청구인을 1세대 3주택자로 보아 중과세율(20%)을 적용하여 양도소득세를 부과한 처분의 당부

[주 문] OOO서장이 2022.10.11. 청구인에게 한 2018년 귀속 양도소득세 OOO원의 부과처분은 소득세법 제104조 제7항 제1호 의 규정에 따라 기본세율에 100분의 10을 더한 세율을 적용하여 그 세액을 경정한다. [이 유]

• 가. 청구인은 2010.4.2. OOO의 지분 1/2(이하 “쟁점주택”이라 한다)을 취득하여 보유하다 2018.11.30. 쟁점주택을 OOO원에 양도하였으나 양도소득세를 무신고하였다.
• 나. 처분청이 쟁점주택의 양도일(2018.11.30.) 당시 청구인 세대가 OOO 주택(이하 “OOO”이라 한다) 및 OOO(이하 “OOO”이라 한다)을 보유하여 1세대3주택자에 해당하는 것으로 보아 장기보율특별공제를 배제하고 중과세율(종합소득세율+20%)을 적용하여 2022.10.11. 청구인에게 2018년 귀속 양도소득세 OOO원을 결정ㆍ고지하였다.
• 다. 청구인은 이에 불복하여 2022.10.31. 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장

(1) 청구인은 2010.4.2. 당시 남편이었던 AAA과 공동명의로 쟁점주택을 취득하여 2018.10.30. BBB에게 쟁점주택을 양도하였다. 청구인과 AAA은 2018년 초부터 별거에 들어간 후 사실상 이혼상태에 있었고, 청구인은 2020.10.13. AAA과 협의이혼을 하였다. 청구인은 쟁점주택을 양도할 당시 AAA이 2016.10.19. 부친으로부터 OOO을 증여받은 사실을 인지하지 못하였다. 청구인은 2018.6.21. 쟁점주택을 매매하는 매도계약서(잔금일: 2018.10.30.)를, 이후에 새로 입주할 목적으로 2018.9.12. 대체주택인 OOO을 매입하는 매수계약서(잔금일: 2018.11.6.)를 각각 작성하였다. 당시 청구인은 2018.10.30. 쟁점주택 매매대금을 수령하여 2018.11.6. OOO의 잔금을 지급할 계획이었고, 세무서 상담실 및 세무사 사무실에 방문하여 쟁점주택의 양도에 대한 양도소득세에 대해 문의한 결과 모두 1세대1주택의 양도로서 비과세된다는 답변을 들어 양도소득세 신고를 하지 않았다[청구인은 당시 전남편 AAA이 부친으로부터 증여받은 주택(OOO)이 있다는 사실을 미인지함]. 청구인은 쟁점주택을 양도한 후 대체주택인 OOO을 타인의 자금을 빌려서 약정일인 2018.11.6. 잔금을 지급하고 취득하려 하였으나, 쟁점주택의 매수자가 2018.10.30. 잔금을 지급하지 아니하였다. 청구인은 쟁점주택 매수인에게 수차례에 걸쳐 독촉 전화를 하고 내용증명도 발송하여 잔금을 지급하고 등기이전을 독촉한 결과 당초 계약일인 2018.10.30.에 1개월 경과한 2018.11.30.에 잔금을 수령하고 등기이전을 하게 되었다.

(2) 청구인이 2018.11.30. 현재 공부상으로는 부득이하게 3주택을 소유하게 된 것은 맞으나 쟁점주택 매수자 BBB의 일방적인 잔금의 지연 행위로 인해 부득이하게 1세대 3주택자가 되었다. 조세심판원 선결정(조심 2011서2277, 2012.1.20.)과 같이 청구인은 부동산 투기목적이 없었고 매수인측의 일방적인 잔금일 위반으로 매도등기가 지연됨에 따라 부득이하게 1세대 3주택자가 된 것이므로 1세대 2주택자로 보아 양도소득세를 부과하여야 한다. 청구인은 2018.11.30. 당시 남편 AAA과 별거 중으로서 사실상 이혼 상태였기에 실질적으로는 1세대1주택 비과세 대상에 해당하나, 이혼서류의 정리가 늦어져 이를 주장하지 않았다. 그러나, 매수인의 일방적인 잔금지급 지연행위로 인한 계약의 위반으로 1세대 3주택자로 보아 기본세율에 20%를 더한 중과세율을 적용한 것은 부당하므로 1세대 2주택자로 하여 기본세율에 10%의 중과세율을 적용하여야 한다.

• 나. 처분청 의견 소득세법 시행령 제167조의3 제1항 에 따르면 “법 제104조 제7항 제3호에서 대통령령으로 정하는 1세대 3주택 이상에 해당하는 주택이란 국내에 주택을 3개 이상 소유하고 있는 1세대가 소유하는 주택으로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하지 아니하는 주택을 말한다.”라고 규정하고 있는데, 조세법률주의 원칙상 과세요건이나 비과세요건 또는 조세감면요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고, 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 않으므로 위 규정의 3주택 이상을 소유한 1세대를 투기목적으로 보유하는 경우에 한정하여 해석할 수 없다 할 것이다(대법원 2008.1.18. 선고 2007두23545 판결). 청구인은 쟁점주택을 양도한 후 이주할 목적으로 대체주택(OOO)을 취득하였고, 대체주택 취득과정에서 부득이하게 3주택이 된 경우에 해당한다고 하나, 청구인의 주민등록초본 주소이력을 보면 OOO에 거주한 이력이 없으므로 OOO을 거주이전을 위한 대체주택으로 보기 어렵다. 소득세법 제98조 및 같은 법 시행령 제162조에서 부동산 양도시기에 관하여 대금을 청산한 날이 분명한 경우에는 대금을 청산한 날을 양도시기로 보도록 규정하고 있는바, 청구인이 제출한 내용증명과 잔금지급 영수증에 의하면 쟁점주택 양도일은 2018.11.30.이므로 청구인은 1세대 3주택자에 해당한다. 잔금지급의 지연으로 일시적으로 3주택자가 되었다고 할지라도 이는 소득세법 시행령 제167조의4 에서 규정하고 있는 1세대3주택의 주택 수 제외사유에 해당하지 아니하므로 쟁점주택의 양도에 대해 1세대3주택에 해당하는 것으로 보아 장기보유특별공제를 배제하고 중과세율을 적용하여 양도소득세를 부과한 이 건 처분은 정당하다.

• 가. 쟁점 청구인을 1세대 3주택자로 보아 중과세율(20%)을 적용하여 양도소득세를 부과한 처분의 당부
• 나. 관련 법령 (1) 소득세법 제55조(세율)

① 거주자의 종합소득에 대한 소득세는 해당 연도의 종합소득과세표준에 다음의 세율을 적용하여 계산한 금액(이하 “종합소득산출세액”이라 한다)을 그 세액으로 한다. 제95조(양도소득금액)

① 양도소득금액은 제94조에 따른 양도소득의 총수입금액(이하 “양도가액”이라 한다)에서 제97조에 따른 필요경비를 공제하고, 그 금액(이하 “양도차익”이라 한다)에서 장기보유 특별공제액을 공제한 금액으로 한다.

② 제1항에서 “장기보유 특별공제액”이란 제94조 제1항 제1호에 따른 자산(제104조 제3항에 따른 미등기양도자산과 같은 조 제7항 각 호에 따른 자산은 제외한다)으로서 보유기간이 3년 이상인 것 및 제94조 제1항 제2호 가목에 따른 자산 중 조합원입주권(조합원으로부터 취득한 것은 제외한다)에 대하여 그 자산의 양도차익(조합원입주권을 양도하는 경우에는 도시 및주거환경정비법 제74조 에 따른 관리처분계획 인가 및 빈집 및 소규모주택정비에 관한 특례법 제29조 에 따른 사업시행계획인가 전 토지분 또는 건물분의 양도차익으로 한정한다)에 다음 표 1에 따른 보유기간별 공제율을 곱하여 계산한 금액을 말한다. 다만, 대통령령으로 정하는 1세대 1주택(이에 딸린 토지를 포함한다)에 해당하는 자산의 경우에는 그 자산의 양도차익에 다음 표2에 따른 보유기간별 공제율을 곱하여 계산한 금액을 말한다. (중략) 제98조(양도 또는 취득의 시기) 자산의 양도차익을 계산할 때 그 취득시기 및 양도시기는 대금을 청산한 날이 분명하지 아니한 경우 등 대통령령으로 정하는 경우를 제외하고는 해당 자산의 대금을 청산한 날로 한다. 이 경우 자산의 대금에는 해당 자산의 양도에 대한 양도소득세 및 양도소득세의 부가세액을 양수자가 부담하기로 약정한 경우에는 해당 양도소득세 및 양도소득세의 부가세액은 제외한다. 제104조(양도소득세의 세율) ⑦ 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 주택(이에 딸린 토지를 포함한다. 이하 이 항에서 같다)을 양도하는 경우 제55조 제1항에 따른 세율에 100분의 10(제3호 및 제4호의 경우 100분의 20)을 더한 세율을 적용한다. 이 경우 해당 주택 보유기간이 1년 미만인 경우에는 제55조 제1항에 따른 세율에 100분의 10(제3호 및 제4호의 경우 100분의 20)을 더한 세율을 적용하여 계산한 양도소득 산출세액과 제1항 제3호의 세율을 적용하여 계산한 양도소득 산출세액 중 큰 세액을 양도소득 산출세액으로 한다.

1. 조정대상지역에 있는 주택으로서 대통령령으로 정하는 1세대 2주택에 해당하는 주택

2. 조정대상지역에 있는 주택으로서 1세대가 주택과 조합원입주권을 각각 1개씩 보유한 경우의 해당 주택. 다만, 대통령령으로 정하는 장기임대주택 등은 제외한다.

3. 조정대상지역에 있는 주택으로서 대통령령으로 정하는 1세대3주택 이상에 해당하는 주택

4. 조정대상지역에 있는 주택으로서 1세대가 주택과 조합원입주권을 보유한 경우로서 그 수의 합이 3 이상인 경우 해당 주택. 다만, 대통령령으로 정하는 장기임대주택 등은 제외한다. (2) 소득세법 시행령 제162조(양도 또는 취득의 시기) ① 법 제98조 전단에서 “대금을 청산한 날이 분명하지 아니한 경우 등 대통령령으로 정하는 경우”란 다음 각 호의 경우를 말한다.

1. 대금을 청산한 날이 분명하지 아니한 경우에는 등기부·등록부 또는 명부 등에 기재된 등기·등록접수일 또는 명의개서일

2. 대금을 청산하기 전에 소유권이전등기(등록 및 명의의 개서를 포함한다)를 한 경우에는 등기부·등록부 또는 명부등에 기재된 등기접수일(중략) 제167조의3(1세대 3주택 이상에 해당하는 주택의 범위) ① 법 제104조제4항제1호에서 “대통령령으로 정하는 1세대 3주택 이상에 해당하는 주택”이란 국내에 주택을 3개 이상(제1호에 해당하는 주택은 주택의 수를 계산할 때 산입하지 아니한다) 소유하고 있는 1세대가 소유하는 주택으로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하지 아니하는 주택을 말한다.

1. 수도권정비계획법 제2조 제1호 의 규정에 의한 수도권(이하 이 조에서 “수도권”이라 한다) 및 광역시(다음 각목의 1에 해당하는 지역을 제외한다)외의 지역에 소재하는 주택으로서 당해 주택 및 이에 부수되는 토지의 기준시가의 합계액이 당해 주택 또는 그 밖의 주택의 양도당시 3억원을 초과하지 아니하는 주택

• 가. 광역시에 소속된 군 및 지방자치법 제3조제3항·제4항의 규정에 의한 읍·면
• 나. 수도권 중 당해 지역의 주택보급률·주택가격 및 그 동향 등을 감안하여 기획재정부령이 정하는 지역 (중략) 제167조의4(1세대 3주택·입주권 이상에서 제외되는 주택의 범위)

② 법 제104조 제7항 제4호에서 1세대가 소유한 주택(주택에 딸린 토지를 포함한다. 이하 이 조에서 같다)과 조합원입주권의 수를 계산함에 있어 수도권정비계획법 제2조 제1호 의 규정에 따른 수도권(이하 이 조에서 “수도권”이라 한다) 및 광역시·특별자치시(광역시에 소속된 군, 지방자치법 제3조제3항·제4항에 따른 읍·면 및 세종특별자치시 설치 등에 관한 특별법 제6조 제3항 에 따른 읍·면에 해당하는 지역은 제외한다) 외의 지역에 소재하는 주택 또는 조합원입주권으로서 해당 주택의 기준시가 또는 조합원입주권의 가액(도시 및 주거환경정비법 제74조 제1항 제5호 에 따른 종전 주택의 가격을 말한다)이 해당 주택 또는 그 밖의 주택의 양도 당시 3억원을 초과하지 아니하는 주택 및 조합원입주권은 이를 산입하지 아니한다.

③ 법 제104조 제7항 제4호 단서에서 “대통령령으로 정하는 장기임대주택 등”이란 국내에 소유하고 있는 주택과 조합원입주권 수의 합이 3개 이상인 1세대가 소유하고 있는 주택으로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 주택을 말한다.

1. 제2항의 규정에 따른 주택

2. 제167조의3 제1항 제2호 내지 제8호 및 제8호의2 중 어느 하나에 해당하는 주택(중략)

4. 1세대가 제1호 및 제2호에 해당하는 주택을 제외하고 1개의 주택만을 소유하고 있는 경우의 당해 주택

5. 조정대상지역의 공고가 있은 날 이전에 해당 지역의 주택을 양도하기 위하여 매매계약을 체결하고 계약금을 지급받은 사실이 증빙서류에 의하여 확인되는 주택

④ 제2항 및 제3항을 적용할 때 제167조의3제2항부터 제8항까지의 규정을 준용한다.

⑤ 1주택 또는 1조합원입주권 이상을 보유하는 자가 1주택 또는 1조합원입주권 이상을 보유하는 자와 혼인함으로써 혼인한 날 현재 법 제104조제7항 제4호에 따른 주택 수와 조합원입주권 수의 합이 3 이상이 된 경우 그 혼인한 날부터 5년 이내에 해당 주택을 양도하는 경우에는 양도일 현재 배우자가 보유한 제2항에 따른 주택 및 조합원입주권 수를 차감하여 해당 1세대가 보유한 주택 및 조합원입주권 수를 계산한다. 다만, 혼인한 날부터 5년 이내에 새로운 주택 또는 조합원입주권을 취득한 경우 해당 주택 또는 조합원입주권의 취득일 이후 양도하는 주택에 대해서는 이를 적용하지 아니한다.

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 쟁점주택의 실제 잔금일(2018.11.30.) 당시 청구인 세대가 조정지역 내 3주택을 보유하고 있는 것에 대해서는 다툼이 없다.

(2) 청구인이 제출한 증빙 등과 처분청의 심리자료는 다음과 같다. (가) 처분청의 결의서에 따르면, 처분청은 청구인이 2018년 귀속 양도소득세를 무신고하여 이 건 양도소득세를 결의하였고, 과세근거(사유)는 “다주택자(3주택) 중과대상”으로 나타난다. (나) 청구인이 제출한 혼인관계증명서(2022.10.25. 발급)를 살펴보면, 청구인은 배우자 2011.4.8. AAA과 혼인신고하였고, 2020.10.13. 협의이혼을 신고한 것으로 되어 있다. (다) 청구인이 제출한 주민등록등본에 따르면, 청구인은 2022.8.16. 현재 OOO에서 자녀 CCC와 함께 거주(2019.9.26. 전입) 중인 것으로 나타난다. (라) 쟁점주택 매매계약서의 주요 내용은 아래와 같다. ㅇㅇㅇ (마) 청구인이 제출한 쟁점주택 등기사항전부증명서를 보면, 청구인과 배우자(AAA)는 2010.3.31. ‘매매’를 원인으로 2010.4.2. 쟁점주택을 취득하여 2018.6.21. ‘매매’를 원인으로 BBB에게 2018.11.30. 쟁점주택을 양도한 것으로 기재되어 있다. (바) 청구인이 제출한 OOO 매매계약서에 따르면, 청구인은 2018.9.12. OOO을 OOO원에 매수하기로 하는 계약을 체결하였고, 잔금일은 2018.11.6.으로 나타난다. (사) OOO 등기사항전부증명서를 보면, 청구인은 2018.9.12. ‘매매’를 원인으로 2018.11.6. DDD으로부터 OOO을 OOO원에 매입한 것으로 나타난다. (아) OOO 건물(OOO)의 등기사항전부증명서상 청구인의 배우자 AAA은 2016.10.18. ‘증여’를 원인으로 2016.10.19. 위 주택을 취득한 것으로 되어 있다.

(3) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 처분청은 청구인이 쟁점주택의 양도대가 중 잔금수령이 지연되는 사정으로 일시적 3주택자에 해당한다 할지라도 이는 소득세법령에 따른 주택 수 제외사유에 해당하지 않으므로 중과세율(20%)을 적용하여 양도소득세를 부과하여야 한다는 의견이나, 주택에 대한 중과세율은 투기로 인한 이득을 세금으로 흡수하고 투기를 사전에 차단하기 위한 것이라는 입법취지 등을 종합적으로 고려하여야 하는 것(대법원 2009.12.24. 선고 2009두13788 판결, 같은 뜻임)인바, 쟁점주택 및 OOO의 매매계약서 등에 따르면, 청구인은 당초 2018.10.30. 쟁점주택을 양도하고 2018.11.6. 대체주택인 OOO을 취득하려 하였으나, 앞서 언급한 바와 같이 쟁점주택을 취득한 매수인 BBB의 일방적인 잔금납부 지연으로 인하여 부득이하게 3주택자가 된 것이므로 이는 청구인에게 그 귀책사유가 있다고 보기 어려운 점, 쟁점주택의 매수인측 사정으로 인해 잔금일이 실제 약정일보다 늦어지게 되어 쟁점주택의 양도일 당시 이미 신규주택(OOO)을 보유하게 되었으나 청구인이 3주택자에 해당하는 쟁점주택 보유기간은 24일 정도에 불과하므로 이러한 3주택 보유기간 및 부득이한 사유 등을 종합하면 청구인을 실질적인 3주택자로 보기 어려운 점, 쟁점주택의 양도에 대해 3주택자 중과세율(20%)을 적용하는 것은 다주택자들의 부동산 투기로 인한 이득을 국가가 흡수하고 이를 통해 그와 같은 투기적 수요를 사전에 차단하고자 하는 양도소득세 중과세율의 입법취지에 부합한다고 보기 어려운 점 등에 비추어 이 건 양도일(2018.11.30.) 당시 청구인을 1세대 2주택자로 보아 소득세법 제104조 제7항 제1호 의 규정에 따라 기본세율에 100분의 10을 더한 세율을 적용하여 그 세액을 경정하는 것이 타당하다고 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 국세기본법제80조의2 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.