[요지] 재직법인의 내부규정에 의한 명의신탁 주장을 인정하기 어렵고, 배우자에게 증여하면서 실제 조세회피가 발생하였던 것으로 보이므로 청구주장을 받아들이기 어려움
[요지] 재직법인의 내부규정에 의한 명의신탁 주장을 인정하기 어렵고, 배우자에게 증여하면서 실제 조세회피가 발생하였던 것으로 보이므로 청구주장을 받아들이기 어려움
[참조결정] 조심2023서1032 / 조심2018중2914
[주 문] 심판청구를 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요
2. 청구인 주장 및 처분청 의견
(1) 청구인이 쟁점주식을 명의신탁하게 된 경위는 다음과 같다. (가) 청구인은 보안프로그램을 제조·판매하는 A에 재직하던 중 쟁점법인을 설립·운영하였는데, OOO는 기술유출을 방지하고 협력회사와 공정한 거래를 수행하기 위해 임직원이 협력회사의 주식을 보유하거나 협력회사에 근무하는 것을 윤리규정 및 취업규칙으로 엄격하게 제한하였다. (나) 이에 청구인이 쟁점법인의 주식을 보유하거나 임직원으로 등록되어 있는 상황에서는 A와의 계약이 불가하였으므로 계약을 체결하기 위해 부득이하게 지인인 D, E, F에게 각각 쟁점주식을 명의신탁하였다. (다) 이후, D과 E이 쟁점법인의 사내이사에서 퇴임하면서 쟁점법인의 주주명부에서 제외시켜줄 것을 요구하자, 2020.5.22. D과 E 명의의 쟁점주식을 F 명의로 변경하였다.
(2) 이와 같이 청구인은 A의 내부규정을 회피하고자 부득이하게 쟁점주식을 F에게 명의신탁한 것으로서 조세회피의 목적이 없었으므로 이 건 처분은 부당하다. (가) 상속세 및 증여세법(이하 “상증법”이라 한다) 제45조의2에 따르면 재산의 실제소유자와 명의자가 다른 경우에는 실질과세의 원칙에도 불구하고 그 재산을 실제소유자가 명의자에게 증여한 것으로 하되, 조세회피의 목적이 없는 경우에는 제외하도록 되어 있다. (나) 이처럼, 명의신탁증여의제 규정은 조세법상의 대원칙인 실질과세의 원칙을 희생시키면서까지 명의신탁제도를 이용한 조세회피를 방지하고자 하는 제제 성격의 규정으로서 조세회피목적이 있는 경우에 한하여 적용되어야 할 것이며, 대법원에서도 명의신탁이 조세회피의 목적이 아닌 다른 이유에서 이루어졌음이 인정되고, 그 명의신탁에 부수하여 사소한 조세경감이 생기는 것에 불과한 경우에는 조세회피목적이 있었다고 볼 수 없으므로, 명의신탁 증여의제 규정을 적용할 수 없다고 판시(대법원 2017.6.19. 선고 2016두51689 판결 외 다수)하였다. (다) 청구인의 경우 쟁점명의신탁을 통해 회피한 조세가 없을 뿐만 아니라, 이미 쟁점주식을 환원하여 조세회피의 가능성도 없으므로, 조세회피 목적이 없는 것으로 보아야 한다. (라) 조세심판원에서는 법인설립일(명의신탁일)부터 명의신탁이 환원되기까지 미처분이익잉여금을 상당액 보유하고 있었으나 한번도 배당을 실시한 사실이 없고, 조세의 체납이나 탈루가 없으며, 명의신탁한 주식을 환원함에 따라 향후의 조세회피 가능성도 차단된 사례에 대해 조세회피목적이 있었다고 인정하기 부족하다고 결정(조심 2018중2914, 2018.10.31.)한바 있다. 조세심판원의 선결정례에 비춰 청구인의 사례를 살펴보면, 아래 ＜표1＞과 같이 쟁점법인은 설립 후 한 번도 이익잉여금을 배당한 사실이 없어 배당소득에 대한 종합소득세가 발생하지 않았으며, 설립 이후 조세 체납이 발생한 이력이 없는 등 과점주주에 따른 제2차 납세의무를 회피한 사실이 없고, 2021.5.24. 쟁점주식의 명의를 환원하였으므로 향후의 조세회피 가능성도 차단되었다. ＜표1＞ 조세심판원의 선결정례와 청구인의 사례 비교 (마) 또한 대법원은 명의신탁증여의 조세회피 목적 여부를 판단함에 있어, ① 투자자와의 경업금지 의무를 준수하기 위한 명의신탁, ② 거래처와의 거래관계 개선을 위한 명의신탁, ③ 회사업무처리 절차상의 번거로움을 피하기 위한 명의신탁의 경우 조세회피 목적이 없었다고 판단하는 등, 납세자가 명의신탁을 하게 된 사정을 종합적으로 고려하여 조세회피 목적 여부를 판단(대법원 2018.4.6. 선고 2018두32477 판결)하고 있는데, 이를 청구인의 사례와 비교하면 아래 ＜표2＞와 같다. ＜표2＞ 대법원 판례와 청구인의 사례 비교 구 분 대법원 2018두32477 청구인 사례 명의신탁 사유 투자자들과의 경업금지의무약정 회피 재직중이던 법인의 협력회사 주식보유 및 겸업 금지 규정 회피 배당가능한 이익잉여금 보유 보유 보유 이익배당 실시 여부 배당하지 않음 배당하지 않음
(3) 처분청은 A의 내부규정상 동종업종의 주식 100%를 보유하는 것만 제한하고 있고, 동종업종 주식을 보유하였다는 사유로 임직원을 징계한 사례가 확인되지 않는다는 의견이나, A가 수정·제출한 공문서와 확인서에 적시된 바와 같이 A는 임직원이 동종업종의 주식을 보유하는 것을 금지하고 있으며, 실제 동종업종의 주식 보유 제한을 위반하여 징계받은 사례 2건이 있다.
(4) 처분청은 청구인이 쟁점주식의 명의를 환원한 이후에도 A에 재직한 것으로 확인되므로 내부규정을 회피하고자 부득이 하게 명의신탁한 것으로 볼 수 없다는 의견이나, 청구인은 명의수탁자인 F이 쟁점법인을 퇴직하려 하자 쟁점주식의 명의를 환원하고 A를 퇴사하려고 하였으나 A의 요청으로 1년간 더 근무한 것으로, 당초 내부규정을 회피하고자 명의신탁한 것과 명의환원 이후 A에 근무할 것은 관련이 없다.
(5) 처분청은 청구인이 누진세율을 회피할 가능성과 배우자에게 매매거래의 형식을 빌려 증여하였으므로 조세회피의 가능성이 존재하였다는 의견이나, 조세회피목적 여부는 명의신탁할 당시를 기준으로 판단하는 것(대법원 2009.2.12. 선고 2008두22105 판결 참조)으로 청구인이 명의신탁한 날은 2020.5.22.이고 배우자에게 증여한 날은 2021.5.24.이므로 명의신탁 당시 조세회피의 의도가 있었다고 보기 어렵고, 누진세율을 회피할 가능성 및 배우자에게 증여한 사실은 명의신탁에 부수하여 사소한 조세경감이 생기는 것에 불과(납부할 세액이 발생하지 않음)하므로 조세회피목적이 없었다고 보는 것이 합리적이다.
(1) 상증법 제45조의2 제1항 본문 및 제3항 본문은 재산의 명의신탁시 그 조세회피 목적이 추정된다고 규정하고 있으며, 법원 및 조세심판원은 납세의무자에게 조세회피목적 외에 뚜렷한 명의신탁 목적의 존재 및 조세회피 목적과 가능성이 없었음을 증명할 책임이 있다고 보고 있다.
(2) 청구인은 재직중인 A의 내부규정을 회피하기 위해 쟁점주식을 명의신탁 하였다고 주장하고 있으나, 다음과 같은 사유로 인정하기 어렵다. (가) A의 윤리규정에는 협력회사에 대한 비윤리적인 행위를 금지하도록 되어 있을 뿐, 협력회사의 주식 보유를 제한하는 규정이 없으며, 2023.4.10. A가 제출한 임직원 주식제한에 대한 의견서에 따르면 재직중인 임직원이 동종업종의 주식 100%를 보유하는 것을 제한하고 있다. (나) 따라서 A는 동종업종의 주식을 100% 보유하는 것을 제한하고 있고, 이를 달리 해석하면 지분을 100%보유하고 있지 않는다면 주식보유의 제한이 없음을 의미하는바, 청구인은 명의신탁 환원 등을 통해 발행주식의 70%인 21,000주를 보유(나머지 30%는 청구인의 배우자가 보유)하고 있으므로 쟁점법인 주식 보유에 문제가 없다. (다) 또한 A는 동종업종 주식을 보유하였다는 사유로 징계한 사례가 확인되지 않으며, 청구인이 쟁점주식의 명의를 환원한 2021.5.24. 당시 청구인은 A에 재직 중이었던 것으로 확인되므로 A의 내부규정을 회피하고자 부득이 하게 명의신탁하였다는 청구인의 주장은 납득하기 어렵다.
(3) 청구인은 쟁점법인이 배당을 실시한 적이 없고, 명의신탁 주식이 환원되어 향후 조세회피 가능성도 차단되었다고 주장하나, 쟁점주식의 명의신탁 당시 쟁점법인에는 고액의 이익잉여금이 유보되어 있었으며, 청구인의 2020년 소득금액은 OOO원으로 명의수탁자 F의 소득금액인 OOO원 보다 소득이 높아 누진세율이 적용되는 소득세법상 배당으로 더 낮은 세율을 적용받아 종합소득세를 회피할 가능성이 존재하였다. 또한 청구인은 2021.5.24. 쟁점주식 9,000주를 명의수탁자인 F과 배우자 G가 주식을 매매거래하는 형식을 빌려 배우자인 G에게 증여하고 증여세액을 신고누락(배우자 공제로 납부할 세액은 발생하지 않았으나 공제한도가 차감되는 효과가 있음)하였으므로 조세회피의 목적이 없었다고 볼 수 없다.
3. 심리 및 판단
(1) 국세기본법 제14조【실질과세】① 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의(名義)일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다.
② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다.
③ 제3자를 통한 간접적인 방법이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 이 법 또는 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질 내용에 따라 당사자가 직접 거래를 한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것으로 보아 이 법 또는 세법을 적용한다.
(2) 상속세 및 증여세법 제45조의2【명의신탁재산의 증여의제】① 권리의 이전이나 그 행사에 등기등이 필요한 재산(토지와 건물은 제외한다. 이하 이 조에서 같다)의 실제소유자와 명의자가 다른 경우에는 국세기본법 제14조에도 불구하고 그 명의자로 등기등을 한 날(그 재산이 명의개서를 하여야 하는 재산인 경우에는 소유권취득일이 속하는 해의 다음 해 말일의 다음 날을 말한다)에 그 재산의 가액(그 재산이 명의개서를 하여야 하는 재산인 경우에는 소유권취득일을 기준으로 평가한 가액을 말한다)을 명의자가 실제소유자로부터 증여받은 것으로 본다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그러하지 아니하다.
1. 조세 회피의 목적 없이 타인의 명의로 재산의 등기등을 하거나 소유권을 취득한 실제소유자 명의로 명의개서를 하지 아니한 경우
③ 타인의 명의로 재산의 등기 등을 한 경우 및 실제소유자 명의로 명의개서를 하지 아니한 경우에는 조세 회피 목적이 있는 것으로 추정한다. 다만, 실제소유자 명의로 명의개서를 하지 아니한 경우로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 조세 회피 목적이 있는 것으로 추정하지 아니한다.
1. 매매로 소유권을 취득한 경우로서 종전 소유자가 소득세법 제105조 및 제110조에 따른 양도소득 과세표준신고 또는 증권거래세법 제10조에 따른 신고와 함께 소유권 변경 내용을 신고하는 경우
2. 상속으로 소유권을 취득한 경우로서 상속인이 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 신고와 함께 해당 재산을 상속세 과세가액에 포함하여 신고한 경우. 다만, 상속세 과세표준과 세액을 결정 또는 경정할 것을 미리 알고 수정신고하거나 기한 후 신고를 하는 경우는 제외한다.
(1) 심판청구서 및 처분청의 답변서 등의 이 건 심리자료에 의하면, 다음과 같은 사실이 나타난다. (가) 청구인은 2008.3.31.∼2016.9.26. 및 2018.8.1.∼2022.2.28. 기간 동안 A의 COO/웹보안사업부서의 이사로 재직하였으며, 이와 별개로 2009.3.18.부터 현재까지 쟁점법인을 운영하고 있다. ＜청구인의 A 재직증명서＞ (나) 쟁점법인은 2010.3.23. A가 개발한 웹 방화벽 제품 등을 판매하는 A의 협력회사로 선정되었다. ＜쟁점법인의 협력회사 인증서＞ (다) 청구인은 A의 임직원이 협력회사의 임직원으로 근무하거나 주식을 보유하는 것이 엄격히 금지되어있다고 주장하며 아래와 같은 확인서를 제출하였다. ＜A의 임직원의 주식보유제한 확인서＞ (라) 처분청은 A는 재직중인 임직원이 동종업종의 주식 100%를 보유하는 것을 제한할 뿐 다른 주식보유관련 제한사항은 없다고 주장하며 아래와 같은 의견서를 제출하였다. ＜A가 제출한 의견서＞ (마) 쟁점법인의 주주변동 현황은 아래 ＜표3＞과 같다. ＜표3＞ 쟁점법인의 주주변동 현황 (단위: 주) 주주명 설립시 2020.5.22. 2021.5.24. 비고 D 12,000 E 10,000 F 8,000 30,000 쟁점주식 명의 변경(22,000주) 청구인 21,000 명의환원 G (청구인의 처) 9,000 F로부터 양수 합계 30,000 30,000 30,000 (바) 청구인은 명의수탁자인 H이 매매하는 형식을 빌려 배우자인 G에게 쟁점주식 9,000주를 1주당 액면가액인 OOO원에 양도하였는데, 조사청은 쟁점주식의 1주당 시가를 상속세 및 증여세법상 평가액인 OOO원으로 하여, 청구인이 G에게 OOO원을 증여한 것으로 보아 증여세(배우자 공제로 납부할 세액은 없음)를 결정·고지하였다.
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 쟁점명의신탁에 조세회피의 목적이 없었으므로 명의신탁 증여의제 규정을 적용할 수 없다고 주장하나, 조세회피의 목적이 없었다는 점에 관한 입증책임은 이를 주장하는 명의자에게 있고, 명의자는 조세회피의 목적이 없었다고 인정될 정도로 조세회피와 상관없는 뚜렷한 목적이 있었고, 명의신탁 당시에나 장래에 회피될 조세가 없었다는 점을 객관적이고 납득할 만한 증거자료에 의하여 통상인이라면 의심을 가지지 않을 정도의 증명을 하여야 하는 바(대법원 2017.12.13. 선고 2017두39419판결 참조), 청구인이 쟁점주식을 청구인의 명의로 환원한 2021.5.24. 이후에도 청구인은 A에 재직 중이었던 것으로 확인되므로 A의 내부규정을 회피하기 위해 쟁점주식을 명의신탁하였다는 청구인의 주장을 납득하기 어려운 점, 처분청은, 청구인이 명의신탁한 쟁점주식 중 9,000주를 명의수탁자인 F과의 거래 형식을 빌려 배우자에게 증여한 것으로 보아 증여세를 결정·고지하였는데, 청구인은 이에 대해 불복하지 아니한바, 쟁점명의신탁과 관련하여 실제 조세회피가 발생하였으므로 청구인에게 조세회피의 목적이 없었다고 보기 어려운 점 등에 비추어, 처분청이 명의신탁 증여의제 규정을 적용하여 청구인에게 증여세를 부과한 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.
4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.