소득령§154①2호나목에 따른 비과세 인정 여부

[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]

• 가. 청구인들은 2016.4.25. 서울특별시 용산구 OOO(이하 “쟁점주택”이라 한다)를 증여를 원인으로 취득(청구인 a 52% 지분, 청구인 b 48% 지분)하여 보유하다가, 2021.1.28. 해외이주법에 따라 해외이주신고를 한 후 2021.5.13. 쟁점주택을 양도하고, 쟁점주택의 양도에 대하여 1세대 1주택 비과세(고가주택)를 배제하여 2021.6.30. 청구인 c은 2021년 귀속 양도소득세 OOO원을, 청구인 b는 2021년 귀속 양도소득세 OOO원을 각 신고․납부하였다.
• 나. 이후 2022.12.5. 청구인들은 쟁점주택의 양도가 소득세법 시행령 제154조 제1항 제2호 나목(이하 “쟁점특례규정”이라 한다)의 규정 즉, 해외이주법에 따른 해외이주로 세대전원이 출국하는 경우로서 그 보유기간 및 거주기간의 제한을 받지 아니하여 1세대 1주택 비과세(고가주택)에 해당한다고 보아 기납부한 양도소득세 중 청구인 a은 OOO원, 청구인 b는 OOO원의 환급을 구하는 경정청구를 제기하였으나, 처분청은 2023.3.6. 이를 거부하였다.
• 다. 청구인들은 이에 불복하여 2023.4.5. 이의신청을 거쳐 2023.9.6. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인들 주장 및 처분청 의견

• 가. 청구인들 주장 청구인들은 2021.1.28. 해외이주법 제6조 에 따라 세대전원이 해외이주신고를 하였고, 해외이주신고일 현재 1주택(쟁점주택)만 보유하고 있었으며, 출국일(해외이주신고일)부터 2년 이내인 2021.5.13. 쟁점주택을 양도하였으므로 쟁점주택의 양도는 쟁점특례규정에 따라 1세대 1주택 비과세(고가주택) 대상에 해당한다. 그럼에도 불구하고 처분청은 쟁점주택 취득당시 청구인들을 비거주자로 보아 1세대 1주택 비과세를 배제하였으나 이는 다음과 같은 사정에 비추어 부당하다. 소득세법상 거주자로 보는 “국내에 주소를 둔 사람”에 해당하는지 여부는 국내에서 생계를 같이 하는 가족의 유무, 국내에 소재하는 자산의 유무, 출국의 목적, 직업, 외국체류기간, 외국의 국적이나 영주권을 얻었는지 여부 등 생활관계의 객관적 사실을 종합하여 판정하여야 하는 것(대법원 2014.11.27. 선고 2013두16876 판결, 대법원 2021.11.25. 선고 2021두48298 판결 등 참고)이며, 생계를 같이 하는 가족이 국내에 있으며 유학을 목적으로 출국하는 경우 계속하여 1년 이상 국외에 거주할 것을 필요로 하는 직업을 가진 것으로 볼 수 없는 것(국세청 심사양도 2011-283, 2012.1.26.)이다. 청구인들은 쟁점주택 취득 전ㆍ후인 2015년∼2017년 기간 동안 미국에서 소득이 발생한 사실이 전혀 없고 미국 내에 소재한 재산도 전혀 없었으며, 유학생활에 필요한 생활비의 대부분을 청구인들의 국내 소재 재산에서 발생한 소득과 청구인들의 부모가 지원한 금전으로 충당하였을 뿐만 아니라, 당시 청구인들은 국내에 쟁점주택(취득가액 OOO원) 외에도 오피스텔(취득가액 OOO원)과 금융자산(OOO원) 합계 OOO원의 자산을 보유하면서 임대소득과 금융소득이 발생하고 있었으며, 청구인들의 재산과 소득에 대한 제세를 과세당국에 거주자로서 신고ㆍ납부하여 왔었고, 국민연금 등 각종 보험료도 국내에서 계속하여 납부하였으며, 국내에 귀국하여 직업을 갖고 생활하고자 하였던 것(2016년 국내 소재 A 기술연구원 채용담당자와 화상인터뷰)으로 쟁점주택 취득 무렵에는 해외에서 별도의 직업을 갖거나 외국의 국적이나 영주권을 취득한 사실도 없으므로 쟁점주택 취득당시 청구인들은 국내 거주자에 해당한다. 더욱이, 해외이주법 제4항 제3호 에서는 현지이주를 “해외이주 외의 목적으로 출국하여 영주권 또는 그에 준하는 장기체류 자격을 취득한 사람의 이주”로 규정하고 있고, 청구인들은 유학목적으로 출국한 뒤 영주권을 취득하고 이주한 것이어서 현지이주의 정의에 부합하며, 대한민국 외교부장관과 미국 내 재외공관장은 국내에 주소를 둔 청구인들이 2021년 현지이주한 것을 공적으로 확인한 사실에 비추어 본다면, 청구인들은 현지이주 전까지는 국내에 주소를 둔 거주자로 보는 것이 타당하다. 한편, 처분청은 청구인들이 유학을 위해 미국으로 출국한 2012.7.23. 이후부터 2021.1.28. 해외이주 신고일까지 청구인들의 국내 체류기간이 연간 60일 미만이므로 청구인들을 비거주자로 보아야 한다는 의견이나, 이러한 사유만으로 청구인들을 비거주자로 볼 수는 없다. 소득세법 제1조의2 제1항 제1호 에서는 “거주자란 국내에 주소를 두거나 183일 이상의 거소를 둔 개인을 말한다”고 규정하고 있고, 주소는 국내에서 생계를 같이 하는 가족 및 국내에 소재하는 자산이 유무 등 생활관계의 객관적 사실에 따라 판단하는 것이므로 청구인들의 인적, 경제적 관계로 볼 때 중대한 이해관계의 중심지는 국내이므로 청구인들은 국내에 주소를 둔 거주자에 해당하는 것이다. 청구인들은 국내에 주소를 두었으나 외국에서 유학생활을 하게 됨에 따라 연간 183일 이상의 거소를 국내에 두지 못한 것일 뿐이며, 국내에 주소가 없는 것으로 보는 경우인 국외에 거주 또는 근무하는 자가 외국국적을 가졌거나 외국법령에 의하여 그 외국의 영주권을 얻는 자로서 국내에 생계를 같이 하는 가족이 없고 그 직업 및 자산형태에 비추어 다시 입국하여 주로 국내에 거주하리라고 인정되지 아니하는 때에도 해당하지 않으므로 청구인들을 비거주자로 볼 수 없다. 또한, 처분청은 청구인들이 주민등록상 세대구성과 달리 사실상 부모와 별도세대를 구성하였다는 의견이나, 청구인들이 쟁점주택을 취득할 때 거주자인지 비거주자인지 여부는 독립 세대인지 아니면, 부모와 동일 세대인지 여부와는 별개로 청구인들의 중대한 이해관계의 중심지가 국내인지 또는 국외인지에 따라 결정할 문제이다. 또한, 처분청은 청구인들이 2021.6.20. 매각자금확인서를 접수한 것으로 보아 쟁점주택 매각대금을 국외에 반출할 목적이 있었다는 의견이나, 매각자금확인서를 접수하였다는 사실이 청구인들이 비거주자임을 증명하는 것은 아니다. 또한, 처분청은 청구인들이 쟁점주택 취득당시 증여재산공제를 적용하지 않은 사실로 보아 청구인들이 비거주자임을 인정하였다는 의견이나, 증여재산공제를 받지 않았다는 사실이 비거주자임을 인정하는 것은 아니며, 이 건에서와 같이 공제대상에 해당하는지에 대한 과세관청과의 다툼으로 유학생활 중인 청구인들이 겪게 될 번거로움과 불편함에서 벗어나고자 과세관청의 안내에 따라 수정신고를 한 것일 뿐 그러한 사실만으로 이 건에서까지 거주자임을 부인하는 것은 잘못된 것이다. 따라서, 청구인들은 국내 거주자인 상태에서 쟁점주택을 취득하여 양도하였으므로 처분청이 청구인들의 경정청구를 거부한 처분은 부당하다.
• 나. 처분청 의견 청구인들은 쟁점주택의 양도에 대하여 쟁점특례규정을 적용하여야 한다고 주장하나, 쟁점특례규정은 거주자가 1세대 1주택 비과세 규정에 해당하는 보유기간 또는 거주기간을 계산할 때의 예외 규정인 것으로, 비거주자인 상태에서에 취득한 주택인 경우에는 해당하지 않는바(대법원 2009.1.30. 선고 2008두21515 판결 참조), 청구인들은 비거주자 상태에서 쟁점주택을 취득하였으므로 쟁점특례규정을 적용할 수 없다. 비거주자인지 여부는 거주기간, 직업, 국내에서 생계를 같이하는 가족 및 국내소재 자산의 유무 등 생활 관계의 객관적인 사실에 따라 종합적으로 판단하여야 할 것으로, 청구인들은 쟁점주택을 취득하기 전에 혼인으로 인하여 별도세대를 구성하였고, 청구인들이 유학을 가던 2012.7.23. 청구인들의 국내은행계좌에는 OOO원에 달하는 금전이 있었으며, 2016.4.26. 쟁점주택을 취득할 당시에는 OOO원의 금융재산 및 청구인 b의 경우 연 OOO원의 부동산 임대소득이 발생하고 있었고, 이러한 재산으로 인해 청구인들은 아래 <표1>을 보더라도 별도 세대를 구성할 수 있는 자력이 있었음이 확인된다. <표1> 가구별 월 최저생계비 및 중위소득 (단위: 원) 연도 2인가구 3인가구 4인가구 비고 2021 3,088,079 3,983,950 4,876,290 2020 2,991,980 3,870,577 4,749,174 2019 2,906,528 3,760,032 4,613,536 2018 2,847,097 3,683,150 4,519,202 2017 2,814,449 3,640,915 4,467,380 2016 2,766,603 3,579,019 4,391,434 2015 2,660,196 3,441,364 4,222,533 중위소득으로 변경 2014 1,027,417 1,329,118

• 최저생계비 2013 974,231 1,260,315

• 2012 942,197

• - 출입국 기록에 의하면, 청구인들이 해외유학을 위해 출국한 2012.7.23.부터 2021.1.28. 해외이주 신고일까지 약 8년 6개월 동안 국내 체류기간은 2012년 0일, 2013년 63일, 2014년 56일, 2015년 52일, 2016년 58일, 2017년 58일, 2018년 0일, 2019년 15일, 2020년 0일, 2021년 0일로 국내 체류기간이 연간 60일 미만으로 확인된다. 또한, 청구인의 자녀인 d과 e의 국내 체류기간도 연간 60일 미만으로 확인되며 이러한 사실로 보아 청구인들은 국내주소지에는 체류하지 않았고 국내 부모 세대와는 별도 세대임을 확인할 수 있다. 청구인 a은 국내에 부동산 임대소득이나 2011년 이후 종합소득세 신고가 없으며, 청구인 b는 국내에 부동산 임대소득이 있고 부가가치세 및 종합소득세를 신고ㆍ납부하고 있어 거주자로 보아야 한다고 주장하나, 해외 체류기간으로 보아 청구인 b는 1년 이상 거주할 것을 필요로 하는 직업을 가진 것으로 보기 어렵고, 비거주자도 국내원천소득에 대한 납부의무가 있으므로 청구주장을 받아들이기 어렵다. 청구인들은 2016.4.25. 쟁점주택을 증여받을 당시부터 쟁점주택에는 임차인이 거주 중이었고 심판청구일 현재까지도 거주하는 것으로 확인되어 사실상 청구인들이 거주하는 것이 불가능하여 청구인들이 국내에 계속하여 거주한 것이 아닌 것을 알 수 있다. 또한, 청구인들은 2021.6.4. 당시 관할 과세관청이었던 잠실세무서장에게 증여세 수정신고를 제출하면서 쟁점주택 취득당시 비거주자에 해당한다는 이유로 증여재산공제를 적용하지 않은 사실도 있다. 청구인 a은 국내에 취업하기 위하여 취업절차를 진행하였으며 이는 해외체류가 학업을 위한 일시적 해외 체류에 해당한다고 주장하나, 청구인 a은 국외기업에 취업하였고 증여받은 쟁점주택을 양도하였으며 매각자금을 국외로 반출하기 위한 매각자금확인서를 2021.6.20. 접수한 것으로 보아 계속하여 국내에 거주할 것으로 보이지 않는다. 따라서, 청구인들은 비거주자인 상태에서 쟁점주택을 취득하여 양도하였으므로 처분청이 청구인들의 경정청구를 거부한 처분은 정당하다.

• 가. 쟁점 쟁점주택 취득당시 청구인들을 비거주자로 보아 쟁점주택의 양도에 대하여 1세대 1주택 비과세 적용을 배제하여 경정청구를 거부한 처분의 당부
• 나. 관련 법령

(1) 소득세법(2021.3.16. 법률 제17925호로 개정되기 전의 것) 제1조의2(정의) ① 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.

1. “거주자”란 국내에 주소를 두거나 183일 이상의 거소를 둔 개인을 말한다.

2. “비거주자”란 거주자가 아닌 개인을 말한다.

② 제1항에 따른 주소ㆍ거소와 거주자ㆍ비거주자의 구분은 대통령령으로 정한다. 제89조(비과세 양도소득) ① 다음 각 호의 소득에 대해서는 양도소득에 대한 소득세(이하 “양도소득세”라 한다)를 과세하지 아니한다.

3. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 주택(주택 및 이에 딸린 토지의 양도 당시 실지거래가액의 합계액이 12억원을 초과하는 고가주택은 제외한다)과 이에 딸린 토지로서 건물이 정착된 면적에 지역별로 대통령령으로 정하는 배율을 곱하여 산정한 면적 이내의 토지(이하 이 조에서 “주택부수토지”라 한다)의 양도로 발생하는 소득

• 가. 1세대가 1주택을 보유하는 경우로서 대통령령으로 정하는 요건을 충족하는 주택 (2) 소득세법 시행령(2021.5.4. 대통령령 제31659호로 개정되기 전의 것) 제2조(주소와 거소의 판정) ① 소득세법(이하 “법”이라 한다) 제1조의2에 따른 주소는 국내에서 생계를 같이 하는 가족 및 국내에 소재하는 자산의 유무등 생활관계의 객관적 사실에 따라 판정한다.

② 법 제1조의2에 따른 거소는 주소지 외의 장소 중 상당기간에 걸쳐 거주하는 장소로서 주소와 같이 밀접한 일반적 생활관계가 형성되지 아니한 장소로 한다.

③ 국내에 거주하는 개인이 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 국내에 주소를 가진 것으로 본다.

1. 계속하여 183일 이상 국내에 거주할 것을 통상 필요로 하는 직업을 가진 때

2. 국내에 생계를 같이하는 가족이 있고, 그 직업 및 자산상태에 비추어 계속하여 183일 이상 국내에 거주할 것으로 인정되는 때 제2조의2(거주자 또는 비거주자가 되는 시기) ② 거주자가 비거주자로 되는 시기는 다음 각 호의 시기로 한다.

1. 거주자가 주소 또는 거소의 국외 이전을 위하여 출국하는 날의 다음 날 제154조(1세대1주택의 범위) ① 법 제89조 제1항 제3호 가목에서 “대통령령으로 정하는 요건”이란 1세대가 양도일 현재 국내에 1주택을 보유하고 있는 경우로서 해당 주택의 보유기간이 2년(제8항 제2호에 해당하는 거주자의 주택인 경우는 3년) 이상인 것[취득 당시에 주택법 제63조의2 제1항 제1호 에 따른 조정대상지역(이하 “조정대상지역”이라 한다)에 있는 주택의 경우에는 해당 주택의 보유기간이 2년(제8항 제2호에 해당하는 거주자의 주택인 경우에는 3년) 이상이고 그 보유기간 중 거주기간이 2년 이상인 것]을 말한다. 다만, 1세대가 양도일 현재 국내에 1주택을 보유하고 있는 경우로서 제1호부터 제3호까지의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그 보유기간 및 거주기간의 제한을 받지 않으며 제5호에 해당하는 경우에는 거주기간의 제한을 받지 않는다.

2. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우. 이 경우 가목에 있어서는 그 양도일 또는 수용일부터 5년 이내에 양도하는 그 잔존주택 및 그 부수토지를 포함하는 것으로 한다.

• 나. 해외이주법에 따른 해외이주로 세대전원이 출국하는 경우. 다만, 출국일 현재 1주택을 보유하고 있는 경우로서 출국일부터 2년 이내에 양도하는 경우에 한한다.

(3) 해외이주법 제4조(해외이주의 종류) 이 법에 따른 해외이주의 종류는 다음 각 호와 같이 구분한다.

3. 현지이주: 해외이주 외의 목적으로 출국하여 영주권 또는 그에 준하는 장기체류 자격을 취득한 사람의 이주 제6조(해외이주신고) 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 사람은 대통령령으로 정하는 바에 따라 재외동포청장에게 신고하여야 한다.

1. 연고이주 또는 무연고이주를 하려는 사람

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인들과 처분청이 제시한 심리자료에 의하면 아래와 같은 사실이 나타난다. (가) 청구인 a(남, 81년생)과 청구인 b(여, 84년생)는 2012.4.9. 결혼한 후, 2012.5.29. 미국 유학비자(F-1, F-2)를 취득하고 2012.8.7. 미국으로 출국하여 유학 중이던 2016.4.25. 청구인 a의 어머니 f로부터 증여(임차보증금 OOO원을 부담하는 부담부증여)를 원인으로 청구인 a은 쟁점주택 25분의 13 지분을, 청구인 b는 25분의 12 지분을 각 취득하였다. (나) 청구인들은 2020.2.12. 미국 영주권을 취득하고, 2021.1.28. 미국 유학 중에 출생한 자녀 2명(d, e)과 함께 해외이주법에 따른 해외이주 신고를 하였으며, 이후 2021.5.13. 쟁점아파트를 OOO원에 양도하였다. (다) 청구인들의 주민등록 내역은 아래 <표2>와 같다. <표2> 청구인들의 주민등록 청구인 a 청구인 b 변동일자 주소지 세대주 변동일자 주소지 세대주 2012.4.23. 서울특별시 강남구 강남대로 OOO 본인 좌동 좌동 청구인 a 2012.5.29. 서울특별시 강남구 영동대로 OOO 부 좌동 좌동 시부 2021.2.1. OOO동주민센터 좌동 좌동 (라) 청구인들의 미국 비자 내용은 아래 <표3>과 같다. <표3> 청구인들의 미국 비자 성 명 유 형 등록일 만료일 OOO F1(학생) 2012.5.29. 2017.5.24. OOO F2(동반자) (마) 청구인들의 미국 대학 등록(재학) 증명서의 학업 기간은 아래 <표4>와 같다. <표4> 청구인들의 미국 대학 등록(재학) 증명서 기재내용 성 명 대학교 시작일 종료일 OOO BOSTON UNIVERSITY 2012.4.9. 2018.9.17. OOO UNIVERSITY OF MASSACHUSETTS BOSTON 2017.5.9. 2021.5.21. (바) 출입국 기록에 의한 청구인들과 자녀의 연간 국내 체류일수는 아래 <표5>와 같다. <표5> 청구인들의 국내 체류일수 (단위: 일) 구 분 연간 국내 체류일수 2013년 2014년 2015년 2016년 2017년 2018년 2019년 2020년 2021년 청구인 a

• 16

• 15

• 15 15

• - 청구인 b 65 57 54 59 60

• 15

• - d (자녀)

• - 54 59 60 15 15

• - e (자녀)

• -

• -

• 15 15

• - (사) 청구인 a은 A 기술연구원 입사 확정 메일을 제출하였으며 그 내용은 아래와 같다. <A 기술연구원 입사 확정 메일> OOO

(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인들은 해외이주법에 따라 세대전원이 해외이주신고를 하였고, 해외이주신고일 현재 1주택(쟁점주택)만 보유하고 있었으며, 출국일(해외이주신고일)부터 2년 이내에 쟁점주택을 양도하였으므로 쟁점주택의 양도는 쟁점특례규정에 따라 1세대 1주택 비과세(고가주택) 대상에 해당한다고 주장하나, 소득세법 제89조 제3호 는 “1세대1주택의 양도로 인한 소득”을 비과세 대상으로 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제154조 제1항은 1세대가 양도일 현재 국내에 1주택을 보유하고 있는 경우로서 비과세요건이 되는 해당 주택의 보유기간 및 거주기간을 규정한 다음, 그 단서 제2호 나목에서 동 기간의 제한을 받지 않는 특례로 “출국일 현재 1주택을 보유하는 1세대가 해외이주법에 따른 해외이주로 세대전원이 출국하는 한 후 이로부터 2년 이내에 양도하는 경우(쟁점특례규정)를 규정하고 있는바, 1세대 1주택으로서 양도소득세의 비과세 대상이 되기 위해서는 원칙적으로 주택의 양도 당시 거주자여야 하나, 주택의 양도 당시 비거주자라 할지라도 그가 거주자였을 당시 주택을 취득한 후 해외이주법에 따른 해외이주로 세대전원이 출국하여 비거주자로 되었던 경우에는 예외적으로 그 주택의 보유기간 및 거주기간에 관계없이 양도소득세가 과세되지 않는다고 볼 것이며, 해외이주로 비거주자가 된 상태로 주택을 취득하였다가 이를 양도한 경우에는 쟁점특례규정의 적용요건에 해당하지 않는다고 할 것이다. 이에 따라 쟁점주택을 취득할 당시 청구인들이 거주자에 해당하는지 여부에 대하여 살펴보면, 쟁점주택 취득당시 청구인들은 미국에 유학 중이었고 미국 유학을 위해 출국한 후 연간 국내 체류일수가 최소 15일부터 최대 65일까지로 183일에 미치지 못하고 있으며 유학 종료 후 국내에 귀국하지 아니하고 해외이주를 하였고, 주민등록상 주소지에 거주한 사실도 나타나지 아니하며, 혼인한 부부로서 청구인들의 부모와 동일한 생활자금을 사용하는 관계에 있다고 보기 어려우므로 청구인들과 청구인들의 부모세대를 별도세대로 보아야 하고, 국내 보유 자산이 쟁점주택과 금융자산으로만 구성되어 있어 자산의 관리․처분 등을 위해 183일 이상 국내에 거주할 것으로 보기 어려우며, 쟁점주택 양도 이후 매각자금을 해외로 반출한 점 등에 비추어 청구인들은 쟁점주택 취득 당시 국내에 밀접한 일반적 생활관계가 형성된 주소를 두었거나 183일 이상 거소를 둔 것으로 보기 어려우므로 소득세법이 정한 국내 거주자에 해당한다고 보기 어렵다 할 것이다. 그렇다면, 청구인들은 비거주자 상태에서 쟁점주택을 취득하여 양도하였다고 봄이 타당하므로 쟁점주택의 양도는 쟁점특례규정의 적용요건을 충족하지 못한다 할 것이다. 따라서, 처분청이 쟁점주택 취득 당시 청구인들을 비거주자로 보아 청구인들의 경정청구를 거부한 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로국세기본법제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.