고하였으며, 그 외 사업소득, 연금소득, 일용근로소득 등 소득이 발생하였다.
2. 또한 콘도 회원권, 부동산, 비상장주식 등을 취득하였고, OOO, OOO 계좌를 통하여 상장주식이나 펀드에 투자한 내역이 있다. (나) 청구인들은 피상속인의 소득이 재산형성에 기여하였다고 볼 수 없을 정도로 미미하다고 주장하나, 다음과 같이 사실과 다르다.
1. 청구인들은 청구인 AAA(배우자)이 군인연금으로 받은 금액을 대부분 생활비로 사용한 것으로 보이는데, 청구인 AAA(배우자)과 피상속인의 금융거래를 보면, 2010.9.7.부터 상속개시일(2020.9.20.)까지 10년 기간에 청구인 AAA(배우자)이 피상속인의 계좌에 입금한 금액은 OOO원으로, 동 금액은 OOO카드, OOO카드 사용대금, 관리비, 수도료, 도시가스 요금 등 생활비로 사용되었다.
2. 청구인 AAA(배우자)은 주식회사 AAA, 주식회사 BBB 대표이사로 재직하였다고 하나 국세청 통합전산망에 따르면 주식회사 AAA 등으로부터 근로소득을 수령한 사실이 없다.
3. 청구인들은 피상속인의 상속재산으로 OOO원에 달하는 조합원입주권과 토지, 금융재산을 합하여 OOO원을 신고하였다. (다) 청구인 AAA(배우자)은 OOO지부로부터 근로소득을 받은 사실은 있으나, 청구인 AAA(배우자) 명의의 계좌거래를 보면, 해당 근로소득이 입금 당일 혹은 수일 내 대부분 현금 출금되었으며 그 현금이 피상속인에게 귀속되었음이 확인되지 아니한다. (라) 쟁점금액은 피상속인 명의의 계좌에서 출금되었는데, 청구인 AAA(배우자)이 동 금액을 피상속인의 계좌에 입금하였다거나 피상속인의 명의 계좌를 실질적으로 지배‧관리하였다고 인정할 만한 입증자료가 없다.
1. 청구인 DDD(자녀)에게 증여한 쟁점①금액(현금 OOO원)에 대하여 2020.4.7. 피상속인의 계좌에서 OOO원이 출금되었으나 피상속인의 계좌를 지배·관리하는 자는 청구인 AAA(배우자)이고, 청구인 DDD(자녀)이 청구인 AAA(배우자)에게 2020.10.6. 반환하였다고 주장하나, 해당 금액이 상속개시일(2020.9.20.) 이후인 2020.10.6. 현금 출금된 것만으로 그 반환 여부를 객관적으로 확인된다고 할 수 없다.
2. 청구인 AAA(배우자)에게 증여한 쟁점②금액(현금 OOO원)에 대하여 피상속인은 거주지의 임대차계약을 할 때, 임차인을 피상속인과 청구인 DDD(자녀)으로 계약하였고, 이후 임대인과 2020.8.29. 임대차계약서를 재작성하면서 임차인을 피상속인과 청구인 DDD(자녀)에서 청구인 AAA(배우자)과 DDD(자녀)으로 변경하였다. 위 거래와 관련하여, 임대차계약에 따른 보증금이 피상속인의 계좌에서 지급되었고, 청구인 AAA(배우자)의 자금이라는 증빙으로 제출한 전세대금 합의서는 사인 간 사후적으로 작성 가능한 것이며, 청구인들은 임대차계약을 피상속인 명의로 작성한 이유에 대한 설명을 하지 못하고 있고, 전세(임차)보증금이 청구인 AAA(배우자)의 자금이라는 객관적인 증빙을 제시하지 못하고 있다.
3. 쟁점③금액(수표 OOO원)은 2020.8.19.과 2020.8.20. 피상속인 계좌로 입금된 고액의 보험금에서 수표로 인출된 것인데, 그 자금원천은 피상속인이 과거 납입한 보험료이다.
(3) 따라서 처분청이 쟁점금액을 사전증여 및 상속재산으로 보아 청구인들에게 이 건 상속세를 과세한 처분은 정당하다.
① 쟁점①금액(청구인 DDD이 인출한 OOO원)을 사전증여재산으로 볼 수 있는지 여부
② 쟁점②금액[전세(임차)보증금 OOO원의 피상속인 명의에서 청구인 AAA(배우자)로 변경]을 사전증여재산으로 볼 수 있는지 여부
③ 쟁점③금액(피상속인 계좌에서 현금 인출된 OOO원)을 상속재산으로 볼 수 있는지 여부
(1) 청구인들과 처분청이 제출한 심리자료에 의하면 다음과 같은 사실이 확인된다. (가) 처분청이 작성한 조사종결보고서에서 쟁점금액과 관련된 상속세 조사내용은 다음과 같다.
1. 쟁점(사전)증여(쟁점①‧②금액, OOO원)와 관련된 내용은 다음과 같다. ㅇㅇㅇ
2. 쟁점③금액(수표입금 OOO원) 관련은 다음과 같다.
1. 피상속인과 청구인 AAA(배우자)의 사업이력은 아래 <표13>과 같다. <표13> 피상속인과 청구인 AAA(배우자)의 사업이력 ㅇㅇㅇ
2. 피상속인의 2001년부터 2020년까지의 소득(사업, 연금 등)은 아래 <표14>와 같이 수입금액 OOO원, 소득금액 OOO원이다. <표14> 피상속인의 소득내역 ㅇㅇㅇ
3. 청구인 AAA(배우자)의 2001년부터 2020년까지의 소득(군인연금 등)은 아래 <표15>와 같이 수입금액 OOO원, 소득금액 OOO원이다. <표15> 청구인 AAA(배우자)의 소득내역 ㅇㅇㅇ
4. 피상속인의 주식보유현황 및 콘도회원권 매매내역, 부동산 매매내역은 아래 <표16> ~ <표18>과 같다. <표16> 피상속인의 주식 현황 ㅇㅇㅇ <표17> 피상속인의 회원권 현황 ㅇㅇㅇ <표18> 피상속인의 부동산 매매내역 ㅇㅇㅇ (다) 청구인 AAA(배우자)은 쟁점금액을 실질적으로 지배‧관리하였고, 쟁점①금액이 반환되었다고 주장하며, 다음과 같은 자료를 제출하였다.
1. 위 <표14>, <표15>와 같이 2001년 ~ 2020년 기간 동안의 피상속인과 청구인 AAA(배우자)의 소득을 비교해 보면, 아래 <표19>와 같이 청구인 AAA(배우자)은 피상속인보다 수입금액 기준 약 5.5배, 소득금액 기준 약 9.1배가 많다. <표19> 피상속인과 청구인 AAA(배우자)의 소득금액 비교 ㅇㅇㅇ
2. 청구인들은 청구인 DDD(자녀)이 2020.4.7. 피상속인 계좌에서 인출한 쟁점①금액(OOO원)을 2020.10.6. 반환하였다고 주장하면서 다음과 같은 금융거래내역을 제출하였다. ㅇㅇㅇ
3. 쟁점②금액(OOO원)과 관련하여, 피상속인과 청구인들이 거주한 부동산 소재지(OOO)의 전세계약서(2018.7.29.), 전세대금합의서(2018.10.6.), 월세계약서(2020.8.29.)를 다음과 같이 제출하였다.
4. 쟁점③금액(OOO원)의 출금내역은 아래 <표20>과 같다. <표20> 피상속인의 OOO‧OOO은행 계좌에서 인출된 쟁점③금액 ㅇㅇㅇ
5. 청구인 AAA이 제출한 OOO 명함에는 그 직함이 OOO지부 지부장이고, 그 소재지는 OOO로 기재되어 있다.
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다. (가) 먼저 쟁점①에 대하여 본다. 1) 상속세 및 증여세법 제3조 제1호 에서 “상속개시일 현재 피상속인이 거주자인 경우는 모든 상속재산에 대하여 이 법에 따라 상속세를 부과한다”고 규정하고 있고, 같은 법 제13조 제1항에서 “상속세 과세가액은 상속재산의 가액에서 제14조에 따른 것을 뺀 후 상속개시일 전 10년 이내에 피상속인이 상속인에게 증여한 재산가액(제1호)과 상속개시일 전 5년 이내에 피상속인이 상속인이 아닌 자에게 증여한 재산가액(제2호)을 가산한 금액으로 한다”고 규정하고 있다.
2. 청구인들은 쟁점①금액이 실질상 청구인 AAA(배우자)의 자금이었고, 청구인 DDD(자녀)이 피상속인의 계좌에서 쟁점①금액을 인출한 후 청구인 AAA에게 반환하였으므로 쟁점①금액은 사전증여재산에 해당하지 아니한다고 주장한다.
3. 살피건대, 증여세부과처분의 취소소송에서, 과세관청에 의하여 증여자로 인정된 자 명의의 예금이 인출되어 납세자 명의의 예금계좌 등으로 예치된 사실이 밝혀진 이상 그 예금은 납세자에게 증여된 것으로 추정되므로, 그와 같은 예금의 인출과 납세자 명의로의 예금 등이 증여가 아닌 다른 목적으로 행하여진 것이라는 등 특별한 사정이 있다면 이에 대한 입증의 필요는 납세자에게 있는 것인바(대법원 2001.11.13. 선고 99두4082 판결, 같은 뜻임), 청구인 AAA(배우자)이 쟁점①금액이 인출된 피상속인 명의의 예금계좌를 실질적으로 지배‧관리하였는지를 객관적으로 입증하지 아니하므로 피상속인의 계좌에 입금된 금원은 특별한 사정이 없는 한 피상속인의 것으로 보이는 점, 청구인 DDD(자녀)은 피상속인의 사망개시일(2020.9.20.) 이후인 2020.10.6. 쟁점①금액과 동일한 금액을 청구인 AAA에게 입금하였으나, 그 거래에 대한 객관적이고 합리적인 이유를 제시하지 아니하고 있어 쟁점①금액의 반환인지 여부가 불분명해 보이는 점, 청구인 DDD은 피상속인의 계좌에서 쟁점①금액(현금)을 인출하였고, 이후 동일한 금액을 반환하였다고 하더라도 이는 상증세법 제4조 제4항에 따라 현금증여의 반환으로 인정하기 어려워 보이는 점 등에 비추어 쟁점①금액이 사전증여재산이 아니라는 청구인들의 주장은 받아들이기 어렵다 하겠다. (나) 다음으로 쟁점②에 대하여 살피건대,
1. 처분청은 쟁점②금액이 상속개시일 전 피상속인 명의에서 청구인 AAA 명의로 변경되었으므로 이를 사전증여재산으로 보아 상속세 과세가액에 포함하여야 한다는 의견이나, 쟁점②금액은 피상속인과 상속인인 청구인들이 함께 거주할 목적으로 주택을 임차하는 과정에서 2018.7.28. 피상속인과 청구인 DDD 명의로 전세계약을 체결하였다가 당초 계약을 연장하는 과정이자 피상속인의 상속개시에 즈음하여 동일한 전세보증금을 조건으로 하되 임차인 중 피상속인 명의를 청구인 GGG으로 변경하여 월세계약을 체결한 것으로 보이는바, 위에서 살펴본 바와 같이 청구인 GGG은 1965년 이후부터 현재에 이르기까지 근로, 사업, 연금소득 등이 계속적으로 발생하고 있고 피상속인 역시 2001년∼2016년에 발생된 소득이 있는 상황에서 처분청이 제시한 사정 즉, 당초 피상속인의 계좌에서 쟁점②금액이 지급되었다고 하여 청구인 GGG과 피상속인이 함께 거주할 주택의 임차보증금인 쟁점②금액을 피상속인이 오롯이 부담하였다고 보기는 어렵고, 이외 처분청이 제시한 사정 등에 비추어 보아도 당초 쟁점②금액 모두를 피상속인이 부담하였음에도 임대차계약을 연장하는 과정에서 쟁점②금액을 부담하지 아니한 청구인 GGG 명의로 변경한 것으로 단정하기는 어렵다고 보이는 반면, 위 전세계약 연장과 관련한 계약은 상속개시 직전인 2020.8.29. 체결되었으나 연장된 임차기간은 상속개시후인 2020.10.8.에 개시된 점에 비추어 부부인 피상속인과 청구인 GGG이 함께 거주할 주택을 임차하면서 그 계약당사자의 명의만을 계약 및 관리의 편의를 위하여 일방의 것으로 하였다가 상속개시 이후 전세계약금의 반환 등을 고려하여 계약당사자 만을 다른 일방의 것으로 변경하였을 개연성이 있어 보이는 점, 2020.8.29. 작성된 임대차계약에서도 당초 임대차계약과 임차인이 다름에도 ‘종전 임대차계약의 계약갱신청구권’에 터잡아 이루어진 것으로 기재된 점 등에 비추어 보아도 이 건에서 제시된 사정 등으로는 쟁점②금액이 피상속인의 상속재산임에도 계약당사자의 변경을 통하여 청구인 GGG에게 사전증여된 것이라고 보기는 어려우므로 이를 상속세 과세가액에서 제외하여 상속세 과세표준 및 세액을 경정하는 것이 타당하다고 하겠다. (다) 다음으로 쟁점③에 대하여 본다.
1. 청구인들은 쟁점③금액이 청구인 AAA(배우자)의 소득 및 금융 등 재산으로 형성된 것이므로 상속재산에 해당하지 아니한다고 주장한다.
2. 살피건대, 이 건 상속세 조사에서 쟁점③금액의 출처는 피상속인이 2012년 및 2013년에 납입한 보험료이고, 2020.8.19. 및 2020.8.20. 피상속인 명의의 OOO은행 계좌(OOO원)와 OOO은행 계좌(OOO원)로 보험금 OOO원이 수령되었으며, 이후 쟁점③금액을 청구인들(DDD, AAA)이 수표로 인출하여 사용하였으므로 이는 피상속인의 현금 상속재산으로 보이는 점, 피상속인은 2001년~2020년 기간 동안 발생한 수입으로 재산증식을 할 수 있었을 것으로 보이고, 청구인 AAA(배우자)과 공동으로 부부재산의 형성에 기여하였으므로 쟁점③금액 상당의 보험금은 피상속인이 형성한 것으로 볼 수 있는 점, 청구인 AAA(배우자)의 소득이 피상속인보다 상당히 크다고 하여 쟁점③금액이 청구인 AAA(배우자)의 재산이라고 단정하기 어려워 보이는 점 등에 비추어 쟁점③금액이 상속재산에 해당하지 아니한다는 청구인들의 주장은 받아들이기 어렵다 하겠다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로국세기본법제80조의2 및 제65조 제1항 제2호 및 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지> 관련 법령
(1) 상속세 및 증여세법(2019.12.31. 법률 제16846호로 일부 개정된 것) 제2조(정의) 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.
3. “상속재산”이란 피상속인에게 귀속되는 모든 재산을 말하며, 다음 각 목의 물건과 권리를 포함한다. 다만, 피상속인의 일신(一身)에 전속(專屬)하는 것으로서 피상속인의 사망으로 인하여 소멸되는 것은 제외한다.
7. “증여재산”이란 증여로 인하여 수증자에게 귀속되는 모든 재산 또는 이익을 말하며, 다음 각 목의 물건, 권리 및 이익을 포함한다.
1. 피상속인이 거주자인 경우: 모든 상속재산
2. 피상속인이 비거주자인 경우: 국내에 있는 모든 상속재산 제4조(증여세 과세대상) ④ 수증자가 증여재산(금전은 제외한다)을 당사자 간의 합의에 따라 제68조에 따른 증여세 과세표준 신고기한 이내에 증여자에게 반환하는 경우(반환하기 전에 제76조에 따라 과세표준과 세액을 결정받은 경우는 제외한다)에는 처음부터 증여가 없었던 것으로 보며, 제68조에 따른 증여세 과세표준 신고기한이 지난 후 3개월 이내에 증여자에게 반환하거나 증여자에게 다시 증여하는 경우에는 그 반환하거나 다시 증여하는 것에 대해서는 증여세를 부과하지 아니한다. 제13조(상속세 과세가액) ① 상속세 과세가액은 상속재산의 가액에서 제14조에 따른 것을 뺀 후 다음 각 호의 재산가액을 가산한 금액으로 한다. 이 경우 제14조에 따른 금액이 상속재산의 가액을 초과하는 경우 그 초과액은 없는 것으로 본다.
1. 상속개시일 전 10년 이내에 피상속인이 상속인에게 증여한 재산가액
2. 상속개시일 전 5년 이내에 피상속인이 상속인이 아닌 자에게 증여한 재산가액
② 제1항 제1호 및 제2호를 적용할 때 비거주자의 사망으로 인하여 상속이 개시되는 경우에는 국내에 있는 재산을 증여한 경우에만 제1항 각 호의 재산가액을 가산한다.
③ 제46조, 제48조 제1항, 제52조 및 제52조의2 제1항에 따른 재산의 가액과 제47조 제1항에 따른 합산배제증여재산의 가액은 제1항에 따라 상속세 과세가액에 가산하는 증여재산가액에 포함하지 아니한다. 제46조(비과세되는 증여재산) 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 금액에 대해서는 증여세를 부과하지 아니한다.
5. 사회통념상 인정되는 이재구호금품, 치료비, 피부양자의 생활비, 교육비, 그 밖에 이와 유사한 것으로서 대통령령으로 정하는 것 제47조(증여세 과세가액) ① 증여세 과세가액은 증여일 현재 이 법에 따른 증여재산가액을 합친 금액[제31조 제1항 제3호, 제40조 제1항 제2호ㆍ제3호, 제41조의3, 제41조의5, 제42조의3 및 제45조의2부터 제45조의4까지의 규정에 따른 증여재산(이하 “합산배제증여재산”이라 한다)의 가액은 제외한다]에서 그 증여재산에 담보된 채무(그 증여재산에 관련된 채무 등 대통령령으로 정하는 채무를 포함한다)로서 수증자가 인수한 금액을 뺀 금액으로 한다.
② 해당 증여일 전 10년 이내에 동일인(증여자가 직계존속인 경우에는 그 직계존속의 배우자를 포함한다)으로부터 받은 증여재산가액을 합친 금액이 1천만원 이상인 경우에는 그 가액을 증여세 과세가액에 가산한다. 다만, 합산배제증여재산의 경우에는 그러하지 아니하다.
③ 제1항을 적용할 때 배우자 간 또는 직계존비속 간의 부담부증여(負擔附贈與, 제44조에 따라 증여로 추정되는 경우를 포함한다)에 대해서는 수증자가 증여자의 채무를 인수한 경우에도 그 채무액은 수증자에게 인수되지 아니한 것으로 추정한다. 다만, 그 채무액이 국가 및 지방자치단체에 대한 채무 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 객관적으로 인정되는 것인 경우에는 그러하지 아니하다. 제68조(증여세 과세표준신고) ① 제4조의2에 따라 증여세 납부의무가 있는 자는 증여받은 날이 속하는 달의 말일부터 3개월 이내에 제47조와 제55조 제1항에 따른 증여세의 과세가액 및 과세표준을 대통령령으로 정하는 바에 따라 납세지 관할 세무서장에게 신고하여야 한다. (단서 생략) (2) 상속세 및 증여세법 시행령(2020.2.11. 대통령령 제30391호로 일부 개정된 것) 제35조(비과세되는 증여재산의 범위등) ④ 법 제46조 제5호에서 “대통령령으로 정하는 것”이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것으로서 해당 용도에 직접 지출한 것을 말한다.
2. 학자금 또는 장학금 기타 이와 유사한 금품
3. 기념품ㆍ축하금ㆍ부의금 기타 이와 유사한 금품으로서 통상 필요하다고 인정되는 금품
4. 혼수용품으로서 통상 필요하다고 인정되는 금품 5.~7. (생략)
(3) 민법(2017.10.31. 법률 제14965호로 일부 개정된 것) 제827조(부부간의 가사대리권) ① 부부는 일상의 가사에 관하여 서로 대리권이 있다. 제829조(부부재산의 약정과 그 변경) ① 부부가 혼인성립전에 그 재산에 관하여 따로 약정을 하지 아니한 때에는 그 재산관계는 본관 중 다음 각 조에 정하는 바에 의한다.
② 부부가 혼인성립 전에 그 재산에 관하여 약정한 때에는 혼인중 이를 변경하지 못한다. 그러나 정당한 사유가 있는 때에는 법원의 허가를 얻어 변경할 수 있다.
③ 전항의 약정에 의하여 부부의 일방이 다른 일방의 재산을 관리하는 경우에 부적당한 관리로 인하여 그 재산을 위태하게 한 때에는 다른 일방은 자기가 관리할 것을 법원에 청구할 수 있고 그 재산이 부부의 공유인 때에는 그 분할을 청구할 수 있다.
④ 부부가 그 재산에 관하여 따로 약정을 한 때에는 혼인성립까지에 그 등기를 하지 아니하면 이로써 부부의 승계인 또는 제삼자에게 대항하지 못한다.
⑤ 제2항, 제3항의 규정이나 약정에 의하여 관리자를 변경하거나 공유재산을 분할하였을 때에는 그 등기를 하지 아니하면 이로써 부부의 승계인 또는 제삼자에게 대항하지 못한다. 제830조(특유재산과 귀속불명재산) ① 부부의 일방이 혼인전부터 가진 고유재산과 혼인중 자기의 명의로 취득한 재산은 그 특유재산으로 한다.
② 부부의 누구에게 속한 것인지 분명하지 아니한 재산은 부부의 공유로 추정한다. 제831조(특유재산의 관리 등) 부부는 그 특유재산을 각자 관리, 사용, 수익한다. 제832조(가사로 인한 채무의 연대책임) 부부의 일방이 일상의 가사에 관하여 제삼자와 법률행위를 한 때에는 다른 일방은 이로 인한 채무에 대하여 연대책임이 있다. 그러나 이미 제삼자에 대하여 다른 일방의 책임없음을 명시한 때에는 그러하지 아니하다. 제833조(생활비용) 부부의 공동생활에 필요한 비용은 당사자간에 특별한 약정이 없으면 부부가 공동으로 부담한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.