쟁점판매장려금을 신고누락한 행위가 사기 기타 부정한 행위에 해당하지 않는다는 청구주장의 당부

[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]

• 가. 청구인은 2003.12.17.부터 2022.8.24.까지 ‘OOO’(이하 “쟁점사업장”이라 한다)이라는 상호로 도소매업(의약품, 건강음료 등)을 영위한 개인사업자이다.
• 나. OOO청장(이하 “조사청”이라 한다)은 2021.12.28.부터 2022.5.31.까지(2022.3.8. 조세포탈 범칙조사로 전환) 청구인에 대한 2011년∼2019년 귀속분 개인통합조사(이하 “이 사건 조사”라 한다)를 실시한 결과, 아래 (1)∼(4)의 조사결과 즉, 청구인이 종합소득세 신고시 아래 (1) 및 (2)에 해당하는 매출을 신고누락하고, (3) 및 (4)에 해당하는 경비를 허위로 계상하였으며 (2)∼(4)의 행위[(1)의 행위 중 일부 과세기간에 이루어진 행위 포함]가 국세기본법 제26조의2 제1항 제1호 의 부정행위에 해당한다는 내용의 조사결과를 처분청에 통보하였다.

(1) 청구인(쟁점사업장)은 2016년부터 2019년까지 소매업체 및 일반소비자에게 음료 등을 매출하고 현금으로 지급받은 금액 중 합계 OOO원(이하 “이 사건 현금매출액”이라 한다)을 신고누락하였고, 특히 2018년부터는 별도의 전산화면을 만들어 이 사건 현금매출액을 적극적으로 은닉하였다.

(2) 청구인(쟁점사업장)은 2011년부터 2019년까지 주식회사 AAA(이하 “주-AAA”이라 한다)으로부터 판매장려금 명목으로 지급받은 현금 OOO원(이하 “쟁점판매장려금”이라 한다)을 신고누락하였고, 위 현금을 사업장이 아닌 별개의 장소에 있는 금고에 보관하면서 금고입출금대장(이라 “이 사건 금고입출금대장”이라 한다)을 작성하여 관리하는 등 쟁점판매장려금을 적극적으로 은닉하였다.

(3) 청구인(쟁점사업장)은 2013년부터 2019년까지 거래처로부터 실물거래 없이 허위로 합계 OOO원(이하 “쟁점가공매입액”이라 한다)의 세금계산서를 발급받고 매입대가로 지급한 금액을 차명계좌로 돌려받아 금고에 보관하는 등 가공경비임을 은폐하기 위하여 적극적 은닉행위를 하였다.

(4) 청구인(쟁점사업장)은 2016년부터 2019년까지 실제로는 AAA(‘OOO’이라는 상호로 개인사업을 영위하는 사람)이 청구인 명의의 신용카드로 매입한 금액의 합계 OOO원(이하 “이 사건 신용카드허위매입액”이라 한다)을 필요경비에 가산하고 AAA으로부터 위 금액 상당액을 현금으로 돌려받아 금고에 보관하는 등 가공경비임을 은폐하기 위하여 적극적 은닉행위를 하였다.

• 다. 처분청은 이에 따라 국세기본법제26조의2 제1항 제1호 및 같은 법 제47조의3 제21항 제1호 가목에 따라 10년의 부과제척기간 및 40%의 부정과소신고가산세율을 적용하는 등 하여 청구인에게 2022.5.24. 2011년 귀속 종합소득세 OOO원을, 2022.6.13. 2012년부터 2019년까지 귀속 종합소득세 합계 OOO원(부정과소신고가산세 OOO원 포함, 이하 “이 사건 처분”이라 한다)을 각 경정고지하였다.
• 라. 청구인은 이 사건 처분에 불복하여 위 ‘나 - (2)’ 및 ‘나 - (3)’의 행위를 부정행위로 볼 수 없다고 주장하며 2022.9.8. 이의신청을 거쳐 2022.11.28. 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장

(1) 청구인은 단순히 쟁점판매장려금에 대한 신고를 누락한 것일 뿐 이를 은닉하기 위하여 이중장부를 작성하거나 고의적으로 장부를 미작성하는 등의 행위를 한 바 없으므로 이를 부정행위로 보아 10년의 부과제척기간을 적용하고 40%의 부정과소신고가산세율을 적용한 것은 부당하다. (가) 대법원은 단순히 세법상의 신고를 하지 않거나 허위의 신고를 함에 그치는 것은 ‘사기나 그 밖의 부정한 행위’라고 볼 수 없으며, ‘사기 및 그 밖의 부정한 행위’에 해당하기 위해서는 납세자의 적극적인 은닉의도가 확인되어야 한다(대법원 2017.4.13. 선고 2015두44178 판결, 같은 뜻임)고 하면서, 적극적 은닉의도가 객관적으로 드러난 것으로 볼 수 있는지 여부는 수입이나 매출 등을 기재한 기본 장부를 허위로 작성하였는지 여부뿐만 아니라, 미신고나 허위신고 등에 이른 경위 및 사실과 상이한 정도, 허위신고의 경우 허위 사항의 구체적 내용 및 사실과 다르게 가장한 방식 등 제반 사정을 종합하여 사회통념상 부정이라고 인정될 수 있는지에 따라 판단하여야 한다(대법원 2014.2.21.선고 2013도13829 판결, 같은 뜻임)는 입장이다. (나) 처분청은 현금누락액의 포착이 쉽지 않고, 청구인이 장기간 쟁점판매장려금을 별도의 금고에 보관하면서 별개의 이 사건 금고입출금대장으로 관리하여 그 소득을 적극적으로 은닉하였다고 주장한다. 그러나 쟁점판매장려금을 보관한 장소는 쟁점사업장의 모든 직원들이 자유로이 출입할 수 있는 4층 사업장으로 별도의 비밀장소가 아니고, 이 사건 금고입출금대장 또한 금고 옆 수납장에 작성ㆍ보관되어 있으며, 국세청통합전산망(NTIS) 상 쟁점사업장의 소재지가 ‘OOO, 2층 201∼204호’로 되어 있기는 하나 동일지번 건물의 4층을 사업자등록시 소재지로 등록하지 않았다고 하여 이를 은닉행위로 볼 수 없을 뿐만 아니라(청구인은 의약품 창고로 사용한 위 건물 2층을 사업자등록하고, 동일 건물 3ㆍ4층을 사무실용도로 사용하면서 위 2층만을 사업장소재지로 신고하였는데, 도매업은 통상 재화의 공급이 이루어지는 판매시설을 갖춘 곳을 사업장으로 보기 때문에, 사무업무 보는 곳을 사업자등록 하여야 할 의무는 없음), 이 사건 조사 당시 쟁점사업장의 소재지는 2020년 6월 경 이전한 곳으로 쟁점판매장려금의 귀속시기(2012년∼2019년) 이후이므로 쟁점판매장려금을 별도의 장소에 은닉하였다는 처분청의 주장은 타당하지 않다. (다) 또한, 금고입출금대장이 이중장부 성격을 가지려면 사업주의 주도 하에 일부만이 그 내용을 작성ㆍ공유하여야 하는 것인데, 이 사건 금고입출금대장은 청구인이 사업과 관련하여 단순히 현금의 실제 입ㆍ출금만을 기재한 기초장부에 불과한 것으로 쟁점사업장 소속 직원들이라면 누구나 그 존재 및 내용을 쉽게 알 수 있었고, 보관상태 및 작성과정을 볼 때 이중장부로 보기 어려우며, 금고입출금대장의 작성 이후 세무신고 과정에서 실제 매출을 누락하기 위하여 별도의 신고용 매출장부를 작성한 사실도 없다. 즉, 쟁점판매장려금을 단순히 사업용계좌에 미입금한 것에 그치므로 이를 두고 조세의 부과와 징수를 현저히 곤란하게 하는 부정행위라고 할 수는 없다(조심 2010서3821, 2010.12.31. 외 다수 같은 뜻임).

(2) 청구인은 업종 특성상 필요한 현금을 마련하기 위하여 허위세금계산서를 수취한 것일 뿐, 조세를 포탈할 의도를 가지고 허위세금계산서를 수취한 것이 아니므로 청구인의 허위세금계산서 수취 행위를 부정행위로 볼 수 없다. (가) 대법원은 경영권방어를 위한 차명주식 사건, 주식상장을 위한 차명주식 사건, 해외 SPC를 통한 소득은닉 사건 등에서 사기 및 부정한 행위의 요건인 적극적인 은닉의도를 과세관청을 기망할 의도가 있었는지 여부를 기준으로 보고 있는바(대법원 2018.4.12. 선고 2016도1403 판결 외 다수), 결국 사기 그 밖의 부정한 행위의 성립요소로서의 조세포탈의 목적은 조세포탈의 결과인 세수감소를 일으키는 소득은닉행위가 과세관청을 기망할 의도로 이루어진 것이어야 하고, 과세관청을 기망할 의도가 아닌 다른 의도로 세수감소를 일으키는 소득은닉행위를 한 경우에는 사기 그 밖의 부정한 행위가 성립하지 아니하는 것으로, 소득은닉행위의 의도ㆍ목적이 과세권을 침해하기 위한 것에서 비롯되었다는 것이 확인되어야 한다. (나) 그런데, 청구인은 접대 및 사례의 목적으로 현금이 필요한 업종의 특성상 해당 자금을 마련하기 위하여 허위세금계산서를 수취한 것 뿐이고, 허위세금계산서를 수취하면서 거래처에 부가가치세를 포함한 금액을 지급하였으므로 당해 거래처들이 부가가치세 및 소득세 등을 면탈한 사실도 없다. 비록 청구인이 조세법이나 조세범 처벌법에 무지하여 현금 마련을 위하여 거래처를 통해 허위세금계산서를 수취했다고 하더라도 실제 거래가 있었던 것처럼 부속서류나 회계장부, 계약서나 부대 증빙 등을 허위로 작성한 사실이 없다.

• 나. 처분청 의견

(1) 청구인은 장기간에 걸쳐 쟁점판매장려금에 관한 소득세 신고를 누락하고, 이를 별도의 금고에 보관하고 별개의 장부인 이 사건 금고입출금대장으로 관리하면서 적극적으로 은닉하였는바 이는 부정행위에 해당한다. (가) 청구인은 2011년부터 2019년까지 주-AAA으로부터 현금으로 쟁점판매장려금을 수령하였음에도 이에 대한 종합소득세를 신고하지 않았다. 현금누락액의 경우 포착이 어려운데, 더구나 청구인은 쟁점판매장려금을 쟁점사업장의 소재지가 아닌 별도의 장소에 있는 금고(청구인은 쟁점사업장의 소재지를 ‘OOO, 2층 201∼204호’로 신고하였으나, 위 금고는 경리부와 사장실이 위치한 4층에 에 있었음)에 보관하면서 이 사건 금고입출금대장을 별도로 작성하여 관리하면서 그 소득을 은닉하였다. 등록되지 않은 사업장에 별도 보관되어 있는 금고와 이 사건 금고입출금대장은 일반적인 세무조사 과정에서는 발견하기 어려운 것으로 이는 청구인과 관계자들만 알고 있는 장소에서 비밀리에 금고를 운영하고 별도의 장부인 이 사건 금고입출금대장을 관리하면서 쟁점판매장려금 신고를 누락하고 조세를 포탈한 것이다. (나) 또한 청구인은 쟁점판매장려금 신고누락 행위 뿐만 아니라, 음료 등 이 사건 현금매출액을 신고누락하고, 쟁점가공매입액 및 이 사건 신용카드허위매입액을 원가로 계상하는 등의 방법으로 치밀한 계획하에 장기간 지속적으로 조세를 탈루하였는바, 이러한 점을 함께 고려하면 쟁점판매장려금 신고누락 행위는 조세의 부과와 징수를 곤란하게 하려는 적극적 은닉의도가 나타나는 행위라고 할 것이다. (다) 특히 청구인은 이 사건 조사 초기에는 쟁점판매장려금이 주-AAA으로부터 회수한 대여금이라고 주장하면서 관련 증빙을 전혀 제출하지 않다가, 뒤늦게 판매장려금으로 받았다고 주장하였다. 그런데 그 사용처를 밝히지 못하고 있는 것을 보면 사실상 판매장려금을 가장한 리베이트 자금이라고 보인다. 그런데 리베이트는 약사법제95조 등에 저촉될 수 있고, 의약품 가격 상승의 원인이 되어 의약품 선택권이 없는 소비자에게 리베이트 비용을 전가하게 되는 등 이로 인해 야기되는 사회적인 폐해가 매우 심각한바, 쟁점판매장려금에 관한 신고를 누락한 행위는 사기 기타 부정한 행위라고 볼 수밖에 없다.

(2) 청구인은 장기간에 걸쳐 허위세금계산서를 수취하였음에도 이를 실제경비라고 하여 소득세를 탈루하였고, 이를 은닉하기 위하여 쟁점가공매입액 상당액을 차명계좌로 돌려받아 별도의 장소에 있는 금고에 보관하였는바, 청구인의 이와 같은 행위는 국세기본법상 부정행위에 해당한다. (가) 청구인은 2013년부터 2019년까지 장기간에 걸쳐 지속적으로 거래처로부터 음료 등 재화를 공급받지 아니하고 세금계산서를 수취한 후 가공원가를 계상하여 종합소득세를 탈루하였다. 뿐만 아니라 청구인은 실제 거래가 있었던 것처럼 위장하기 위하여 쟁점가공매입액을 거래처에 지급하고, 일정 수수료를 제외한 금액을 현금으로 직접 돌려받거나 직원 명의의 12개 차명계좌로 돌려받은 후 현금 출금하였으며, 이를 별도의 금고에 보관ㆍ관리하였다. 이처럼 청구인은 2013년부터 2019년까지 30개의 거래처로부터 318매의 세금계산서를 허위로 발급받고, OOO원 상당을 매입원가로 계상하는 방법으로 소득세를 탈루하였는바, 이는 사기나 그 밖의 부정한 행위에 해당한다. (나) 청구인은 어떠한 허위신고 행위가 사기나 그 밖의 부정한 행위로 인정되기 위해서는 그 행위에 조세포탈의 목적이 있어야 한다고 하면서 청구인의 경우 단순히 현금조달을 목적으로 한 행위이므로 부정행위가 아니라고 주장하나, 청구인은 조세범 처벌법상 조탈포탈죄의 성립요건과 국세기본법등의 ‘사기나 그 밖의 부정한 행위’의 의미를 혼동하고 있는 것으로 보인다. 즉 조세범 처벌법상 조세포탈죄는 죄의 성립을 다루는 것이므로 당연히 죄가 성립하기 위해 필요한 ‘사기나 그 밖의 부정한 행위’라는 구성요건과 당해 구성요건에 대한 조세포탈의 고의가 각 요구되는 것이나, 국세기본법상 사기나 그 밖의 부정한 행위의 성립요건에는 그러한 조세포탈의 고의나 목적이 요구되는 것이 아니다(즉, 조세포탈의 고의는 조세포탈범 성립과 관련된 것이지 청구인의 행위가 사기나 그 밖의 부정한 행위로 성립하는지 여부와는 별개의 것이다). 대법원은 사기나 그 밖의 부정한 행위란 조세의 부과와 징수를 불능 또는 현저히 곤란하게 하는 행위를 말하고, 과세대상의 미신고나 과소신고 행위에 적극적 은닉의도가 나타나는 행위가 덧붙여진 경우에 조세의 부과 징수가 불능 또는 현저히 곤란해지는 것이며, 위 적극적 은닉의도가 나타나는 행위는 사회통념상 부정이라고 인정될 수 있는지 여부에 따라 판단하는 것이라고 하여 적극적 은닉의도는 사회통념상 부정이라고 인정될 수 있는 적극적 은닉행위가 있는 경우 추정되는 것으로 판단하고 있다. 청구인의 주장처럼 명확한 증빙도 없이 현금마련 목적으로 한 행위라고 주장하는 것만으로 청구인의 적극적 은닉의도가 부정된다면 어떠한 행위도 사기나 그 밖의 부정한 행위에 해당하지 않게 될 것이다. (다) 청구인은 조세법 등에 무지로 쟁점가공매입액 관련 허위세금계산서를 수취하였다고 주장하나, 이 사건 조사에 앞서 이루어진 2번의 조사에서도 청구인이 거짓세금계산서룰 수취하여 종합소득세를 탈루한 사실이 확인되어 청구인으로부터 고액의 종합소득세를 추징하였고, 청구인이 약 20여년간 동일한 사업을 영위하고 있는 것을 볼 때 단순 무지에서 한 행위라고 볼 수 없다. (라) 청구인은 허위세금계산서를 수취한 거래처가 조세를 탈루한 사실이 없으므로 청구인의 행위가 부정행위가 아니라는 취지로 주장하나, 청구인은 쟁점가공매입액을 가공경비로 계상하여 종합소득세를 탈루하였고, 12개의 차명계좌를 이용하여 현금을 되돌려받고 이를 보관하면서 지출하였으며, 그 사용처를 밝히지 못하고 있는바, 이는 전형적인 적극적 은닉행위가 덧붙여진 경우에 해당한다.

• 가. 쟁 점

① 쟁점판매장려금을 신고누락한 행위가 사기 기타 부정한 행위에 해당하지 않는다는 청구주장의 당부

② 쟁점가공매입액을 경비로 계상하여 종합소득세를 탈루한 행위가 사기 기타 부정한 행위에 해당하지 않는다는 청구주장의 당부

• 나. 관련 법령

(1) 국세기본법 제26조의2(국세 부과의 제척기간) ① 국세는 다음 각 호에 규정된 기간이 끝난 날 후에는 부과할 수 없다. 다만, 조세의 이중과세를 방지하기 위하여 체결한 조약(이하 “조세조약”이라 한다)에 따라 상호합의 절차가 진행 중인 경우에는 국제조세조정에 관한 법률 제25조 에서 정하는 바에 따른다.

1. 납세자가 대통령령으로 정하는 사기나 그 밖의 부정한 행위(이하 “부정행위”라 한다)로 국세를 포탈(逋脫)하거나 환급ㆍ공제받은 경우에는 그 국세를 부과할 수 있는 날부터 10년간. 이 경우 부정행위로 포탈하거나 환급ㆍ공제받은 국세가 법인세이면 이와 관련하여 법인세법 제67조 에 따라 처분된 금액에 대한 소득세 또는 법인세에 대해서도 그 소득세 또는 법인세를 부과할 수 있는 날부터 10년간으로 한다. 제47조의3(과소신고ㆍ초과환급신고가산세) ② 제1항에도 불구하고 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 해당 호에 따른 금액을 가산세로 한다.

1. 부정행위로 소득세, 법인세, 상속세ㆍ증여세, 증권거래세 및 종합부동산세의 과세표준의 전부 또는 일부를 과소신고한 경우: 다음 각 목의 금액을 합한 금액

• 가. 부정행위로 인한 과소신고분 과세표준(이하 “부정과소신고과세표준”이라 한다)이 과세표준에서 차지하는 비율을 산출세액에 곱하여 계산한 금액의 100분의 40에 상당하는 금액(이하 이 항에서 “부정과소신고가산세액”이라 한다). 다만, 부정행위로 과소신고(소득세법 제70조 및 제124조 또는 법인세법 제60조, 제76조의17 및 제97조에 따른 신고만 해당한다)한 자가 복식부기의무자 또는 법인인 경우에는 부정과소신고가산세액과 부정과소신고과세표준 관련 수입금액(이하 “부정과소신고수입금액”이라 한다)에 1만분의 14를 곱하여 계산한 금액 중 큰 금액으로 한다.
• 나. 과소신고분 과세표준에서 부정과소신고과세표준을 뺀 금액이 과세표준에서 차지하는 비율을 산출세액에 곱하여 계산한 금액(이하 “일반과소신고산출세액”이라 한다)의 100분의 10에 상당하는 금액

2. 부정행위로 부가가치세, 개별소비세, 교통ㆍ에너지ㆍ환경세 및 주세의 납부세액을 과소신고하거나 환급세액을 초과신고한 경우: 다음 각 목의 금액을 합한 금액. 다만, 부가가치세법에 따른 사업자가 같은 법 제18조제1항, 같은 조 제2항 단서, 제19조제1항 및 제27조에 따른 신고를 한 경우로서 영세율과세표준을 과소신고(신고하지 아니한 경우를 포함한다)한 경우에는 다음 각 목의 금액을 합한 금액에 그 과소신고분 영세율과세표준의 1천분의 5에 상당하는 금액을 합한 금액으로 한다.

• 가. 부정행위로 인한 과소신고분 납부세액(이하 “부정과소신고납부세액”이라 한다)과 부정행위로 인한 초과신고분 환급세액(이하 “부정초과신고환급세액”이라 한다)을 합한 금액의 100분의 40에 상당하는 금액
• 나. 과소신고분 납부세액에서 부정과소신고납부세액을 뺀 금액과 초과신고분 환급세액에서 부정초과신고환급세액을 뺀 금액을 합한 금액(이하 “일반과소신고납부세액등”이라 한다)의 100분의 10에 상당하는 금액 (2) 국세기본법 시행령 제12조의2(부정행위의 유형 등) ① 법 제26조의2 제1항 제1호에서 “대통령령으로 정하는 사기나 그 밖의 부정한 행위”란 조세범 처벌법 제3조 제6항 각 호의 어느 하나에 해당하는 행위를 말한다.

(3) 조세범 처벌법 제3조(조세 포탈 등) ① 사기나 그 밖의 부정한 행위로써 조세를 포탈하거나 조세의 환급ㆍ공제를 받은 자는 2년 이하의 징역 또는 포탈세액, 환급ㆍ공제받은 세액(이하 “포탈세액등”이라 한다)의 2배 이하에 상당하는 벌금에 처한다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 3년 이하의 징역 또는 포탈세액등의 3배 이하에 상당하는 벌금에 처한다.

1. 포탈세액등이 3억원 이상이고, 그 포탈세액등이 신고ㆍ납부하여야 할 세액(납세의무자의 신고에 따라 정부가 부과ㆍ징수하는 조세의 경우에는 결정ㆍ고지하여야 할 세액을 말한다)의 100분의 30 이상인 경우

2. 포탈세액등이 5억원 이상인 경우

⑥ 제1항에서 “사기나 그 밖의 부정한 행위”란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 행위로서 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 적극적 행위를 말한다.

1. 이중장부의 작성 등 장부의 거짓 기장

2. 거짓 증빙 또는 거짓 문서의 작성 및 수취

4. 재산의 은닉, 소득ㆍ수익ㆍ행위ㆍ거래의 조작 또는 은폐

5. 고의적으로 장부를 작성하지 아니하거나 비치하지 아니하는 행위 또는 계산서, 세금계산서 또는 계산서합계표, 세금계산서합계표의 조작

6. 조세특례제한법 제24조 제1항 제4호 에 따른 전사적 기업자원관리설비의 조작 또는 전자세금계산서의 조작

7. 그 밖에 위계(僞計)에 의한 행위 또는 부정한 행위 제10조(세금계산서의 발급의무 위반 등) ③ 재화 또는 용역을 공급하지 아니하거나 공급받지 아니하고 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 행위를 한 자는 3년 이하의 징역 또는 그 세금계산서 및 계산서에 기재된 공급가액이나 매출처별세금계산서합계표, 매입처별세금계산서합계표에 기재된 공급가액 또는 매출처별계산서합계표, 매입처별계산서합계표에 기재된 매출ㆍ매입금액에 부가가치세의 세율을 적용하여 계산한 세액의 3배 이하에 상당하는 벌금에 처한다.

1. 부가가치세법에 따른 세금계산서를 발급하거나 발급받은 행위

2. 소득세법 및 법인세법에 따른 계산서를 발급하거나 발급받은 행위

3. 부가가치세법에 따른 매출ㆍ매입처별 세금계산서합계표를 거짓으로 기재하여 정부에 제출한 행위

4. 소득세법 및 법인세법에 따른 매출ㆍ매입처별계산서합계표를 거짓으로 기재하여 정부에 제출한 행위

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 쟁점사업장의 사업장소재지 변동내역, 이 사건 조사 당시 청구인의 진술내용, 이 사건 조사 종결보고서 등의 심리자료를 종합하면 다음의 사실이 나타난다. (가) 청구인은 2003.12.17. 도소매업(의약품, 건강음료 등)을 영위할 목적으로 쟁점사업장을 개업하였다가 2022.8.24. 폐업하였는데, 국세청통합전산망(NTIS)에 등록된 쟁점사업장의 사업장소재지 변동내역은 아래 <표1>과 같다. <표1> 쟁점사업장의 사업장소재지 변동내역 ㅇㅇㅇ (나) 조사청은 청구인이 아래 <표2>와 같은 조세포탈행위를 하였다고 보아 관련 조사내용을 처분청에 통보(각 연도별 구체적인 매출누락금액 및 가공경비계상액은 <별지> 참조)하였고, 처분청은 각 행위에 해당하는 가산세율 및 부과제척기간을 적용하여 아래 <표3>의 종합소득세 부과처분을 하였다. <표2> 청구인의 조세포탈행위 및 금액 ㅇㅇㅇ <표3> 이 사건 처분 등의 상세내역 ㅇㅇㅇ (다) 청구인이 이 사건 현금매출액을 신고누락하여 조세를 탈루한 행위에 대한 이 사건 조사 내용은 다음과 같다.

1. 이 사건 조사내용에 따르면, 청구인은 2016년부터 2019년까지 소매업체 및 일반 소비자에게 음료 등을 매출하고 현금으로 지급받은 금액 중 합계 OOO원(이 사건 현금매출액)을 종합소득세 및 부가가치세 신고시 수입금액 및 과세표준에서 누락하였고, 특히 2018년부터는 쟁점사업장의 회계전산프로그램을 이중으로 작성ㆍ관리하면서 위 현금매출액을 신고누락하고 별도 금고에 보관하였으며, 해당 금고에서의 현금입ㆍ출 내역을 관리하기 위하여 이 사건 금고입출금대장을 작성하였다.

2. 조사청은 이 사건 현금매출액 중 2018년 및 2019년 과세기간분의 경우 청구인이 별도의 전산화면을 관리하면서 신고를 누락하고 이 사건 금고입출금대장을 만들어 위 현금을 관리한 행위가 사기 기타 부정한 행위에 해당한다고 보았으나, 그 이전 과세기간분의 경우 별도의 전산화면을 만들어 관리하기 이전에 신고누락분이므로 부정행위에 해당하지 않는다고 보았다.

3. 이 사건 현금매출액과 관련하여 청구인이 이 사건 조사 당시 진술한 내용은 아래 <표4>와 같다. <표4> 이 사건 조사 당시 청구인의 진술내용(2022.4.7.자) ㅇㅇㅇ (라) 청구인이 쟁점판매장려금을 신고누락하여 조세를 탈루한 행위에 대한 이 사건 조사 내용은 다음과 같다.

1. 이 사건 조사내용에 따르면, 청구인은 2011년부터 2019년까지 주-AAA으로부터 지급받은 합계 OOO원(쟁점판매장려금)의 현금수익을 장부에 기재하지 않고 종합소득세 신고시 누락하였고, 위 현금은 별도의 금고에 보관하면서 이 사건 금고입출금대장에 그 입출금내역을 기록하였다.

2. 조사청은 청구인이 쟁점판매장려금을 현금으로 받아 장부에 기재하지 않고 별도의 금고에 보관하면서 금고입출금대장을 작성하여 그 현금 입ㆍ출금을 관리한 행위를 사기 기타 부정한 행위에 해당한다고 판단하여 부과제척기간 10년 및 부정과소신고가산세율을 적용하였다.

3. 청구인은 이 사건 조사 당시 조사청에 쟁점판매장려금에 대해서 종합소득세 신고 누락하였음을 인정한다는 취지의 확인서(아래 <표5> 참조)를 작성ㆍ제출하였다 <표5> 2022.4.7.자 청구인의 사실확인서 ㅇㅇㅇ (마) 청구인이 쟁점가공매입액을 경비로 계상하여 조세를 탈루한 행위에 대한 이 사건 조사 내용은 다음과 같다.

1. 이 사건 조사내용에 따르면, 청구인은 2013년부터 2019년까지 30개의 거래처로부터 실물매입 없이 공급가액 합계 OOO원(쟁점가공매입액), 318매의 세금계산서를 발급받아 허위로 대금을 지급한 후, 직접 또는 직원 명의의 12개 차명계좌(아래 <표6> 참조)를 이용하여 위 대금 상당액(부가가치세 및 수수료 상당액 차감)을 돌려받았고, 종합소득계산시 해당비용을 필요경비에 가산하여 종합소득세를 포탈하였다. <표6> 쟁점가공매입액을 돌려받는데 사용한 차명계좌 ㅇㅇㅇ

2. 조사청은 청구인이 쟁점가공매입액 관련 가공세금계산서를 수취하고 장부에 경비로 거짓기장한 후 차명계좌를 이용하여 지급한 현금을 되돌려받은 행위는 장부의 거짓 기장, 세금계산서 조작 등의 사기나 그 밖의 부정한 행위에 해당한다고 보았다.

3. 청구인이 이 사건 조사 당시 쟁점가공매입액과 관련하여 진술한 내용은 아래 <표7>과 같다 <표7> 이 사건 조사 당시 청구인의 진술내용(2022.4.7.자) ㅇㅇㅇ (바) 청구인이 이 사건 신용카드허위매입액을 경비로 계상하여 조세를 탈루한 행위에 대한 이 사건 조사 내용은 다음과 같다.

1. 이 사건 조사내용에 따르면, 청구인은 2016년부터 2019년까지 AAA(OOO)이 청구인 명의의 신용카드로 매입한 금액의 합계 OOO원(이 사건 신용카드허위매입액)을 청구인(쟁점사업장)의 매입내역으로 신고하는 방법으로 종합소득세를 탈루하였다.

2. 조사청은 AAA(OOO)의 매입분을 청구인(쟁점사업장)의 신용카드로 결제하는 방법으로 거짓 신용카드매출전표를 수취하여 경비로 거짓 기장하고, 그 대금을 현금으로 되돌려 받는 방법으로 거래한 행위가 장부의 거짓기장, 거짓 증빙 수취 등 사기나 그 밖의 부정한 행위에 해당된다고 판단하였다.

3. 청구인이 이 사건 조사 당시 이 사건 신용카드허위매입액과 관련하여 진술한 내용은 아래 <표8>과 같다. <표8> 이 사건 조사 당시 청구인의 진술내용(2022.4.7.자) ㅇㅇㅇ (사) 이 사건 금고입출금대장의 보관 및 작성 등과 관련한 이 사건 조사 내용, 청구인의 제출증빙 등은 다음과 같다.

1. 이 사건 조사내용에 따르면, 청구인은 쟁점판매장려금, 이 사건 현금매출액, 쟁점가공매입액 등과 관련한 현금을 쟁점사업장[국세청통합전산망(NTIS)에 등록된 쟁점사업장의 사업장소재지는 ‘OOO, 2층 201∼204호’임]과 같은 건물 4층(청구인은 당해 4층을 쟁점사업장의 사무실용도로 사용하였음)에 소재한 금고에 보관하고 있었던 것으로 나타난다.

2. 청구인은 위 금고에 현금을 입출금할 때마다 수기로 이 사건 금고입출금대장에 기록하였다.

3. 이 사건 금고입출금대장의 작성 및 관리와 관련하여 청구인이 이 사건 조사 당시 진술한 내용은 아래 <표9>와 같다. <표9> 이 사건 조사 당시 청구인의 진술내용(2022.4.7.자) ㅇㅇㅇ

4. 조사청은 청구인이 쟁점사업장의 사업장소재지와 별도의 장소에 쟁점판매장려금을 금고에 넣어 보관하고 있었던 행위는 쟁점판매장려금을 은폐하기 위한 적극적인 은닉행위로 볼 수 있다는 의견인 반면, 청구인은 동일지번의 건물 3, 4층을 사업자등록 소재지로 신고하지 아니하였다고 하여 이를 은닉행위로 볼 수 없다고 하면서 아래 <표10>과 같은 취지의 반박자료를 제출하였다. <표10> 쟁점① 관련 청구인의 반박자료 ㅇㅇㅇ

(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다. (가) 국세기본법제26조의2 제1항 제1호 및 제47조의3 제2항 등은 납세자가 사기나 그 밖의 부정한 행위로 국세를 포탈하는 등의 행위를 할 경우 10년의 부과제척기간 및 부정과소신고가산세율을 적용할 수 있다고 규정하고 있는데, 여기서 ‘사기나 그 밖의 부정한 행위’라 함은 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 위계 기타 부정한 적극적인 행위를 말하고, 적극적 은닉의도가 나타나는 사정이 덧붙여지지 않은 채 단순히 세법상의 신고를 하지 아니하거나 허위의 신고를 함에 그치는 것은 여기에 해당하지 않는바, 이때 적극적 은닉의도가 객관적으로 드러난 것으로 볼 수 있는지 여부는 수입이나 매출 등을 기재한 기본 장부를 허위로 작성하였는지 여부 뿐만 아니라, 당해 조세의 확정방식이 신고납세방식인지 부과과세방식인지, 미신고나 허위신고 등에 이른 경위 및 사실과 상이한 정도, 허위신고의 경우 허위 사항의 구체적 내용 및 사실과 다르게 가장한 방식, 허위 내용의 첨부서류를 제출한 경우에는 그 서류가 과세표준 산정과 관련하여 가지는 기능 등 제반 사정을 종합하여 사회통념상 부정이라고 인정될 수 있는지 여부에 따라 판단하여야 한다(대법원 2017.4.13. 선고 2015두44158 판결, 같은 뜻임). (나) 쟁점①과 관련하여 청구인은 주-AAA으로부터 판매장려금 명목으로 지급받은 쟁점판매장려금의 입ㆍ출금내역을 관리하기 위한 목적에서 이 사건 금고입출금대장을 작성한 것일 뿐, 이중장부를 작성하거나 쟁점판매장려금을 적극적으로 은닉한 사실이 없다고 주장하나, 청구인이 쟁점판매장려금의 구체적인 사용처를 밝히지 않고 있어 쟁점판매장려금을 세법상 적법한 경비로 사용하였는지 여부가 불분명하고, 당해 장려금에서 발생한 과세대상 소득이 없다고 할 수도 없어 보이는 점, 청구인의 주장처럼 이 사건 금고입출금대장을 작성한 것이 판매장려금의 실제 입ㆍ출금을 관리하기 위한 목적이었다고 하더라도 쟁점판매장려금을 사업용계좌에 입금하지 아니하고 별도로 관리하여 과세관청에 수입금액을 과소신고함으로써 실제 납부해야 할 세금보다 적은 액수의 세금을 납부할 의무가 있는 것처럼 가장하는 행위를 한 것으로 볼 수 있는 점, 사업자등록 당시 사업장소재지로 신고한 장소가 아닌 별도의 장소에 있는 금고에 쟁점판매장려금을 보관하면서 청구인과 경리 여직원만 이를 관리하고 있었던 점 등에 비추어 보면 청구인이 쟁점판매장려금을 별도의 장부로 관리하면서 종합소득세 신고를 누락한 행위는 조세의 부과징수를 불능 또는 현저하게 곤란하게 하는 적극적인 행위로서 사기나 그 밖의 부정한 행위에 해당하는 것으로 판단된다. (다) 다음으로 쟁점②와 관련하여, 청구인은 쟁점가공매입액을 가공경비로 계상함에 있어 조세포탈의 목적이 없었으므로 이를 사기나 그 밖의 부정한 행위로 볼 수 없다고 주장하나, 청구인은 장기간 동안 30여개의 거래처들과 통정하여 실물매입 없이 가공경비를 계상하고 매입대금 상당의 현금을 되돌려 받는 방식으로 조세를 탈루하였고, 이 과정에서 가공경비계상 사실을 은닉하기 위하여 해당 거래처들 명의로 납부하여야 할 종합소득세 및 부가가치세 납부세액 상당액을 제외하고 나머지 현금을 직원 명의의 차명계좌로 또는 인편으로 수취하였으며, 그 금액 또한 약 OOO원에 이르는 점 등에 비추어 보면 청구인이 쟁점가공매입액을 가공으로 계상하여 종합소득세를 탈루한 행위 또한 사기나 그 밖의 부정한 행위에 해당하는 것으로 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지> 쟁점판매장려금 등의 상세내역 ㅇㅇㅇ