[요지] 쟁점토지 촬영사진 등에 의하면 구체적인 경작현황이 미확인되고 쟁점토지는 잡목과 잡풀이 우거져 있는 상태로 보이는 점 농지원부상 쟁점토지는 휴경으로 기재되어 있고 청구인은 쟁점토지 외 다른 토지에서 축산업 등을 영위하고 있어 청구인이 제시한 자료만으로 자경 요건이 입증되었다고 보기 어려운 점 관상수 재배 관련 묘목 등의 구입·식재·경작 및 판매 등에 대한 구체적인 자료를 미제시한 점 등에 비추어 이 건 처분은 잘못이 없음
[요지] 쟁점토지 촬영사진 등에 의하면 구체적인 경작현황이 미확인되고 쟁점토지는 잡목과 잡풀이 우거져 있는 상태로 보이는 점 농지원부상 쟁점토지는 휴경으로 기재되어 있고 청구인은 쟁점토지 외 다른 토지에서 축산업 등을 영위하고 있어 청구인이 제시한 자료만으로 자경 요건이 입증되었다고 보기 어려운 점 관상수 재배 관련 묘목 등의 구입·식재·경작 및 판매 등에 대한 구체적인 자료를 미제시한 점 등에 비추어 이 건 처분은 잘못이 없음
[주 문] 심판청구를 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요
2. 청구인 주장 및 처분청 의견
(1) 청구인은 1990.1.5. 쟁점토지를 취득하여 2021.2.28. 양도시까지 고구마, 양파, 고추 등을 직접 경작하였고, 쟁점토지와 4km이내인 경상남도 거제시 사등면 덕호리에서 출생하여 현재까지 거주중이며, 농업 및 축산업 외에 타소득은 없다.
(2) 쟁점토지 내 장인(1990년 1월 사망), 장모(1991년 8월 사망), 처남(2009년 8월 사망)의 분묘가 존재하였으나, 2011년에 상기 분묘 3기를 이장하였고, 이후 농지로 사용하였으며, 관련법에서 1인당 묘지의 면적은 30㎡를 초과할 수 없다고 규정하고 있으므로 위 3인의 묘지로 총 90㎡를 조성하였더라도 쟁점토지 면적의 4.8%에 불과하고, 2011년 분묘 이장 이후 OOO에서 발행한 매출상세내역(청구인의 매입내역)을 보더라도 전체 보유기간인 31년 1개월 중 8년 이상 직접 경작하였다는 사실을 확인할 수 있다.
(3) 쟁점토지는 등기사항전부증명서 및 토지대장, 토지이용계획 확인서, 양도 당시 부동산매매계약서 등에서 농지(전)로 확인되고, 현재 1/2정도의 면적에 165그루 가량의 관상수 및 유실수가 심어져 있으며, 그 외의 면적에는 1년생 잡초가 우거져 있고, 비료 및 농약, 시설원예자재 등을 구입한 증빙 등에 비추어볼 때 쟁점토지는 양도일 당시 농지에 해당한다.
(4) 처분청은 아무 근거도 없이 농로가 확인되지 않고, 비탈이 심하여 농기계작업을 할 수 없으며, OOO에서 구입한 대부분이 축산업의 사료라고 주장하나, 경운기 등이 운행 가능한 농로가 있고, 3개의 밭두렁을 만들어 농기계작업을 원활하게 하였으며, 비료 및 농약, 밭작물의 원예자재 등을 OOO에서 적정량을 구매하여 경작에 사용하였다.
(5) 처분청은 조사시 촬영한 사진과 문답서에 감면대상 농지가 아님을 확인하였다고 주장하나, 청구인은 확인해 준 사실이 없고, 인근 필지의 경우 농작물을 경작하지 않고 묘지가 현재도 있어 양도소득세를 신고·납부한 것을 청구인도 마찬가지인 것처럼 판단하였으며, 항공사진 역시 농한기의 사진이므로 처분청이 쟁점토지에 대해 8년 자경과 양도일 현재 농지임을 확인하지 못하였다는 것은 위법·부당하므로 쟁점토지를 자경농지로 인정하는 것이 타당하다.
(1) 자경농지에 대한 양도소득세를 감면받기 위해서는 농지 소재지의 거주자가 그 소유농지에서 8년 이상 농작물의 경작 또는 다년생식물의 재배에 상시종사하거나 농작업의 2분의 1 이상을 자기의 노동력에 의하여 경작 또는 재배하였을 것이 요구되고, 이러한 양도소득세 감면요건으로서의 자경 사실에 대한 증명책임은 양도소득세의 감면을 주장하는 납세의무자에게 있다(대법원 2013.12.12. 선고 2013두16531등 참조).
(2) 양도소득세 조사 시 쟁점토지의 입구는 도로변에서 100m 가량 떨어져 있고, 30도 정도의 오르막길이이서 차량 및 농기구 진입이 불가하였으며, 진입로조차 확인되지 않았다. 또한 지적도 상 연접필지인 술역리 OOO토지(전) 역시 묘지가 존재하고 있었고, 주변은 묘지 또는 임야로 영농여건이 매우 불리한 지역임이 확인되었으며, “토지이용계획확인서”에도 영농여건불리농지 라고 명시되어 있다.
(3) 쟁점토지가 일반적인 매매거래가 아닌 골프장 부지의 조성과 관련하여 대규모의 필지가 매매되어 인근 필지의 양도소득세 신고내역을 검토한 결과 감면대상 농지로 신고한 양도인은 청구인이 유일하다.
(4) 골프장 부지조성을 위한 대규모의 토지 수용이 진행되고 있는 가운데 토지보상가액은 개별공시지가에 비례하여 협의수용하고 있음이 확인되는데, 청구인은 관상수를 재배하였다고 주장하나, 토지매매계약서상 관상수의 보상가액은 없었고, 오히려 인접한 필지인 묘지가 있는 땅보다 보상가액이 더 낮게 책정되어 작물을 재배했다고 볼 수 없다.
(5) 청구인은 축산업종사자로 양도일 현재 쟁점토지가 농지였다는 사실을 입증하고자 제출한 OOO의 거래자별매출상세내역(2006년∼2021년 3월)의 구입품 대부분은 사료 등으로 농업보다는 축산업과 더욱 밀접하게 관련이 있고, 농업경영체 등록확인서에 확인되는 경상남도 거제시 사등면 덕호리 OOO(청구인의 주거지 및 축사 인근) 소재의 텃밭에 사용되었을 개연성이 매우 높다.
(6) 과세전적부심 심사 중 심사위원이 쟁점토지를 2022년 9월에 현장확인한 결과 농지 사용을 위한 작물재배의 흔적인 “고랑”이 없음을 확인하였고, 마을 이장 역시 쟁점토지 부근은 십수년 째 묘지 상태였는데 농사짓는 것을 보지 못했다고 진술하였으며, 인접 토지의 소유자 역시 쟁점토지에서 농사를 짓는 것은 보지 못했고 수년전 묘지가 있을 때 공원묘목을 심어 놓은 것으로 보였다는 답변을 확인하였다.
(7) 쟁점토지의 항공사진에서 확인된 분묘의 매장 및 이장시기 그리고 일반적인 매매가 거의 불가능한 토지가 대규모 사업개발로 양도의 기회가 왔고 양도대금의 사용처 확인 등 종합적으로 검토해볼 때 직접경작 및 양도당시 농지 요건을 충족한다고 볼 수 없다.
3. 심리 및 판단
(1) 조세특례제한법 제69조(자경농지에 대한 양도소득세의 감면) ① 농지 소재지에 거주하는 대통령령으로 정하는 거주자가 8년 이상[대통령령으로 정하는 경영이양 직접지불보조금의 지급대상이 되는 농지를한국농어촌공사 및 농지관리기금법에 따른 한국농어촌공사 또는 농업을 주업으로 하는 법인으로서 대통령령으로 정하는 법인(이하 이 조에서 "농업법인"이라 한다)에 2021년 12월 31일까지 양도하는 경우에는 3년 이상] 대통령령으로 정하는 방법으로 직접 경작한 토지 중 대통령령으로 정하는 토지의 양도로 인하여 발생하는 소득에 대해서는 양도소득세의 100분의 100에 상당하는 세액을 감면한다. (단서생략)
(2) 조세특례제한법 시행령 제66조(자경농지에 대한 양도소득세의 감면) ① 법 제69조 제1항 본문에서 "농지소재지에 거주하는 대통령령으로 정하는 거주자"란 8년[제3항의 규정에 의한 경영이양보조금의 지급대상이 되는 농지를 한국농어촌공사 및 농지관리기금법에 따른 한국농어촌공사(이하 이 조에서 "한국농어촌공사"라 한다) 또는 제2항의 규정에 따른 법인에게 양도하는 경우에는 3년] 이상 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 지역(경작개시 당시에는 당해 지역에 해당하였으나 행정구역의 개편 등으로 이에 해당하지 아니하게 된 지역을 포함한다)에 거주하면서 경작한 자로서 농지 양도일 현재소득세법제1조의2 제1항 제1호에 따른 거주자인 자(비거주자가 된 날부터 2년 이내인 자를 포함한다)를 말한다.
1. 농지가 소재하는 시(특별자치시와제주특별자치도 설치 및 국제자유도시 조성을 위한 특별법제10조 제2항에 따라 설치된 행정시를 포함한다. 이하 이 항에서 같다)·군·구(자치구인 구를 말한다. 이하 이 항에서 같다)안의 지역
2. 제1호의 지역과 연접한 시·군·구안의 지역
3. 해당 농지로부터 직선거리 30킬로미터 이내의 지역
④ 법 제69조 제1항 본문에서 "대통령령으로 정하는 토지"란 취득한 때부터 양도할 때까지의 사이에 8년(제3항의 규정에 따른 경영이양보조금의 지급대상이 되는 농지를 한국농어촌공사 또는 제2항의 규정에 의한 법인에게 양도하는 경우에는 3년) 이상 자기가 경작한 사실이 있는 농지로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것을 제외한 것을 말한다. 1∼2.(생략)
⑤ 제4항의 규정을 적용받는 농지는소득세법 시행령제162조에 따른 양도일 현재의 농지를 기준으로 한다. (단서생략)
⑬ 법 제69조 제1항 본문에서 "대통령령으로 정하는 방법으로 직접 경작"이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것을 말한다.
1. 거주자가 그 소유농지에서 농작물의 경작 또는 다년생식물의 재배에 상시 종사하는 것
2. 거주자가 그 소유농지에서 농작업의 2분의 1 이상을 자기의 노동력에 의하여 경작 또는 재배하는 것.
(3) 조세특례제한법 시행규칙 제27조(농지의 범위등) ① 영 제66조 제4항 및 제67조 제3항의 규정에 의한 농지는 전·답으로서 지적공부상의 지목에 관계없이 실지로 경작에 사용되는 토지로 하며, 농지경영에 직접 필요한 농막·퇴비사·양수장·지소·농도·수로 등을 포함하는 것으로 한다.
(4) 소득세법 제88조(정의) 이 장에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.
8. "농지"란 논밭이나 과수원으로서 지적공부(地籍公簿)의 지목과 관계없이 실제로 경작에 사용되는 토지를 말한다. 이 경우 농지의 경영에 직접 필요한 농막, 퇴비사, 양수장, 지소(池沼), 농도(農道) 및 수로(水路) 등에 사용되는 토지를 포함한다.
(5) 농지법 제2조(정의) 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.
1. “농지”란 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 토지를 말한다.
5. “자경(自耕)”이란 농업인이 그 소유 농지에서 농작물 경작 또는 다년생식물 재배에 상시 종사하거나 농작업(農作業)의 2분의 1 이상을 자기의 노동력으로 경작 또는 재배하는 것과 농업법인이 그 소유 농지에서 농작물을 경작하거나 다년생식물을 재배하는 것을 말한다.
(1) 처분청과 청구인이 제출한 심리자료 등에 따라 나타나는 사실관계는 다음과 같다. (가) 처분청은 2022.7.12.부터 2022.7.31.까지 청구인에 대한 양도소득세 조사를 실시한 결과, 청구인이 쟁점토지를 8년 이상 직접 경작한 사실이 확인되지 않고, 쟁점토지는 양도당시 농지로 보기 어렵다는 이유로 자경감면을 부인하였으며, 조사종결보고서의 내용 일부는 아래 ＜표1＞과 같다.
2. 자경농지에 대한 양도소득세 감면 적정 여부 검토
○ 재촌 요건: 충족
○ 직접 경작요건에 대한 검토: 사실판단
• 경작사실 확인을 위해 문답서 작성한바 축산업 종사자로 직접 경작여부 확인이 불분명함
• 토지 위치는 도로변 비탈길에 위치하여 영농여건이 매우 불리한 지역이고, 경작을 위한 농로가 확인되지 않고 인근 필지는 대부분 임야임
○ 양도당시 감면대상 농지 검토: 부
• 거제시청 토지정보과에서 수집한 항공사진을 검토한바, 묘지가 확인되었고, 연고자 묘 확인결과 장인, 장모, 처남 묘지로 사용된 것이 확인되는 등 감면 대상 농지에 해당하지 않음 ＜표1＞ 조사종결보고서 내용 일부 (나) 청구인이 쟁점토지에 대해 8년 자경감면을 적용해야 한다고 주장하며 제출한 증빙자료는 다음과 같다.
1. 청구인이 제출한 아래 ＜표2＞의 농지원부에 따르면, 최초작성일은 1998.9.30.이고, 쟁점토지의 주재배작물은 관상수로, 경작 구분은 휴경으로 기재되어 있으며, 쟁점토지 이외에 경상남도 통영시 용남면 장평리 OOO전 1,488㎡(임차기간: 2011.3.30.∼2026.3.30., 거주지와 거리: 2.6㎞)의 임차농지 등이 있는 것으로 나타난다. ＜표2＞ 쟁점토지 관련 농지원부
2. 청구인은 쟁점토지 내에 관상수 및 유실수 약 165그루가 심어져 있다면서 현장평면도 및 현황 사진을 아래 ＜표3＞와 같이 제출하였다. ＜표3＞ 쟁점토지의 현장평면도 및 현황 사진
3. 청구인이 제출한 아래 ＜표4＞의 농업경영체 등록확인서에 따르면, 최초등록일은 2011.7.4.이고, 쟁점토지(거주지와 거리: 3.9㎞) 이외에 경상남도 거제시 사등면 덕호리 OOO토지 545㎡(거주지와 거리: 0.1㎞)의 임차농지에서 고추 등을 재배하거나, 경상남도 거제시 둔덕면 학산리 OOO토지 1,131㎡(거주지와 거리: 1㎞)에서 한우 33두를 사육하고 있는 것으로 나타난다. ＜표4＞ 청구인의 농업경영체 등록확인서
4. 청구인은 2006년부터 2021년 3월까지 OOO으로부터 비료, 농약, 농자재 등의 구매내역이 기재된 거래현황과 거래자별 매출상세내역을 아래 ＜표5＞·＜표6＞과 같이 제출하였다. ＜표5＞ 연도별 거래현황 ＜표6＞ 거래자별 매출상세내역 일부
5. 청구인은 이외에 쟁점토지에 위치했던 묘지에 대한 안장확인서(문중 대표회장) 및 이장위치 사진, 쟁점토지의 항공사진 등을 제출하였다. (다) 처분청이 세무조사 및 과세전적부심사청구 당시 쟁점토지를 현장확인하고 촬영한 현장사진은 아래 ＜표7＞·＜표8＞과 같다. ＜표7＞ 세무조사 당시 촬영한 현장사진 ＜표8＞ 과세전적부심사청구 당시 촬영한 현장사진 (라) 처분청이 쟁점토지와 연접한 토지의 양도인과 이장에 대해 확인한 내용은 아래 ＜표9＞와 같고, 이에 청구인은 쟁점토지와 연접한 토지 소유자의 확인서를 아래 ＜표10＞과 같이 제출하였다.
○ 쟁점토지와 연접한 토지(술역리 3) 양도인 (2022.9.., 유선통화)
• 본인은 부모님 묘지 조성 목적으로 매수하여 직접 농사지은 땅이 아니라서 감면으로 신고하지 않았고 본인 토지를 지나갈 때 나무 울타리 너머로 보니 농사짓는 것으로는 보이지 않았고 수년전 묘지가 있었을 때 공원처럼 묘목을 심어놓았음
○ 쟁점토지와 연접한 리 이장 *(2022.9.14., 현장확인 당시)
• 쟁점토지 부근은 십수년 째 묘지 상태였고 청구인이 쟁점토지에서 농사짓는 것은 보지 못하였음 ＜표9＞ 처분청 확인내용 확인서 1.인적사항
○ 성명: 김** (중략)
2. 확인사항 상기인은 경상남도 거제시 둔덕면 술역리 OOO토지 소유자로 1년에 2∼3번씩 부모님 묘소에 성묘차 갑니다. (중략) 쟁점토지 아래쪽이 저의 토지 위쪽에 연접되어 추석 성묘시에 가면 관상수 묘목과 밭두렁이 있어 묘소는 보이지는 않았지만, 지금까지 토지를 보유하는 동안 바로 위 연접해 있는 농지(맨 아래 밭두렁 농지)에는 수차례에 걸쳐 유실수와 묘목 등과 작물이 심어져 있는 것을 목격하였습니다. (중략) 언젠가 세무서 직원이라고 전화가 와서 관상수 묘목과 농지에 대한 이야기는 했지만 대부분 세무서 직원이 이야기 하고 저와는 관계없어 예·예·응·응 정도의 대답을 해준 것으로 기억합니다. 2023년 3월 일 확인자 김** (날인) ＜표10＞ 쟁점토지와 연접한 토지 소유자의 확인서 내용 일부 (마) 쟁점토지에 소재한 관상수 등을 실제 매매하였다는 증빙은 제출되지 않았고, 국세청 전산시스템 상 청구인의 2000년∼2008년 총급여액은 아래 ＜표11＞과 같다. ＜표11＞ 청구인의 2000년∼2008년 총급여액 (단위: 천원) (바) 쟁점토지와 연접한 좌, 우, 위는 임야이고, 주변의 토지 4필지(술역리 OOO답 1699㎡, 술역리 OOO답 3048㎡, 술역리 OOO전 1074㎡, 술역리 OOO전 1155㎡)의 소유자는 2021.3.25. 해당 토지를 ㈜aaa에 양도하면서 2021년 5월에 감면대상 농지가 아닌 것으로 양도소득세를 신고·납부한 것으로 나타난다.
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다. (가) 조특법 제69조 및 같은 법 시행령 제66조에 따라 양도소득세를 감면받기 위해서는 청구인이 농작업의 2분의 1 이상을 자기의 노동력에 의하여 경작 또는 재배하여야 하며 그 입증책임은 이를 주장하는 청구인에게 있고, 위 조항은 자경농민에게 예외적으로 양도소득세를 부과하지 아니하도록 조세정책상 특혜를 주는 규정이므로 엄격하게 적용하여야 하여야 한다. (나) 청구인은 쟁점토지에 관상수 등을 식재하여 8년 이상 재촌·자경한 사실이 있으므로 조특법 제69조에 따라 자경농지에 대한 양도소득세 감면을 적용받아야 한다고 주장하나, 쟁점토지에 대한 현장촬영사진 등에 의하면 구체적인 경작현황이 확인되지 않고, 쟁점토지는 잡목과 잡풀이 우거져 있는 상태로 보이는 점, 농지원부에 의하면 쟁점토지는 휴경으로 기재되어 있고, 청구인은 거주지에서 쟁점토지보다 가까운 경상남도 통영시 용남면 장평리 OOO소재 등의 타인 소유 토지를 임차하여 채소 등을 재배하거나 경상남도 거제시 둔덕면 학산리 OOO에서 한우 33두를 사육하고 있는 것으로 나타나 OOO으로부터 매입한 비료 및 농약, 배합사료 구입 등의 입증자료가 쟁점토지와 임차토지, 한우사육장소 중 어느 것에 관한 것인지 명확하지 않은 점, 쟁점토지와 관련한 묘목 등의 구입·식재·경작 및 판매 등에 대한 구체적인 증빙서류의 제시가 없어 청구인이 자경증빙으로 제시한 문중 대표회장의 안장확인서, 연접토지 소유자의 확인서, OOO의 매입자료 등의 서류만으로는 청구인이 쟁점토지에서 관상수 및 채소 등을 상시 관리·경작하는 등 8년 이상 자경하였거나 쟁점토지가 양도 당시 농지로 사용되었는지 여부가 객관적이고 구체적으로 입증된다고 보기 어려운 점 등에 비추어, 청구인이 쟁점토지에 대하여 조특법 제69조에 따른 8년 자경 요건을 갖추지 못한 것으로 보아 처분청이 청구인에게 양도소득세를 부과한 이 건 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.
4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로국세기본법제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.