비교주택은 쟁점주택과 전용면적·기준시가가 동일하고 쟁점주택 양도일 후 3개월 이내, 그리고 청구인의 양도소득세 신고일 이전에 매매되었으므로 그 매매가액을 쟁점주택의 시가로 볼 수 있는 반면 청구인이 쟁점주택 지분 양도시 참고하였다는 매매사례가액은 2년 전의 것으로 쟁점주택의 시가로 보기 어려움
비교주택은 쟁점주택과 전용면적·기준시가가 동일하고 쟁점주택 양도일 후 3개월 이내, 그리고 청구인의 양도소득세 신고일 이전에 매매되었으므로 그 매매가액을 쟁점주택의 시가로 볼 수 있는 반면 청구인이 쟁점주택 지분 양도시 참고하였다는 매매사례가액은 2년 전의 것으로 쟁점주택의 시가로 보기 어려움
(1) 청구인은 쟁점거래로 조세의 부담을 부당하게 감소시킬 의도가 없었으므로 부당행위계산 부인의 규정을 적용할 수 없다. 부당행위계산 부인의 입법 취지는 특수관계자 사이의 거래가 사회통념이나 관습에 비추어 볼 때 합리적인 경제인이 취할 정상적인 거래로 볼 수 없어 조세 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때에 이를 부인하고 해당 과세기간의 소득금액을 다시 계산하는 것으로, 이 건은 청구인이 양도소득세 중과로 인해 일반과세보다 3배 정도의 세액을 부담해야 함에도 노후자금과 생활비 마련 및 대출금 상환 등을 위해 쟁점주택을 양도할 수밖에 없게 되자, 청구인의 자녀 CCC가 청구인의 사정을 알고 쟁점주택을 매수한 것으로, 청구인에게 조세의 부담을 부당하게 감소시킬 의도가 없었다.
(2) 쟁점거래는 정상적인 거래이며, 비교주택의 매매사례가액을 시가로 볼 수 없다. (가) 청구인은 이 건 양도일 전 가장 최근의 매매사례인 2020년 3월 매매사례가액OOO을 기초로 쟁점주택의 상태, 재개발 사업의 지연 등을 고려하여 합리적으로 매매가액을 결정한 것으로 쟁점거래는 정상적인 거래이다. (나) 처분청이 시가로 인정한 비교주택의 매매사례가액은 양도일 전후 3개월의 기간 동안 발생한 단 한 건의 거래로 객관성이 담보되지 않았고, 비교주택의 소유자가 사망하기 하루 전에 양도되어 정상적인 거래로 보기 어려우며, 비교주택은 1층으로 엘리베이터가 없는 공동주택의 5층인 쟁점주택과 유사하지도 않으므로 시가로 볼 수 없다.
(3) 다양한 요소에 의해 가격이 변동하는 시장에서 시가를 산정하는 것은 대단히 어려운 일로, 청구인에게 시가산정의 부담을 지우면서 양도일 이후 발생한 매매사례까지 예측하여 매매가액을 정할 것을 기대할 수 없는바, 이를 근거로 부당행위계산 부인 규정을 적용하면서 가산세까지 부과한 것은 부당하다.
(4) 청구인이 쟁점거래로 부담하는 세액의 크기가 청구인과 무관한 비교주택의 거래행위에 따라 달라진다면, 유사매매사례가액이 없는 다른 거래들과 비교하였을 때 불평등한 결과를 낳게 되어 헌법 제11조 1항에 규정하는 평등권의 본질적 내용을 침해하게 된다.
(1) 특수관계자에게 쟁점주택을 저가양도하였으므로 부당행위계산부인 규정을 적용한 이 건 처분은 타당하다. ｢소득세법｣상 부당행위계산 부인 규정은 그 행위나 계산이 특수관계자간의 거래이고 객관적으로 조세의 부담을 부당하게 감소시키는 유형의 거래에 해당되는 경우에는 세법상 이를 부인하여 정부가 법령이 정하는 방법으로 소득금액을 계산하는 제도로서 실질과세원칙을 구체화하여 공평과세를 실현하고자 하는 데에 그 입법 취지가 있다고 할 것이므로，반드시 당사자에게 조세회피의 목적이 있거나 경제적 손실이 있어야 하는 것은 아니므로, 청구인이 조세의 부담을 부당하게 감소시킬 의도가 없었다 하더라도 아들 CCC에게 시가보다 낮은 가격으로 쟁점주택을 양도하였으므로 부당행위계산부인 규정을 적용한 이 건 처분은 적법하다.
(2) 비교주택의 매매사례가액은 ｢상속세 및 증여세법｣에서 규정하는 시가이다. (가) ｢소득세법｣상 부당행위계산부인 규정에 있어 시가는 ｢상속세 및 증여세법｣ 제60조 부터 제66조까지를 준용하되, 양도일 또는 취득일 전후 각 3개월의 기간으로 하도록 되어 있는바, 이 건 비교주택은 쟁점주택과 같은 동, 같은 면적으로 쟁점주택의 양도일(2022.2.7.) 후 3개월 이내인 2022.3.10. 매매되었으며, 쟁점주택과 기준시가 또한 동일하므로 이를 시가로 봄이 타당하다. (나) 청구인은 비교주택이 소유자 사망 하루 전에 계약이 이루어진 점에 비추어 정상적인 거래가 아닐 것이라고 주장하고 있으나, 비교주택의 양도자가 단지 고령이라는 이유로 매매금액이 적정하지 않다고 단정할 수 없으며, 상속인들의 주도하에 매매가 이루어졌을 가능성도 배제할 수 없는바, 청구인의 주장은 논리적이지 못한 추측에 불과하다.
(3) 세법상 가산세는 납세자가 정당한 사유 없이 법에 규정된 신고·납세의무 등을 위반한 경우에 법이 정하는 바에 의하여 부과하는 행정상의 제재로서 납세자의 고의･과실은 고려되지 않는 것이고, ｢국세기본법｣ 제48조 제1항 은 납세자가 의무를 이행하지 아니한 데 대한 정당한 사유가 있는 때에는 해당 가산세를 부과하지 아니한다고 규정하고 있으나, 다수의 판례에서 법령의 부지･오인으로 인한 세법상의 의무위반에 대하여 ‘정당한 사유’가 될 수 없다고 엄격한 태도를 보이고 있는바, 청구인이 단지 쟁점주택의 양도일 이후 비교주택이 매매된 사실을 몰랐다는 이유가 가산세 감면의 정당한 사유가 될 수 없다.
① 청구인이 특수관계자에게 쟁점주택을 저가양도한 것으로 보아 부당행위계산부인 규정을 적용하여 양도소득세를 과세한 처분의 당부
② 가산세를 감면할 정당한 사유가 있는지 여부
(1) 심판청구서 및 처분청의 답변서 등의 이 건 심리자료에 의하면, 다음과 같은 사실이 나타난다. (가) 쟁점주택 공유자들의 지분변동은 OOO과 같다. (나) 청구인이 양도한 쟁점주택과 동일 단지내 동일 면적(49.82 ㎡) 의 매매사례가액 등을 정리하면 OOO와 같다. (다) 청구인의 청구이유서에 따르면 비교주택의 양도과정은 OOO와 같다.
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 이 건에 대하여 살펴본다. (가) 먼저, 쟁점①에 대하여 보건대, 청구인은 쟁점거래는 정상적인 거래이며, 쟁점거래로 조세의 부담을 부당하게 감소시킬 의도가 없었으므로 부당행위계산 부인의 규정을 적용할 수 없다고 주장하나, ｢소득세법｣상 부당행위계산 부인 규정은 그 행위나 계산이 특수관계자간의 거래이고 객관적으로 조세의 부담을 부당하게 감소시키는 유형의 거래에 해당되는 경우에는 세법상 이를 부인하여 정부가 법령이 정하는 방법으로 소득금액을 계산하는 제도로서 실질과세원칙을 구체화하여 공평과세를 실현하고자 하는 데에 그 입법 취지가 있다고 할 것이므로，청구주장과는 달리 반드시 당사자에게 조세회피의 목적이 있거나 경제적 손실이 있어야 하는 것은 아닌 점OOO, 비교주택은 쟁점주택과 전용면적 및 기준시가가 동일하고, 쟁점주택의 양도일 후 3개월 이내에, 그리고 청구인의 양도소득세 신고일 이전에 매매되었으므로 비교주택의 거래가액을 ｢소득세법｣에서 정한 시가로 볼 수 있는 반면, 청구인이 쟁점주택의 지분 양도시 참고한 매매사례가액은 2020년 3월의 거래가액으로 당시 기준시가가 OOO원에 불과하여 쟁점주택의 양도일의 기준시가 OOO원과 그 차이가 크므로 이를 양도당시의 적정한 시가로 삼기는 어려운 점 등에 비추어 위 청구주장은 받아들이기 어려운 것으로 판단된다. (나) 다음으로 쟁점②에 대하여 보건대, 청구인은 청구인에게 양도일 이후 발생한 매매사례까지 예측하여 매매가액을 정할 것을 기대하기 어려우므로 가산세를 포함하여 양도소득세를 부과한 처분은 부당하다고 주장하나, 세법상 가산세는 납세자가 정당한 이유 없이 법에 규정된 신고·납세의무 등을 위반한 경우에 법이 정하는 바에 의하여 부과되는 행정상의 제재로서 납세자의 고의·과실은 고려되지 아니하고, 법령의 부지 또는 오인은 그 의무 위반을 탓할 수 없는 정당한 사유에 해당하지 아니하는 바, 청구인이 단지 쟁점주택의 지분 양도일 이후 비교주택이 매매된 사실을 몰랐다는 이유만으로 가산세 면제의 정당한 사유가 있다고 볼 수 없는 점 등에 비추어 위 청구주장 또한 받아들이기 어려운 것으로 판단된다. (다) 따라서 처분청이, 특수관계자에게 쟁점주택을 저가양도한 것으로 보아 부당행위계산부인 규정을 적용하여 청구인에게 한 이 건 양도소득세 부과처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 ｢국세기본법｣ 제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지> 관련 법령
(1) 소득세법 제101조【양도소득의 부당행위계산】① 납세지 관할 세무서장 또는 지방국세청장은 양도소득이 있는 거주자의 행위 또는 계산이 그 거주자의 특수관계인과의 거래로 인하여 그 소득에 대한 조세 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 거주자의 행위 또는 계산과 관계없이 해당 과세기간의 소득금액을 계산할 수 있다.
⑤ 제1항에 따른 특수관계인의 범위와 그 밖에 부당행위계산에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. (2) 소득세법 시행령 제167조【양도소득의 부당행위 계산】③ 법 제101조 제1항에서 "조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 때를 말한다. 다만, 시가와 거래가액의 차액이 3억원 이상이거나 시가의 100분의 5에 상당하는 금액 이상인 경우로 한정한다.
1. 특수관계인으로부터 시가보다 높은 가격으로 자산을 매입하거나 특수관계인에게 시가보다 낮은 가격으로 자산을 양도한 때
2. 그 밖에 특수관계인과의 거래로 해당 연도의 양도가액 또는 필요경비의 계산시 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때
⑤ 제3항 및 제4항을 적용할 때 시가는상속세 및 증여세법제60조부터 제66조까지와 같은 법 시행령 제49조, 제50조부터 제52조까지, 제52조의2, 제53조부터 제58조까지, 제58조의2부터 제58조의4까지, 제59조부터 제63조까지의 규정을 준용하여 평가한 가액에 따른다. 이 경우 상속세 및 증여세법 시행령제49조 제1항 각 호 외의 부분 본문 중 "평가기준일 전후 6개월(증여재산의 경우에는 평가기준일 전 6개월부터 평가기준일 후 3개월까지로 한다) 이내의 기간"은 "양도일 또는 취득일 전후 각 3개월의 기간"으로 본다.
(3) 상속세 및 증여세법 제60조【평가의 원칙 등】 ① 이 법에 따라 상속세나 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 "평가기준일"이라 한다) 현재의 시가(時價)에 따른다.
② 제1항에 따른 시가는 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용가격ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것을 포함한다. (4) 상속세 및 증여세법 시행령 제49조【평가의 원칙 등】 ① 법 제60조 제2항에서 "수용가격ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것"이란 평가기준일 전후 6개월(증여재산의 경우에는 평가기준일 전 6개월부터 평가기준일 후 3개월까지로 한다. 이하 이 항에서 "평가기간"이라 한다)이내의 기간 중 매매ㆍ감정ㆍ수용ㆍ경매(민사집행법에 따른 경매를 말한다. 이하 이 항에서 같다) 또는 공매(이하 이 조 및 제49조의2에서 "매매등"이라 한다)가 있는 경우에 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액을 말한다.
1. 해당 재산에 대한 매매사실이 있는 경우에는 그 거래가액. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우는 제외한다.
② 제1항을 적용할 때 제1항 각 호의 어느 하나에 따른 가액이 평가기준일 전후 6개월(증여재산의 경우에는 평가기준일 전 6개월부터 평가기준일 후 3개월까지로 한다) 이내에 해당하는지는 다음 각 호의 구분에 따른 날을 기준으로 하여 판단하며, 제1항에 따라 시가로 보는 가액이 둘 이상인 경우에는 평가기준일을 전후하여 가장 가까운 날에 해당하는 가액(그 가액이 둘 이상인 경우에는 그 평균액을 말한다)을 적용한다.
1. 제1항 제1호의 경우에는 매매계약일
④ 제1항을 적용할 때 기획재정부령으로 정하는 해당 재산과 면적ㆍ위치ㆍ용도ㆍ종목 및 기준시가가 동일하거나 유사한 다른 재산에 대한 같은 항 각 호의 어느 하나에 해당하는 가액[법 제67조 또는 제68조에 따라 상속세 또는 증여세 과세표준을 신고한 경우에는 평가기준일 전 6개월부터 제1항에 따른 평가기간 이내의 신고일까지의 가액을 말한다]이 있는 경우에는 해당 가액을 법 제60조 제2항에 따른 시가로 본다. (5) 상속세 및 증여세법 시행규칙 제15조【평가의 원칙 등】 ③ 영 제49조 제4항에서 "기획재정부령으로 정하는 해당 재산과 면적ㆍ위치ㆍ용도ㆍ종목 및 기준시가가 동일하거나 유사한 다른 재산"이란 다음 각 호의 구분에 따른 재산을 말한다.
1. 부동산 가격공시에 관한 법률에 따른 공동주택가격(새로운 공동주택가격이 고시되기 전에는 직전의 공동주택가격을 말한다. 이하 이 항에서 같다)이 있는 공동주택의 경우: 다음 각 목의 요건을 모두 충족하는 주택. 다만, 해당 주택이 둘 이상인 경우에는 평가대상 주택과 공동주택가격 차이가 가장 작은 주택을 말한다.
2. 제1호 외의 재산의 경우: 평가대상 재산과 면적ㆍ위치ㆍ용도ㆍ종목 및 기준시가가 동일하거나 유사한 다른 재산
(6) 국세기본법 제47조【가산세 부과】① 정부는 세법에서 규정한 의무를 위반한 자에게 이 법 또는 세법에서 정하는 바에 따라 가산세를 부과할 수 있다.
② 가산세는 해당 의무가 규정된 세법의 해당 국세의 세목(稅目)으로 한다. 다만, 해당 국세를 감면하는 경우에는 가산세는 그 감면대상에 포함시키지 아니하는 것으로 한다. 제47조의3【과소신고ㆍ초과환급신고가산세】① 납세의무자가 법정신고기한까지 세법에 따른 국세의 과세표준 신고(예정신고 및 중간신고를 포함하며, 교육세법 제9조 에 따른 신고 중 금융ㆍ보험업자가 아닌 자의 신고와 농어촌특별세법에 따른 신고는 제외한다)를 한 경우로서 납부할 세액을 신고하여야 할 세액보다 적게 신고(이하 이 조 및 제48조에서 “과소신고”라 한다)하거나 환급받을 세액을 신고하여야 할 금액보다 많이 신고(이하 이 조 및 제48조에서 “초과신고”라 한다)한 경우에는 과소신고한 납부세액과 초과신고한 환급세액을 합한 금액(이 법 및 세법에 따른 가산세와 세법에 따라 가산하여 납부하여야 할 이자 상당 가산액이 있는 경우 그 금액은 제외하며, 이하 “과소신고납부세액등”이라 한다)에 다음 각 호의 구분에 따른 산출방법을 적용한 금액을 가산세로 한다.
1. 부정행위로 과소신고하거나 초과신고한 경우: 다음 각 목의 금액을 합한 금액
2. 제1호 외의 경우: 과소신고납부세액등의 100분의 10에 상당하는 금액 제47조의4【납부불성실ㆍ환급불성실가산세】① 납세의무자(연대납세의무자, 납세자를 갈음하여 납부할 의무가 생긴 제2차 납세의무자 및 보증인을 포함한다)가 세법에 따른 납부기한까지 국세의 납부(중간예납ㆍ예정신고납부ㆍ중간신고납부를 포함한다)를 하지 아니하거나 납부하여야 할 세액보다 적게 납부(이하 "과소납부"라 한다)하거나 환급받아야 할 세액보다 많이 환급(이하 "초과환급"이라 한다)받은 경우에는 다음 각 호의 금액을 합한 금액을 가산세로 한다. 다만, 인지세법 제8조 제1항 에 따른 인지세의 납부를 하지 아니하거나 과소납부한 경우에는 납부하지 아니한 세액 또는 과소납부분(납부하여야할 금액에 미달한 금액을 말한다. 이하 같다) 세액의 100분의 300에 상당하는 금액을 가산세로 한다.
1. 납부하지 아니한 세액 또는 과소납부분 세액(세법에 따라 가산하여 납부하여야 할 이자 상당 가산액이 있는 경우에는 그 금액을 더한다) × 납부기한의 다음 날부터 자진납부일 또는 납세고지일까지의 기간 × 금융회사 등이 연체대출금에 대하여 적용하는 이자율 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 이자율
｢소득세법｣상 부당행위계산 부인 규정은 그 행위나 계산이 특수관계자간의 거래이고 객관적으로 조세의 부담을 부당하게 감소시키는 유형의 거래에 해당되는 경우에는 세법상 이를 부인하여 정부가 법령이 정하는 방법으로 소득금액을 계산하는 제도로서 실질과세원칙을 구체화하여 공평과세를 실현하고자 하는 데에 그 입법 취지가 있다고 할 것이므로，청구주장과는 달리 반드시 당사자에게 조세회피의 목적이 있거나 경제적 손실이 있어야 하는 것은 아닌 점OOO, 비교주택은 쟁점주택과 전용면적 및 기준시가가 동일하고, 쟁점주택의 양도일 후 3개월 이내에, 그리고 청구인의 양도소득세 신고일 이전에 매매되었으므로 비교주택의 거래가액을 ｢소득세법｣에서 정한 시가로 볼 수 있는 반면, 청구인이 쟁점주택의 지분 양도시 참고한 매매사례가액은 2020년 3월의 거래가액으로 당시 기준시가가 OOO원에 불과하여 쟁점주택의 양도일의 기준시가 OOO원과 그 차이가 크므로 이를 양도당시의 적정한 시가로 삼기는 어려운 점 등에 비추어 위 청구주장은 받아들이기 어려운 것으로 판단된다.