청구인은 상속세 신고시 연부연납을 신청하였으나 납세담보 설정에 필요한 서류를 제출하지 않았으므로 연부연납허가를 취소한 처분에 잘못이 없음
청구인은 상속세 신고시 연부연납을 신청하였으나 납세담보 설정에 필요한 서류를 제출하지 않았으므로 연부연납허가를 취소한 처분에 잘못이 없음
[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]
2. 청구인들 주장 및 처분청 의견
(1) (주위적 청구) 처분청은 납세담보에 대한 저당권 설정에만 집중하고 있으나, 청구인들의 상속재산 평가액을 고려하면 아래와 같은 방법으로 이 건 상속세 납부는 얼마든지 담보가 가능하다.
① 청구인들은 쟁점재산을 신탁한 신탁회사로부터 수익증권을 발부받아 수익증권을 납세담보로 제공한다는 뜻으로 공탁을 하고 이 공탁서를 처분청에 제출하여 담보로 제출하고자 한다.
② 이 건 상속재산 평가시 쟁점재산의 감정가액은 OOO원으로 상속세 신고시 OOO은행으로부터 대출받은 OOO원은 물론이거니와 연부연납신청액 OOO원을 충분히 담보하고도 남는 담보력이 있으므로 은행의 대출금을 제3자로부터 대환대출을 받아 변제하여 신탁을 해제한 후 쟁점재산에 대하여 제3자에게 저당권설정 후 처분청에 담보로 제공하고자 한다. 상속세 및 증여세는 세액이 거액인 경우가 많고, 취득재산도 부동산 등 환가에 상당한 기간이 필요한 재산인 경우가 많은 상황에서 징수의 편의만을 내세워 일시 납부의 원칙을 고수하게 되면 납세자에게 과중한 부담을 주게 되고, 경우에 따라서는 짧은 기간내에 상속 또는 수증받은 재산 자체의 처분을 강요는 결과가 되어 납세의무자의 생활 기초마저 위태롭게 할 우려가 있으므로, 국세수입을 해하지 아니하는 한도에서 납세의무자에게 분할납부 및 기한 유예의 편익을 제공하려는데 연부연납제도의 취지가 있다 하겠다(대법원 1992.4.10. 선고 91누9374 판결 참조). 청구인들은 이 건 상속세 OOO원 중 연부연납 신청한 OOO원을 제외한 OOO원을 납부하기 위하여 은행에서 대출을 받았는데, 은행이 채권담보를 위하여 저당권설정을 하는 대신 신탁을 제안하여 이에 따라 신탁회사에 담보신탁으로 소유권을 이전하여 주었고, 이와 같은 신탁이 청구인들의 연부연납 불허가의 단초가 될 줄을 생각하지 못하였다.
(2) (예비적 청구) 처분청은 이 건 상속세 연부연납 불허가 금액 OOO원에 대한 납부지연가산세를 부과하였는바, 청구인들이 연부연납을 신청할 당시 연부연납허가 요건을 충족하였으므로 이 건 상속세 신고납부기한일 이후 연부연납허가 취소일까지의 기간에 대한 납부지연가산세 부과처분은 부당하다. 국세기본법 제47조의4 제1항 은 납세의무자가 법정납부기한까지 납부를 하지 아니하거나 납부하여야 할 세액보다 적게 납부하거나 환급받아야 할 세액보다 많이 환급받은 경우에는 다음 각 호의 금액을 합한 금액을 가산하도록 하고, 제1호에는 납부하지 아니한 세액 또는 과소납부분 세액에 일정율의 이자율을 곱한 금액을 경과일수만큼 계산하도록 하였으며, 상증세법 제70조 제1항은 상속세 신고기한까지 산출세액에서 각호에 규정된 금액을 뺀 금액을 납부하여야 한다고 규정하고, 제4호에는 연부연납을 신청한 금액을 규정하고 있으므로 연부연납 신청한 금액은 납부하지 않거나 과소납부한 세액에 해당하지 않는다. 청구인들은 2021.12.30. 상속세과세표준신고 당시 연부연납신청 및 쟁점재산의 납세담보제공서를 제출하여 연부연납 허가 요건을 충족하였고, 대법원은 “상속세를 자진신고하면서 신고세액에 대하여 법 제28조에 의한 연부연납 신청을 하였다면 그 금액에 대하여는 법 제20조의2 제2항의 규정에 의한 신고기한 내의 자진납부 의무가 없고, 그 후 연부연납 신청을 철회하였더라도 그 철회에는 소급효가 없어 신고납부기한 다음 날부터 그 철회시까지의 기간에 대하여는 법 제26조 제2항에 의한 납부불성실가산세를 부과할 수는 없다.”라고 판시(대법원 1995.10.12. 선고 95누1705 판결)하였다. 또한 조세심판원은 연부연납과 유사한 물납에 관하여 “청구인은 상증세법 제73조 제1항에 따른 물납요건을 갖추고 있었고 처음부터 물납제도를 악용하여 상속세를 면탈하려는 의도가 없었던 것으로 보이는 점 등에 비추어 볼 때, 이 건 납부불성실가산세는 과세하지 않는 것이 합리적”이라고 결정(조심 2013중4444, 2014.5.22.)하였다.
(1) 청구인은 연부연납 신청후 법령에서 정한 기한내에 납세담보를 제공하지 않았을 뿐만 아니라, 처분청이 담보제공을 할 수 있는 기회를 주었음에도 이를 이행하지 않았으므로 납세담보 미제공을 사유로 청구인들에 대한 연부연납허가를 취소한 것은 정당하다. 상증세법 제71조 제1항은 과세관청이 납세의무자의 신청을 받아 연부연납을 허가할 수 있다고 규정하면서 납세의무자는 납세담보를 제공하여야 한다고 규정하고, 같은 조 제4항은 법 제71조 제1항에 따른 담보의 제공 및 해제에 관하여는 국세징수법 제18조 부터 제23조까지의 규정을 준용한다고 규정하고 있으며, 국세징수법제18조는 납세담보로 제공할 수 있는 종류에 관하여 제1호에서 제6호에 해당하는 것이여야 한다고 규정하고 있다. 청구인들은 당초 제공한 납세 담보에 대하여 1) 담보신탁한 신탁사로부터 수익증권을 발부받아 이를 공탁하여 납세담보를 제공하거나, 2) 제3자로부터 대출을 받아 기존 대출 대환 후 신탁해지하고 납세담보를 제공할 수 있다고 주장하나, 이와 같은 방법은 국세징수법 제18조 및 같은 법 시행령 18조에서 규정하는 납세담보 제공방법에 해당하지 아니하고, 청구인들이 그러한 방법으로 납세담보를 제공하고자 하였다면 연부연납허가 결정기한(과세표준 신고기한으로부터 9개월)내에 신탁사의 동의를 받아 납세담보 제공 의사표시를 하여 처분청으로부터 허가를 받았어야 한다. 또한 청구인들은 제3자로부터 토지를 담보로 대출을 받아 기존 대출을 상환하여 쟁점재산에 대한 신탁을 해지하고 이를 납세담보로 제공하는 방법이 있다고 주장하나, 당초 연부연납허가 결정기한인 2022.9.30.에 청구인들을 포함한 상속인 3인이 처분청에 내방하여 납세담보 제공 기한의 연장을 요청하면서(연부연납 담보물건에 대한 근저당권 설정 관련 서류 제출계획서 제출) 위와 같은 방법을 제시하여 처분청이 납세담보 제공기한을 연장하여 주었음에도 기존 대출이 기업자금 대출(또는 가계운영자금 대출)이어서 대환이 불가능한 것으로 확인되었다.
(2) 청구인들은 연부연납을 신청하여 허가받은 금액은 납부지연가산세 부과대상에 해당하지 않는다고 주장하나, 연부연납을 신청한 경우 그 연부연납이 허가되지 아니한 세액은 미납세액에 포함되는 것이므로 이에 대해 납부지연가산세를 부과한 이 건 처분은 정당하다. 2006.12.30. 개정되기 전 상증세법 제78조 제2항은 세무서장등은 제70조의 규정에 의하여 납부할 세액을 신고기한이내에 납부하지 아니하였거나 제76조의 규정에 의하여 결정한 과세표준에 의하여 납부하여야 할 세액에 미달하게 납부한 때에는 납부하지 아니하였거나 미달하게 납부한 세액(제71조 또는 제73조의 규정에 의하여 연부연납 또는 물납을 신청한 경우에는 그 년부연납 또는 물납이 허가되지 아니한 세액을 포함)에 자진납부일 또는 고지일까지의 기간과 금융기관이자율을 감안하여 대통령령이 정하는 율을 곱하여 산출한 금액을 산출세액에 가산한다고 명확하게 규정하고 있었고, 1999년 이후 선결정례 등(대법원 2005.10.7. 선고 2003두377 판결, 조심 2016서1510, 2016.10.28.)에서는 연부연납이 허가되지 않은 금액은 납부지연가산세 부과대상에 포함하고 있다.
① 담보 미제공을 사유로 상속세 연부연납허가를 취소한 처분의 당부
② 연부연납신청 이후 기간에 대한 납부지연가산세 부과처분은 부당하다는 청구주장의 당부
(1) 이 건 상속세 연부연납신청에 대한 일련의 과정은 아래와 같다. OOO
(2) 청구인들이 2022.10.14. 처분청에게 쟁점재산 근저당 설정을 위한 제반서류 제출을 2022.10.28.까지 연장하여 달라는 취지로 제출한 서류에 의하면, 쟁점재산에 대한 매각협상이 매수자 주식회사 FFF(매수인 사업자등록증․법인인감증명서, OOO 잔고증명서 첨부)와 진행중이고, 매수자측이 작성한 매수확약서(2022.10.13.자)에 따른 매매계약 체결예정일은 2022.10.20.이며, 위 매매계약에 따른 계약금 OOO원을 수령하여 쟁점재산에 대한 선순위 신탁담보대출금을 상환한 후 근저당권 설정을 위한 제반서류를 제출하겠다는 내용이 나타난다.
(3) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 본다. (가) 먼저 쟁점①에 대하여 살피건대, 상증세법 제71조 제1항에서 과세관청이 납세자의 신청을 받아 연부연납을 허가 할 수 있다고 규정하면서 동시에 이 경우 납세의무자가 담보제공을 하여야 한다는 의무를 부여하고 있는바, 청구인들은 이 건 상속세 신고시 연부연납을 신청하였으나 쟁점재산을 납세담보로 제공하지 않은 점, 이 경우 관련 법령에서 담보로 제공하여야 할 물건을 반드시 상속재산으로 한정하고 있지 않은 점, 쟁점재산 수탁사로부터 수익증권을 발부받아 이를 공탁하여 납세담보를 제공하거나, 제3자로부터 대출을 받아 기존 대출을 상환한 후 담보로 제공할 수 있다는 청구주장의 실현 여부가 불투명해 보이는 점 등에 비추어 처분청이 쟁점재산에 대한 담보설정 서류 미제출을 사유로 청구인들에 대한 연부연납허가를 취소한 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다. (나) 다음으로 쟁점②에 대하여 살피건대, 세법상 가산세는 과세권의 행사 및 조세채권의 실현을 용이하게 하기 위하여 납세자가 정당한 이유 없이 법에 규정된 신고, 납세의무 등을 위반한 경우에 법이 정하는 바에 의하여 부과하는 행정상의 제재로서 납세자의 고의, 과실은 고려되지 아니하는 것이며, 법령의 부지는 그 정당한 사유에 해당한다고 볼 수 없는 것(대법원 2001.11.13. 선고 2000두3788 판결 등 참조)인바, 청구인들은 상속세 신고와 동시에 연부연납허가 신청을 하여 처분청은 연부연납허가에 필요한 납세담보를 제공할 것을 2회에 걸쳐 통지하였으므로 청구인들은 연부연납허가에 필요한 내용을 숙지하여 납세담보를 제공하고 납부기한 내에 연납세액을 자진납부 하여야 하는 점, 청구인들이 쟁점재산에 대한 납세담보제공서를 제출하고도 이에 대한 담보권설정에 필요한 서류를 제출하지 아니하여 이로 인해 연부연납이 불허가되었고 이와 관련하여 처분청에 귀책이 있다고 보기 어려운 점, 결과적으로 청구인들은 이 건 연부연납신청 세액에 대하여 납부기한 내에 미납부한 것이 되므로 미납기간에 대해 납부지연가산세를 적용함이 부당하다는 청구주장은 받아들이기 어렵다고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지> 관련 법령 등
(1) 상속세 및 증여세법 제71조【연부연납】① 납세지 관할세무서장은 상속세 납부세액이나 증여세 납부세액이 2천만원을 초과하는 경우에는 대통령령으로 정하는 방법에 따라 납세의무자의 신청을 받아 연부연납을 허가할 수 있다. 이 경우 납세의무자는 담보를 제공하여야 하며, 국세징수법 제18조 제1항 제1호 부터 제4호까지의 규정에 따른 납세담보를 제공하여 연부연납 허가를 신청하는 경우에는 그 신청일에 연부연납을 허가받은 것으로 본다.
② 제1항에 따른 연부연납의 기간은 다음 각 호의 구분에 따른 기간의 범위에서 해당 납세의무자가 신청한 기간으로 한다. 다만, 각 회분의 분할납부 세액이 1천만원을 초과하도록 연부연납기간을 정하여야 한다.
1. 상속세의 경우: 다음 각 목에 따른 기간
2. 증여세의 경우: 연부연납 허가일부터 5년
③ 제2항을 적용할 때 연부연납 대상금액의 산정방법은 대통령령으로 정한다.
④ 납세지 관할세무서장은 제1항에 따라 연부연납을 허가받은 납세의무자가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하게 된 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 그 연부연납 허가를 취소하거나 변경하고, 그에 따라 연부연납과 관계되는 세액의 전액 또는 일부를 징수할 수 있다.
1. 연부연납 세액을 지정된 납부기한(제1항 후단에 따라 허가받은 것으로 보는 경우에는 연부연납 세액의 납부 예정일을 말한다)까지 납부하지 아니한 경우
2. 담보의 변경 또는 그 밖에 담보 보전(保全)에 필요한 관할세무서장의 명령에 따르지 아니한 경우 제78조【가산세등】(2006.12.30. 법률 제8139호로 개정되기전의 것) ② 세무서장등은 제70조의 규정에 의하여 납부할 세액을 신고기한이내에 납부하지 아니하였거나 제76조의 규정에 의하여 결정한 과세표준에 의하여 납부하여야 할 세액에 미달하게 납부한 때에는 납부하지 아니하였거나 미달하게 납부한 세액(제71조 또는 제73조의 규정에 의하여 년부연납 또는 물납을 신청한 경우에는 그 년부연납 또는 물납이 허가되지 아니한 세액을 포함한다)에 자진납부일 또는 고지일까지의 기간과 금융기관이자율을 감안하여 대통령령이 정하는 율을 곱하여 산출한 금액을 산출세액에 가산한다. (2) 상속세 및 증여세법 시행령 제67조【연부연납의 신청 및 허가】① 법 제71조 제1항에 따라 연부연납을 신청하려는 자는 법 제67조 및 제68조에 따른 상속세 과세표준신고 및 증여세 과세표준신고를 하는 경우(국세기본법 제45조 에 따른 수정신고 또는 같은 법 제45조의3에 따른 기한 후 신고를 하는 경우를 포함한다)에는 납부해야 할 세액에 대하여 기획재정부령으로 정하는 연부연납신청서를 상속세과세 표준신고 또는 증여세 과세표준신고와 함께 납세지 관할세무서장에게 제출해야 한다. 다만, 법 제77조에 따른 과세표준과 세액의 결정통지를 받은 자는 해당 납부고지서의 납부기한(법 제4조의2 제6항에 따른 연대납세의무자가 같은 조 제7항에 따라 통지를 받은 경우에는 해당 납부고지서상의 납부기한을 말한다)까지 그 신청서를 제출할 수 있다.
② 제1항에 따른 연부연납신청서를 받은 세무서장은 다음 각 호에 따른 기간 이내에 신청인에게 그 허가 여부를 서면으로 결정ㆍ통지해야 한다. 이 경우 해당 기간까지 그 허가 여부에 대한 서면을 발송하지 않은 때에는 허가를 한 것으로 본다.
1. 법 제67조에 따른 상속세 과세표준신고 또는 법 제68조에 따른 증여세 과세표준신고를 한 경우: 법 제67조에 따른 상속세 과세표준신고기한 또는 법 제68조에 따른 증여세 과세표준신고기한이 경과한 날부터 제78조 제1항 각 호의 구분에 따른 기간
③ 제1항 단서의 경우에 납부기한을 경과하여 연부연납허가여부통지를 하는 경우 그 연부연납액에 상당한 세액을 징수할 때에는 연부연납허가여부통지일 이전에 한정하여 국세기본법 제47조의4 제1항 제1호 (납부고지서에 따른 납부기한의 다음 날부터 성립하는 부분으로 한정한다) 및 제3호의 납부지연가산세를 부과하지 않는다.
④ 법 제71조 제1항에 따른 담보의 제공 및 해제에 관하여는 국세징수법 제18조 부터 제23조까지의 규정을 준용한다.
(3) 국세징수법 제18조【담보의 종류 등】① 이 법 및 다른 세법에 따라 제공하는 담보(이하 “납세담보”라 한다)는 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것이어야 한다.
2. 자본시장과 금융투자업에 관한 법률 제4조 제3항 에 따른 국채증권 등 대통령령으로 정하는 유가증권(이하 이 절에서 “유가증권”이라 한다)
3. 납세보증보험증권(보험기간이 대통령령으로 정하는 기간 이상인 것으로 한정한다)
4. 은행법 제2조 제1항 제2호 에 따른 은행 등 대통령령으로 정하는 자의 납세보증서(이하 “납세보증서”라 한다)
제20조【담보의 제공 방법】③ 토지, 건물, 공장재단, 광업재단, 선박, 항공기 또는 건설기계를 납세담보로 제공하려는 자는 그 등기필증, 등기완료통지서 또는 등록필증을 관할 세무서장에게 제시하여야 하며, 관할 세무서장은 이에 따라 저당권 설정을 위한 등기 또는 등록 절차를 밟아야 한다. (이하 생략) (4) 국세징수법 시행령 제20조【납세담보에 대한 저당권 설정 절차】관할 세무서장은 법 제20조 제3항 전단에 따라 저당권 설정을 위한 등기 또는 등록 절차를 밟으려는 경우에는 다음 각 호의 사항을 적은 문서를 관할 등기소장, 관계 행정기관의 장 및 지방자치단체의 장(이하 "관할등기소장등"이라 한다)에게 제출하는 방법으로 등기 또는 등록을 촉탁해야 한다.
1. 저당권 설정 대상 재산의 표시
2. 등기 또는 등록의 원인과 그 연월일
6. 등기 또는 등록 의무자의 주소와 성명
(5) 부동산등기법 제48조【등기사항】① 등기관이 갑구 또는 을구에 권리에 관한 등기를 할 때에는 다음 각 호의 사항을 기록하여야 한다.
제75조【저당권의 등기사항】① 등기관이 저당권설정의 등기를 할 때에는 제48조에서 규정한 사항 외에 다음 각 호의 사항을 기록하여야 한다. 다만, 제3호부터 제8호까지는 등기원인에 그 약정이 있는 경우에만 기록한다.
2. 채무자의 성명 또는 명칭과 주소 또는 사무소 소재지
3. 변제기(辨濟期)
4. 이자 및 그 발생기ㆍ지급시기
5. 원본(元本) 또는 이자의 지급장소
6. 채무불이행(債務不履行)으로 인한 손해배상에 관한 약정
7. 민법 제358조 단서의 약정
(6) 부동산등기규칙 제46조【첨부정보】① 등기를 신청하는 경우에는 다음 각 호의 정보를 그 신청정보와 함께 첨부정보로서 등기소에 제공하여야 한다.
2. 등기원인에 대하여 제3자의 허가, 동의 또는 승낙이 필요한 경우에는 이를 증명하는 정보
3. 등기상 이해관계 있는 제3자의 승낙이 필요한 경우에는 이를 증명하는 정보 또는 이에 대항할 수 있는 재판이 있음을 증명하는 정보
4. 신청인이 법인인 경우에는 그 대표자의 자격을 증명하는 정보
5. 대리인에 의하여 등기를 신청하는 경우에는 그 권한을 증명하는 정보
6. 등기권리자(새로 등기명의인이 되는 경우로 한정한다)의 주소(또는 사무소 소재지) 및 주민등록번호(또는 부동산등기용등록번호)를 증명하는 정보. 다만, 소유권이전등기를 신청하는 경우에는 등기의무자의 주소(또는 사무소 소재지)를 증명하는 정보도 제공하여야 한다.
(7) 국세기본법 제47조의4【납부지연가산세】① 납세의무자(연대납세의무자, 납세자를 갈음하여 납부할 의무가 생긴 제2차 납세의무자 및 보증인을 포함한다)가 법정납부기한까지 국세(인지세법 제8조 제1항 에 따른 인지세는 제외한다)의 납부(중간예납ㆍ예정신고납부ㆍ중간신고납부를 포함한다)를 하지 아니하거나 납부하여야 할 세액보다 적게 납부(이하 "과소납부"라 한다)하거나 환급받아야 할 세액보다 많이 환급(이하 "초과환급"이라 한다)받은 경우에는 다음 각 호의 금액을 합한 금액을 가산세로 한다.
1. 납부하지 아니한 세액 또는 과소납부분 세액(세법에 따라 가산하여 납부하여야 할 이자 상당 가산액이 있는 경우에는 그 금액을 더한다) × 법정납부기한의 다음 날부터 납부일까지의 기간(납부고지일부터 납부고지서에 따른 납부기한까지의 기간은 제외한다) × 금융회사 등이 연체대출금에 대하여 적용하는 이자율 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 이자율
③ 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 제1항 제1호 및 제2호의 가산세(법정납부기한의 다음 날부터 납부고지일까지의 기간에 한정한다)를 적용하지 아니한다.
6. 상속세 및 증여세법제67조 또는 제68조에 따라 상속세 또는 증여세를 신고한 자가 같은 법 제70조에 따라 법정신고기한까지 상속세 또는 증여세를 납부한 경우로서 법정신고기한 이후 대통령령으로 정하는 방법에 따라 상속재산 또는 증여재산을 평가하여 과세표준과 세액을 결정ㆍ경정한 경우
결정 내용은 붙임과 같습니다.