청구인들은 쟁점주식을각 취득하여 같은 날 소각 결정하기까지의 거래가 3개월 20일 동안 발생하였던 점, 청구인은 이 건 거래구조를 조정하거나 통제할 수 있는 의사결정 권한을 가지고 있었던 것으로 보이는 점, 쟁점법인이 배우자(모친)가 쟁점주식을 증여받은 이후 곧바로 동일한 금액으로 자기주식을 취득‧소각한 것에 달리 재무구조 개선 등 사업상 합리적인 이유가 있는 것으로 보이지 않는 점 등에 비추어 이 건 거래를 국세기본법제14조 제3항에 따라 그 경제적 실질내용에 따라 당사자가 직접 거래를 한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것이자 조세회피를 위한 우회거래로 보아 처분청이 의제배당소득의 실질 귀속자를 청구인들로 보는 것이 타당하다 하겠음
[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]
2. 청구인들 주장 및 처분청 의견
(2) 대법원은 주식매도 거래가 주식양도인지, 소각에 해당하는지에 대하여 실질과세원칙에 따라 거래 전체과정을 실질적으로 판단하여야 한다고 보았는데, 이 건의 경우는 조세회피 없이 단순히 지분정리를 할 목적이었다. (가) 대법원은 주식매도가 자산거래인 주식양도에 해당하는지 또는 자본거래인 주식 소각 내지 자본 환급에 해당하는지는 법률행위 해석의 문제로서 그 거래의 내용과 당사자의 의사를 기초로 하여 판단하여야 하고, 실질과세의 워칙상 단순히 당해 계약서의 내용이나 형식에만 의존할 것이 아니라, 당사자의 의사와 계약체결의 경위, 대금의 결정방법, 거래의 경과 등 거래의 전체과정을 실질적으로 파악하여 판단하여야 한다고 판시하였다(대법원 2010.10.28. 선고 2008두19628 판결). (나) 또한 납세의무자는 경제활동을 할 때 특정 경제적 목적을 달성하기 위하여 어떤 법적형식을 취할 것인지 임의로 선택할 수 있고 과세관청으로서도 특별한 사정이 없는 한 당사자들이 선택한 법적 형식에 따른 법률관계를 존중하여야 하며, 또한 여러 단계의 거래를 거친 후의 결과에는 손실 등 위험부담에 대한 보상 뿐 아니라 당해 거래와 직접적 관련성이 없는 당사자의 행위 또는 외부적 요인 등이 반영되어 있을 수 있으므로, 최종적인 경제적 효과나 결과만을 가지고 그 실질이 의제배당에 해당한다고 쉽게 단정하여 소득세의 과세대상으로 삼아서는 안 된다고 판시하였다(대법원 2011.4.28. 선고 2010두3961 판결). (다) 유사 사례로서, 법원(OOO지방법원 2021.3.8. 선고 2021구합51605 판결) 및 전심인 심판청구(조심 2020부8288, 2021.3.8.)를 보면, 청구법인의 전 대표이사이자 주주가 수증인들에게 쟁점주식을 증여하고, 청구법인이 수증인들로부터 쟁점주식을 취득 후 소각한 거래에 대하여 전 대표이사가 수증인들에게 주식 매각대금을 차용하는 계약서를 작성하고 공증을 받은 후 청구법인에 대한 가지급금 채무를 변제하였고, 이에 대하여 조세심판원과 법원은 실질과세원칙에 따라 청구법인의 전 대표이사에게 의제배당으로 과세한 것이 타당하다고 보았는데, 이 사례는 가지급금 인정이자, 차입금 이자 손금불산입 등 조세회피 목적이 있었기 때문이다. 그러나, 이 건은 가지급금이나 명의신탁 등의 부적절한 목적이나 조세회피 수단 없이 단순히 동업관계를 청산하여 법인운영을 원활하게 하고자 경제적인 목적에서 비롯된 것이므로 이 사례와 유사하게 판단해서는 안 된다.
(3) 따라서 쟁점주식의 소각 거래에 대하여 의제배당으로 보아 청구인들에게 이 건 종합소득세를 과세한 처분은 부당하다.
1. 청구인 BBB은 쟁점법인의 주주이자 이사로서 일정한 계획 하에 쟁점법인 과 배우자 및 자녀를 통한 다단계 행위 구조를 조정하거나 통제할 수 있는 의사 결정 권한을 가지고 있고, 쟁점주식 거래 과정에서 종합소득세를 회피할 수 있다는 것이 고려되었을 것으로 보인다.
2. 청구인들은 이러한 거래를 통해 실질적으로 쟁점주식을 쟁점법인에 양도하고 그로부터 출자금을 회수하는 거래를 하였음에도 불구하고, 청구인들이 쟁점법인에 쟁점주식을 직접 양도하는 경우 의제배당에 따른 통상의 소득세 누진세율이 적용되는 것을 회피하기 위하여 중간에 배우자에 대한 증여행위를 개입시킨 것으로 볼 수 있다. (나) 국세기본법 제14조 제3항 이 적용되기 위해서는 제3자를 통한 간접적인 방법 이나 2 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법, 즉 우회행위 또는 다단계 행위가 있어야 하고, 조세회피 목적이 있어야 하며, 조세회피 거래에 의한 세법상 혜택의 부여가 부당하여야 한다.
1. (청구인들과 쟁점법인과의 관계) 청구인들은 쟁점법인의 보유주식에 대하여 친족 증여를 통해 다단계 행위 구조를 조정하거나 통제할 수 있는 의사결정 권한을 행사할 수 있었던 것으로 보인다.
2. (통상적 거래 여부) 청구인들의 쟁점주식 증여는 증여재산공제 범위에서 크게 벗어나지 않았고, 쟁점법인이 증여일부터 3개월만에 쟁점주식을 매입하여 소각하였으며, 쟁점법인이 종전에도 이 건 거래와 같은 형식의 주식거래가 이루어지지 아니한 것으로 보이므로 이 건 거래는 통상적 거래로 보기 어렵다.
3. (사업목적상 합리성 여부) 청구인들의 배우자(모친)는 확인서에서 주식의 증여는 청구인 BBB의 지분정리하기 위한 것이라고 해명하였으나, 주식양도대금이 청구인들에게 전액 지급(청구인 BBB이 일시차용)하였음이 확인되는바, 법인에서 현금을 유출하면서 응당 발생하는 세금(급여라면 근로소득세, 배당이라면 배당소득세, 양도라면 양도소득세, 양도 및 소각이라면 배당소득세)을 회피할 목적으로 배우자(모친)에 대한 ‘주식의 증여’를 법인에 양도하기 전에 끼워 넣은 것이므로 사업목적상 등의 특별한 사정은 없는 것으로 보인다.
4. (조세부담의 부당한 혜택 여부) 만약, 쟁점법인이 소각을 목적으로 납세자들로부터 자기주식을 직접 취득 하였을 경우 소득세법 제17조 제2항 에서 규정한 의제배당에 해당하여 같은 항 제1호에 따라 납세자들은 해당 주식의 취득가액을 초과하는 금액에 대하여 의제배당에 따른 소득세를 부담하였어야 하나, 청구인들의 배우자(모친)는 증여거래를 통해 증여재산공제를 적용받아 조세의 부담을 경감하여 부당한 혜택을 받은 것으로 보인다. (다) 대법원은 ‘납세의무자가 선택한 거래의 법적 형식이나 과정이 처음부터 조세회피의 목적을 이루기 위한 수단에 불과하여 그 재산이전의 실질이 직접적인 증여를 한 것과 동일하게 평가될 수 있어야 하고, 이는 당사자가 그와 같은 거래형식을 취한 목적, 제3자를 개입시키거나 단계별 거래 과정을 거친 경위, 그와 같은 거래방식을 취한 데에 조세 부담의 경감 외에 사업상의 필요 등 다른 합리적 이유가 있는지 여부, 각각의 거래 또는 행위 사이의 시간적 간격, 그러한 거래형식을 취한 데 따른 손실 및 위험부담의 가능성 등 관련 사정을 종합하여 판단해야 한다’고 하면서, 제3자를 이용한 교차증여를 경제적 실질에 따라 재구성하여 처분한 증여세 과세는 적법하다고 판단하였다(대법원 2017.2.15. 선고 2015두46963 판결).
(2) 청구인들은 쟁점주식의 거래 형식이 지분구조 정리를 위한 사업상 이유를 들고 있으나, 어떠한 사업상 특별한 사정이 있는 것으로 볼 수 없다. (가) 계속적 이익을 내고 있는 법인이라면 주식의 소각 또는 감자보다는 배당을 통해 그 이익을 환원하는 것이 일반적이고, 현행 법인세제 하에서 주주가 얻는 소득은 먼저 저율의 법인세로 일부 소득세를 선납한 뒤 이후 실제 잉여금이 주주에게 현금으로 배당될 때 추가적으로 소득세를 과세하는 구조[배당소득세에서 기납부 법인세를 차감(gross-up)]로 개인사업자와의 조세부담의 형평을 기하고 있는데, 실질적으로 납세자는 주식의 증여, 양도, 소각이라는 일련의 거래를 거쳐 법인의 자본을 환급받은 것과 동일 함에도 그 과정에서 어떠한 소득세도 납부하지 않아 개인사업자와의 형평 에도 반한다. (나) 청구인들의 주장처럼 법인 운영에서 빠지기 위하여 지분정리를 목적으로 회사주식을 증여하는 것이 최종목적이라면서, 수증인이 쟁점주식을 증여받은 날부터 단기간(3개월) 내 쟁점주식의 소각이 이루어졌는데, 곧 소각할 주식을 증여하여야 할 필요성이 없었던 것으로 보인다. (다) 실제로 쟁점주식의 소각대가로 받은 금원을 청구인들에게 지급한 점 등으로 미루어 볼 때 결과적으로 청구인들은 이러한 거래순서의 조작을 통해 의제배당에 따른 종합소득세가 감소되는 조세부담 경감의 부당한 효과를 얻게 되었다.
(3) 청구인들이 배우자(모친)에게 주식을 증여하는 형식을 빌려 의제배당소득을 회피한 것으로 보이므로 처분청이 실질과세의 원칙을 적용하여 청구인들에게 이 건 종합소득세를 과세한 처분은 정당하다.
(1) 국세기본법(2018.12.31. 법률 제16097호로 일부 개정되기 전의 것) 제14조(실질과세) ① 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의(名義)일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다.
② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다.
③ 제3자를 통한 간접적인 방법이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 이 법 또는 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질 내용에 따라 당사자가 직접 거래를 한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것으로 보아 이 법 또는 세법을 적용한다.
(2) 소득세법(2018.12.31. 법률 제16104호로 일부 개정되기 전의 것) 제17조(배당소득) ① 배당소득은 해당 과세기간에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다.
3. 의제배당(擬制配當)
② 제1항 제3호에 따른 의제배당이란 다음 각 호의 금액을 말하며, 이를 해당 주주, 사원, 그 밖의 출자자에게 배당한 것으로 본다.
1. 주식의 소각이나 자본의 감소로 인하여 주주가 취득하는 금전, 그 밖의 재산의 가액(價額) 또는 퇴사ㆍ탈퇴나 출자의 감소로 인하여 사원이나 출자자가 취득하는 금전, 그 밖의 재산의 가액이 주주ㆍ사원이나 출자자가 그 주식 또는 출자를 취득하기 위하여 사용한 금액을 초과하는 금액
(3) 상법(2018.9.18. 법률 제15755호로 일부 개정되기 전의 것) 제341조(자기주식의 취득) ① 회사는 다음의 방법에 따라 자기의 명의와 계산으로 자기의 주식을 취득할 수 있다. 다만, 그 취득가액의 총액은 직전 결산기의 대차대조표상의 순자산액에서 제462조 제1항 각 호의 금액을 뺀 금액을 초과하지 못한다.
1. 거래소에서 시세(時勢)가 있는 주식의 경우에는 거래소에서 취득하는 방법
2. 제345조 제1항의 주식의 상환에 관한 종류주식의 경우 외에 각 주주가 가진 주식 수에 따라 균등한 조건으로 취득하는 것으로서 대통령령으로 정하는 방법
② 제1항에 따라 자기주식을 취득하려는 회사는 미리 주주총회의 결의로 다음 각 호의 사항을 결정하여야 한다. 다만, 이사회의 결의로 이익배당을 할 수 있다고 정관으로 정하고 있는 경우에는 이사회의 결의로써 주주총회의 결의를 갈음할 수 있다.
1. 취득할 수 있는 주식의 종류 및 수
3. 1년을 초과하지 아니하는 범위에서 자기주식을 취득할 수 있는 기간
③ 회사는 해당 영업연도의 결산기에 대차대조표상의 순자산액이 제462조 제1항 각 호의 금액의 합계액에 미치지 못할 우려가 있는 경우에는 제1항에 따른 주식의 취득을 하여서는 아니 된다.
④ 해당 영업연도의 결산기에 대차대조표상의 순자산액이 제462조 제1항 각 호의 금액의 합계액에 미치지 못함에도 불구하고 회사가 제1항에 따라 주식을 취득한 경우 이사는 회사에 대하여 연대하여 그 미치지 못한 금액을 배상할 책임이 있다. 다만, 이사가 제3항의 우려가 없다고 판단하는 때에 주의를 게을리하지 아니하였음을 증명한 경우에는 그러하지 아니하다. 제341조의2(특정목적에 의한 자기주식의 취득) 회사는 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 제341조에도 불구하고 자기의 주식을 취득할 수 있다.
1. 회사의 합병 또는 다른 회사의 영업전부의 양수로 인한 경우
2. 회사의 권리를 실행함에 있어 그 목적을 달성하기 위하여 필요한 경우
3. 단주(端株)의 처리를 위하여 필요한 경우
4. 주주가 주식매수청구권을 행사한 경우 제343조(주식의 소각) ① 주식은 자본금 감소에 관한 규정에 따라서만 소각(消却)할 수 있다. 다만, 이사회의 결의에 의하여 회사가 보유하는 자기주식을 소각하는 경우에는 그러하지 아니하다.
② 자본금감소에 관한 규정에 따라 주식을 소각하는 경우에는 제440조 및 제441조를 준용한다. (4) 상법 시행령(2018.10.30. 대통령령 제29259호로 일부 개정되기 전의 것) 제9조(자기주식 취득 방법의 종류 등) ① 법 제341조 제1항 제2호에서 “대통령령으로 정하는 방법”이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 방법을 말한다.
1. 회사가 모든 주주에게 자기주식 취득의 통지 또는 공고를 하여 주식을 취득하는 방법
2. 자본시장과 금융투자업에 관한 법률 제133조 부터 제146조까지의 규정에 따른 공개매수의 방법
② 자기주식을 취득한 회사는 지체 없이 취득 내용을 적은 자기주식 취득내역서를 본점에 6개월간 갖추어 두어야 한다. 이 경우 주주와 회사채권자는 영업시간 내에 언제든지 자기주식 취득내역서를 열람할 수 있으며, 회사가 정한 비용을 지급하고 그 서류의 등본이나 사본의 교부를 청구할 수 있다.
1. 청구인 BBB(증여인)과 배우자(수증인)는 2017.4.1. 쟁점①주식(쟁점법인 주식 OOO주)을 1주당 OOO원으로 하여 OOO원에 증여하는 계약을 체결하였고, 배우자는 2017.7.31. 증여재산가액 OOO원에 대하여 배우자증여재산공제 OOO원을 적용하여 증여세 과세미달로 신고하였다.
2. 청구인 CCC(증여인)과 모친(수증인)은 2017.4.1. 쟁점②주식(쟁점법인 주식 OOO주)을 1주당 OOO원으로 하여 OOO원에 증여하는 계약을 체결하였고, 모친은 2017.7.31. 증여재산가액 OOO원에 대하여 직계비속 재산공제 OOO원을 적용하여 2017.4.1. 증여분 증여세 OOO원을 신고ㆍ납부하였다.
3. 쟁점법인의 임시주주총회의사록(2017.6.16.)에 의하면, 쟁점법인은 “자본금 OOO원 중 OOO원을 감소하여 자본의 총액을 금 OOO원으로 하고, 발행주식 총수 OOO주 중 보통주식 OOO주를 감소하여 OOO주로 하고, 자본감소의 방법은 보통주식 OOO주를 1주당 OOO원으로 하여 총 OOO원에 매수하여 소각하는 방법으로 감소한다”고 결의하였다.
4. 쟁점법인의 주주 AAA, FFF, GGG, DDD 등 4명은 2017.7.20. 다음과 같은 내용의 동의서를 공동 작성하였다. ㅇㅇㅇ
5. 쟁점주식의 매매계약서(2017.7.20.)에 의하면, 배우자(모친, 양도인)는 2017.7.20. 쟁점법인(양수인)에게 쟁점주식(OOO주)을 1주당 금 OOO원으로 하여 금 OOO원에 매매하기로 계약을 체결하였다.
6. 쟁점법인이 작성한 확인서(2017.7.20.)에 의하면, 쟁점법인은 2017.6.16. 임시주주총회에서의 결의내용과 같이 쟁점주식(보통주 22,000주)을 임의유상의 방법으로 소각하였음을 확인한다는 내용을 작성하였다.
7. 쟁점법인이 작성한 진술서(2017.7.20.)에 의하면, 쟁점법인은 2017.6.19. OOO신문에 자본감소에 관한 공고를 하고 채권자에게 개별최고를 하였으나, 쟁점주식의 감소 결의에 대하여 2017.7.19.까지 이의를 제출한 채권자가 없었다는 내용을 작성하였다. (라) 배우자(모친)는 2017.7.30. 쟁점법인에게 쟁점주식(OOO주)을 OOO원(1주당 OOO원)에 양도한 후 처분청에 2017년 귀속 양도소득세와 2017년 제3분기 증권거래세를 신고하지 아니하였다. (마) 조사청은 2020.6.16.부터 2022.7.25.까지 쟁점법인에 대한 이 건 세무조사를 실시하였다. 이 건 세무조사의 종결보고서에 의하면, 조사청은 다음과 같이 배우자(모친)가 의제배당소득을 회피한 것으로 확인하였다. ㅇㅇㅇ (바) 조사청은 2022.7.13. 청구인들에게 세무조사 결과통지를 하여, 청구인들이 수증인인 배우자(모친)에게 증여하는 형식을 빌려 의제배당소득을 회피한 것으로 보아 국세기본법 제14조 실질과세규정을 적용하여 청구인들에게 해당 의제배당소득이 귀속된 것으로 보아야 한다는 내용을 통지하였고, 이에 따라 처분청은 2022.8.16. 청구인 BBB과 CCC에게 2017년 귀속 종합소득세 OOO원과 OOO원을 각 결정‧고지하였다. (사) 청구인들과 배우자(모친)는 쟁점주식 증여 및 양도 경위서를 제출하였고, 동 경위서에는 다음과 같은 내용이 있다. ㅇㅇㅇ
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다. (가) 국세기본법 제14조 제3항 에서 “제3자를 통한 간접적인 방법이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 이 법 또는 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질 내용에 따라 당사자가 직접 거래를 한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것으로 보아 이 법 또는 세법을 적용한다”고 규정하고 있다. 한편, 소득세법 제17조 제1항 제3호 에서는 의제배당을 배당소득에 포함하고 있고, 제2호 제1호에서 ‘의제배당소득’에 대하여 “주식의 소각이나 자본의 감소로 인하여 주주가 취득하는 금전, 그 밖의 재산의 가액(價額) 또는 퇴사ㆍ탈퇴나 출자의 감소로 인하여 사원이나 출자자가 취득하는 금전, 그 밖의 재산의 가액이 주주ㆍ사원이나 출자자가 그 주식 또는 출자를 취득하기 위하여 사용한 금액을 초과하는 금액을 말하며, 이를 해당 주주, 사원, 그 밖의 출자자에게 배당한 것으로 본다”고 규정하고 있다. (나) 청구인들은 쟁점주식의 양도와 소각행위는 조세회피 없이 단순히 지분정리를 할 목적이었으므로 쟁점주식 소각에 따른 의제배당소득이 청구인들에게 실질 귀속된 것이 아니라고 주장한다. (다) 살피건대, 국세기본법 제14조 에서 규정하는 실질과세의 원칙은, 납세의무자가 소득이나 수익, 재산, 거래 등의 과세요건사실에 관하여 실질과 괴리되는 비합리적인 형식이나 외관을 취한 경우 그 형식 이나 외관에 불구하고 그 뒤에 숨어 있는 실질에 따라 과세요건이 되는 소득이나 수익, 재산, 거래 등의 발생, 귀속과 내용 등을 파악하여 과세하여야 한다는 국세부과의 원칙을 말하는 것(대법원 2015.9.10. 선고 2010두1385 판결 등 참조)인바, 청구인들이 2017.4.1. 배우자(모친)에게 쟁점주식을 각 증여하고, 쟁점법인은 배우자(모친)으로부터 쟁점주식을 2017.7.20. 각 취득하여 같은 날 소각 결정하기까지의 거래가 3개월 20일 동안 발생하였던 점, 청구인 BBB은 쟁점법인의 최대주주, 대표이사 AAA과의 형제관계, 임원의 지위에서 일정한 계획 하에 쟁점주식의 증여, 양도, 소각의 이 건 거래구조를 조정하거나 통제할 수 있는 의사결정 권한을 가지고 있었던 것으로 보이는 점, 이 건 거래는 쟁점주식의 증여일(2017.4.1.)부터 자기주식 취득(2017.7.20.) 및 소각시점(2017.7.20.)까지 4개월 내에 이루어졌고, 이익소각을 전제로 배우자(모친) 간 증여를 통해 주식의 취득가액을 높여 증여세 및 의제배당소득이 발생하지 아니하도록 한 것으로 보이는 점, 쟁점법인이 배우자(모친)가 쟁점주식을 증여받은 이후 곧바로 동일한 금액으로 자기주식을 취득․소각한 것에 달리 재무구조 개선 등 사업상 합리적인 이유가 있는 것으로 보이지 않는 점, 청구인들이 쟁점법인에게 쟁점주식을 양도한 후 쟁점주식이 소각되었다고 한다면, 청구인들에게 의제배당소득이 발생할 수 있었던 것으로 보이나, 배우자(모친)를 이 건 거래에 끼워넣음으로 인하여 증여세, 종합소득세가 과세되지 아니하였던 것으로 보아 이 건 거래는 조세회피를 목적으로 한 우회거래로 보이는 점 등에 비추어 이 건 거래를 국세기본법제14조 제3항에 따라 그 경제적 실질 내용에 따라 당사자가 직접 거래를 한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것이자 조세회피를 위한 우회거래로 보아 처분청이 의제배당소득의 실질 귀속자를 청구인들로 보는 것이 타당하다 (조심 2022중2341, 2022.5.23. 외 다수, 같은 뜻임) 하겠다. (라) 따라서 처분청이 청구인들에게 종합소득세를 과세한 이 건 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로국세기본법제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.