[요지] 증여세 과세대상·납부세액은 상증법이 우선하여 적용되고 증여세 산정시 초과배당금액은 청구인이 수령한 초과배당금액에 최대주주의 과소배당비율을 반영하여 계산되므로 청구인은 특정주주 뿐만 아니라 다른 최대주주로부터도 초과배당금을 증여받았다고 보는 것이 타당함
[요지] 증여세 과세대상·납부세액은 상증법이 우선하여 적용되고 증여세 산정시 초과배당금액은 청구인이 수령한 초과배당금액에 최대주주의 과소배당비율을 반영하여 계산되므로 청구인은 특정주주 뿐만 아니라 다른 최대주주로부터도 초과배당금을 증여받았다고 보는 것이 타당함
[주 문] 심판청구를 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요
2. 청구인 주장 및 처분청 의견
(1) 청구인은 BBB가 포기한 배당금(OOO원 중 OOO원)을 수령한 것이고, 이는 BBB의 배당금 포기 동의서, 청구인의 초과배당금 수령 동의서 및 쟁점법인의 이사회와 주주총회 이사록의 배당금 내역서 등을 통해 확인할 수 있다. (가) BBB는 배당금 포기 동의서를 제출하면서 본인이 받을 배당금 OOO원 중 OOO원은 청구인에게, 나머지 OOO원은 CCC에게 차등배당하도록 하였고, AAA은 본인이 받을 배당금 OOO원을 자신의 자녀인 DDD에게 차등배당하도록 하였으며, 쟁점법인의 이사회와 임시주주총회는 각 주주들의 의사와 같이 초과배당을 의결하였다. (나) 대법원은 “중간배당에 관한 이사회의 결의가 성립하면 추상적으로 존재하던 중간배당청구권이 구체적인 중간배당금 지급청구권으로 확정되므로, (중 략) 이사회 결의로 주주의 중간배당금 지급청구권이 구체적으로 확정된 이상 그 청구권의 내용을 수정 내지 변경하는 내용의 이사회 결의도 허용될 수 없다”라고 판시(대법원 2022.9.7. 선고 2022다223778 판결)하고 있으므로 청구인은 2020.9.14. 개최된 이사회와 2020.09.21. 개최된 임시주주총회에서 BBB의 배당금 OOO원에 대한 배당금 청구권이라는 재산권을 취득하였고, 이는 수정 내지 변경할 수 없는 확정적인 재산권이라고 할 것이다. (다) AAA과 청구인은 남매간으로 AAA이 본인의 자녀가 있는 상황에서 누나인 청구인에게 증여를 할 이유가 없음에도 AAA이 청구인에게 증여하였다고 보는 것은 실질과세의 원칙에 부합하지 않는다고 할 것이다.
(2) 민법 제554조는 증여를 “당사자 일방이 무상으로 일정한 재산을 상대방에서 준다는 의사를 표시하고 상대방이 이를 승낙”함으로써 성립하는 계약으로 정의하고 있고, BBB는 배당을 포기하면서 배당금 수령인을 청구인으로 특정하였으며, 청구인도 초과배당금 수령 동의서를 제출하여 증여계약이 성립한 것이므로 이를 상증세법에 따라 배당받은 이익을 안분하여 증여자와 수증자를 결정하는 것은 부당하다. (가) 당사자들 간의 사실관계가 명확한 증여행위를 상증세법 시행령 규정에 따라 안분하여 청구인에게 배당하지 않은 AAA이 포기한 배당금에 대해 청구인에게 증여세를 부과하는 것은 증여자와 수증자를 실질과 다르게 결정하는 결과를 초래하고, 초과배당금액에 대하여 증여세를 과세하는 입법취지와도 부합하지 않는다고 할 것이다. (나) 상증세법의 규정은 특수관계인간의 증여자와 수증자를 일일이 특정짓기 어려워 안분하도록 규정한 것으로 판단되나, 청구인은 아버지인 BBB로부터 배당금 청구권을 증여받은 것이 명확하므로 AAA의 배당금을 안분하는 것은 부당하다. (다) 또한 상증세법 시행령 규정을 적용하는 것은 법적외관과 형식이 BBB와 AAA이 서로의 자녀들에게 교차증여한 행위로 볼 수 있고, 이는 교차증여를 부인하고 실질과세원칙을 적용하여 부모가 자녀들에게 직접 증여한 것으로 보아야 한다는 대법원 판례(대법원 2017.2.15. 선고 2015두46963 판결)와도 부합하지 않으므로 실질에 따라 청구인은 아버지인 BBB로부터 증여이익 전부를 받은 것으로 하여 이 건 증여세 부과처분을 취소하여야 한다.
(3) BBB와 청구인은 가장 절세할 수 있는 수단이 초과배당에 따른 이익의 증여라고 판단하여 이를 선택하였고, 청구인은 증여계약에 따라 초과배당금을 수령한 것이므로 처분청이 청구인에게 증여할 의사도 없었고, 증여하지 않은 AAA이 포기한 배당금을 청구인의 증여재산가액에 포함하는 것은 부당하다. BBB가 청구인과 CCC에게 초과배당을 하고, AAA이 DDD에게 초과배당을 각각 진행하였을 경우 경제적 효과는 차이가 없으나 이 건과 달리 세액이 차이나는 것은 세법 적용의 모순이라고 할 것이므로 경제적 효과 및 증여효과의 실질에 따라 청구인이 받은 배당금은 BBB가 포기한 배당금으로 보는 것이 타당하다고 할 것이다.
(1) 상증세법 제14조의2의 초과배당에 따른 이익의 증여에 따라 증여세가 과세되기 위해서는 ① 법인의 주주 간에 불균등배당이고, ③ 법인의 최대주주 등이 과소배당을 받아야 하며, ③ 그 최대주주 혹은 최대출자자의 특수관계인이 과다배당을 받아야 하고, ④ 초과배당금액에 대한 증여세가 소득세보다 커야 한다. 이에 처분청은 상증세법 시행령 제31조의2에 따라 아래 ＜표2＞와 같이 초과배당액을 계산하여 청구인에게 증여세를 결정·고지하였다. ＜표2＞ 청구인에 대한 증여세 ㅇㅇㅇ
(2) 청구인은 주주인 BBB가 본인이 받을 권리가 있는 배당금액 중 OOO원을 청구인에게 차등배당한다는 내용의 “배당금 포기 동의서” 제출하였고 청구인은 이를 승낙하였기에 이는 민법상 증여에 해당하고, 증여자는 BBB 1인 뿐이므로 처분청이 증여자를 안분하여 증여세를 산정한 이 건 처분이 취소되어야 한다고 주장하나, 초과배당에 대한 증여세 과세는 법인이 배당을 함에 있어 최대주주 등이 받아야 할 배당을 포기하거나 과소배당 받음으로써 동 법인의 다른 주주인 자녀 등 특수관계자가 자기 지분을 초과하여 배당을 받게 되는 경우 그 초과배당 받은 것은 증여받은 것과 동일한 경제적 효과가 있으므로 ‘초과배당에 따른 이익의 증여’ 규정을 신설한 것이고, 그 계산방법 또한 시행령으로 엄격히 규정하고 있는 것이다.
(3) 초과배당에 따른 이익의 증여의 개정취지는 초과배당에 따른 이익에 대한 과세방법을 명확히 하고, 법인의 배당시 그 법인의 최대주주 등의 특수관계인인 주주가 초과배당을 받은 경우 그 초과배당금액에 대해 증여세를 부과하는 내용으로 그 구체적인 초과배당금액 및 초과배당금액에 대한 소득세 상당액의 산정방법은 시행령에 위임하고 있다. 이 건의 경우 쟁점법인의 최대주주인 AAA이 배당금 OOO원을 포기함에 따라, 특수관계자인 청구인이 지분율 2.42%(OOO원)보다 높은 금액의 배당(OOO원)을 받았고, 초과배당금액에 대한 증여세액이 소득세 상당액 보다 많은 경우에 해당하므로 증여세 부과처분은 정당하다.
3. 심리 및 판단
(1) 국세기본법 제14조(실질과세) ① 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의(名義)일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다.
② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식과 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다.
③ 제3자를 통한 간접적인 방법이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 이 법 또는 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질 내용에 따라 당사자가 직접 거래를 한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것으로 보아 이 법 또는 세법을 적용한다.
(2) 상속세 및 증여세법(2020.12.22., 법률 제17654호로 개정되기 전의 것) 제41조의2(초과배당에 따른 이익의 증여) ① 법인이 이익이나 잉여금을 배당 또는 분배(이하 이 항에서 "배당등"이라 한다)하는 경우로서 그 법인의 대통령령으로 정하는 최대주주 또는 최대출자자(이하 이 조에서 "최대주주등"이라 한다)가 본인이 지급받을 배당등의 금액의 전부 또는 일부를 포기하거나 본인이 보유한 주식등에 비례하여 균등하지 아니한 조건으로 배당등을 받음에 따라 그 최대주주등의 특수관계인이 본인이 보유한 주식등에 비하여 높은 금액의 배당등을 받은 경우에는 제4조의2 제3항에도 불구하고 법인이 배당등을 한 날을 증여일로 하여 그 최대주주등의 특수관계인이 본인이 보유한 주식등에 비례하여 균등하지 아니한 조건으로 배당등을 받은 금액(이하 이 조에서 "초과배당금액"이라 한다)을 그 최대주주등의 특수관계인의 증여재산가액으로 한다.
② 제1항에 따라 초과배당금액에 대하여 증여세를 부과할 때 해당 초과배당금액에 대한 소득세 상당액은 제56조 및 제57조에 따른 증여세산출세액에서 공제한다.
③ 초과배당금액에 대한 증여세액이 초과배당금액에 대한 소득세 상당액보다 적은 경우에는 제1항을 적용하지 아니한다.
④ 초과배당금액과 초과배당금액에 대한 소득세 상당액의 산정방법 및 그 밖에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 제47조(증여세 과세가액) ② 해당 증여일 전 10년 이내에 동일인(증여자가 직계존속인 경우에는 그 직계존속의 배우자를 포함한다)으로부터 받은 증여재산가액을 합친 금액이 1천만원 이상인 경우에는 그 가액을 증여세 과세가액에 가산한다. 다만, 합산배제증여재산의 경우에는 그러하지 아니하다.
(3) 상속세 및 증여세법 시행령(2021.2.17., 대통령령 제31446호로 개정되기 전의 것) 제31조의2(초과배당에 따른 이익의 계산방법 등) ① 법 제41조의2 제1항에서 "대통령령으로 정하는 최대주주 또는 최대출자자"란 해당 법인의 최대주주등을 말한다.
② 법 제41조의2 제1항에 따른 "초과배당금액"은 제1호의 가액에 제2호의 비율을 곱하여 계산한 금액(이하 이 조에서 "초과배당금액"이라 한다)으로 한다.
1. 최대주주등의 특수관계인이 배당 또는 분배(이하 이 항에서 "배당등"이라 한다)를 받은 금액에서 본인이 보유한 주식등에 비례하여 배당등을 받을 경우의 그 배당등의 금액을 차감한 가액
2. 보유한 주식등에 비하여 낮은 금액의 배당등을 받은 주주등이 보유한 주식등에 비례하여 배당등을 받을 경우에 비해 적게 배당등을 받은 금액(이하 이 호에서 "과소배당금액"이라 한다) 중 최대주주등의 과소배당금액이 차지하는 비율
③ 법 제41조의2 제2항 및 제3항에 따른 초과배당금액에 대한 소득세 상당액은 초과배당금액에 대하여 해당 초과배당금액의 규모와 소득세율 등을 고려하여 기획재정부령으로 정하는 율을 곱한 금액으로 한다.
(4) 민법 제554조(증여의 의의) 증여는 당사자 일방이 무상으로 재산을 상대방에 수여하는 의사를 표시하고 상대방이 이를 승낙함으로써 그 효력이 생긴다.
(1) 처분청과 청구인이 제출한 심리자료를 보면 다음의 사실관계가 나타난다. (가) 쟁점법인은 1974년 10월 주식회사 AAA실업으로 창립(창업주 BBB)하여 OOO제조업을 영위하고 있는 것으로 나타나며 현재 대표이사는 AAA(청구인의 남동생)인 것으로 나타난다. (나) 청구인은 이 건 증여일로부터 10년 내인 2014.5.13. OOO원, 2014.11.27. OOO원, 2018.12.20. OOO원, 2019.1.23. OOO원, 외 3건 OOO원 합계 OOO원을 AAA으로부터 각 증여받은 것으로 나타난다. (다) BBB가 작성한 배당금 포기 동의서(2020.9.7.)에는 CCC에게 OOO원, 청구인에게 OOO원을 차등배당하기 위하여 2020.9.21. 임시주주총회에서 쟁점법인의 이익배당에 대하여 배당권리를 포기한다는 내용이 기재되어 있고, AAA의 배당금 포기 동의서(2020.9.7.)에는 DDD에게 차등배당하기 위하여 배당권리를 포기한다는 내용이 기재되어 있다. (라) 청구인과 CCC의 초과배당금 수령 동의서(2020.9.8.)에는 “주주 BBB가 본인에게 차등배당하기 위해서 2020.9.21. 정기주주총회에서 포기한 배당금 OOO원을 본인이 배당받을 것에 동의합니다”라고 기재되어 있고, DDD의 초과배당금 수령 동의서에는 “주주 AAA이 본인에게 차등배당하기 위해서 2020.9.21. 정기주주총회에서 포기한 배당금 OOO원을 본인이 배당받을 것에 동의합니다”라고 기재되어 있다. (마) 쟁점법인의 임시이사회 의사록(2020.9.14.)과 임시주주총회 의사록(2020.9.21.)에 따르면 지급할 배당금 총액은 OOO원이고, 배당금 지급방식은 차등배당이며, 배당금 지급일은 2020.9.28.로 나타난다. (바) 쟁점법인의 임시주주총회 의사록(2020.9.21.)에 별첨된 차등배당내역서에는 AAA이 포기한 배당금 OOO원은 DDD에게, BBB가 포기한 배당금 OOO원은 CCC, EEE에게 각 OOO원을 차등배당한다고 기재되어 있고, 아래 ＜표3＞과 같이 쟁점법인 주주들의 원천징수 내역이 나타난다. ＜표3＞ 차등 중간배당 및 원천징수 내역 ㅇㅇㅇ
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 민법상의 증여계약에 따라 당사자 의사에 합치하여 쟁점법인의 주주들이 배당금 포기 및 수령을 하였으므로 청구인이 초과배당받은 금액은 모두 청구인의 아버지인 BBB로부터 증여받은 것으로 보아야 한다고 주장하나, 증여세 과세대상과 납부세액과 관련하여 민법의 특별법인 상증세법이 우선하여 적용된다고 할 것이고, 상증세법 제41조의2 및 같은 법 시행령 제31조의2에 따르면 초과배당금액은 [(최대주주등의 특수관계인이 배당받은 금액에서 보유주식에 비례하여 받을 경우의 배당금액을 차감한 금액) × (보유주식에 비하여 낮은 금액의 배당을 받은 주주가 보유한 주식에 비례하여 적게 배당받은 금액 중 최대주주등의 과소배당금액의 비율)]로 계산하도록 규정하고 있는바, 청구인이 최대주주인 AAA으로부터도 배당률을 초과하는 배당금을 증여받았다고 보는 것은 타당하다고 할 것이고, 쟁점법인이 BBB의 배당금은 청구인 및 CCC에게, AAA의 배당금은 DDD에게 각 배당하도록 하는 차등배당 결의를 한 데에는 합산과세로 인한 증여세 누진세율 등의 적용을 회피하고자 하는 조세회피 외의 다른 목적을 찾기 어렵다고 할 것이므로 증여세 할증을 회피하기 위하여 증여자를 특정하여 초과배당을 인정하여 달라고 하는 청구주장을 받아들이기 어렵다고 판단된다. 따라서 처분청이 상증세법 제41조의2 및 같은 법 시행령 제31조의2에 따라 초과배당에 따른 증여이익을 계산하여 청구인에게 이 건 증여세를 부과한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.
4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.