[참조결정] 조심2019중2034 / 조심2019서2508
[주 문] 심판청구를 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요
- 가. 청구법인은 1990.7.12. OOO에 본점을 두고 OOO 등을 영위하기 위하여 설립된 법인으로, 2014.9.30. OOO(이하 “쟁점토지”라 한다)를 매매를 원인으로 OOO원에 취득하여 보유하다가 2020.1.21. AAA에게 OOO원에 양도한 후, 쟁점토지를 OOO에 소재한 청구법인의 OOO사옥(이하 “OOO사옥”이라 한다)의 부설주차장으로 사용하여 사업용 토지에 해당한다고 보아 그 양도차익에 대하여 유형자산처분이익으로 계상하여 2020사업연도 법인세를 신고하였다.
- 나. 처분청은 쟁점토지가 종합합산과세대상으로 구분되어 재산세가 부과되었고 주차장법에 따른 부설주차장으로 신고 또는 허가된 사실이 없어 비사업용 토지에 해당된다고 보아 쟁점토지의 양도에 대하여 법인세법 제55조의2에서 규정한 토지등 양도소득에 대한 과세특례를 적용하여 2022.7.21. 청구법인에게 2020사업연도 법인세 OOO원을 경정ㆍ고지하였다.
- 다. 청구법인은 이에 불복하여 2022.9.29. 이의신청을 거쳐 2023.1.6. 심판청구를 제기하였다.
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
- 가. 청구법인 주장 쟁점토지는 OOO사옥의 부설주차장으로 사용되었으므로 비사업용 토지에서 제외되어야 한다. 쟁점토지는 그 취득 목적과 실질적인 이용 현황 등을 볼 때 OOO사옥의 효용과 편익을 위해 취득, 사용되는 등 OOO사옥과 일체성을 가지고 있는 자산으로 보아야 하며 지방세법 제106조 제1항 제2호에서 재산세 별도합산과세대상의 하나로 규정하고 있는 “대통령령으로 정하는 건축물의 부속토지”, 주차장법 시행령 제6조에 따른 “부설주차장 설치기준면적 이내의 토지”의 실질을 유지하고 있으므로 비사업용 토지에서 제외되어야 한다. 법인세법 제55조의2 제2항 제4호 나목에서 지방세법 제106조 제1항 제2호의 재산세 별도합산과세대상이 되는 토지를 비사업용 토지에서 제외시킨 취지는 특정 토지가 사업용 건축물의 효용과 편익에 제공되어 일정기간 일체성을 가지고 사용되어 온 경우에는 법인의 토지 등 양도소득 과세특례에 있어서도 이러한 실질적 사용관계를 고려하겠다는 것이고, 같은 호 다목에서 재산세 별도합산과세대상 토지가 아니라고 하더라도 주차장법에 따른 부설주차장 설치 기준면적 이내이고 사업용 건축물의 부설주차장으로 실제 사용되는 토지의 경우는 법인의 업무와 직접 관련이 있다고 보기 때문에 비사업용 토지에서 제외하고 있다. 대법원은 지방세법 제106조 제1항 제2호 가목에 규정된 “건축물의 부속토지”에 있어 “부속”이란 지위나 체계에 있어 종속관계를 의미하므로 물리적인 접속관계를 의미하는 “부착”과는 개념상 구별되며, 현대의 건축구조나 도시환경이 하루가 다르게 입체화ㆍ집적화되고 있으므로 지적도상 분리되어 있더라도 부속성을 긍정해야 할 경우가 있는 점(예컨대 건축물과 인접 토지가 도로 등에 의하여 긴밀하게 연결되어 사용되는 경우에는 건축물과 인근 토지 사이의 연계성ㆍ일체성을 부인하기 어려울 것이다) 등에 비추어 특정의 토지가 사업용 건축물의 효용과 편익에 제공되는 것이 분명하다면 이를 “건축물의 부속토지”에 해당한다고 보아야 하고 위 “건축물의 부속토지”를 반드시 건축물 또는 그 부지와 물리적으로 연속 또는 접착되어 있는 토지에 한정된다고 볼 것은 아니라고 판시(대법원 2020.4.3. 선고 2020두36953 판결 참조)하였다. 청구법인은 OOO사옥에 설치되어 있는 주차시설만으로는 입주기업 임직원과 이용객, 특히 제3자인 BBB 이용객의 주차수요를 수용하기에 부족하였고 이로 인해 발생하는 여러 문제점을 일부라도 해결하기 위해 OOO사옥과 최대한 인접해 있는 쟁점토지를 취득하여 OOO사옥의 부설주차장으로 사용하였다. OOO사옥과 쟁점토지는 비록 별개의 필지이지만 쟁점토지는 OOO사옥의 부설주차장으로 이용되면서 OOO사옥을 위하여 효용과 편익을 제공해 왔다. OOO사옥은 OOO의 업무시설이며 OOO개 기업이 입주하여 사무실로 사용하고 있음에도 설치되어 있는 주차시설의 주차가능 대수는 OOO대에 불과했다. 쟁점토지의 주차가능 대수는 총 OOO대로 청구법인은 쟁점토지의 경계를 따라 펜스를 설치하고 OOO사옥을 관리하는 직원이 불법주차 차량을 단속하였으며 ‘OOO사옥 주차장’이라는 현수막을 설치하여 외부인의 출입을 제한하였고 2017년부터는 출입구에 주차부스를 설치하여 OOO사옥을 이용하지 않는 차량에 대해서는 별도의 주차요금을 부과하는 방법으로 그 사용을 제한하였다. OOO구청장은 매년 관할구역 내의 토지이용실태를 조사하여 관리하고 있으며 쟁점토지의 경우에는 OOO의 민영주차장 관리대장에 “CCC주차장”으로 등록되어 있고, 또한 청구법인의 OOO사옥 임대사업에 쟁점토지가 주차장으로 사용되었다는 사실은 2017.12.15.까지 OOO사옥에 입주하여 사업을 하였던 BBB의 사실확인서에서도 확인된다. 쟁점토지는 위에서 살펴본 바와 같이 OOO사옥 부지와 별개의 필지로 되어 있고 OOO사옥에 부착되어 있지는 않지만 취득시점부터 양도시점까지 실제 OOO사옥 입주기업 임직원과 이용객의 주차장으로 이용되어 OOO사옥의 효용과 편익을 위하여 제공되어 왔으므로 그 사실에 근거하여 쟁점토지가 OOO사옥의 부속토지에 해당하는지를 판단하여야 한다. 즉 쟁점토지는 OOO사옥과 분리하여 별개로 존재할 수 없으며 사업용 자산인 OOO사옥과 일체성을 가지고 실질적으로 사용되어 왔으므로 OOO사옥의 부속토지에 해당한다. 또한 OOO사옥과 쟁점토지는 일반인이 통행하는 도로에 의하여 별도로 구분되어 있으나 그 도로는 폭 OOO의 이면도로에 불과하며 비록 직선거리가 OOO이나 이로 인해 쟁점토지가 OOO사옥의 주차장으로 사용되었다는 사실은 분명하므로 OOO사옥의 부속토지로서 갖는 종속성, 일체성을 부인하여서는 안된다. OOO구청장이 과거부터 쟁점토지를 종합합산과세대상으로 구분하여 재산세를 부과하여 왔고 이에 대하여 청구법인이 이의를 제기하지 않았다 하더라도 재산세 부과처분과 이 건 법인세 부과처분은 별개의 처분이므로 이 건 처분까지 다툴 수 없는 게 아니다. OOO사옥과 쟁점토지를 합한 면적은 OOO로서 OOO사옥 건물의 바닥 면적 OOO에 일반상업지역의 적용배율 OOO를 곱하여 산정한 면적(OOO)은 지방세법 시행령 제101조 제1항이 정한 재산세 별도합산과세대상 토지의 범위 내에 있다. 또한 쟁점토지는 주차장법 제19조 제4항과 OOO 주차장 설치 및 관리 조례에서 정하는 OOO사옥 부지 인근의 범위 안에 있으며, 부설주차장 설치기준 면적(주차대수 OOO대의 규모) 이내의 토지이고, OOO사옥 입주기업 임직원과 이용객이 이용한 OOO사옥 부설주차장인 사실이 확인되므로 청구법인의 업무와 직접 관련이 있는 사업용 토지로 보는 것이 합리적이다. 따라서 처분청이 쟁점토지를 비사업용 토지로 보아 청구법인에게 법인세를 부과한 처분은 부당하다.
- 나. 처분청 의견 쟁점토지는 비사업용 토지로서 토지등 양도소득에 대한 과세특례 적용대상이다. 청구법인은 부동산임대업을 영위하며 OOO사옥의 주차공간 부족을 해소하기 위하여 2014.9.30. 쟁점토지를 매입하여 주차장으로 이용하였으므로 쟁점토지는 청구법인의 업무와 직접 관련이 있는 토지로서 사업용 토지에 해당한다고 주장하나, 법인세법 제55조의2 제2항 제4호 다목에 따르면 “토지의 이용현황, 관계 법률의 의무이행여부 및 수입금액 등을 고려하여 법인의 업무와 직접 관련이 있다고 인정할 만한 상당한 이유가 있는 토지로서 대통령령으로 정하는 것”을 비사업용 토지에서 제외하는 것이며, 같은 법 시행령 제92조의8 제1항 제2호에서 주차장용 토지에 대하여 비사업용 토지에서 제외하는 토지로 규정하고 있다. 쟁점토지는 법인세법 시행령 제92조의8 제1항 제2호에서 규정하고 있는 주차장용 토지에 해당하지 아니하므로 비사업용 토지로 보아야 한다. 청구법인은 쟁점토지와 OOO사옥이 비록 별개의 필지로 되어 있기는 하나 폭 OOO의 이면도로를 두고 인접해 있으며 취득할 때부터 양도할 때까지 실제 OOO사옥의 주차장으로 이용되었으므로 비사업용 토지에서 제외되어야 한다고 주장하나, OOO사옥의 양수자(CCC)와 쟁점토지의 양수자(AAA)가 다른 점, 임차인의 현황으로 보아 주차수요가 감소할 요인이 없음에도 쟁점토지를 OOO사옥의 양수자가 아닌 개인에게 양도한 점, OOO사옥의 소유주만 변동되었을 뿐 청구법인의 관계회사가 여전히 OOO사옥에 소재지를 두고 있는 점, 양도 후 쟁점토지 위에 다른 건축물이 신축된 점 등으로 미루어 보아 쟁점토지가 OOO사옥의 주차장으로 사용되었다고 보기 어렵다. 또한 청구법인이 쟁점토지를 소유한 기간 동안 쟁점토지가 종합합산과세대상으로 구분되어 재산세가 부과되었고, 이에 대하여 청구법인이 이의를 제기하지 않았으며 OOO사옥의 건축물대장 상 쟁점토지를 부속토지로 등기한 사실도 없는 것으로 보아도 쟁점토지는 비사업용 토지에 해당한다. 한편 청구법인은 “건물과 부착되지 않은 노외주차장이라도 건물의 효익과 편익에 제공되는 것이 분명하다면 재산세 별도합산과세대상의 하나로 정하고 있는 건물 부속토지에 해당한다고 보아야 한다”는 대구고등법원 2020.2.21. 선고 2019두2443 판결을 근거로 쟁점토지가 OOO사옥의 부속토지에 해당한다고 주장하나, 동 판례는 원고가 해당 건축물을 설립하기 위하여 건축허가 신청을 하는 과정에서 OOO시장의 지시로 “노외주차장을 확보할 것”을 조건으로 건축허가를 받았으며 해당 건축물과 노외주차장을 종전 방식 그대로 사용하고 있는 점, 노외 주차장을 이외의 용도로 전용하는 것을 엄격히 제한한 점, 늦게나마 주차장법에 따른 부설주차장으로 등록을 마친 점 등 청구법인의 주관적 의사결정에 따른 쟁점토지 매매 건과 그 사실관계가 다르므로 이를 쟁점토지의 경우에 적용할 수 없다. 청구법인은 쟁점토지가 주차장법 제19조 제4항과 부산광역시 중구 주차장 설치 및 관리 조례에서 정하는 OOO사옥 부지 인근의 범위 안에 있으며, 부설주차장 설치기준 면적(주차대수 OOO대의 규모) 이내의 토지이고 사실상 OOO사옥의 부설주차장으로 사용하였으므로 사업용 토지로 보아야 한다고 주장하나, 법인세법 시행령 제92조의8 제1항 제2호 가목에서는 주차장법에 따른 부설주차장으로서 같은 법에 따른 부설주차장 설치기준 면적 이내의 토지를 비사업용 토지에서 제외하는 토지로 정하고 있는바, 조세심판원은 “주차장용 토지가 비사업용 토지에서 제외되는 토지는 주차장법에 따라 허가받은 부설주차장을 의미하는 것”(조심 2019중2034, 2019.10.17.)으로 보았고, 또한 “쟁점토지를 주차장법에 따른 부설주차장으로 부기등기를 하지 아니한 점 등에 비추어 비사업용 토지로 보아 양도소득세를 과세한 처분이 정당하다”(조심 2019서2508, 2020.1.30.)는 취지로 각 결정한 사실이 있다. 따라서 처분청이 쟁점토지를 비사업용 토지로 보아 법인세를 부과한 처분은 정당하다.
3. 심리 및 판단
- 가. 쟁 점 쟁점토지를 비사업용 토지로 보아 토지등 양도소득에 대한 법인세를 부과한 처분의 당부
- 나. 관련 법령
(1) 법인세법 제4조(과세소득의 범위) ① 내국법인에 법인세가 과세되는 소득은 다음 각 호의 소득으로 한다. 다만, 비영리내국법인의 경우에는 제1호와 제3호의 소득으로 한정한다.
1. 각 사업연도의 소득
2. 청산소득
3. 제55조의2에 따른 토지등 양도소득 제55조의2(토지등 양도소득에 대한 과세특례) ① 내국법인이 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 토지, 건물(건물에 부속된 시설물과 구축물을 포함한다), 주택을 취득하기 위한 권리로서 소득세법 제88조 제9호에 따른 조합원입주권 및 같은 조 제10호에 따른 분양권(이하 이 조 및 제95조의2에서 “토지등”이라 한다)을 양도한 경우에는 해당 각 호에 따라 계산한 세액을 토지등 양도소득에 대한 법인세로 하여 제13조에 따른 과세표준에 제55조에 따른 세율을 적용하여 계산한 법인세액에 추가하여 납부하여야 한다. 이 경우 하나의 자산이 다음 각 호의 규정 중 둘 이상에 해당할 때에는 그 중 가장 높은 세액을 적용한다.
3. 비사업용 토지를 양도한 경우에는 토지등의 양도소득에 100분의 10(미등기 토지등의 양도소득에 대하여는 100분의 40)을 곱하여 산출한 세액
② 제1항 제3호에서 “비사업용 토지”란 토지를 소유하는 기간 중 대통령령으로 정하는 기간 동안 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 토지를 말한다.
4. 농지, 임야 및 목장용지 외의 토지 중 다음 각 목을 제외한 토지
- 나. 지방세법 제106조 제1항 제2호 및 제3호에 따른 재산세 별도합산과세대상 또는 분리과세대상이 되는 토지
- 다. 토지의 이용상황, 관계 법률의 의무이행 여부 및 수입금액 등을 고려하여 법인의 업무와 직접 관련이 있다고 인정할 만한 상당한 이유가 있는 토지로서 대통령령으로 정하는 것
(2) 법인세법 시행령 제92조의8(사업에 사용되는 그 밖의 토지의 범위) ① 법 제55조의2 제2항 제4호 다목에서 “대통령령으로 정하는 것”이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 토지를 말한다.
2. 주차장용 토지로서 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 것
- 가. 주차장법에 따른 부설주차장(주택의 부설주차장을 제외한다. 이하 이 목에서 같다)으로서 동법에 따른 부설주차장 설치기준면적 이내의 토지. (단서 생략)
(3) 주차장법 제19조(부설주차장의 설치ㆍ지정) ① 국토의 계획 및 이용에 관한 법률에 따른 도시지역, 같은 법 제51조 제3항에 따른 지구단위계획구역 및 지방자치단체의 조례로 정하는 관리지역에서 건축물, 골프연습장, 그 밖에 주차수요를 유발하는 시설(이하 “시설물”이라 한다)을 건축하거나 설치하려는 자는 그 시설물의 내부 또는 그 부지에 부설주차장(화물의 하역과 그 밖의 사업 수행을 위한 주차장을 포함한다. 이하 같다)을 설치하여야 한다.
④ 제1항의 경우에 부설주차장이 대통령령으로 정하는 규모 이하이면 같은 항에도 불구하고 시설물의 부지 인근에 단독 또는 공동으로 부설주차장을 설치할 수 있다. 이 경우 시설물의 부지 인근의 범위는 대통령령으로 정하는 범위에서 지방자치단체의 조례로 정한다. 제19조의4(부설주차장의 용도변경 금지 등) ① 부설주차장은 주차장 외의 용도로 사용할 수 없다. (단서 생략) 제19조의24(부기등기) ① 제19조 제4항에 따라 시설물 부지 인근에 설치된 부설주차장 및 제19조의4 제1항에 따라 위치 변경된 부설주차장은 부동산등기법에 따라 시설물과 그에 부대하여 설치된 부설주차장 관계임을 표시하는 내용을 각각 부기등기하여야 한다.
(4) 주차장법 시행령 제6조(부설주차장의 설치기준) ① 법 제19조 제3항에 따라 부설주차장을 설치하여야 할 시설물의 종류와 부설주차장의 설치기준은 별표 1과 같다. (단서 생략) 주차장법 시행령 [별표 1] 부설주차장의 설치대상 시설물 종류 및 설치기준(제6조 제1항 관련) 시설물 설치기준
3. 제1종 근린생활시설[건축법 시행령 별표 1 제3호 바목 및 사목(공중화장실, 대피소, 지역아동센터는 제외한다)은 제외한다], 제2종 근린생활시설, 숙박시설
○ 시설면적 200㎡당 1대(시설면적/200㎡)
11. 그 밖의 건축물
○ 시설면적 300㎡당 1대(시설면적/300㎡) 제7조(부설주차장의 인근 설치) ① 법 제19조 제4항 전단에서 “대통령령으로 정하는 규모”란 주차대수 300대의 규모를 말한다. (단서 생략)
(5) 지방세법 제106조(과세대상의 구분 등) ① 토지에 대한 재산세 과세대상은 다음 각 호에 따라 종합합산과세대상, 별도합산과세대상 및 분리과세대상으로 구분한다.
1. 종합합산과세대상: 과세기준일 현재 납세의무자가 소유하고 있는 토지 중 별도합산과세대상 또는 분리과세대상이 되는 토지를 제외한 토지
2. 별도합산과세대상: 과세기준일 현재 납세의무자가 소유하고 있는 토지 중 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 토지
- 가. 공장용 건축물의 부속토지 등 대통령령으로 정하는 건축물의 부속토지
- 나. 차고용 토지, 보세창고용 토지, 시험ㆍ연구ㆍ검사용 토지, 물류단지시설용 토지 등 공지상태나 해당 토지의 이용에 필요한 시설 등을 설치하여 업무 또는 경제활동에 활용되는 토지로서 대통령령으로 정하는 토지
(6) 지방세법 시행령 제101조(별도합산과세대상 토지의 범위) ③ 법 제106조 제1항 제2호 나목에서 “대통령령으로 정하는 토지”란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 토지를 말한다.
11. 주차장법 시행령 제6조에 따른 부설주차장 설치기준면적 이내의 토지(법 제106조 제1항 제3호 다목에 따른 토지 안의 부설주차장은 제외한다). (단서 생략)
(1) 청구법인과 처분청이 제시한 심리자료에 의하면 아래와 같은 사실이 나타난다. (가) OOO사옥과 쟁점토지의 등기부등본 상 소유권 변동내역은 OOO과 같다. (나) OOO사옥을 임차하고 있는 법인은 OOO와 같다. (다) OOO구청장은 2015년～2019년 기간 동안 쟁점토지에 대하여 종합합산과세대상으로 구분하여 재산세를 부과하였다. (라) OOO사옥의 건축물대장 등에는 쟁점토지가 주차장법에서 규정한 부설주차장으로 신고 또는 허가된 내역은 나타나지 않는다. (마) OOO구청장이 관리하는 민영주차장 관리대장 중 쟁점토지 관련 기재내용은 OOO과 같다. (바) BBB(OOO)은 OOO사옥에서 2017.12.15.까지 업무를 수행하였고, OOO사옥의 주차시설 부족으로 인해 지점 방문고객들은 OOO사옥과 인접한 쟁점토지에 소재한 CCC 부설주차장을 이용하였다는 확인서는 제출하였다.
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구법인은 쟁점토지를 OOO사옥의 부설주차장으로 사용하였으므로 쟁점토지를 사업용 토지로 보아 법인세법 제55조의2에서 규정한 토지등 양도소득에 대한 과세특례 적용을 배제하여야 한다고 주장하나, 이 건의 경우 OOO구청장이 쟁점토지를 종합합산과세대상으로 구분하여 재산세를 부과하여 왔고, 쟁점토지가 OOO사옥 부지와는 필지가 다르며 OOO사옥 부지와 쟁점토지 사이에 OOO개의 이면도로가 설치되어 있어 물리적으로 분리되어 있고, 쟁점토지를 OOO사옥의 고객용 주차장으로 사용하였다고 하더라도 쟁점토지가 주차장법 시행령 제19조의24 제1항에 따라 OOO사옥의 부설주차장으로 부기등기가 되어 있지 아니한 이상 지방세법 시행령 제101조 제3항 제11호의 별도합산과세대상인 부설주차장용 토지의 요건을 갖추지 못하고 있는 것으로 보이는 점 등에 비추어 처분청이 쟁점토지를 비사업용 토지로 보아 청구법인에게 법인세를 부과한 이 건 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.
4. 결 론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로국세기본법제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.