같은 단지 내 아파트를 취득할 수 있는 권리인 조합원입주권에 대하여 유사매매사례가액 적용을 배제할 이유가 없고 부동산을 취득할 수 있는 권리는 평가기준일까지 불입한 금액과 평가기준일 현재의 프리미엄에 상당하는 금액을 합한 금액으로 평가하는 것임
같은 단지 내 아파트를 취득할 수 있는 권리인 조합원입주권에 대하여 유사매매사례가액 적용을 배제할 이유가 없고 부동산을 취득할 수 있는 권리는 평가기준일까지 불입한 금액과 평가기준일 현재의 프리미엄에 상당하는 금액을 합한 금액으로 평가하는 것임
[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]
(1) 쟁점①･②물건(조합원 입주권)은 전매가 제한되어 시가가 존재하지 않으므로 분양권의 프리미엄을 쟁점①･②물건에 가산할 프리미엄으로 적용할 수 없다. (가) 상속세 및 증여세법(이하 “상증세법”이라 한다) 제60조에 따르면 상속세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 현재의 시가에 따르고, 시가는 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용가격⦁공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것을 포함한다. (나) 상증세법 제61조 및 같은 법 시행령 제51조에 따라 부동산을 취득할 수 있는 권리인 입주권은 그 권리 등이 남은 기간, 성질, 내용, 거래 상황 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 방법으로 평가하며 평가기준일까지 납입한 조합원권리가액(평가기준일까지 납입한 계약금, 중도금을 합한 금액)과 평가기준일 현재의 프리미엄에 상당하는 금액을 합하여 평가한다. (다) 조합원입주권과 분양권은 부동산을 취득할 수 있는 권리라는 점에서 유사하지만, 쟁점①･②물건은 8.2부동산대책에 따라 전매가 제한되었으며, 처분청도 이러한 상황을 알고 있었으므로 분양권의 프리미엄을 합산하지 않고 상속재산가액을 결정하였던 것이다.
(2) 청구인에게는 납부불성실가산세를 감면할 정당한 사유가 있다. (가) 세법상 가산세는 납세자가 정당한 이유 없이 법에 규정된 신고, 납세 등 각종 의무를 위반한 경우에 개별 세법이 정하는 바에 따라 부과되는 행정상의 제재로서 납세의무자가 그 의무를 알지 못한 것이 무리가 아니었다고 할 수 있어 그를 정당시할 수 있는 사정이 있거나 그 의무의 이행을 당사자에게 기대하는 것이 무리라고 하는 사정이 있을 때 등 그 의무해태를 탓할 수 없는 정당한 사유가 있는 경우에는 그 부과를 면할 수 있다(대법원 2005.4.15. 선고 2003두4089 판결 등). (나) 청구인은 상속세 신고 이후 2019.9.19.부터 2019.12.27.까지 이어진 상속세 조사과정에서 과세관청이 신고된 상속재산가액의 적정성, 사전증여재산 및 추정상속재산의 유무 등을 종합적으로 판단할 수 있도록 납세협력의무를 성실히 이행하였다. (다) 납세의무자가 과세표준과 세액을 과세관청에 신고했을 때 납세의무가 확정되는 신고납부세목과 달리 상속세와 같은 정부부과세목에 대하여 해당 국세의 과세표준과 세액은 정부가 결정하는 때에 확정되며, 납세의무자의 신고는 단지 세법상 과세자료를 제출하는 납세협력의무의 이행에 불과하여 확정력이 없다. 과세관청은 상속세 조사를 통해 당시 쟁점①･②물건을 둘러싼 성질･내용･거래상황 등 제반사정을 종합적으로 평가하였고 상속재산가액을 입주권 권리가액으로 결정하여 납세의무를 확정하였다. (라) 상속세 결정 이후 상당한 시간이 흐른 뒤 감사관의 지적사항에 따라 상속재산가액에 분양권의 프리미엄 가액을 가산한 금액으로 평가하여 증가한 상속세액에 대해 납부불성실가산세를 부과한 것은 쟁점①･②물건의 평가금액에 분양권의 프리미엄을 포함해야 하는지 아닌지에 대해 과세관청조차 이견이 있다는 점을 보여준다. 만약 과세관청의 최초 상속세 결정 근거가 합당하다면 증액경정된 상속세액과 납부불성실가산세는 부당한 과세처분이고, 감사관의 지적사항이 합당하다면 상속세 조사결정 과정에서 발생한 과세관청의 귀책을 청구인에게 전가하는 부당한 처사이다. 납세협력의무를 성실히 수행한 납세의무자를 보호할 필요성이 있다는 최근 판례(서울행정법원 2021.3.18. 선고 2020구합54746 판결) 태도를 고려한다면 청구인에게는 납부불성실가산세를 감면할 정당한 사유가 있다고 보아야 한다.
(1) 쟁점①･②물건(조합원입주권)과 유사한 분양권의 매매사례가액은 쟁점①･②물건의 시가로 적용할 수 있다. (가) 관련 법 규정은 형식적인 법률의 형태로는 복잡한 거래현실과 거래형식의 지속적인 변화에 따른 모든 거래방식을 규정하기 어렵기 때문에 시가로 보는 구체적 기준을 제시하고 있고, 그 입법취지는 재산의 시가를 산정함에 있어 당해 재산과 사실상 동일 또는 유사한 재산의 매매사례가격이 존재함에도 이를 시가로 인정하지 아니하는 불합리를 해소하여 실질과세의 원칙을 구현하고자 함에 있고, 그 대상을 면적･위치･용도 및 종목이라는 세부적인 기준으로 한정하고 있다. 이에 대해 법원은 “유사 매매사례가액은 당해 재산과 면적, 위치, 용도 및 종목이 동일 또는 유사한 다른 재산에 한정되어 있으므로 동일 단지 내 물건 등에 국한되어 적용될 수 있고, 동 가액은 부동산중개업소, 부동산 관련 잡지 및 부동산 관련 인터넷사이트 등을 통해서 상당 정도 확인할 수 있는 점 등을 알 수 있으므로, 상증세법 제60조 제1항 내지 제3항의 규정이 국민의 조세채무에 대한 예측가능성을 침해하여 조세법률주의에 반하는 위헌의 규정이라고 할 수 없다.”라고 판시한 바 있다(서울행정법원 2008.10.15. 선고 2008아2201 판결). (나) 상증세법에서 규정한 시가는 평가기간 내에 상속 또는 증여재산과 동일하거나 유사한 다른 재산에 대한 매매사례가액을 규정하고 있으며 상속·증여시점의 전매제한 여부는 규정하고 있지 않다.
1. 분양권 전매제한을 금지한 주택법 등의 규정은 매수인이 분양권자에게 그 전매사실로써 대항할 수 없다는 것이지 매매당사자 사이의 매매계약의 사법상 효력까지 무효로 한다는 취지는 아니므로 불특정다수인 사이에 거래가 이루어질 수 있다(인천지방법원 2009.1.15. 선고 2008구단1266 판결)
2. 국세청은 납세자가 “상속세 과세대상인 경우 그 가액은 얼마인지 및 프리미엄을 가액에 포함한다면 상속개시시점에는 전매제한 기간인데 이 경우에도 프리미엄이 있을 수 있는지 여부”에 대해 질의시, “그 당시 불특정다수인간의 거래에 있어서 통상 지급되는 프리미엄을 말하는 것으로서 상속개시일 전후 6월 이내의 기간 중에 당해 재산 및 당해 재산과 면적ㆍ위치ㆍ용도 및 종목이 동일하거나 유사한 다른 재산에 대한 프리미엄을 포함한다.”고 답변한 바 있다(질의회신 재산세과-56, 2010.2.1.).
3. 상증세법 시행규칙 제15조 제3항에 따라 쟁점①･②물건과 면적·위치·용도·종목 등이 동일하거나 유사한 조합원입주권, 분양권, 공동주택의 매매사례가액은 시가로 볼 수 있다.
(2) 청구인의 경우 신고 의무 이행에 대한 납부불성실가산세 부과에 대하여 그 의무해태를 탓할 수 없는 정당한 사유가 있다고 보기 어렵다. (가) 세법상 가산세는 납세자가 정당한 이유 없이 법에 규정된 신고․납부의무 등을 위반한 경우 납세자의 고의 또는 과실은 고려되지 아니하는 것이며 납부불성실가산세는 납부의무 해태에 대한 행정벌적 성격 외에도 신고·납부기한 내에 납부한 자와의 형평을 고려하여 미납부(과소납부)한 세액에 대한 지연 이자적 성격의 금액도 포함되어 있다. (나) 상속재산의 가액에 대한 평가 상의 차이로 인하여 미납부한 세액이라고 하더라도 납부불성실가산세의 부과대상에서 제외된다고 할 수 없고, 상속세를 결정하였어도 납부하여야 할 세액에 미달하게 납부한 데 대하여 ‘정당한 사유’가 있다고 볼 수 없다.(조심 2018중4279, 2019.2.26.) (다) 2018.12.9. 상속개시일 당시 기준으로 국토교통부 실거래가 조회시스템을 통해 쟁점①･②물건과 유사한 매매사례가액이 확인되고, 네이버 등을 통해 같은 단지 분양권의 프리미엄 관련 정보가 여러 건 확인된다. 따라서 청구인은 상속개시일 기준 쟁점①･②물건의 프리미엄에 대해 부동산중개업소, 인터넷사이트 등으로 유사매매사례가액을 상당 정도 확인할 수 있었다고 보이므로 세법상 주의 의무를 다한 것으로 보기 어렵다.
① 상속재산가액을 평가함에 있어서, 분양권의 프리미엄(유사매매사례가액)을 조합원 입주권(쟁점①･②물건)의 프리미엄으로 적용할 수 있는지 여부
② 납부불성실가산세를 감면할 정당한 사유가 있는지 여부
② 제1항에 따른 시가는 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용가격ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것을 포함한다. 제61조(부동산 등의 평가) ③ 지상권(地上權) 및 부동산을 취득할 수 있는 권리와 특정시설물을 이용할 수 있는 권리는 그 권리 등이 남은 기간, 성질, 내용, 거래 상황 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 방법으로 평가한 가액으로 한다. (2) 상속세 및 증여세법 시행령 제49조(평가의 원칙 등) ① 법 제60조 제2항에서 “수용가격ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것”이란 평가기준일 전후 6개월(증여재산의 경우에는 평가기준일 전 6개월부터 평가기준일 후 3개월까지로 한다. 이하 이 항에서 “평가기간”이라 한다)이내의 기간 중 매매ㆍ감정ㆍ수용ㆍ경매(민사집행법에 따른 경매를 말한다. 이하 이 항에서 같다) 또는 공매(이하 이 조 및 제49조의2에서 “매매등”이라 한다)가 있는 경우에 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액을 말한다.
② 제1항을 적용할 때 제1항 각 호의 어느 하나에 따른 가액이 평가기준일 전후 6개월(증여재산의 경우에는 평가기준일 전 6개월부터 평가기준일 후 3개월까지로 한다) 이내에 해당하는지는 다음 각 호의 구분에 따른 날을 기준으로 하여 판단하며, 제1항에 따라 시가로 보는 가액이 둘 이상인 경우에는 평가기준일을 전후하여 가장 가까운 날에 해당하는 가액(그 가액이 둘 이상인 경우에는 그 평균액을 말한다)을 적용한다.
1. 제1항 제1호의 경우에는 매매계약일
④ 제1항을 적용할 때 기획재정부령으로 정하는 해당 재산과 면적ㆍ위치ㆍ용도ㆍ종목 및 기준시가가 동일하거나 유사한 다른 재산에 대한 같은 항 각 호의 어느 하나에 해당하는 가액[법 제67조 또는 제68조에 따라 상속세 또는 증여세 과세표준을 신고한 경우에는 평가기준일 전 6개월부터 제1항에 따른 평가기간 이내의 신고일까지의 가액을 말한다]이 있는 경우에는 해당 가액을 법 제60조 제2항에 따른 시가로 본다. 제51조(지상권등의 평가) ② 법 제61조 제3항에 따른 부동산을 취득할 수 있는 권리(건물이 완성되는 때에 그 건물과 이에 부수되는 토지를 취득할 수 있는 권리를 포함한다) 및 특정시설물을 이용할 수 있는 권리의 가액은 평가기준일까지 납입한 금액(소득세법 제89조 제2항 에 따른 조합원입주권의 경우 도시 및 주거환경정비법 제74조 제1항 에 따른 관리처분계획을 기준으로 하여 기획재정부령으로 정하는 조합원권리가액과 평가기준일까지 납입한 계약금, 중도금 등을 합한 금액으로 한다)과 평가기준일 현재의 프레미엄에 상당하는 금액을 합한 금액으로 한다. 다만, 해당 권리에 대하여 소득세법 시행령 제165조 제8항 제3호 에 따른 가액이 있는 경우에는 해당 가액으로 한다. (3) 상속세 및 증여세법 시행규칙 제15조(평가의 원칙 등) ③ 영 제49조 제4항에서 “기획재정부령으로 정하는 해당 재산과 면적ㆍ위치ㆍ용도ㆍ종목 및 기준시가가 동일하거나 유사한 다른 재산”이란 다음 각 호의 구분에 따른 재산을 말한다.
1. 부동산 가격공시에 관한 법률에 따른 공동주택가격(새로운 공동주택가격이 고시되기 전에는 직전의 공동주택가격을 말한다. 이하 이 항에서 같다)이 있는 공동주택의 경우: 다음 각 목의 요건을 모두 충족하는 주택. 다만, 해당 주택이 둘 이상인 경우에는 평가대상 주택과 공동주택가격 차이가 가장 작은 주택을 말한다.
2. 제1호 외의 재산의 경우: 평가대상 재산과 면적ㆍ위치ㆍ용도ㆍ종목 및 기준시가가 동일하거나 유사한 다른 재산 (4) 소득세법 시행령 제165조(토지ㆍ건물외의 자산의 기준시가 산정) ⑧ 법 제99조 제1항 제6호에서 “대통령령으로 정하는 방법에 따라 평가한 가액”이란 다음 각 호에 따라 평가한 가액을 말한다.
3. 법 제94조 제1항 제4호 나목에 따른 시설물이용권(주식등은 제외한다) 지방세법에 따라 고시한 시가표준액. 다만, 취득 또는 양도 당시의 시가표준액을 확인할 수 없는 경우에는 기획재정부령으로 정하는 방법에 따라 계산한 가액 (5) 국세기본법 제48조(가산세 감면 등) ① 정부는 이 법 또는 세법에 따라 가산세를 부과하는 경우 그 부과의 원인이 되는 사유가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 해당 가산세를 부과하지 아니한다
2. 납세자가 의무를 이행하지 아니한 데에 정당한 사유가 있는 경우
(1) 청구인은 아래 <표1>과 같이, 쟁점①･②물건(조합원 입주권)의 분양가액인 OOO원 및 OOO원을 상속재산가액으로 평가하였다. <표1> 쟁점①･②물건 내역 ◯◯◯
(2) 한편 처분청은 아래 <표2>와 같이, 쟁점①･②물건과 같은 단지에 위치하고 대지면적과 전용면적이 유사한 분양권의 프리미엄인 OOO원 및 OOO원을 쟁점①･②물건의 프리미엄 시가(유사매매사례가액)로 보고, 이를 조합원 분양가액인 OOO원 및 OOO원에 합산해서 상속재산가액을 OOO원 및 OOO원으로 재평가하였다. <표2> 분양권 매매사례 ◯◯◯
(3) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여, (가) 먼저 쟁점①에 대하여 살피건대, 청구인은 쟁점①･②물건은 전매가 제한되어 시가가 존재하지 않으므로 분양권의 프리미엄을 쟁점①･②물건에 가산할 프리미엄으로 적용할 수 없다고 주장하나, 상증세법 제60조 제1항 및 제2항, 같은 법 시행령 제49조 제1항 및 제4항에 의하면 상속재산의 가액은 평가기준일 현재의 시가에 의하되, 유사매매사례가액을 시가로 인정하고 있으며, 이 경우 유사매매사례가액에 해당하는지 여부는 상속재산별로 그것의 동일성 또는 유사성을 확인해서 판단하는 것이므로 같은 단지내 아파트를 취득할 수 있는 권리인 조합원 입주권과 분양권은 특별한 사정이 없는 한 그 적용을 배제할 이유는 없다고 할 것이고, 상증세법 제61조 제3항 및 같은 법 시행령 제51조 제2항에 의하면 부동산을 취득할 수 있는 권리의 상속재산가액은 평가기준일까지 불입한 금액과 평가기준일 현재의 프리미엄에 상당하는 금액을 합한 금액으로 평가하도록 되어 있는 점 등에 비추어, 청구주장은 받아들이기 어렵다고 판단된다. (나) 다음으로 쟁점②에 대하여 살피건대, 청구인은 납부불성실가산세를 감면할 정당한 사유가 있는 것으로 보아야 한다고 주장하나, 세법상 가산세는 과세권의 행사 및 조세채권의 실현을 용이하게 하기 위하여 납세자가 정당한 이유 없이 법에 규정된 각종 의무를 위반한 경우에 개별 세법이 정하는 바에 따라 부과되는 행정상의 제재로서, 법령의 부지는 그 정당한 사유에 해당한다고 볼 수 없는 점 등에 비추어, 이 주장 또한 받아들이기 어렵다고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법제80조2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.