[요지] 청구인의 20ㅇㅇ년 귀속 종합소득세에 대하여 적용되는 신소득세법 제39조 제3항 및 같은 법 시행령 제97조에 따르면 화폐성 외화자산ㆍ부채의 평가차손익을 소득금액이나 필요경비에 불산입하도록 규정하고 있는 것으로 보이는 점, 청구인의 20ㅇㅇ년 귀속 종합소득세에 대하여 적용되는 신소득세법 제39조 제3항 및 같은 법 시행령 제97조에 따르면 화폐성 외화자산ㆍ부채의 평가차손익을 소득금액이나 필요경비에 불산입하도록 규정하고 있는 것으로 보이는 점 등에 비추어 위와 같은 청구주장은 받아들이기 어렵다고 판단됨
[참조결정] OOOOOOOOOO / 조심2010광2530 / 조심2011구0638 / 조심2023부0222
[주 문] 심판청구를 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요
2. 청구인 주장 및 처분청 의견
(1) 2009.12.31. 법률 제9897호로 개정된 소득세법(이하 “신소득세법”이라 한다) 제39조는 자산․부채의 평가손익을 제3항에 따라 인정하지 않거나 같은 조 제5항에 따라 평가손익을 반영할 수 있도록 하여 납세자는 평가방법을 선택할 수 있도록 개정하였다. 2009년까지는 외화자산․부채의 평가에 대하여 기업회계기준을 적용하여 총수입금액과 필요경비로 확정되지 않은 외화환산손익을 계산할 때 반영하여 평가이익이 발생한 연도에는 과도한 세금이 부과되고, 손실이 발생한 연도에는 과소한 세금이 부과되었다. 조세심판원도 관련 사건에서 법조문에서 명확하게 기업회계기준 및 관행을 적용하도록 규정하고 있으므로 외화환산손익 소득금액을 계산할 때 이를 인식하는 것을 타당한 것으로 보았다(조심 2008광4001, 2009.2.13., 조심 2010광2530, 2010.12.13., 조심 2011구638, 2011.9.29. 등). 2009.12.31. 법률 제9897호로 개정되기 전의 소득세법(이하 “구소득세법”이라 한다) 제39조 제3항의 단서조항에서 “이 법 및 조세특례제한법에서 달리 규정하고 있는 경우를 제외하고는 당해 기업회계의 기준 또는 관행에 따른다”고 규정하는 것에서 “이 법”에는 권리의무확정주의를 규정하고 있는 같은 조 제1항이 포함되지 않는 것으로 보았기 때문이다. 신소득세법 제39조 제5항은 구소득세법 제39조 제3항과 단순자구만 수정된 것으로 의미가 달라지지 않았으므로 평가손익을 인정하지 않는 신소득세법 제39조 제3항과 선택적용될 수 있는 것으로 보아야 하고, 그렇지 않다면 신소득세법 제39조 제5항은 존재이유나 적용사례를 찾아보기 어렵게 된다.
(2) 구소득세법 제39조 제3항 및 신소득세법 제39조 제5항은 대통령령으로 위임하고 있는 내용이 없으므로 소득세법 시행령제97조가 반영될 여지가 없다. 신소득세법 제39조 제6항은 “제1항의 총수입금액과 필요경비의 귀속연도, 제2항에 따른 취득가액의 계산, 제3항 및 제4항에 따른 자산․부채의 평가에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다”라고 규정하고 있는바, 같은 조 제5항에 대한 사항은 시행령 위임사항이 없고, 처분청의 의견과 같이 2008.2.22. 개정된 소득세법 시행령 제97조가 외화자산․부채의 평가차손익을 부인하는 내용이라면, 해당 개정규정의 적용시기는 2008.2.22.이 속하는 과세기간에 발생하는 소득분부터 적용되므로 구소득세법 제39조 제3항(신소득세법 제39조 제5항)과는 모순되는 해석(2008년 및 2009년 귀속 종합소득세에 있어 적용되는 소득세법의 내용과 배치)이므로 이는 부당하다.
(3) 신소득세법 제39조 제5항은 개정 전과 동일하게 기업회계의 기준을 따를 수 있도록 납세자가 선택할 수 있게 하여 법적안정성과 예측가능성을 보장한다. 이는 개정 전부터 외화자산의 평가에 적용한 기준이 있는 경우에는 신소득세법 제39조 제3항을 적용할 수 없다는 취지가 포함되어 있는 것으로 해석할 수 있고, 같은 조 제5항에서 “이 법 및 조세특례제한법에서 달리 규정하고 있는 경우”는 “제1항부터 제4항까지의 규정에도 불구하고”라고 해석할 수 있다.
(4) 신소득세법 1년 뒤에 개정된법인세법제42조 및 같은 법 시행령 제73조 및 제76조에 따르면 외화자산․부채의 평가에 있어 평가방법을 선택하도록 하고 있는데 소득세법은 평가방법을 선택할 수 없다고 한다면 법 개정취지에 부합한다고 보기 어렵다.
(5) 따라서, 청구인은 신소득세법 제39조 제5항에 따라 “소득금액을 계산함에 있어 자산․부채의 취득 및 평가에 대하여 일반적으로 공정․타당하다고 인정되는 기업회계의 기준을 적용하거나 관행을 계속 적용하여 온 경우”에 해당하므로 계속하여 기업회계기준을 적용하도록 함이 타당하다.
(1) 청구인은 외화부채평가에 대하여 신소득세법 제39조 제3항의 규정을 적용할 것이 아니라 기업회계기준에 따라 외화부채를 평가하여 장부에 계상하였다면 같은 법 제39조 제3항과 제5항 중 납세자가 선택할 수 있어야 한다고 주장하나, 해당 규정은 거주자가 각 과세기간의 소득금액을 계산할 때 총수입금액 및 필요경비의 귀속연도와 자산·부채의 취득 및 평가에 대하여 일반적으로 공정·타당하다고 인정되는 기업회계의 기준을 적용하거나 관행을 계속 적용하여 온 경우에는 “이 법 및 조세특례제한법에서 달리 규정하고 있는 경우” 외에 그 기업회계의 기준 또는 관행에 따른다는 규정으로서, 외화부채평가에 대해서는 “이 법”, 즉 신소득세법 제39조 제3항에서 달리 규정하고 있으므로 제5항을 적용할 수 없다고 할 것이다.
(2) 신소득세법 제39조 제3항은 거주자가 보유하는 자산 및 부채의 장부가액을 증액 또는 감액한 경우 그 평가일이 속하는 과세기간 및 그 후의 과세기간의 소득금액을 계산할 때 “해당 자산 및 부채의 장부가액은 평가하기 전의 가액으로 한다”고 규정하고 있을 뿐만 아니라, 같은 법 시행령 제97조에서도 기업회계기준에 따른 화폐성외화자산, 부채의 평가손익은 미실현이익을 과세하거나 손실을 인정하는 것은 권리의무확정주의에 부합하지 않기에 이를 산입하지 않도록 하고 있다.
(3) 신소득세법 제39조 제3항에서 ‘자산 및 부채의 장부가액은 평가하기 전의 가액으로 한다’라는 조항이 신설되었고, 조세법은 특별한 이유가 있지 않는 이상 확장해석과 유추해석을 금지하고 있으며, 청구인이 주장하는 불필요한 조항의 존재를 이유로 해당 법률 규정이 효력이 없다고 볼 수 없다.
3. 심리 및 판단
(1) 소득세법(2009.12.13. 법률 제9897호로 개정된 것) 제39조(총수입금액 및 필요경비의 귀속연도 등) ① 거주자의 각 과세기간 총수입금액 및 필요경비의 귀속연도는 총수입금액과 필요경비가 확정된 날이 속하는 과세기간으로 한다.
② 거주자가 매입ㆍ제작 등으로 취득한 자산의 취득가액은 그 자산의 매입가액이나 제작원가에 부대비용을 더한 금액으로 한다.
③ 거주자가 보유하는 자산 및 부채의 장부가액을 증액 또는 감액(감가상각은 제외한다. 이하 이 조에서 "평가"라 한다)한 경우 그 평가일이 속하는 과세기간 및 그 후의 과세기간의 소득금액을 계산할 때 해당 자산 및 부채의 장부가액은 평가하기 전의 가액으로 한다. 다만, 재고자산과 대통령령으로 정하는 유가증권은 각 자산별로 대통령령으로 정하는 방법에 따라 평가한 가액을 장부가액으로 한다.
④ 제3항에도 불구하고 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자산은 대통령령으로 정하는 방법에 따라 그 장부가액을 감액할 수 있다.
1. 파손ㆍ부패 등으로 정상가격에 판매할 수 없는 재고자산
2. 천재지변이나 그 밖에 대통령령으로 정하는 사유로 파손 또는 멸실된 유형자산
⑤ 거주자가 각 과세기간의 소득금액을 계산할 때 총수입금액 및 필요경비의 귀속연도와 자산ㆍ부채의 취득 및 평가에 대하여 일반적으로 공정ㆍ타당하다고 인정되는 기업회계의 기준을 적용하거나 관행을 계속 적용하여 온 경우에는 이 법 및 조세특례제한법에서 달리 규정하고 있는 경우 외에는 그 기업회계의 기준 또는 관행에 따른다.
⑥ 제1항의 총수입금액과 필요경비의 귀속연도, 제2항에 따른 취득가액의 계산, 제3항 및 제4항에 따른 자산ㆍ부채의 평가에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.
(2) 소득세법 시행령(2010.2.18. 대통령령 제22034호로 개정된 것) 제97조(외화자산ㆍ부채의 상환손익 등) ① 법 제39조를 적용할 때 사업자가 상환받거나 상환하는 외화자산ㆍ부채의 취득 또는 차입 당시의 원화기장액과 상환받거나 상환하는 원화금액과의 차익 또는 차손은 상환받거나 상환한 날이 속하는 과세기간의 총수입금액 또는 필요경비에 산입한다.
② 외화자산ㆍ부채를 평가하여 장부가액을 증액 또는 감액한 사업자는 과세표준확정신고서에 기획재정부령으로 정하는 조정명세서를 첨부하여야 한다.
(3) 법인세법 시행령 제73조(평가대상 자산 및 부채의 범위) 법 제42조 제1항 제2호에서 "재고자산(在庫資産) 등 대통령령으로 정하는 자산과 부채"란 다음 각 호의 것을 말한다.
3. 기업회계기준에 따른 화폐성 외화자산과 부채(이하 "화폐성외화자산·부채"라 한다) 제76조(외화자산 및 부채의 평가) ① 제61조 제2항 제1호부터 제7호까지의 금융회사 등이 보유하는 화폐성외화자산·부채와 통화선도등은 다음 각 호의 방법에 따라 평가하여야 한다.
1. 화폐성외화자산·부채: 사업연도 종료일 현재의 기획재정부령으로 정하는 매매기준율 또는 재정(裁定)된 매매기준율(이하 ‘매매기준율등"이라 한다)로 평가하는 방법"
② 제61조 제2항 제1호부터 제7호까지의 금융회사 등 외의 법인이 보유하는 화폐성외화자산·부채와 제73조 제5호에 따라 화폐성외화자산·부채의 환위험을 회피하기 위하여 보유하는 통화선도등(이하 이 조에서 "환위험회피용통화선도등"이라 한다)은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 방법 중 관할 세무서장에게 신고한 방법에 따라 평가하여야 한다. 다만, 최초로 제2호의 방법을 신고하여 적용하기 이전 사업연도의 경우에는 제1호의 방법을 적용하여야 한다.
1. 화폐성외화자산·부채와 환위험회피용통화선도등의 계약 내용 중 외화자산 및 부채를 취득일 또는 발생일(통화선도등의 경우에는 계약체결일을 말한다) 현재의 매매기준율등으로 평가하는 방법
2. 화폐성외화자산·부채와 환위험회피용통화선도등의 계약 내용 중 외화자산 및 부채를 사업연도 종료일 현재의 매매기준율등으로 평가하는 방법
③ 법인이 제1항 제2호 및 제2항에 따라 신고한 평가방법은 그 후의 사업연도에도 계속하여 적용하여야 한다. 다만, 제2항에 따라 신고한 평가방법을 적용한 사업연도를 포함하여 5개 사업연도가 지난 후에는 다른 방법으로 신고를 하여 변경된 평가방법을 적용할 수 있다.
④ 제1항 및 제2항에 따른 화폐성외화자산·부채, 통화선도등 및 환위험회피용통화선도등을 평가함에 따라 발생하는 평가한 원화금액과 원화기장액의 차익 또는 차손은 해당 사업연도의 익금 또는 손금에 이를 산입한다. 이 경우 통화선도등 및 환위험회피용통화선도등의 계약 당시 원화기장액은 계약의 내용 중 외화자산 및 부채의 가액에 계약체결일의 매매기준율등을 곱한 금액을 말한다.
(1) 청구인은 2016년 귀속 종합소득세 신고서상 표준재무제표에 장기차입금으로 OOO원, 외화환산손실 OOO원을 계상하여 신고하였으며, 처분청은 청구인에 대한 소득세 기획점검 자료가 발생하여 청구인이 기업회계기준을 적용하여 영업외비용으로 계상한 외화부채평가손실을 소득세법 (신소득세법) 제39조 제3항을 근거로 필요경비 불산입하여 2022.5.16. 청구인에게 아래 ＜표1＞과 같이 2016년 귀속 종합소득세를 경정․고지하였다. ＜표1＞ 청구인의 2016년 종합소득세 신고 및 경정고지 내역 ㅇㅇㅇ
(2) 청구인은 2009.1.1. 일본 화폐 OOO엔(¥)을 대출받았고, 아래 ＜표2＞와 같이 2009년부터 기업회계기준에 따라 외화환산손익을 평가하여 종합소득세 신고를 하였다. ＜표2＞ 청구인의 과세연도별 외화환산손익 ㅇㅇㅇ
(3) 구소득세법과 신소득세법의 조문 내용은 다음과 같다. ㅇㅇㅇ
(4) 기획재정부가 발간한 2007년 ‘간추린 개정세법’에 따르면, 기업회계기준에 따른 화폐성 외화자산․부채의 환산손익인 미실현 이익에 대해 과세하는 것은 권리의무확정주의에 부합하지 않는다고 하여 2008.2.22. 소득세법 시행령 제97조를 아래와 같이 개정하여 화폐성 외화자산․부채의 평가차손익을 총수입금액 및 필요경비 불산입하는 것으로 하였다. ㅇㅇㅇ
(5) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 신소득세법 제39조 제5항에 따라 계속 적용하여 온 기업회계기준 등을 청구인에게 우선 적용하여야 하고, 같은 조 제6항의 위임규정에서 같은 조 제5항에 대한 위임규정이 없으므로 소득세법 시행령 제97조가 청구인에게 적용될 여지가 없다고 주장하나, 신소득세법 제39조 제5항은 “이 법 및 조세특례제한법에서 달리 규정하고 있는 경우”를 제외하고 기업회계기준 또는 관행에 따르도록 규정하고 있는바, 같은 법 제39조 제3항이 “달리 규정”하고 있으므로 청구인에 대하여 기업회계기준이 우선하여 적용된다고 보기 어려운 점, 청구인의 2016년 귀속 종합소득세에 대하여 적용되는 신소득세법 제39조 제3항 및 같은 법 시행령 제97조에 따르면 화폐성 외화자산ㆍ부채의 평가차손익을 소득금액이나 필요경비에 불산입하도록 규정하고 있는 것으로 보이는 점, 기획재정부는 2008.2.22. 소득세법 시행령 제97조를 개정하면서 화폐성 외화자산ㆍ부채의 평가차손익은 미실현이익으로서 권리의무 확정주의에 부합하지 아니하다고 개정이유를 명시하고 있는 점, 법인에게 적용되는 법인세법의 규정과 법인 아닌 개인사업자 등에게 적용되는 소득세법규정은 대상과 목적이 상이하므로 각 자산의 평가와 소득금액 계산에 있어 동일하게 규정되어야 한다고 보기 어려운 점 등에 비추어 위와 같은 청구주장은 받아들이기 어렵다고 판단된다(조심 2023부222, 2023.4.10. 같은 뜻임).
4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.