1. 처분개요
가. AAA(이하 “ 체납법인 ” 이라 한다) 은 2010.8.16. OOO 도소매업 등을 영위할 목적으로 설립된 법인으로, 2022.3.4. ～ 2022.7.4. 기간 동안 이루어진 처분청의 세무조사 과정에서 누락된 근로소득원천세 등을 2022.6.29. 수정신고하였으나 납부하지 아니하여 2018 년～ 2022 년 귀속 근로소득원천세 합계 OOO 원 (이하 “ 쟁점체납세액 ” 이라 한다) 을 체납하였다. 나. 처분청은 쟁점체납세액의 납세의무 성립일 (2022.6.29., 수정신고일) 현재 청구인들 및 DDD 이 체납법인의 과점주주 (OOO) 에 해당한다고 보아 각 주주의 주식 소유 지분 (청구인 BBB OOO, 청구인 CCC OOO, DDD OOO) 에 상당하는 세액에 대하여 2023.2.15. 청구인들 및 DDD 을 제 2 차 납세의무자로 지정하고 납부고지하였다. 다. 청구인들은 이에 불복하여 2023.3.22. 이의신청을 거쳐 2023.7.26. 심판청구를 제기하였다.
2. 청구인들 주장 및 처분청 의견 가. 청구인들 주장 (1) 체납법인은 설립 시부터 DDD 이 설립자금 전부를 납입하고 모든 경영을 하였다. (가) DDD 은 2010.8.16. 체납법인 설립당시 신용불량상태로 본인 명의의 대출이나 신용카드를 만들 수 없는 상황에서 매형인 청구인 BBB 과 누나인 청구인 CCC 의 명의를 빌려 체납법인을 설립하였다. (나) 이와 관련하여 DDD 이 단독으로 설립자본금 OOO 원을 납입한 내역이 확인되며 청구인들은 명의대여에 따라 주주로 등재되었을 뿐 체납법인에 출자, 경영 참여, 주주총회 참석 등 실질적인 권리행사를 한 사실이 없다. (다) 청구인들이 보유한 체납법인의 발행주식은 OOO 과 같이 2017 년～ 2022 년 기간 동안에 걸쳐 모두 DDD 에게 이전되었는데 이는 DDD 이 단독으로 결정한 것이며 청구인들은 주식양도계약 체결 등의 일정한 법률행위를 한 사실이 전혀 없다. (라) OOO 과 같이 DDD 은 주식을 자신의 명의로 회수하는 과정에서 청구인들의 주식을 무상으로 이전받을 경우 발생할 수 있는 증여세 문제를 해결하기 위하여 형식상 사전에 청구인들로부터 주식매매대금을 지급받아 이를 즉시 청구인들에게 반환한 사실로 보아도 청구인들은 체납법인 발행주식의 실질 소유자가 아님이 명확히 확인된다. (마) 한편 처분청은 쟁점체납세액에 대한 제 2 차 납세의무 지정을 회피하고자 처분청의 세무조사 과정 중에 청구인들이 DDD 에게 주식을 반환하였다고 하나 세무조사가 없었던 2017 년과 2019 년에도 동일한 절차와 반환 과정이 이루어진 것으로 보아 이러한 처분청의 의견은 타당하지 않다. (바) 처분청은 체납법인에 대한 차명계좌 조사를 하면서 DDD 개인의 계좌만을 추적하였고 이에 따라 확인된 매출누락은 DDD 으로 인한 것이 밝혀져 귀속자를 DDD 으로 하여 소득금액변동통지를 하였는데 이러한 사실로 보아도 체납법인의 OOO 주주는 DDD 임을 알 수 있다. (2) 청구인들은 체납법인의 과점주주에 해당하지 않는다. (가) DDD 은 장기간에 걸쳐 청구인들로부터 퇴직금을 포함하여 OOO 원을 차용하고도 그 빚을 상환하지 않았다. 회사경영이 잘되어야 빌려준 돈을 받을 수 있는 상황에서 청구인들은 밑빠진 독에 물붓기 씩으로 돈을 빌려주기만 하다가 고령의 청구인들은 고액체납자가 되어 유일한 재산인 집 한 채마저 압류될 위험에 처하였다. (나) 이렇듯 청구인들은 DDD 에게 빌려준 돈을 받지 못하다가 결국 DDD 의 요청에 따라 체납법인의 직원이 되어 OOO 와 같이 매달 급여형식으로 빌려준 돈 일부를 받았다. (다) 만약 청구인들이 체납법인의 설립에 관여할 목적이 있었다면 단순 차용증을 작성할 것이 아니라 자본금출자계약서, 주식양도계약서 등 그 목적과 권리를 확인할 수 있는 서류를 작성하여 주주등재 절차를 진행하였을 것이며 이후 DDD 에게 주식을 반환하지도 않았을 것이다. (라) 다만 차용증에 자금용도가 “ 법인설립자금 ” 이라고 기재된 것은 특별한 이유가 있었던 것은 아니며 DDD 의 입장에서 자신이 청구인들에게 빌려가는 돈의 용도를 기재한 것에 불과하고 이러한 사실은 DDD 이 입증하여야 하나 심판청구일 현재 청구인들은 DDD 과 연락이 되지 않아 관련 증거자료 수집에 상당한 어려움이 있다. (마) 따라서 청구인들은 청구인들 지분에 해당하는 체납법인의 발행주식을 DDD 에게 명의만 대여한 명의상 주주에 불과하므로 처분청이 청구인들에게 한 제 2 차 납세의무 지정 및 납부고지를 취소하여야 한다. 나. 처분청 의견 (1) 청구인들은 체납법인의 과점주주에 해당한다. (가) 국세기본법 제39조의 입법 취지 및 개정 경과 등에 비추어 보면 과점주주 중 발행 주식 총수의 100 분의 51 이상 (발행 주식 총수 또는 출자총액의 100 분의 50 을 초과) 의 주식에 관한 권리를 실질적으로 행사하는 과점주주에 해당하는 자들은 모두 제 2 차 납세의무를 부담하되 다만 그 책임 범위는 자신의 소유지분 범위 내로 제한된다는 취지로 봄이 상당하고, 100 분의 51 이상의 주식에 관한 권리행사는 반드시 현실적으로 주주권을 행사한 실적이 있어야 할 것을 요구하는 것은 아니고, 납세의무 성립일 현재 소유하고 있는 주식에 관하여 주주권을 행사할 수 있는 지위에 있으면 족하다고 할 것이다 (대법원 2004.10.15. 선고 2003 두 8418 판결 등 참조). (나) 국세기본법 제39조 제2호의 과점주주에 해당하는지 여부는 과반수 주식의 소유집단의 일원인지 여부에 의하여 판단하여야 하고, 구체적으로 회사경영에 관여한 사실이 없다고 하더라도 그것만으로 과점주주가 아니라고 판단할 수 없으며, 주식의 소유사실은 과세관청이 주주명부나 주식이동상황명세서 또는 법인등기부등본 등 자료에 의하여 이를 입증하면 되고, 다만 위 자료에 비추어 일견 주주로 보이는 경우에도 실은 주주명의를 도용당하였거나 실질소유주의 명의가 아닌 차명으로 등재되었다는 등의 사정이 있는 경우에는 단지 그 명의만으로 주주에 해당한다고 볼 수는 없으나 이는 주주가 아님을 주장하는 그 명의자가 입증하여야 한다 (대법원 2004.7.9. 선고 2003 두 1615 판결, 대법원 2008.9.11. 선고 2008 두 983 판결 등 참조). (다) 청구인들은 체납법인 설립자본금 이체내역 상 적요란에 “DDD” 이라고 적혀 있는 것으로 보아 DDD 이 체납법인의 발행주식을 모두 보유하고 있다고 주장하나, 체납법인 설립당시 신용불량자인 DDD 이 자본금 OOO 원을 어떻게 마련하여 입금하였는지 알 수 없고 OOO 원 입금 이후의 계좌 내역도 확인할 수 없다. (라) 청구인들은 법인설립 당시부터 그 이후 수차례에 걸쳐 체납법인의 계좌로 금전을 입금한 사실이 있으며, 차용증에 “ 법인설립자금 ” 으로 기재되어 있는 사실 등으로 보아 체납법인에 출자를 하지 않았다고 보기 어려우며 급여형식으로 대여금을 상환받았다는 주장도 상식적이지 않다. (마) 청구인들이 제출한 차용증에는 2010.8.10. 차용금 OOO 원, 자금용도는 법인설립자금, 상환방법은 차입일 익년도부터 10 년 동안 매월분할상환, 이자율은 연 OOO 라고 기재되어 있는데 사회통념상 어떠한 담보나 공증도 없이 장기간 (10 년) 자금을 대여한다는 것은 이례적이고, 이자 지급부분에 있어서도 차용증 내용과 같이 상환할 경우 매월 일정금액을 상환하기로 되어 있으므로 연 OOO 의 대상 원금이 매월 감액되어 그 이자 계산이 불가능하다. (바) 또한 청구인들은 위 차용금액을 전혀 변제받지 못한 상태에서 DDD 에게 OOO 원을 추가로 대여하였다고 주장하며 각서를 제출하였으나 이 역시 그 진실성을 담보할 수 없다. (사) 청구인 CCC 이 2010.8.10. DDD 에게 대여한 OOO 원에 대한 원금과 이자를 제대로 받지 못한 상태에서 2011.1.30. 청구인 BBB 이 담보 없이 OOO 원을 DDD 에게 추가로 대여하였다는 것은 납득하기 어렵다. (아) 청구인 BBB 은 체납법인 계좌로 2018 년 OOO 회에 걸쳐 OOO 원, 2019 년 OOO 회에 걸쳐 OOO 원, 2021 년 OOO 회에 걸쳐 OOO 원, 2022 년 OOO 회에 걸쳐 OOO 원 합계 OOO 원을 입금했으며, 청구인 CCC 은 체납법인 계좌로 2018 년 OOO 회에 걸쳐 OOO 원, 2021 년 OOO 회에 걸쳐 OOO 원, 2022 년 OOO 회에 걸쳐 OOO 원 합계 OOO 원을 입금했음이 확인된다. (자) 이와 같이 청구인들이 체납법인에 금전을 입금한 사실로 보아 청구인들이 급여형식으로 위 차용금을 변제 받았다는 청구주장 또한 인정하기 어렵다. (차) 청구인들은 대여금 상환을 제대로 받지 못하였다고 주장하는데 대여금 상환을 받지 못한 상태에서 위와 같이 고액을 체납법인에 입금하였다는 주장은 상식적으로 맞지 않으며, 오히려 청구인들이 체납법인의 주주 및 임원으로서 체납법인이 자금이 필요할 시기에 DDD 의 계좌가 아닌 체납법인 계좌로 수시로 입금하여 법인자금으로 사용되었다고 보는 것이 타당하다. (카) 체납법인의 규모나 지분 보유 관계, 청구인들과 DDD 의 관계 등에 비추어 주주총회 개최 여부와 참석 여부는 체납법인의 운영과 의사 결정에서 실질적으로 큰 의미가 없었던 것으로 보이고, 청구인 BBB 은 2018.3.31. ～ 2019.12.10. 기간 동안 체납법인의 대표이사로 재직한 사실로 보아 명의상 주주였으며 경영에 관여하지 않았다는 청구주장을 받아들이기 어렵다. (타) 체납법인은 2011 년부터 2022 년까지 청구인들에게 계속 월정액을 지급하였고 DDD 은 체납법인의 주식을 인수할 무렵부터 월정급여를 지급받기 시작한 것으로 보아 체납법인의 주식소유 지분과 유사하게 급여가 지급되고 있음을 알 수 있으므로 청구인들은 체납법인의 발행주식을 실제로 보유하고 있었다고 볼 수밖에 없다. (파) 청구인들은 자신들이 주식매매대금을 DDD 계좌로 이체하고 반환받은 사실로 보아 처음부터 해당주식의 실제 소유자가 아니었음을 알 수 있다고 주장하나 청구인들이 체납법인에 아무런 관여도 하지 않았다면 DDD 의 계좌에 대금을 지급하고 반환받을 이유가 없다. (하) 체납법인은 2022.3.4. ～ 2022.7.4. 기간 동안 세무조사를 받았으며 세무조사가 진행 중인 2022.6.16. 청구인들은 자신들의 주식을 DDD 에게 양도하였는데 세무조사에 따라 체납법인에 부과될 세금에 대해 충분히 인지하고 있는 DDD 이 체납법인의 주식을 양수할 만한 경제적 유인이 있었다고 보이지도 않으며, 양도대금 지급 또한 실질적인 양도행위 없이 허위로 주식양도 계약을 체결함으로써 체납세액에 대한 제 2 차 납세의무 지정을 피하려고 하였던 것으로 보인다. (거) 체납법인의 근로소득지급명세서, 주식변동상황명세서 및 법인등기부등본 등 객관적 자료를 근거로 보면, 청구인들은 쟁점체납세액의 납세의무 성립일 당시 체납법인의 발행주식에 관하여 주주권을 행사할 수 있는 지위에 있었다고 볼 수 있고, 청구인들이 제출한 증거들은 사인 간의 필요에 의해서 임의작성이 가능한 문서이므로 청구인들이 제출한 증거만으로는 청구인들이 명의상 주주에 불과하였다고 단정하기 어렵다. (2) 따라서 처분청이 청구인들을 체납법인의 과점주주로 보아 제 2 차 납세의무자로 지정하여 납부고지한 처분은 정당하다.