[요지] 처분청의 경정은 청구법인이 2017~2020사업연도에 과소계상한 비용 상당액을 그 사업연도의 손금으로 전액 인정한 것일 뿐, 당초 2017~2020사업연도의 손금으로 신고된 금액을 2016사업연도의 손금으로 변경한 것이 아니므로, 위 규정에 따른 후발적 경정청구 사유에 해당한다고 보기 어렵다 할 것이므로, 경정청구를 거부한 이 건 처분은 잘못이 없다고 판단됨
[요지] 처분청의 경정은 청구법인이 2017~2020사업연도에 과소계상한 비용 상당액을 그 사업연도의 손금으로 전액 인정한 것일 뿐, 당초 2017~2020사업연도의 손금으로 신고된 금액을 2016사업연도의 손금으로 변경한 것이 아니므로, 위 규정에 따른 후발적 경정청구 사유에 해당한다고 보기 어렵다 할 것이므로, 경정청구를 거부한 이 건 처분은 잘못이 없다고 판단됨
[참조결정] 조심2019서2414
[주 문] 심판청구를 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 처분청은 2차 경정청구의 후발적 경정청구 사유에 해당하지 아니하고, 2차 경정청구의 경우 법정신고기한 5년이 경과하였다는 이유로 경정청구를 거부하였다. 그러나 처분청의 경정으로 인해 퇴직연금부담금의 손금 귀속시기가 변경되었고, 2016사업연도 법인세도 과다하게 되었으므로 후발적 경정청구 사유에 해당한다.
(2) 국세기본법제45조의2 제2항 제4호는 “결정 또는 경정으로 인하여 그 결정 또는 경정의 대상이 되는 과세기간 외의 과세기간에 대하여 최초에 신고한 국세의 과세표준 및 세액이 세법에 따라 신고하여야 할 과세표준 및 세액을 초과한 때”에는 후발적 사유에 의한 경정청구를 할 수 있다고 규정하고 있는데, 여기서 경정의 주체는 과세관청이고, 그 경정의 경위나 성격에 대해서는 별도 규정을 하고 있지 않다. 즉 당해 경정이 과세관청의 직접 판단에 따른 경정인지 아니면 납세자의 경정청구에 따른 경정인지를 구분하지 않고 과세관청의 경정이 있는 경우를 전제로 하고 있다.
(3) 여기에 더하여, 국세기본법 제26조의2 제6항 제3호는 제45조의2 제1항 및 제2항에 따른 경정청구가 있는 경우 경정청구일부터 2개월을, 제4호는 제3호에 따른 경정청구가 있는 경우 그 경정청구의 대상이 된 과세표준 또는 세액과 연동된 다른 과세기간의 과세표준 또는 세액의 조정이 필요한 경우에는 제3호에 따른 경정청구일부터 2개월을 각각 특례부과제척기간으로 규정함으로써, 후발적 경정청구 사유가 발생한 경우 과세관청이 경정할 수 있는 근거를 마련하고 있다.
(4) 처분청의 경정으로 인하여 퇴직연금부담금의 손금 귀속시기가 ‘임직원 퇴직일’에서 ‘퇴직연금부담금 납입일’로 변경되었고, 이에 따라 결과적으로 2016사업연도 법인세는 국세기본법 제45조의2 제2항 제4호에서 규정하고 있는 바와 같이 “그 경정으로 인하여 그 경정의 대상이 되는 과세기간(2017∼2021사업연도) 외의 과세기간(2016사업연도)에 대하여 최초에 신고한 국세의 과세표준 및 세액이 세법에 따라 신고하여야 할 과세표준 및 세액을 초과할 때”에 해당하게 된다. 퇴직연금부담금에 대한 세무조정 구조상 2016사업연도는 2017∼2021사업연도와 연동되어 있다. 따라서 1차 경정이 있은 날(2022.9.7.)부터 3개월 이내에 제기한 2차 경정청구는 국세기본법 제45조의2 제2항 제4호에 따른 경정청구에 해당하는 것으로 봄이 타당하다.
(1) 청구법인은 처분청의 경정으로 인해 퇴직연금부담금의 손금 귀속시기가 임직원 퇴직일에서 퇴직연금부담금 납입일로 변경되었다고 주장하나, 변경된 것은 2017～2021사업연도이고 2016사업연도는 경정하지 않았으므로 변경되지 않았다.
(2) 조세심판원 결정례(2019서2414, 2021.2.17.)에도 나와 있듯이, 국세기본법제45조의2 제2항 제4호의 후발적 경정청구의 취지는 경정청구 기간이 경과한 과세기간에 이미 익금산입되었던 특정한 금액을 과세관청이 그 귀속시기를 달리하여 다른 과세기간의 과세소득으로 경정하여 과세함으로써 결과적으로 이중으로 세금이 부과되는 경우 납세의무자가 본래 익금산입한 과세기간의 경정을 구할 수 있게 한 것이라고 할 것인데, 청구법인의 경우 이중으로 세금이 부과되는 경우에 해당하지 않는다.
(3) 청구법인이 제기한 2차 경정청구의 대상이 된 2016사업연도의 법인세는 1차 경정청구에 따른 이 건 경정의 영향을 받지 아니하므로 후발적 경정청구의 요건을 충족하지 못한다. 청구법인의 주장과 같이 손금 귀속시기의 착오를 이유로 한 경정청구에서 1차 경정을 후발적 사유로 인정하게 되면, 손금 귀속시기의 착오를 이유로 한 경정청구는 기간의 제한 없이 경정청구를 할 수 있게 되므로 경정청구 기간의 제한을 둔 규정이 사문화되는 등 국세기본법 제45조의2 제2항 제4호에 따른 후발적 경정청구 사유로 인정하기는 어렵다.
3. 심리 및 판단
(1) 국세기본법 제45조의2(경정 등의 청구) ① 과세표준신고서를 법정신고기한까지 제출한 자 및 제45조의3 제1항에 따른 기한후과세표준신고서를 제출한 자는 다음 각 호의 어느 하나에 해당할 때에는 최초신고 및 수정신고한 국세의 과세표준 및 세액의 결정 또는 경정을 법정신고기한이 지난 후 5년 이내에 관할 세무서장에게 청구할 수 있다. 다만, 결정 또는 경정으로 인하여 증가된 과세표준 및 세액에 대하여는 해당 처분이 있음을 안 날(처분의 통지를 받은 때에는 그 받은 날)부터 90일 이내(법정신고기한이 지난 후 5년 이내로 한정한다)에 경정을 청구할 수 있다.
1. 과세표준신고서 또는 기한후과세표준신고서에 기재된 과세표준 및 세액(각 세법에 따라 결정 또는 경정이 있는 경우에는 해당 결정 또는 경정 후의 과세표준 및 세액을 말한다)이 세법에 따라 신고하여야 할 과세표준 및 세액을 초과할 때
② 과세표준신고서를 법정신고기한까지 제출한 자 또는 국세의 과세표준 및 세액의 결정을 받은 자는 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 사유가 발생하였을 때에는 제1항에서 규정하는 기간에도 불구하고 그 사유가 발생한 것을 안 날부터 3개월 이내에 결정 또는 경정을 청구할 수 있다.
4. 결정 또는 경정으로 인하여 그 결정 또는 경정의 대상이 되는 과세기간 외의 과세기간에 대하여 최초에 신고한 국세의 과세표준 및 세액이 세법에 따라 신고하여야 할 과세표준 및 세액을 초과할 때
(2) 법인세법 제40조(손익의 귀속사업연도) ① 내국법인의 각 사업연도의 익금과 손금의 귀속사업연도는 그 익금과 손금이 확정된 날이 속하는 사업연도로 한다.
② 제1항에 따른 익금과 손금의 귀속사업연도의 범위 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.
(3) 법인세법 시행령 제44조의2(퇴직보험료 등의 손금불산입) ③ 제2항에 따라 지출하는 금액 중 확정기여형 퇴직연금등(근로자퇴직급여 보장법 제19조에 따른 확정기여형 퇴직연금, 같은 법 제24조에 따른 개인형퇴직연금제도 및 과학기술인공제회법에 따른 퇴직연금 중 확정기여형 퇴직연금에 해당하는 것을 말한다. 이하 같다)의 부담금은 전액 손금에 산입한다. 다만, 임원에 대한 부담금은 법인이 퇴직 시까지 부담한 부담금의 합계액을 퇴직급여로 보아 제44조 제4항을 적용하되, 손금산입한도 초과금액이 있는 경우에는 퇴직일이 속하는 사업연도의 부담금 중 손금산입 한도 초과금액 상당액을 손금에 산입하지 아니하고, 손금산입 한도 초과금액이 퇴직일이 속하는 사업연도의 부담금을 초과하는 경우 그 초과금액은 퇴직일이 속하는 사업연도의 익금에 산입한다.
(1) 청구법인은 당초 2016∼2020사업연도에 아래 ＜표1＞과 같이 확정기여형 퇴직연금부담금을 납입하고, 이를 자산(퇴직연금운용자산)으로 계상하였다가 임직원이 퇴직하는 시점에 자산에서 차감하여 비용(퇴직급여)으로 처리하였으며, 별도의 세무조정 없이 각 사업연도의 법인세를 신고하였다. ＜표1＞ 퇴직연금부담금 납입액 및 손금산입액 ◯◯◯
(2) 이후 청구법인은 아래 ＜표2＞와 같이 퇴직연금부담금을 납입한 사업연도의 손금으로 세무조정하여 2017∼2020사업연도 법인세의 환급을 경정청구하였고, 이에 따라 처분청은 2017∼2020사업연도 법인세를 경정하였다. ＜표2＞ 세무조정 내역 ◯◯◯
(3) 이에 청구법인은 처분청의 경정이 국세기본법 제45조의2 제2항 제4호의 후발적 경정청구 사유에 해당한다고 보고, 2016사업연도의 퇴직연금부담금 OOO원을 손금산입하여 해당 법인세를 환급해 줄 것을 경정청구하였으나, 처분청은 이를 거부하였다.
(4) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 국세기본법 제45조의2 제2항은 후발적 경정청구 사유로 제4호에서 ‘결정 또는 경정으로 인하여 그 결정 또는 경정의 대상이 되는 과세기간 외의 과세기간에 대하여 최초에 신고한 국세의 과세표준 및 세액이 세법에 따라 신고하여야 할 과세표준 및 세액을 초과할 때’를 규정하고 있는바, 이는 과세관청이 당초 신고나 처분시 근거로 삼은 과세물건의 과세기간을 다르게 하는 결정이나 경정을 하는 경우에 적용된다고 할 것인데, 처분청의 경정은 청구법인이 2017∼2020사업연도에 과소계상한 비용 상당액을 그 사업연도의 손금으로 전액 인정한 것일 뿐, 당초 2017∼2020사업연도의 손금으로 신고된 금액을 2016사업연도의 손금으로 변경한 것이 아니므로, 위 규정에 따른 후발적 경정청구 사유에 해당한다고 보기는 어렵다고 하겠다. 따라서 처분청이 청구법인의 경정청구를 거부한 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.
4. 결 론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제80조의2, 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.