[요지] 2016.12.20. 개정된 상증법 규정이 시행된 이후에 가업상속공제를 받은 상속인이 정당한 사유 없이 가업용 자산을 처분하여 사후관리를 위반한 경우 이자상당액이자상당액 가산대상에 해당함
[요지] 2016.12.20. 개정된 상증법 규정이 시행된 이후에 가업상속공제를 받은 상속인이 정당한 사유 없이 가업용 자산을 처분하여 사후관리를 위반한 경우 이자상당액이자상당액 가산대상에 해당함
[주 문] 심판청구를 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요
2. 청구인 주장 및 처분청 의견
(1) 상증세법 제18조 제1항에 따라 가업상속공제를 적용받은 후 사후관리규정을 위반하여 상속세를 추징할 때 이자상당액도 함께 가산하여 추징하도록 하는 쟁점규정(상증세법 제18조 제5항)이 2016.12.20. 법률 제14388호로 신설되면서 부칙 제4조에 ‘2017.1.1. 이후 개시하는 과세연도에 사후관리를 위반하는 분부터 적용한다’라고 규정하였다.
(2) 청구인이 2013.11.8. 주식을 상속받아 가업상속공제를 적용받은 후 사후관리규정 위반으로 2022.2.28. 이자상당액을 포함하여 상속세를 자진신고․납부하였지만 이는 새로이 상속세 납세의무가 성립되어 신고․납부한 것이 아니라 단순히 사후관리 측면에서의 상속세 신고 납부에 불과하다.
(3) 기획재정부는 2017.7.20. ‘2010.12.31.(중소기업의 경우 2011.12.31.) 이전에 피상인의 사망으로 상속이 개시되어 가업상속공제를 적용받은 경우에는 각 사업연도별 고용유지 요건을 추가한 구 상증세법(2014.1.1. 법률 제12168호로 개정된 것) 제18조 제5항의 개정 규정을 적용하지 않는 것’이라고 해석(재산-450, 2017.7.20.)하였는바, 이는 구 상증세법(2014.1.1. 법률 제12168호로 개정된 것) 제18조 제5항의 개정 규정을 적용할 때 동 부칙 제4조에서 ‘제18조 제5항 및 제8항의 개정규정은 이 법 시행 후 개시하는 과세기간 또는 사업연도 분부터 적용한다’라고 규정하여 이미 2010.12.31.전에 중소기업에 대한 가업상속공제를 적용받아 사후관리기간중에 있는 상속인에게도 적용되는 것처럼 세법은 개정되었으나 납세자에게 추가적인 부담을 지우는 불리한 규정인 고용유지요건을 소급하여 적용할 수 없다고 해석한 것이다.
(4) 법원도 ‘과세요건이 완성될 당시에 시행된 법령에 의해서는 과세할 수 없는 것을 개정 후 법령에 의하여 과세하는 것은 소급과세금지의 원칙에 반하는 것이다’라고 판시(서울고등법원 2007.10.10. 선고 2007누8401 판결)하였는바, 청구인이 2013.11.8. 주식을 상속받은 후 법정신고기한 이내인 2014.5.31.에 가업상속공제 규정을 적용하여 상속세를 자진신고․납부하고 2021.8.31. 사후관리 위반사유가 발생한 것에 대하여 납세의무가 성립된 후에 신설된 쟁점규정을 적용하여 이자상당액을 부과하는 것은 국세기본법 제18조 제2항의 소급과세금지원칙에 명백하게 위배된다.
3. 심리 및 판단
(1) 상속세 및 증여세법(2014.1.1. 법률 제12168호로 개정되기 전의 것) 제18조(기초공제) ② 거주자의 사망으로 상속이 개시되는 경우로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 다음 각 호의 구분에 따른 금액을 상속세 과세가액에서 공제한다.
1. 가업[대통령령으로 정하는 중소기업(이하 이 항 및 제5항에서 "중소기업"이라 한다) 또는 규모의 확대 등으로 중소기업에 해당하지 아니하게 된 기업(상속이 개시되는 사업연도의 직전 사업연도의 매출액이 2천억원을 초과하는 기업 및 상호출자제한기업집단 내 기업은 제외한다. 이하 이 조에서 같다)으로서 피상속인이 10년 이상 계속하여 경영한 기업을 말한다. 이하 같다]의 상속(이하 "가업상속"이라 한다): 다음 각 목의 구분에 따른 금액 중 큰 금액
⑤ 제2항 각 호의 구분에 따른 공제를 받은 상속인이 상속개시일부터 10년(제2호의 경우에는 5년) 이내에 대통령령으로 정하는 정당한 사유 없이 다음 각 호의 어느 하나에 해당하게 되면 제2항에 따라 공제받은 금액을 상속개시 당시의 상속세 과세가액에 산입하여 상속세를 부과한다.
1. 제2항 제1호의 가업상속 공제를 받은 후 다음 각 목의 어느 하나에 해당하게 된 경우
(2) 상속세 및 증여세법(2016.12.20. 법률 제14388호로 개정된 것) 제18조(기초공제) ② 거주자의 사망으로 상속이 개시되는 경우로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 다음 각 호의 구분에 따른 금액을 상속세 과세가액에서 공제한다. 다만, 동일한 상속재산에 대해서는 제1호와 제2호에 따른 공제를 동시에 적용하지 아니한다.
1. 가업[대통령령으로 정하는 중소기업 또는 대통령령으로 정하는 중견기업(상속이 개시되는 소득세 과세기간 또는 법인세 사업연도의 직전 3개 소득세 과세기간 또는 법인세 사업연도의 매출액의 평균금액이 3천억원 이상인 기업은 제외한다. 이하 이 조에서 같다)으로서 피상속인이 10년 이상 계속하여 경영한 기업을 말한다. 이하 같다]의 상속(이하 "가업상속"이라 한다): 가업상속 재산가액에 상당하는 금액. 다만, 그 금액이 200억원을 초과하는 경우에는 200억원을 한도로 하되, 피상속인이 15년 이상 계속하여 경영한 경우에는 300억원, 피상속인이 20년 이상 계속하여 경영한 경우에는 500억원을 한도로 한다.
⑤ 제2항 각 호의 구분에 따른 공제를 받은 상속인이 상속개시일(제1호 라목의 경우에는 상속이 개시된 소득세 과세기간 또는 법인세 사업연도의 말일)부터 10년(제2호의 경우에는 5년) 이내에 대통령령으로 정하는 정당한 사유 없이 다음 각 호의 어느 하나에 해당하게 되면 제2항에 따라 공제받은 금액에 해당일까지의 기간을 고려하여 대통령령으로 정하는 율을 곱하여 계산한 금액을 상속개시 당시의 상속세 과세가액에 산입하여 상속세를 부과한다. 이 경우 대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 이자상당액을 그 부과하는 상속세에 가산한다.
1. 제2항 제1호의 가업상속 공제를 받은 후 다음 각 목의 어느 하나에 해당하게 된 경우
(3) 상속세 및 증여세법(2021.12.21. 법률 제18591호로 개정되기 전의 것) 제18조(기초공제) ② 거주자의 사망으로 상속이 개시되는 경우로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 다음 각 호의 구분에 따른 금액을 상속세 과세가액에서 공제한다. 다만, 동일한 상속재산에 대해서는 제1호와 제2호에 따른 공제를 동시에 적용하지 아니한다.
1. 가업[대통령령으로 정하는 중소기업 또는 대통령령으로 정하는 중견기업(상속이 개시되는 소득세 과세기간 또는 법인세 사업연도의 직전 3개 소득세 과세기간 또는 법인세 사업연도의 매출액의 평균금액이 3천억원 이상인 기업은 제외한다. 이하 이 조에서 같다)으로서 피상속인이 10년 이상 계속하여 경영한 기업을 말한다. 이하 같다]의 상속(이하 "가업상속"이라 한다): 다음 각 목의 구분에 따른 금액을 한도로 하는 가업상속 재산가액에 상당하는 금액
⑥ 제2항 각 호의 구분에 따른 공제를 받은 상속인이 상속개시일(제1호 라목의 경우에는 상속이 개시된 소득세 과세기간 또는 법인세 사업연도의 말일)부터 7년(제2호의 경우에는 5년) 이내에 대통령령으로 정하는 정당한 사유 없이 다음 각 호의 어느 하나에 해당하게 되면 제2항에 따라 공제받은 금액에 해당 가업용 자산의 처분 비율(제1호 가목만 해당한다)과 해당일까지의 기간을 고려하여 대통령령으로 정하는 율을 곱하여 계산한 금액을 상속개시 당시의 상속세 과세가액에 산입하여 상속세를 부과한다. 이 경우 대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 이자상당액을 그 부과하는 상속세에 가산한다.
1. 제2항 제1호의 가업상속 공제를 받은 후 다음 각 목의 어느 하나에 해당하게 된 경우
⑩ 제6항 또는 제9항 제2호에 해당하는 상속인은 제6항 각 호의 어느 하나 또는 제9항 제2호에 해당하게 되는 날이 속하는 달의 말일(제6항 제1호 라목에 해당하는 경우에는 해당 소득세 과세기간의 말일 또는 법인세 사업연도의 말일)부터 6개월 이내에 대통령령으로 정하는 바에 따라 납세지 관할세무서장에게 신고하고 해당 상속세와 이자상당액을 납세지 관할세무서, 한국은행 또는 체신관서에 납부하여야 한다. 다만, 제6항 또는 제9항 제2호에 따라 이미 상속세와 이자상당액이 부과되어 납부한 경우에는 그러하지 아니하다.
(4) 상속세 및 증여세법 시행령(2022.2.15. 대통령령 제32414호로 개정되기 전의 것) 제15조(가업상속) ⑯ 법 제18조 제2항 제1호에 따라 가업상속 공제를 받은 경우에 법 제18조 제6항 각 호 외의 부분 후단 및 같은 조 제9항 제2호 후단에서 “대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 이자상당액”이란 제1호의 금액에 제2호의 기간과 제3호의 율을 곱하여 계산한 금액을 말한다.
1. 법 제18조 제6항 각 호 외의 부분 전단에 따라 결정한 상속세액
2. 당초 상속받은 가업상속재산에 대한 상속세 과세표준 신고기한의 다음날부터 법 제18조 제6항 각 호 또는 같은 조 제9항 제2호의 사유가 발생한 날까지의 기간
3. 법 제18조 제6항 각 호 외의 부분 전단 또는 같은 조 제9항 제2호에 따른 상속세의 부과 당시의 국세기본법 시행령 제43조의3 제2항 본문에 따른 이자율을 365로 나눈 율
(5) 헌법 제107조 ① 법률이 헌법에 위반되는 여부가 재판의 전제가 된 경우에는 법원은 헌법재판소에 제청하여 그 심판에 의하여 재판한다.
② 명령ㆍ규칙 또는 처분이 헌법이나 법률에 위반되는 여부가 재판의 전제가 된 경우에는 대법원은 이를 최종적으로 심사할 권한을 가진다.
(1) 청구인과 처분청이 제출한 심리자료에 의하면 다음의 사실들이 확인된다. (가) CCC은 AAA를 운영하던 피상속인이 2013.11.8. 사망하자, 가업상속공제금액을 OOO원으로 하여 상속세를 신고하였다. (나) 처분청은 2015.6.4. 조사청의 상속세 조사결과에 따라 상속인 CCC이 신고한 가업상속주식의 평가액을 경정하고 가업상속공제금액을 OOO원으로 하여 상속인에게 이 건 상속세를 부과하였다. (다) 가업상속공제 대상법인인 AAA(영화 제작․배급 또는 상영)는 ‘OOO극장’ 등을 운영하다가 경영악화로 2021.8.31. 영업을 종료하였는데, 그와 관련하여, 2021.5.25. 사업용자산을 OOO원에 매도하는 계약을 체결하고 2022년 3월 양도(잔금수령)하였다. (라) CCC의 배우자인 청구인(CCC이 2021.10.14. 사망함에 따라 그 지위를 승계)은 AAA의 영업종료(사업용자산 처분)가 가업상속공제 관련 사후관리규정인 상증세법 제18조 제6항 후단 제1호의 사유에 해당된다고 보아 상속재산가액 산입비율을 90%로 적용하고 이자상당액(쟁점금액)과 함께 상속세를 계산하여 신고․납부하였다가 2022.10.11. 사후관리 위반으로 자진납부한 상속세 중 이자상당액인 OOO원을 환급하여야 한다며 아래 ＜표1＞과 같이 경정청구를 제기하였으나, 처분청은 2022.11.30. 이를 거부하였다. ＜표1＞ 청구인의 최초신고 및 경정청구 내역 OOO
(2) 2016.12.20. 법률 제14388호로 개정된 쟁점규정에 대한 개정세법해설 내용은 아래 ＜표2＞와 같은바, 개정에 따른 적용시기를 2017.1.1. 이후 개시하는 과세연도에 사후관리를 위반하는 분부터 적용한다고 기재되어 있다. ＜표2＞ 쟁점규정 개정세법 해설 내용 OOO
(3) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 2013.11.8. 가업상속공제를 받은 후 2021년에 사후관리 위반한 것에 대하여 2016.12.20. 신설된 쟁점규정을 적용하여 이자상당액을 부과하는 것은 소급과세원칙에 위배된다고 주장하나, 2016.12.20. 법률 제14388호로 상증세법을 개정하여 쟁점규정(제18조 제5항)에 가업상속공제를 받은 상속인이 정당한 사유 없이 가업용 자산을 처분한 경우 등 가업상속공제 사후관리 위반시 이자상당액을 부과한다고 규정하면서 그 이자상당액의 계산은 대통령령으로 정한다고 규정하였고, 그 위임을 받은 상증세법 시행령 제15조 제16항에서 이자상당액 계산은 사후관리 위반시 추징하는 상속세액을 기준으로 하되 그 적용기간은 ‘당초 상속받은 가업상속재산에 대한 상속세 과세표준 신고기한의 다음날부터 사후관리 위반 사유가 발생한 날까지’로 규정하였으며, 쟁점규정의 적용시기는 ‘이 법 시행(2017.1.1.) 이후 개시하는 과세연도에 사후관리를 위반하는 분부터 적용’하도록 하였는바(부칙 제4조), 이 건의 경우, AAA는 2021년에 사업용자산을 처분하고 사업을 종료하였는데, 이는 쟁점규정 시행 이후에 가업상속공제 사후관리를 위반한 것이므로 쟁점규정상의 이자상당액 가산대상에 해당하는 점, 가업상속공제 사후관리 위반으로 가산되는 이자상당액 계산은 그 계산방법을 위임한 상증세법 시행령 제15조 제16항에 따라야 할 것인데, 이에 근거한 청구인의 이자상당액 계산에 달리 잘못이 없어 보이는 점 등에 비추어 쟁점규정에 따른 이자상당액 부과가 소급과세원칙 위배라는 청구주장을 받아들이기는 어렵다고 판단된다.
4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.