쟁점채권이 상속개시 당시에 회수불가능한 채권에 해당한다고 보기 어렵고, 기타채권등은 상속개시 당시에 실제로 존재하는 것으로서 상속재산에 해당하는 것으로 보이므로 청구주장을 받아들이기 어려움 한편, 쟁점채무의 경우 채권자 법인이 피상속인에 대한 미수금으로 계상한 사실이 나타나므로 이를 상속세 과세가액 산정 시 차감하여 그 과세표준 및 세액을 경정함이 타당함
쟁점채권이 상속개시 당시에 회수불가능한 채권에 해당한다고 보기 어렵고, 기타채권등은 상속개시 당시에 실제로 존재하는 것으로서 상속재산에 해당하는 것으로 보이므로 청구주장을 받아들이기 어려움 한편, 쟁점채무의 경우 채권자 법인이 피상속인에 대한 미수금으로 계상한 사실이 나타나므로 이를 상속세 과세가액 산정 시 차감하여 그 과세표준 및 세액을 경정함이 타당함
[주 문] OO세무서장이 2023.7.1. 청구인들에게 한 2021.1.10. 상속분 상속세 OOO원의 부과처분은 상속세 과세가액 산정 시 OOO에 대한 피상속인의 채무 OOO원을 차감하여 그 과세표준 및 세액을 경정하고, 나머지 심판청구는 기각한다. [이 유]
2. 청구인들 주장 및 처분청 의견
(1) [쟁점①: 쟁점채권의 회수불능 여부 및 기타채권등의 존재 여부] (가) 쟁점채권은 상속개시 당시에 회수 불가능한 상태로, 청구인들이 채무자로부터 변제받을 가능성이 없었으므로, 상속재산에 산입한 이 건 처분은 위법하다. 상속세 및 증여세법 시행령제58조 제2항 단서에서 평가기준일 현재 회수 불가능한 것으로 인정되는 경우에는 그 가액을 산입하지 않는다고 규정하고 있고, 채권의 회수불능 여부는 구체적인 거래내용과 그 전후의 정황, 채무자의 자산상황, 지급 능력 등을 종합적으로 고려하여 사회통념에 따라 객관적으로 판단하여야 한다(대법원 2011. 9. 8. 선고 OOO 판결 등 참조). 다음과 같은 제반 사정에 비추어 보면, 청구인들이 쟁점채권을 사실상 회수할 수 없는 상황에 있는 것이 객관적으로 인정되고, 적어도 상속 개시 당시 회수가능성을 의심할 만한 중대한 사유가 발생한 것이므로, 쟁점채권은 상속재산에 포함될 수 없다고 할 것이다.
① 쟁점채권의 채무자인 쟁점법인은 서울특별시 OOO필지(OOO번지의 면적 총 합계 2,492.76㎡로, 이하 “쟁점법인의 사업부지”라 한다)에 주상복합건물을 건설하는 내용의 주택건설사업을 추진하기 위하여 설립된 법인으로, 설립 이후에 현재까지 어떠한 매출도 발생한 적이 없다.
② 서울특별시 OO 구청장은 2019.7.23. 쟁점법인에게 위 주택건설사업계획을 승인한 후 2019.7.25. 이를 고시하였는데, 쟁점법인의 사업부지 내에 위치한 부동산의 공유지분권자는 OO 구청장을 상대로 법원에 주택건설사업계획승인처분의 취소를 청구하였고, 서울행정법원(OOO)은 OOO ‘쟁점법인이 사업부지의 총 면적과 대비하여 76.96%의 대지에 관한 사용권원만을 확보한 것에 불과하여 구 주택법 제21조 제1항 제1호 의 요건을 충족하지 못한 것’을 이유로 쟁점법인에 대한 주택건설사업계획승인처분을 취소하였다. 쟁점법인은 위 판결 이후에도 피상속인의 상속개시 당시까지 그 사업부지 내에 위치한 한국자산관리공사의 관리 하에 있는 국유지를 매입하지 못하였고, 한국자산관리공사로부터 위 국유지를 매각하거나 양여할 것을 확인하는 서류를 받지도 못하였으며, 새로운 주택건설사업계획의 승인을 신청조차 하지 못하였고, 현재까지도 위 사업과 관련한 구체적인 인·허가 절차가 전혀 진행되지 못한 상태이다.
③ 상속개시 당시에 쟁점법인의 재무 구조로는 금융기관이나 제3자로부터 자금을 차입하거나, 별도로 수익을 창출하여 쟁점채권을 변제하는 것이 불가능한 상태였다. 상속개시 당시에 쟁점법인은 이미 OOO 등 금융기관에 대하여 약 OOO억원의 대출 채무OOO 주식회사에 대하여 약 OOO억원의 채무, 망인을 포함한 개인 투자자에 대하여 약OOO억원의 채무를 부담하고 있었고, 쟁점법인은 위와 같은 차입금 등의 자금을 대부분 사업부지 매수를 위한 계약금 등으로 사용하였으며, 쟁점법인의 모든 사업부지는 OOO에 담보신탁된 상태였고, 쟁점법인은 그 외에 별다른 자산을 보유하고 있지 않았다. 피상속인의 상속개시 무렵인 2021.12.31.을 기준으로 하여 쟁점법인의 자산 총액은OOO원, 부채 총액은 OOO결손금OOO원으로, 쟁점법인은 완전자본잠식 상태였고, 그 사업부지 내 상당수의 개인 소유 토지에 대하여도 계약금만 지급하고 토지사용승낙을 받아 사용권원을 확보한 상태였는데, 주택건설사업이 추진되지 못함에 따라 매년 OOO원 이상의 순손실이 발생하여 쟁점법인은 추가적인 자금을 조달할 수 없었다. 쟁점법인의OOO 대출 계약의 만기(1년)가 2022.5.4.경 도래하였으나, 금융기관이 대출계약의 연장을 거절함에 따라 담보신탁된 쟁점법인의 사업부지는 처분이 예정된 상태였다. 즉, 쟁점법인은 제3자로부터 차입한 자금으로 사업부지의 소유권을 취득하였으나, 새로운 투자자를 모집하거나 추가 자금을 조달할 방법이 없어 더 이상 사업을 추진할 방편이 없었다.
④ 피상속인의 상속 개시 당시의 쟁점법인의 대표이사 H 등은 쟁점법인의 사업 추진이 사실상 불가능한 상태였음에도 불구하고 금융기관과 투자자들로부터 지급받은 금원으로 2021 사업연도에만 임직원 급여 명목으로OOO원, 복리후생비로OOO원, 접대비로 OOO원 등을 지출하는 등 투자금을 사적으로 유용하기에 급급하였고, 그 결과 H은 2022년경 대표이사에서 해임된 후 현재 업무상횡령 등의 혐의로 수사를 받고 있다.
⑤ 쟁점법인이 담보신탁한 부동산과 관련하여, 신탁계약의 해지 또는 종료 시에 쟁점법인이 신탁회사에 대하여 가지는 권리(소유권이전등기청구권 및 정산금채권 또는 수익권)에 가압류 결정이 내려지는 등 쟁점법인이 소유한 사실상의 유일한 재산에 대해서도 이미 강제집행이 개시되었다. (나) 처분청은 피상속인이 생전에 쟁점법인 등에 대한 자금을 대여하였다고 하여 쟁점채권과 기타채권을 상속세 과세가액에 합산하였는데, 청구인들은 현재까지 상속재산에 가산된 채권의 액수, 산출 근거, 채권의 평가 방법 및 내역, 그 외에 상속재산에 포함된 채권의 목록과 금액 등 구체적인 내용을 전혀 파악하지 못하고 있고, 이러한 구체적인 과세처분의 근거를 제시하지 아니한 이 건 과세처분은 위법하다.
(2) [쟁점②: 상속채무 OOO만원 인정 여부] 피상속인은 생전에 주식회사 OOO(이하 “OOO”이라 한다)이 발행한 보통주식 27,000주를 보유하면서 2020.6.15.경까지 대표이사로 재직하였는데, 청구인들은 최근에서야 피상속인이 생전에 OOO에 OOO의 채무(이하 “쟁점채무”라 한다)를 부담하고 있던 사실을 알게 되어 2023년 8월경 위 채무를 변제하였으므로, 피상속인이 OOO에 부담하던 채무OOO원)는 상속채무로서 상속세 과세가액 산정 시 공제되어야 한다.
(1) [쟁점①: 쟁점채권의 회수불능 여부] 상속개시 당시에 쟁점채권의 회수가 불가능하다는 점이 객관적으로 확정된 사실이 없고, 해당 채권액 중 OOO원은 상속개시 이후에 변제된 점을 감안하면 쟁점채권은 회수불능채권에 해당하지 아니하여 그 금액을 상속재산에 합산한 이 건 처분은 적법하다. 쟁점채권은 피상속인이 서울특별시 OO 구 OOO 오피스텔 신축공사를 시행하고 있는 쟁점법인에게 2017년경 투자한OOO원에서 회수한OOO만원을 차감한OOO만원과 쟁점법인이 청구인에 대한 단기차입금으로 계상하고 있던OOO만원을 합한 금액이고, 그러한 사실은 피상속인과 쟁점법인이 2017.7.7. 체결한 사업투자약정서, 쟁점법인의 차입금 계정별원장에 의하여 확인된다. 쟁점법인은 상속개시(2021.1.10.) 이후인 2022.4.12. 청구인 OOO에게 OOO원을 송금한 것으로 나타나므로, 쟁점채권이 상속개시 당시에 회수불가능한 것이라고 볼 수 없다. 사업의 진행과 분양매출액의 발생에 오랜 시간이 걸리는 주택건설사업의 특성상 쟁점법인의 매출액이 상당기간 발생하지 않을 수 있고, 상속개시일(2021.1.10.)부터 현재까지 쟁점법인에 대한 파산, 화의, 회사정리절차가 진행된 사실이 없으며, 쟁점법인의 2022년 귀속 감사보고서도 금융당국에 제출되었고, 쟁점법인은 현재까지 계속 사업 중에 있는 것으로 확인된다. 조사청이 서울특별시 OO 구청장으로부터 회신받은 자료에 따르면, 쟁점법인은 서울특별시 OO 구 OOO지 일대에서 2019.7.23. 주택건설사업계획을 승인받았다가 2022.2.4. 그 사업계획 승인이 취소된 후 2022.5.24. 건축심의에서 조건부의결되는 등 주택건설사업을 계속 진행하고 있다.
(2) [쟁점②: 상속채무 인정 여부] 청구인들은 피상속인이 주식회사 OOO에게 부담하던 쟁점채무를 상속세 과세가액 산정 시 공제하여야 한다고 주장하나, 당초 상속세 신고 시 쟁점채무를 채무로 신고하지 않았고, 상속세 조사 시에 쟁점채무의 존재 여부가 확인되지 아니하였으며, 처분청은 쟁점채무와 관련하여 청구인들에게 불이익한 처분을 한 사실이 없으므로 쟁점채무의 공제 여부는 불복청구 대상이 되지 아니한다.
① 쟁점채권은 상속개시 당시 회수불능채권이고, 기타채권등은 그 내역을 알지 못하므로, 해당 금액을 상속세 과세가액에서 제외하여야 한다는 청구주장의 당부
② 피상속인의 ㈜OOO에 대한 채무액을 상속채무로 공제하여야 한다는 청구주장의 당부
(1) 상속세 및 증여세법 제3조(상속세 과세대상) 상속개시일 현재 다음 각 호의 구분에 따른 상속재산에 대하여 이 법에 따라 상속세를 부과한다.
1. 피상속인이 거주자인 경우: 모든 상속재산 제60조(평가의 원칙 등) ① 이 법에 따라 상속세나 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 “평가기준일”이라 한다) 현재의 시가(時價)에 따른다.
② 제1항에 따른 시가는 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용가격ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것을 포함한다. 제63조(유가증권 등의 평가) ① 유가증권 등의 평가는 다음 각 호의 어느 하나에서 정하는 방법으로 한다.
2. 제1호 외에 국채(國債)ㆍ공채(公債) 등 그 밖의 유가증권의 평가는 해당 재산의 종류, 규모, 거래 상황 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 방법으로 평가한다.
③ 제1항을 적용할 때 시가를 산정하기 어려운 경우에는 해당 재산의 종류, 규모, 거래 상황 등을 고려하여 제61조부터 제65조까지에 규정된 방법으로 평가한 가액을 시가로 본다. (2) 상속세 및 증여세법 시행령 제58조(국채ㆍ공채 등 그 밖의 유가증권의 평가) ② 대부금ㆍ외상매출금 및 받을 어음등의 채권가액과 입회금ㆍ보증금 등의 채무가액은 원본의 회수기간ㆍ약정이자율 및 금융시장에서 형성되는 평균이자율 등을 고려하여 기획재정부령으로 정하는 바에 따라 평가한 가액으로 한다. 다만, 채권의 전부 또는 일부가 평가기준일 현재 회수불가능한 것으로 인정되는 경우에는 그 가액을 산입하지 않는다.
(1) 쟁점① 중 쟁점채권 관련 심리자료는 아래와 같다. (가) 쟁점법인에 관한 기본사항은 아래와 같다.
1. 쟁점법인의 2020년 감사보고서 주석사항에 나타나는 회사의 개요에 따르면, 쟁점법인은 1999.12.29. 설립되어 서울특별시 OO 구 OOO호에 본사를 두고, 부동산분양업ㆍ부동산개발업 등을 주요 사업내용으로 하고, 대표이사는 OOO로 되어 있으며, 주주는 OOO으로 구성되어 있다.
2. 쟁점법인의 사업자등록 사항에 따르면, 2000.1.1. 개업하여 심리일 현재까지 계속사업자로 등록되어 있는 것으로 나타난다.
3. 감사보고서에 나타나는 쟁점법인의 재무상태는 아래 <표1>과 같고, 2023년분에 대한 감사보고서는 전자공시시스템에서 조회되지 아니한다. <표1> 쟁점법인의 재무상태 ㅇㅇㅇ (나) 청구인들이 제시한 심리자료는 아래와 같다.
1. 서울행정법원의OOO판결(주택건설사업계획승인처분취소 청구의소)에는 아래의 내용이 나타나고, 청구인들의 설명에 따르면, 위 판결은 서울고등법원의 2021.9.17. 항소기각 판결, 대법원의 2022.1.27. 심리불속행기각 판결로 확정되었다.
2. 서울특별시 OO 구 OOO 건물(4층 규모 숙박시설)분 등기사항전부증명서에 따르면, 해당 건물의 공유지분 510.3분의 175.77이 2020.1.3. 매매를 원인으로 하여 쟁점법인의 명의로 소유권이전되었고, 동 지분은 2020.1.22. 주식회사OOO에게 신탁된 것으로 나타난다.
3. 쟁점법인과 주식회사 OOO이 2022년 5월 체결한 부동산담보신탁계약서에는 신탁부동산이 21개 물건(OOO대 138.2㎡ 외)으로 열거되어 있고, 1순위 우선수익자로OOO 등의 금융기관이, 2순위 우선수익자로 OOO주식회사로 되어 있다. (다) 처분청이 제시한 심리자료는 아래와 같다.
1. 피상속인, 쟁점법인, H이 2017.7.7. 체결한 “사업투자약정서OOO 오피스텔 신축공사)”에 따르면, 피상속인은 쟁점법인의 성공적인 사업을 위하여 토지계약금 및 초기사업비에 충당될 금원OOO을 투자하기로 하고(제3조 제1항), 쟁점법인은 피상속인에게 대여원금 OOO원을 반환하며, 이와 별도로 금OOO원을 확정배당금으로 준공 후 3개월 이내 정산하여 지급하기(제3조 제3항)로 약정한 것으로 나타난다.
2. 쟁점법인의 2021년 귀속 피상속인에 대한 거래처원장(장기차입금)에 따르면, 2021년 중 피상속인에 대한 장기차입금OOO원이 계상되어 있고, 금융거래내역에는 피상속인이 2017.7.21.〜2017.7.25. 중 6회에 걸쳐 총OOO원을 주식회사OOO에 입금하였고, 2018.6.1. 주식회사 OOO으로부터 OOO을 송금(차감 잔액은 OOO원임)받은 것으로 나타난다.
3. 쟁점법인의 2021년 귀속 피상속인에 대한 거래처원장(단기차입금)에 따르면, 전기이월액 OOO중 2021.11.1. 단기차입금 OOO이 상환된 것으로 나타난다.
4. 서울지방국세청의 요청에 따라 서울특별시 OO 구청장이 회신한 쟁점법인의 사업진행자료에 따르면, 2019.7.23. 주택건설사업계획승인 인가 및 고시, 2022.2.4. 주택건설사업 사업계획승인 취소, 2022.5.24. 건축심의(제10차: 조건부 의결)된 것으로 나타난다.
(2) 쟁점① 중 기타채권등에 관한 심리자료는 아래와 같다. (가) 처분청이 과소신고된 상속재산으로 결정한 기타채권등의 현황은 아래 <표2>와 같다. <표2> 기타채권등 현황 ㅇㅇㅇ (나) 기타채권등에 대하여 처분청이 제시한 증빙자료는 아래와 같다.
1. (표2 연번1) 피상속인 명의의 OOO은행(뒷자리 OOO) 금융거래내역에 따르면, 상속개시(2021.1.10.) 후인 2022.2.21.OOO로부터 2회에 걸쳐 합계OOO이 입금된 것으로 나타난다.
2. (표2 연번2) 피상속인 명의의OOO의 2020.10.16.〜2021.9.7. 기간 중의 거래내역을 보면, OOO 등에 총 OOO을 송금하고, OOO원을 송금받은 내역이 나타나며, 처분청은 그 순액인 OOO원을 과소신고금액으로 보았다.
3. (표2 연번 3ㆍ4) 피상속인은 OOO만원, OOO원을 각각 대여하고 금전소비대차계약서를 작성하였고, 처분청은 상속개시일 현재 피상속인의 미회수 대여금 잔액(OOO만원)을 상속재산에 가산하였다.
4. (표2 연번 5ㆍ6) 처분청은 피상속인의 전대사업장인OOO의 보증금으로 확인된 OOO에서 신고금액OOO)과의 차액 OOO만원을 상속재산에 가산하였고, 피상속인의 개인사업(상호OOO, 면직물도매) 재고자산 등 사업용 자산 OOO을 상속재산에 가산하였다.
5. (표2 연번 7〜10) 처분청은 피상속인의 OOO만원, 차량리스보증금OOO, (재)OOO 사용권 OOO만원, 상속개시일 현금인출액 OOO만원이 확인되어 상속재산에 가산하였다.
(3) 청구인들은 쟁점채무[피상속인의 OOO에 대한 채무액(OOO만원)]와 관련하여 아래의 내용을 제출하였다. (가) 청구인들은 위 채무의 발생경위에 대하여 2015〜2017년 중 피상속인은 딸 OOO을 OOO의 직원으로 등재하게 하여 ㈜OOO은 3년 간 OOO을 지급한 후 원천징수를 하였는데, 이후 2018년경에 실시된 ㈜OOO에 대한 세무조사에서 위 소득의 귀속자가 OOO이 아닌 피상속인인 사실이 밝혀져, OOO이 원천납세의무자 변경에 따라 증액된 원천징수세액OOO원을 먼저 납부함으로써 피상속인은 ㈜OOO에 대한 상속채무를 부담하게 되었다고 설명하였다. (나) 청구인들은 위 내용에 대한 입증자료로 2015〜2017년 귀속에 대한 ㈜OOO의 근로소득 지급명세서를 제출하였고, 동 서류에는 추가납부세액 3년 총OOO원이 기재되어 있으며, ㈜OOO의 미수금계정 거래처원장에는 피상속인에 대한 미수금의 2021년 기초 및 기말 잔액이 OOO으로 기재되어 있다. (다) 위 청구인들의 설명 및 증빙자료에 관하여, 처분청은 ㈜OOO에 대한 세무조사 내용을 확인하여 청구인들이 설명한 내용이 그 세무조사 결과와 일치하고, ㈜OOO은 원천징수세액을 수정신고․납부하고 피상속인을 소득자로 한 근로소득 지급명세서를 제출한 사실이 확인된다고 회신하였다.
(4) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 본다. (가) 먼저, 쟁점①에 대하여 본다. 상속세 및 증여세법 시행령제58조 제2항 단서는 채권의 전부 또는 일부가 평가기준일 현재 회수불가능한 것으로 인정되는 경우에는 그 가액을 산입하지 아니한다고 규정하고 있고, 상속개시 당시 채권이 회수 불능의 상태에 있는지 여부는 채무자가 파산, 화의, 회사정리 혹은 강제집행 등의 절차 개시를 받거나 사업폐쇄, 행방불명, 형의 집행 등에 의하여 채무 초과의 상태가 상당 기간 계속되면서 달리 융자를 받을 가능성도 없고, 재기의 방도도 서 있지 않는 등의 사정에 의하여 사실상 채권을 회수할 수 없는 상황에 있는 것이 객관적으로 인정될 수 있는지 여부에 따라 결정하여야 할 것(대법원 2004.9.24. 선고OOO 판결 참조)이며, 채권의 회수 불능은 상속세 과세가액 결정에 있어 예외적인 사유에 속하는 것이므로 이러한 특별한 사유에 대한 입증책임은 이를 다투는 납세의무자에게 있다 할 것(대법원 1995.3.14. 선고OOO 판결 참조)이다. 쟁점채권의 회수불능 여부에 대하여 살피건대, 상속개시일(2021.1.10.)부터 현재까지 쟁점법인에 대한 파산, 화의, 회사정리절차가 진행된 사실이 없고, 사업의 진행과 분양매출액의 발생에 오랜 시간이 걸리는 주택건설사업의 특성상 쟁점법인의 매출액이 상당기간 발생하지 않을 수 있는바, 쟁점법인에게 장기간 분양매출액이 발생하지 않고 있다거나 쟁점법인의 재무상태가 자본잠식 상태라는 등의 사정만으로는 쟁점법인에 대한 상속채권이 회수불가능하다고 단정하기 어려운 점, 서울특별시 성동구청장의 공문에 따르면, 쟁점법인이 추진하던 도선동 오피스텔 신축공사는 2019.7.23. 주택건설사업계획승인 인가 및 고시되었다가 2022.2.4. 주택건설사업 사업계획승인이 취소된 후 2022.5.24. 제10차 건축심의에서 조건부 의결된 것으로 나타나는바, 그 사업이 전적으로 무산된 것은 아니고, 쟁점법인이 계속하여 분양사업을 추진하고 있었던 것으로 보이는 점, 처분청이 확인한 바에 따르면, 쟁점법인은 상속개시(2021.1.10.) 이후인 2022.4.12. 청구인OOO에게 OOO을 송금한 것으로 나타나는 점 등에 비추어 볼 때, 쟁점채권이 상속개시 당시에 회수불가능한 채권에 해당한다고 보기 어렵다 할 것이다. 또한 기타채권등이 상속재산에 해당하는지에 대하여 살피건대, 처분청은 금융거래내역에 나타난 계좌입금내역, 금전소비대차계약서, 임대차계약서 등의 객관적 증빙자료를 토대로 상속재산에 해당하는 기타채권등의 존재를 확인한 것으로 나타나는바, 기타채권등은 상속개시 당시에 실제로 존재하는 것으로서 상속재산에 해당한다고 판단된다. (나) 다음으로, 쟁점②에 대하여 살피건대, 청구인들의 주장과 처분청의 확인내용에 따르면, ㈜OOO에 대한 세무조사에서 청구인 OOO의 명의로 지급된 근로소득이 실제로는 피상속인에게 귀속되었다고 밝혀졌고, 그에 따라 ㈜OOO이 원천징수분 근로소득세를 추가로 부담한 후 피상속인에 대한 미수금 채권으로 계상한 사실이 나타나는바, 피상속인의 ㈜OOO에 대한 OOO원의 채무는 상속채무로 보아 그 금액을 상속세 과세가액 산정 시 차감하는 것이 타당하다고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로 국세기본법 제80조의2, 제65조 제1항 제2호 및 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.