이 건의 경우 신규주택 매매 관련 변경후 계약서와 변경전 계약서가 잔금일을 제외하고는 다른 기재사항이 동일하고 계약변경 내용이 잔금지급일을 앞당긴 것이라는 점을 고려할 때 매도인의 사정으로 조기에 잔금을 지급하였다는 청구인의 주장에 신빙성이 있어 보이고, 변경된 계약에 따라 신규주택을 취득한 날부터 종전주택을 양도하기까지의 기간이 약 42일에 불과하여 주택거래의 현실 등을 감안할 때 사회통념상 일시적이라고 인정되는 특별한 사정이 있다고 보이는 점(조심 2022중7727, 2023.2.8. 같은 뜻) 등에 비추어 종전주택을 1세대 2주택으로 보아 양도소득세를 과세한 이 건 처분은 잘못이 있는 것으로 판단됨
(1) 종전주택 양도는 일시적 1세대 2주택자 비과세 특례 규정을 적용해야 한다. 청구인을 신규주택을 양수할 때 당초 2021.4.9. 잔금을 청산하기로 하였으나 양도인이 돈이 급하다하여 사정을 봐주느라고 2주택이 된다는 사실도 깜빡 잊은 채로 2021.2.22.에 소유권이전 등기를 완료하게 된 것이다. 이사 및 전입 요건을 규정한 소득세법 시행령제155조 제1항 제2호는 “모든 국민은 거주‧이전의 자유를 가진다.”로 규정한 헌법 제14조에 반하며 얼마나 반민주적이었는지를 보여주는 좋은 예이며, 2022.5.31. 개정되어 삭제되었다. 비록 청구인이 무지하여 일어난 일이지만 이런 법이 있을 것이라고는 미처 알지 못했다.
(2) 종전주택 양도는 동거봉양 합가에 따른 2주택 특례 규정을 적용해야 한다. (가) 소득세법 시행령제155조 제4항은 60세 이상 직계존속 봉양을 위하여 세대를 합침으로써 1세대 2주택이 된 경우 10년 이내 먼저 양도하는 주택에 대하여 1세대 1주택자로 보아 비과세 규정을 적용되어야 한다. 청구인의 어머니 A은 부산광역시 남구 대연동 OOO에 살고 있었으나, 2020.3.26. 강제경매로 매각됨에 따라 2020년 5월경부터 청구인의 집에서 거주하게 되었고, 경매 이후 심적 충격으로 급성당뇨, 급성치매 등 합병증이 생겨 2020.7.23.에 해운대보건소 치매센터에서 검사 후 2020.10.8.에 뇌CT정밀 검사 결과 방향감각과 인지능력 상실로 현재 치료약을 복용 중이다. 청구인은 노모의 치료비 등을 마련하기 위하여 기존 주택을 팔고 더 저렴한 아파트를 새로이 취득하게 된 것이나 노모의 치매상태가 위중하여 새로이 취득한 집을 찾아오지 못하는 등 문제가 발생하여 바로 이사하지 못하게 되고 세대 전입을 하지 못하였다. 청구인이 갑자기 노모 봉양을 하기 위하여 경황없이 일을 처리하다 보니 발생한 일이니 이와 같은 사정이 반영되어야 한다. (나) 처분청은 청구인의 경우 어머니 A이 거주하던 부산광역시 남구 대연동 OOO가 2020.3.31. 강제경매된 후 A이 2020.8.12. 청구인의 주택에 전입한 사실이 확인되므로, 세대를 합치기 전 이미 A의 주택이 양도되어 무주택자가 되었으므로 봉거봉양 합가 비과세 특례대상이 아니라고 주장하나, 청구인의 어머니 A은 아버니 B과 1962.12.6. 혼인하여 당시 경상남도 거창군 주상면 OOO으로 호적을 옮긴 것이 확인되고, 그 곳의 미등기주택(1941.6.30. 사용승인)은 조상대대로 거주하면서 증조부, 조부로부터 상속되어 왔고, 이는 B이 2017년 8월 경 사망함으로써 배우자인 A이 상속하였기에 동거봉양 합가 1세대 1주택 특례를 적용함이 타당하다고 판단된다. 청구인은 소득세법령이 헌법 제14조에 따른 거주이전의 자유를 침해하고, 같은 법 제27조 무죄추정의 원칙, 조세부과에 있어서 실질과세, 신의성실, 근거과세의 원칙, 명학성의 원칙 등에 반하는 것으로 판단되어 심판청구를 하게 되었다. 또한 이사 및 전입 요건을 규정한 소득세법령은 코로나라는 세기의 전염병이 창궐하던 시기로 일반 서민이 경제적, 사회적으로 감내하기 힘든 때임을 감안하면 청구인에게 너무 가혹한 것이다.
(1) 청구인은 일시적 1세대 2주택 비과세 특례를 명시한 소득세법 시행령제155조 제1항 제2호가 2022.5.31. 개정된 이유(비과세요건 완화, 과도한 세부담 경감, 부동산 시장 안정화 등)를 들어 헌법에 따른 제14조 (거주 이전의 자유 등) 등에 비추어 반민주적임을 주장하나, 서울행정법원 2009.5.12. 선고 2008구단OOO 판결 등의 판례에서 같이 소유자가 양도소득세 부담을 감수하기만 하면 자유롭게 거주 이전할 수 있어 거주이전의 자유를 침해했다고 보기 어렵다고 판단된다.
(2) 동거봉양 세대합가와 관련하여 청구인은 소득세법 시행령 제155조 제4항 동거봉양 합가시 먼저 양도하는 주택을 비과세한다는 규정을 근거로 양도 주택에 대한 비과세를 주장하나, ① 청구인의 어머니가 합가 당시 상속주택을 보유하고 있다고 하더라도 종전주택 양도일 현재 소득세법 시행령제155조 제1항의 전입요건 미비로 대체 취득에 따른 일시적 1세대 2주택 특례에 해당하지 않고, 청구인 소유 2주택과 청구인의 어머니 소유 1주택이 되어 1세대 3주택에 해당하므로 종전주택 양도 당시 동거봉양 2주택 특례 요건에 부합하지 아니하여 적용 대상이 아니다. 또한 ② 양도소득세 집행기준 89-155-27에 따르면 일시적 1세대 3주택 비과세 특례 적용을 위해서는 일시적 2주택자가 동거봉양 합가로 일시적 2주택과 합가주택을 보유하게 된 경우만 해당하므로 청구인의 경우 일시적 2주택 요건에 해당하지 아니하여 일시적 1세대3주택 비과세특례 적용 대상도 아닌 것으로 보인다.
(1) 소득세법 제89조(비과세 양도소득) ① 다음 각 호의 소득에 대해서는 양도소득에 대한 소득세(이하 "양도소득세"라 한다)를 과세하지 아니한다.
3. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 주택(가액이 대통령령으로 정하는 기준을 초과하는 고가주택은 제외한다)과 이에 딸린 토지로서 건물이 정착된 면적에 지역별로 대통령령으로 정하는 배율을 곱하여 산정한 면적 이내의 토지(이하 이 조에서 "주택부수토지"라 한다)의 양도로 발생하는 소득
1. 신규 주택을 취득한 날부터 3년 이내에 종전의 주택을 양도하는 경우
2. 종전의 주택이 조정대상지역에 있는 상태에서 조정대상지역에 있는 신규 주택을 취득[조정대상지역의 공고가 있은 날 이전에 신규 주택(신규 주택을 취득할 수 있는 권리를 포함한다. 이하 이 항에서 같다)을 취득하거나 신규 주택을 취득하기 위해 매매계약을 체결하고 계약금을 지급한 사실이 증명서류에 의해 확인되는 경우는 제외한다]하는 경우에는 다음 각 목의 요건을 모두 충족한 경우. 다만, 신규 주택의 취득일 현재 기존 임차인이 거주하고 있는 것이 임대차계약서 등 명백한 증명서류에 의해 확인되고 그 임대차기간이 끝나는 날이 신규 주택의 취득일부터 1년 후인 경우에는 다음 각 목의 기간을 전 소유자와 임차인간의 임대차계약 종료일까지로 하되, 신규 주택의 취득일부터 최대 2년을 한도로 하고, 신규 주택 취득일 이후 갱신한 임대차계약은 인정하지 않는다.
④ 1주택을 보유하고 1세대를 구성하는 자가 1주택을 보유하고 있는 60세 이상의 직계존속(다음 각 호의 사람을 포함하며, 이하 이 조에서 같다)을 동거봉양하기 위하여 세대를 합침으로써 1세대가 2주택을 보유하게 되는 경우 합친 날부터 10년 이내에 먼저 양도하는 주택은 이를 1세대 1주택으로 보아 제154조 제1항을 적용한다.
1. 배우자의 직계존속으로서 60세 이상인 사람
2. 직계존속(배우자의 직계존속을 포함한다) 중 어느 한 사람이 60세 미만인 경우
3. 국민건강보험법 시행령 별표 2 제3호 가목3), 같은 호 나목2) 또는 같은 호 마목에 따른 요양급여를 받는 60세 미만의 직계존속(배우자의 직계존속을 포함한다)으로서 기획재정부령으로 정하는 사람 (3) 소득세법 시행령(2022.5.31 대통령령 제32654호로 일부개정된 것) 제155조(1세대 1주택의 특례) ① 국내에 1주택을 소유한 1세대가 그 주택(이하 이 항에서 "종전의 주택"이라 한다)을 양도하기 전에 다른 주택(이하 이 조에서 "신규 주택"이라 한다)을 취득(자기가 건설하여 취득한 경우를 포함한다)함으로써 일시적으로 2주택이 된 경우 종전의 주택을 취득한 날부터 1년 이상이 지난 후 신규 주택을 취득하고 다음 각 호에 따라 종전의 주택을 양도하는 경우(제18항에 따른 사유에 해당하는 경우를 포함한다)에는 이를 1세대1주택으로 보아 제154조제1항을 적용한다. 이 경우 제154조 제1항 제1호, 제2호 가목 및 제3호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 종전의 주택을 취득한 날부터 1년 이상이 지난 후 다른 주택을 취득하는 요건을 적용하지 않으며, 종전의 주택 및 그 부수토지의 일부가 제154조 제1항 제2호 가목에 따라 협의매수되거나 수용되는 경우로서 해당 잔존하는 주택 및 그 부수 토지를 그 양도일 또는 수용일부터 5년 이내에 양도하는 때에는 해당 잔존하는 주택 및 그 부수토지의 양도는 종전의 주택 및 그 부수토지의 양도 또는 수용에 포함되는 것으로 본다.
1. 신규 주택을 취득한 날부터 3년 이내에 종전의 주택을 양도하는 경우
2. 종전의 주택이 조정대상지역에 있는 상태에서 조정대상지역에 있는 신규 주택을 취득[조정대상지역의 공고가 있은 날 이전에 신규 주택(신규 주택을 취득할 수 있는 권리를 포함한다. 이하 이 항에서 같다)을 취득하거나 신규 주택을 취득하기 위해 매매계약을 체결하고 계약금을 지급한 사실이 증명서류에 의해 확인되는 경우는 제외한다]하는 경우에는 신규 주택을 취득한 날부터 2년 이내에 종전의 주택을 양도하는 경우 부칙 제3조(조정대상지역의 일시적 2주택 비과세 요건에 관한 적용례 등) ① 제155조 제1항 제2호의 개정규정은 2022년 5월 10일 이후 종전의 주택을 양도하는 경우부터 적용한다.
② 2022년 5월 10일 전에 종전의 주택을 양도한 경우의 비과세 요건에 관하여는 제155조 제1항 제2호의 개정규정에도 불구하고 종전의 규정에 따른다. (4) 소득세법 시행규칙 제71조(1세대1주택의 범위) ③영 제154조 제1항 제1호 및 제3호에서 “기획재정부령으로 정하는 취학, 근무상의 형편, 질병의 요양, 그 밖에 부득이한 사유”란 세대의 구성원 중 일부(영 제154조 제1항 제1호의 경우를 말한다) 또는 세대전원(영 제154조 제1항 제3호의 경우를 말한다)이 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 사유로 다른 시(특별시, 광역시, 특별자치시 및 제주특별자치도 설치 및 국제자유도시 조성을 위한 특별법 제10조제2항 에 따라 설치된 행정시를 포함한다. 이하 이 조, 제72조 및 제75조의2에서 같다)ㆍ군으로 주거를 이전하는 경우(광역시지역 안에서 구지역과 읍ㆍ면지역 간에 주거를 이전하는 경우와 특별자치시, 지방자치법 제7조제2항 에 따라 설치된 도농복합형태의 시지역 및 제주특별자치도 설치 및 국제자유도시 조성을 위한 특별법 제10조제2항 에 따라 설치된 행정시 안에서 동지역과 읍ㆍ면지역 간에 주거를 이전하는 경우를 포함한다. 이하 이 조, 제72조 및 제75조의2에서 같다)를 말한다.
1. 초ㆍ중등교육법에 따른 학교(초등학교 및 중학교를 제외한다) 및 고등교육법에 따른 학교에의 취학
2. 직장의 변경이나 전근등 근무상의 형편
3. 1년 이상의 치료나 요양을 필요로 하는 질병의 치료 또는 요양
4. 학교폭력예방 및 대책에 관한 법률에 따른 학교폭력으로 인한 전학(같은 법에 따른 학교폭력대책자치위원회가 피해학생에게 전학이 필요하다고 인정하는 경우에 한한다) 제72조(1세대1주택의 특례) ⑦ 영 제155조 제1항 제2호 가목, 제8항 및 제10항 제5호에서 "기획재정부령으로 정하는 취학, 근무상의 형편, 질병의 요양, 그밖에 부득이한 사유"란 세대의 구성원 중 일부(영 제155조 제1항 제2호 가목 및 제10항 제5호의 경우를 말한다) 또는 세대전원(영 제155조 제8항의 경우를 말한다)이 제71조 제3항 각 호의 어느 하나에 해당하는 사유로 다른 시·군으로 주거를 이전하는 경우를 말한다.
(1) 청구인과 처분청이 제출한 심리자료에 따르면 다음의 사실이 나타난다. (가) 등기사항전부증명서에 따르면, 청구인은 종전주택을 2018.5.14. 취득하여, 2021.4.5. 양도가액 OOO원에 양도하였고, 2021.2.22. 신규주택을 취득한 것으로 나타난다. (나) 종전주택과 신규주택 소재지인 부산광역시 해운대구는 2020.11.20. 부터 2022.11.14.까지 조정대상지역으로 지정된바, 청구인은 신규주택 취득(2021.2.22.) 당시 조정대상지역에 위치한 종전주택을 보유하고 있던 상황에서 조정대상지역에 위치한 신규주택을 취득한 것으로 나타난다. (다) 청구인은 당초 종전주택을 2021.4.5. 양도한 후 2021.4.9. 신규주택을 양수하려고 한 것이나, 신규주택의 당초 양도인의 사정으로 2021.2.22. 신규주택을 양수하게 된 것이라고 주장하며, 부동산 매매계약서와 ‘잔금일은 협의할수 있다’는 내용의 부동산 중개업자와의 연락내용을 제출한바, 매매계약서 상 잔금일은 당초 2021.4.9.이었으나 2021.2.22.로 수정되었음이 나타난다. (라) 청구인은 신규주택을 중개한 부동산 중개업자가 제출한 확인서를 제출한바, 신규주택의 양도인의 사정으로 잔금일을 변경해주길 요구하여 당초 2021.4.9. 이었던 잔금일을 2021.2.22.로 변경하였다는 내용이다. (마) 청구인이 신규주택의 취득일(2021.2.22.)로부터 1년이 되는 날(2022.2.22.)까지 이사‧전입한 사실은 확인되지 아니한다. (바) 주민등록등본에 따르면, 청구인은 2018.5.14.부터 종전주택에서 거주하다가 2023.4.6. ‘부산광역시 해운대구 달맞이길62번지 OOO’에 전입신고 하여 심판청구일 현재까지 거주하고 있는 것으로 나타난다. (사) 청구인의 어머니 A은 2015.4.30.부터 부산광역시 남구 못골번영로40번길 OOO에 거주하다가, 2020.8.12. 청구인의 주소지로 전입‧합가하여 심판청구일 현재까지 거주하고 있는 것으로 나타난다. (아) 청구인은 경상남도 거창군 주상면 OOO 토지 및 미등기주택을 청구인의 아버지 C이 보유하고 있다가 2017.8.27. 사망함에 따라 어머니 A에게 상속되었다고 주장하고, 등기사항전부증명서에 따르면, 경상남도 거창군 주상면 OOO 토지는 2021.12.9. D이 소유권보존등기 한 것으로 나타나고(다른 등기기록 없음), 경상남도 거창군 주상면 OOO 토지는 C이 2007.10.11. 소유권보존 등기(다른 등기기록 없음)한 것으로 나타나는바, 경상남도 거창군 소재 토지 및 미등기주택이 청구인의 어머니 A에게 상속되어 1주택 보유자였는지 여부는 명확히 확인되지 않는다. (자) 경상남도 거창군 주상면 OOO 토지의 건축물대장에 따르면, 1층으로 이루어진 목조주택이 소재한 것으로 나타나나, 이 주택의 소유주는 청구인과 관계없는 자(E)로 기재되어 있다. (차) 청구인은 C, F, G, H가 작성한 보증서를 제출하였는바, 경상남도 거창군 주상면 OOO 미등기주택은 청구인의 어머니 A이 배우자 B으로부터 상속받은 주택이라는 내용이다.
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, (가) 소득세법 시행령제155조 제1항에 따르면 조정대상지역에 있는 1주택을 소유한 1세대가 그 주택을 양도하기 전에 조정대상지역에 있는 다른 주택을 취득함으로써 일시적으로 2주택이 된 경우, 종전의 주택의 양도를 1세대 1주택의 양도로 보아 비과세 대상이 되기 위해서는 종전의 주택을 취득한 날부터 1년 이상이 지난 후 신규 주택을 취득하고 취득일로부터 1년 이내(신규 주택에 기존 임차인이 거주하고 있는 경우 전 소유자와 임차인간의 임대차계약 종료일까지)에 그 주택으로 세대전원이 이사하고 전입신고를 마쳐야 하는바, 청구인은 2018.5.14. 종전주택을 취득하고 1년이 지난 후인 2021.2.22. 신규주택을 취득하여 일시적으로 2주택자가 되었으나, 신규주택 취득일로부터 1년 이내에 신규주택에 이사 및 전입신고를 하지 않은 점, 종전주택과 신규주택은 모두 조정대상지역인 부산광역시 해운대구에 위치한 점, 소득세법 시행령제155조 제1항 제2호 가목이 2022.5.31 대통령령 제32654호로 일부개정되면서 이사 및 전입 신고 요건이 삭제되었으나, 부칙 제3조에 따르면 개정 조항은 2022.5.10. 이후 양도하는 경우부터 적용되는 점 등에 비추어 청구인은 종전주택을 양도할 당시 1세대 2주택자에 해당하고, 소득세법 시행령제155조 제1항에 따른 일시적 1세대 2주택 비과세 특례규정은 적용될 수 없다고 보인다. 또한, 청구인은 청구인의 어머니와 합가하였는바, 소득세법 시행령 제155조 제4항 의 동거봉양 합가에 따른 2주택 특례 규정을 적용해야 한다고 주장하나, 청구인의 어머니 A의 주택 소유 여부가 공부상 확인되지 않는 점, 주택 소유를 인정한다 하더라도 청구인 세대는 종전주택, 신규주택 및 동거봉양 합가에 따른 주택 총 3주택을 소유하게 되는 점 등에 비추어 동거봉양 합가에 따른 2주택 특례 규정은 적용될 수 없는 것으로 판단된다. (나) 다만, 1세대 1주택의 양도로 인하여 발생하는 소득에 대하여 소득세를 부과하지 아니하는 취지는, 주택은 국민의 주거생활의 기초가 되는 것이므로 1세대가 국내에 소유하는 1개의 주택을 양도하는 것이 양도소득을 얻거나 투기를 할 목적으로 일시적으로 주거하거나 소유하다가 양도하는 것이 아니라고 볼 수 있는 일정한 경우에는 그 양도소득에 대하여 소득세를 부과하지 아니함으로써 국민의 주거생활의 안정과 주거이전의 자유를 보장하여 주려는 데 있다(대법원 1994.9.13. 선고 94누125 판결, 같은 뜻임)할 것인바, 이 건의 경우 신규주택 매매 관련 변경후 계약서와 변경전 계약서가 잔금일을 제외하고는 다른 기재사항이 동일하고 계약변경 내용이 잔금지급일을 앞당긴 것이라는 점을 고려할 때 매도인의 사정으로 조기에 잔금을 지급하였다는 청구인의 주장에 신빙성이 있어 보이고, 변경된 계약에 따라 신규주택을 취득한 날부터 종전주택을 양도하기까지의 기간이 약 42일에 불과하여 주택거래의 현실 등을 감안할 때 사회통념상 일시적이라고 인정되는 특별한 사정이 있다고 보이는 점(조심 2022중7727, 2023.2.8. 같은 뜻임) 등에 비추어 종전주택을 1세대 2주택으로 보아 양도소득세를 과세한 이 건 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 국세기본법 제80조의2 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
해운대세무서장이 2023.1.19. 청구인에게 한 2021년 귀속 양도소득세 OOO원의 부과처분은 이를 취소한다.