쟁점지위는 향후 일정한 절차를 거쳐 부동산을 취득하도록 예정된 것으로, 실질적 재산가치 등이 인정됨은 물론, 독립적 거래도 가능하여 부동산을 취득할 수 있는 권리의 범주로 봄이 타당한 점, 청구인도 쟁점지위를 매매대상으로 인식하여 대가를 주고 매수한 다음, 다시 대가를 받고 매도함에 따라 양도차익이 발생한 점 등에 비추어 쟁점양도의 목적물을 소득법§94①2가에 따른 “부동산을 취득할 수 있는 권리”로 보는 것이 타당하므로 청구주장을 받아들이기 어려운 것으로 판단됨
[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]
(1) 쟁점양도에 대하여 양도소득세 과세대상으로 보아 50%의 세율을 적용한 처분청의 이 건 과세처분은 부당하다. (가) 도시재정비법은 기존에 각 개별법에 따른 정비사업별로 설치되던 기반시설을 광역적·계획적으로 설치하기 위하여 제정된 것으로, 재정비촉진계획의 결정 및 고시일 이후에는 총괄사업관리자가 도로·공원·문화시설 등의 기반시설을 개별법에 따른 정비사업보다 먼저 설치할 수 있도록 하고 있다. 따라서 개별법에 따른 정비사업의 진행 중 도시재정비법에 따라 기반시설의 설치를 위해 부동산이 수용되어 보상금을 받았으나, 도시재정비법에 따라 수용되지 않았다면 조합원입주권 등을 취득할 수 있었으나 이러한 이익을 상실하는 문제가 있어 이를 보완하기 위하여 도시재정비법 제11조 제4항 은 보상금을 반환하고 해당 사업지구의 토지등소유자로 보도록 규정하고 있는 것이다. (나) 청구인도 2013.7.16. 쟁점부동산이 시민공원주변재정비촉진 재개발사업에 대한 기반시설 부지로 수용되면서 양도차손이 발생하였으나, 향후 보상금과 이자를 반환하면 토지등소유자 자격을 회복됨을 고려하여 수용절차가 원활하게 진행되도록 하기 위해 쟁점보상금을 수령하였는데, 이는 도시재정비법에 따라 해당 정비사업 구역 내에 기반시설을 설치하기 위해 수용된 부동산의 소유자에게 다른 정비사업 구역 내 조합원입주권 등을 취득하는 부동산소유자와 동등한 권리·의무를 부여하기 위한 규정이고, 쟁점보상금을 반환함에 따라 청구인이 토지등소유자 지위를 회복하여 정비사업 조합의 구성 및 운영 등과 관련한 여러 권리와 의무를 부담하게 되었다. (다) 처분청은 쟁점양도를소득세법제94조 제1항 제2호 가목에 따른 “부동산을 취득할 수 있는 권리”의 양도로 보고, 세율은 같은 법 제104조 제1항 제3호에 따라 부동산을 취득할 수 있는 권리의 양도로 그 보유기간이 1년 미만인 것에 해당하여 50%의 세율을 적용하였다. (라) “부동산을 취득할 수 있는 권리”란 부동산의 취득을 권리의 직접대상으로 하거나, 적어도 그 권리를 취득하는 사실상의 주된 목적이 부동산 자체의 취득에 있는 것으로 일정요건이나 절차를 거치면 부동산을 취득할 수 있는 권리를 의미한다. 대법원도 개발제한구역 내의 주택이 도로부지로 수용됨에 따라 부여받은 이축권을 양도한 경우, 설령 이축권의 양도계약에 신축건물에 관한 공부상 명의의 변경 약정을 포함한 경우라도 이는 양도소득세 과세대상인 “부동산을 취득할 수 있는 권리”에 해당하지 않는다고 보았던 점(대법원 2000.9.29. 선고 98두205 판결)에 비추어, 쟁점양도는 조합원입주권으로 보는 관리처분계획인가일 이전 단계에서 보유한 “조합원의 권리·의무”를 승계하는 계약일 뿐 쟁점지위를 “부동산을 취득할 수 있는 권리”로 볼 수 없다. (마) 쟁점양도 당시 쟁점재정비촉진구역은 2013.7.5. 재개발조합 설립인가만 된 상태로 재정비촉진지구 해제, 재개발조합 해산 등 정비사업이 중단될 경우에는 신축 아파트를 취득할 수 없게 되는 것으로, 쟁점양도는 행정기관으로부터 토지등의소유자 지위를 인정받아 “조합원의 권리·의무”를 승계하는 계약에 불과한 것이므로, 양도소득세 과세대상인 “부동산을 취득할 수 있는 권리”의 양도가 아닌소득세법제21조 제1항 제7호의 “권리를 양도하거나 대여하고 그 대가”를 받은 경우에 해당한다. (바) 설령 쟁점지위가 양도소득세 과세대상이라고 하더라도 도시재정비법 제11조 제4항 의 입법취지는 재정비촉진구역의 내 부동산 소유자로서 조합원의 지위를 갖는 다른 사람들과 형평성을 맞추기 위한 것이어서, 청구인과 같이 기반시설로 수용된 후 보상금을 반환하고 토지등소유자 지위를 획득한 경우에는 “부동산을 취득할 수 있는 권리”를 1년 이내에 양도하는 것으로 보고 다른 토지등소유자들보다 높은 세율을 적용하는 것은 불리한 처분으로 도시재정비법 제11조 제4항 의 입법취지에도 반하는 것이다. (사) 부동산이나 부동산에 관한 권리를 단기간 보유하고 양도한 경우 세율을 중과하는 것은 부동산에 대한 단기매매차익을 노리는 투기거래를 줄여 시장교란행위를 방지하고 불로소득을 회수하기 위한 제도인데, 쟁점양도의 경우 청구인이 단기매매차익을 노린 투기적 거래가 아니므로 기본세율이 적용되어야 하는 것이다.
(2) 쟁점지위에 대한 양도시기가 도래하지 않았으므로 이 건 과세처분은 부당하다. (가)소득세법상 토지등소유자는 관리처분계획인가일 이후부터 부동산을 취득할 수 있는 권리인 조합원입주권을 갖는 것인데, 이 건의 경우 청구인은 2013.7.16. 쟁점부동산이 수용되고, 2021.2.5. 쟁점보상금과 이자를 반환하여 토지등소유자 지위를 갖게 되었다. 그러나 쟁점재정비촉진구역은 2013.7.5. 조합설립인가 이후 청구인이 토지등소유자 지위를 갖게 된 후인 2022.4.18. 사업시행계획인가를 받았을 뿐이고, 이렇게 정비사업이 장기간 지체된 경우에는 사업자체가 좌초될 위험이 매우 크며, 사업이 좌초되면 다른 토지등소유자와 달리 이미 쟁점부동산이 수용된 청구인의 쟁점지위는 가치가 없어지게 된다. (나) 따라서 쟁점지위를 매수하는 자는 향후 관리처분계획인가가 있을 때 얻는 조합원입주권의 취득을 기대하고, 쟁점지위를 매수하는 것이므로, 청구인이 OOO광역시장에게 반환한 쟁점보상금과 그 이자를 초과하는 쟁점양도에 대한 대금의 가액은 조합원입주권에 대한 프리미엄이고 이는 향후에 조합원입주권의 취득을 조건으로 쟁점양도에 대한 계약을 체결한 것이다. (다) 쟁점양도의 부동산매매계약서에 따르면 특약사항에 쟁점지위의 양도와 조합원입주권에 대한 권리도 양도하도록 규정하고 있어, 쟁점양도의 대상은 쟁점지위와 조합원입주권임을 명시하고 있으므로, 관리처분계획인가를 받고 매수자가 조합원입주권을 갖는 경우 계약이 완성되는 것이므로, 조건부매매계약의 일종으로 보는 것이 합당할 것이므로 청구인이 쟁점양도에 대한 잔금을 수령한 경우라도 매매조건이 성취되지 않은 상태이므로 양도가 있었다고 보기 어렵다. (라) 임대주택사업자가 임대주택을 양도할 때 계약서에 명시하지 않아도 상황적으로 임대사업자 지위를 승계하는 ‘조건부매매’인 것으로 판단하여 해당 주택의 양도일을 잔금지급일이 아닌 임대사업자 지위 승계일로 본 선결정례(국심 2007서5209, 2010.4.12.)에 비추어, 이 건 쟁점양도의 부동산매매계약서에 명시되지 않더라도 “조합원입주권”도 양도대상에 포함한 조건부매매계약으로 쟁점양도의 계약을 판단해야 하므로 양도일은 잔금일이 아니라 조합원입주권이 발생하는 관리처분계획인가일로 보아야 한다. 또한 정지조건부 매매예약의 경우 매매대금 상당액을 수령하였다고 하여도 매매예약완결의 의사표시 전까지 수령한 매매대금 상당액은 예약금이나 증거금에 불과하다고 본 선결정례(국심 1999경55, 1999.3.31.)에 비추어, 청구인이 쟁점양도의 양도대금 전액을 수령하였더라도 매수인이 “조합원입주권”을 취득하지 못하였으므로 위 금액은 예약금 또는 증거금에 불과한 것이다. (마) 사업시행자로부터 이주자택지분양권을 최초 부여받은 자의 분양권 취득일은 이주자택지분양권이 확정된 날이고, 그 전에 이를 양도하고 잔금을 지급받은 경우 해당 계약은 이주자택지분양권을 매매하는 조건부 법률행위로서 양도일은 이주자택지분양권의 확정일이 되므로(대법원 1996.9.6. 선고 95누17007 판결 등 참조), 이 건도 조합원입주권이 확정되는 관리처분계획인가일이 양도일에 해당하고, 아직 관리처분계획의 인가가 없어 양도시기가 도래하지 않은 것이다.
(3) 이 건 과세처분은 무신고가산세와 납부지연가산세를 감면할 정당한 사유가 있다. (가) 청구인은 쟁점보상금과 이자를 반환하여 비록 등기상 소유권은 OOO광역시장에게 있으나, 앞서 설명한바와 같이 쟁점지위는 부동산을 취득할 수 있는 권리가 아니고, 매수인이 조합원입주권을 취득하지 않아 조건부 매매의 조건이 성립되지 않아 아직 양도가 이루어지지 않았다. (나) 또한 쟁점지위의 매매계약서를 작성할 때 쟁점지위를 양도하고 매매대금을 우선 수령하였으나 향후에 조합원입주권을 취득하게 되면 매매가 종결되는 것으로 매수인 등 상호간에 합의되었고, 부동산매매계약서에 조합원입주권도 함께 양도하기로 한다고 하였으므로 아직 양도시기가 도래하지 않은 것으로 해석되었다. 도시재정비법에 따라 보상금과 이자를 반환하여 토지등소유자의 지위를 획득하였더라도 기존의 보상금을 받음으로써 발생한 소득은 양도소득세 과세대상이라는 질의회신(국세청 재산세과-1777, 2008.7.18.)이 있었으나, 쟁점양도 전에는 청구인과 같이 토지등소유자 지위를 양도하는 경우에 대한 기존의 유권해석이나 선결정례 등은 없고, 비록 2021.12.7. 조세심판원 선결정례(조심 2021부5519, 2021.12.7.)가 있었으나 이는 쟁점양도 이후의 결정이고 앞서 청구인이 주장한 내용에 대해서는 판단하고 있지 않았다. (다) 청구인은 쟁점양도의 계약을 조건부매매계약으로 상호 이해하고 있었고, 이 경우 국세청 질의회신 등에 따라 양도일은 잔금수령일이 아닌 조건성취일로 보고 있으므로 이 건은 조합원입주권이 양도의 대상이므로 조건인 관리처분계획의 인가가 없어 아직 양도일이 도래하지 않았다고 판단하여 양도소득세 신고를 하지 않았을 뿐 조세를 탈루하려는 의도는 없었다. (라) 위와 같이 쟁점지위의 양도가 양도소득세 과세대상인지, 과세대상이라도 조합원입주권에 대한 조건부 계약의 양도일에 대하여 명확한 해석이 없었고, 법원 판례에 비추어 보더라도 이 건의 경우 단순한 세법에 대한 이해부족 또는 오해가 아니라 세법해석에 대한 차이에 해당하므로, 정부의 해석과 청구인의 견해가 다르다고 하여 가산세를 부과하는 것은 지나치게 가혹한 것(대법원 1992.10.23. 선고 92누2936·2943 판결, 같은 뜻임)이다. (마) 그리고 청구인과 동일하게 시민공원재정비촉진구역 내 기반시설 부지로 수용되어 보상금과 이자를 반환하고 토지등소유자 지위를 취득한 후, 이를 양도한 여러 사람들에 대해 과세관청은 아래 <표1>과 같이 세무서별로 세율과 자산유형을 달리 판단한 사실을 알 수 있다. <표1> 처분청별 과세내역 (단위: %) 위 <표1>에서 이형은 이숙과 부부관계로 지분을 2분의1씩 공유하였음에도 처음에는 관할세무서별로 다른 세율을 고지하였고, 나중에 이를 높은 세율로 같이 고지하는 납득하기 어려운 처분을 하였다. (바) 위와 같이 과세관청 내부에서도 동일한 사안에 대하여 서로 다른 결정을 하고 있어 세법해석과 적용에 관하여 견해의 대립이 있다는 사실을 확인할 수 있고, 과세관청 내 견해가 다른 경우 납세의무자가 의무를 이행하지 아니한데 정당한 사유가 있는 경우에 해당하므로 가산세 부과는 취소되는 것이 타당하다(부산지방법원 2010.6.4. 선고 2009구합4310 판결 등 참조).
(1) 쟁점지위는 양도소득세 과세대상으로 50%의 세율을 적용한 것은 타당하다. (가) 청구인은 쟁점지위의 양도가소득세법제21조 제1항 제7호 “권리를 양도하거나 대여하고 그 대가로 받는 금품”의 기타소득에 해당한다고 주장하지만, 해당 규정은 광업권·어업권·양식업권·산업재산권·상표권·영업권 등이나 그 밖에 이와 유사한 자산이나 권리를 양도하거나 대여하고, 그 대가로 받는 금품에 대하여 과세하는 것으로 부동산을 취득할 수 있는 권리를 양도한 것과는 전혀 무관한 규정이다. (나)소득세법제94조 제1항 제2호 가목에서는 부동산을 취득할 수 있는 권리의 양도로 발생하는 소득을 양도소득으로 규정하고 있고, 도시재정비법 제11조 4항 은 “보상금과 이자를 반환하는 경우 재정비촉진구역 또는 인접한 재정비촉진구역의 토지등소유자로 본다”고 규정하여 청구인은 토지등소유자로서 향후 재개발사업 등의 진행에 따라 부동산을 취득할 수 있는 권리를 부여(조심 2021부6750, 2022.5.25.)받아 이를 양도한 것이므로 이는소득세법제94조 제1항 제2호 가목의 양도소득의 범위에 해당하는 것이다. (다) 청구인은 쟁점지위의 양도를 ‘부동산을 취득할 수 있는 권리’의 양도로 보는 것은 도시재정비법의 입법취지에 반하는 결과라고 주장하나, 도시재정비법의 입법목적은 ‘도시의 낙후된 지역에 대한 주거환경의 개선, 기반시설의 확충 및 도시기능의 회복을 위한 사업을 광역적으로 계획하고 체계적·효율적으로 추진하기 위하여 필요한 사항을 정함으로써 도시의 균형 있는 발전을 도모하고 국민의 삶의 질 향상에 기여하는 것(제1조)’이고, 같은 법 제11조는 기반시설의 설치비용의 분담에 대한 규정인데 같은 조 제4항은 보상금액이 반환된 경우 또는 반환되지 않은 경우에 있어 기반시설의 설치와 관련된 권리관계를 확정하기 위한 조항으로 해석될 뿐, 조세법률관계를 규율하거나 염두에 둔 규정이 아닌바, 도시재정비법과소득세법은 입법취지, 규율대상, 개별 규범의 목적 등이 서로 다르므로소득세법의 규정 및 양도소득세의 과세요건에 따라 처분청이 청구인에게 이 사건 처분을 하였다 하더라도 도시재정비법 및소득세법취지에 배치되는 것은 아니다. (라) 또한 청구인은 기타소득으로 볼 수 없을 경우, 당초 수용된 쟁점부동산 또는 쟁점부동산의 조합원입주권으로 보아 저율의 세율로 과세해야 한다고 주장하나,
1. 당초 쟁점부동산에 대한 양도소득세 신고가 이미 이루어졌고, 현재까지도 쟁점부동산의 소유권자는 OOO광역시로 확인되므로 OOO광역시가 수용을 원인으로 하여 쟁점부동산을 취득한 이상 이미 양도한 쟁점부동산을 다시 양도한 것으로 보아야 한다는 청구인의 주장은 그 이유가 없다. 청구인은 쟁점부동산의 취득 및 양도와는 별개로 쟁점지위를 새로이 취득하여 양도한 것에 불과하다.
2. 또한소득세법제88조 제9호에 따르면 “조합원입주권이란도시 및 주거환경정비법제74조에 따른 관리처분계획의 인가 및빈집 및 소규모주택 정비에 관한 특례법제29조에 따른 사업시행계획인가로 인하여 취득한 입주자로 선정된 지위를 말하고, 이 경우도시 및 주거환경정비법에 따른 재건축사업 또는 재개발사업,빈집 및 소규모주택 정비에 관한 특례법에 따른 소규모재건축사업을 시행하는 정비사업조합의 조합원으로서 취득한 것(그 조합원으로부터 취득한 것을 포함한다)으로 한정하며, 이에 딸린 토지를 포함한다”라고 규정하고 있으므로 해당 규정에 따라 기존의 주택이나 대지가 조합원입주권으로 변환되는 시기는도시 및 주거환경정비법제74조에 따른 관리처분계획의 인가일 및빈집 및 소규모주택 정비에 관한 특례법제29조에 따른 사업시행계획인가일로 보아야 하는데, 청구인도 인정하고 있듯이 청구인이 쟁점지위를 취득하거나 양도할 당시 재정비촉진 2-1구역은 조합만 설립된 초기단계로 아직 관리처분계획인가나 사업시행계획 인가가 이루어지지 않았으므로, 위 인가일 이전에 토지등소유자의 지위를 취득한 청구인은 조합원입주권을 취득한 것이 아니 아니라 보상금과 이자의 반환으로 토지등소유자의 지위를 취득한 것이 분명하므로 조합원입주권의 양도로 보아야 한다는 청구인의 주장은 이유가 없다.
3. 쟁점지위의 양도는소득세법제94조 제1항 제2호에 해당하고, 청구인은 해당 자산을 2021.2.5. 취득하여 2021.5.4. 양도하였으므로 그 보유기간이 1년 미만에 해당하므로소득세법제104조 제1항 제3호에 따라 세율 50%를 적용하여 양도소득세를 부과한 이 사건 처분은 적법하다.
(2) 쟁점지위의 양도일은 쟁점양도의 잔금지급일(2021.5.4.)이다. (가) 청구인은 조합원입주권이 확정되는 관리처분계획인가일이 양도일이라고 주장하지만, 앞서 말씀드린바와 같이 쟁점지위의 양도는 조합원입주권의 양도가 아니므로 이와 다른 전제에서의 청구인의 주장은 그 이유가 없다. (나) 청구인은 토지등소유자의 지위를 양도하였고,소득세법제98조에서는 자산의 양도차익을 계산할 때 그 양도시기는 “대금을 청산한 날이 분명하지 아니한 경우 등 대통령령으로 정하는 경우를 제외하고는 해당 자산의 대금을 청산한 날로 한다“고 규정하고 있으므로 쟁점지위의 양도일은 잔금지급일인 2021.5.4.이 분명하다. 위 규정은 납세자의 자의를 배제하고 과세소득을 획일적으로 파악하여 과세의 공평을 기할 목적으로 양도가액 산정의 기준시점이 되고 양도소득의 귀속시기가 될 뿐만 아니라, 양도차익 예정신고 등의 기산점도 되는 양도시기를 세무계산상으로는 원칙적으로 대금을 청산할 날로 정한 것이라 할 것이므로, 그 규정의 취지를 살리고 소득세법령의 체계 내에서 여러 기준이 되는 양도시기를 통일적으로 파악하여 관계 규정들을 모순 없이 해석·적용하기 위하여는 소득세법 시행령에서 말하는 자산의 양도시기는 매매계약의 경우 원칙적으로 매수인이 매도인에게 지급하기로 한 매매대금을 청산한 날을 말한다고 보아야 할 것이다(대법원 1999.6.22. 선고 99두165 판결 등, 같은 뜻임). (다) 청구인은 이주자택지분양권과 관련한 판례를 제시하고 있으나 이는 이 사건 처분과 그 사안이 달라 원용할 수 없다. 이주자택지분양권의 경우택지개발촉진법제19조의2 및 같은 법 시행령 제13조의3에서 택지의 공급계약을 체결한 자의 소유권이전 등기전 전매행위를 엄격하게 제한하고 있고, 이주대책용으로 공급하는 주택건설용지는 최초로 택지를 공급받은 자만 시행자의 동의를 받아 전매를 허용하고 있으므로 이주자택지 분양권의 확정이 양도의 전제조건이지만, 부동산을 취득할 수 있는 권리의 경우 잔금청산일이 양도시기에 해당한다.
(3) 청구인에게 가산세를 감면할 정당한 사유가 없다. (가) 판례에 따르면, 세법상 가산세는 과세권의 행사 및 조세채권의 실현을 용이하게 하기 위하여 납세자가 정당한 이유 없이 법에 규정된 신고, 납세 등 각종 의무를 위반한 경우에 개별세법이 정하는 바에 따라 부과하는 행정상 제재이고(대법원 2014.2.27. 선고, 2011두13842 판결, 같은 뜻임), 단순한 법률의 부지나 오해의 범위를 넘어 세법해석상 의의로 인한 견해의 대립이 있는 등으로 인해 납세의무자가 그 의무를 알지 못하는 것이 무리가 아니었다고 할 수 있어서 그를 정당시할 수 있는 사정이 있을 때 또는 그 의무의 이행을 그 당사자에게 기대하는 것이 무리라고 하는 사정이 있을 때 등 그 의무를 게을리한 점을 탓할 수 없는 정당한 사유가 있는 경우에는 이러한 제재를 과할 수 없다. 그러나 세법해석상 의의로 인한 견해의 대립 등이 있다고 할 수 없음에도 납세의무자가 자기 나름의 해석에 의하여 납세 등의 의무가 면제된다고 잘못 판단한 것은 단순한 법률의 부지나 오해에 불과하여 그 의무위반을 탓할 수 없는 정당한 사유에 해당하지 않는다(대법원 2013.6.27. 선고 2011두17776 판결 등, 같은 뜻임). (나) 청구인은 쟁점지위를 양도하는 계약을 조건부 계약으로 판단하여 양도소득세를 신고하지 않았다고 주장하지만, 관련 규정이나 많은 심판례 등에서 잔금청산일을 일관되게 양도일로 보고 있음을 쉽게 알 수 있고, 청구인의 주장과 같이 잔금청산일이 아닌 조건부계약에 해당한다면 청구인은 과세관청에 질의를 하거나, 계약서에 이를 명시하거나 하는 등의 최소한의 노력을 했어야 하지만 이러한 사실이 확인되지 않는다. 이처럼 법해석상 의의로 인한 견해의 대립 등이 있다고 할 수 없음에도 청구인이 자기 나름의 해석에 의하여 양도시기를 잘못 판단한 것은 단순한 법률의 부지나 오해에 불과하여 그 의무위반을 탓할 수 없는 정당한 사유에 해당하지 않는다. (다) 청구인은 과세관청 내 견해가 다른 경우에 해당하여 납세자가 의무를 이행하지 못하였으므로 가산세를 감면하여야 한다고도 주장하지만, 일부 세무관서에서 40%의 세율 적용하였으나, 대부분의 세무관서가 50%의 세율을 적용하였고, 양도소득세 세율에 대한 과세관청의 착오가 있었으나, 이는 청구인의 양도소득세 신고기한 이후에 발생한 사실이며, 양도소득세 세율 적용의 착오가 있었을 뿐, 양도소득세 귀속시기를 달리 판단한 것은 아니다. 따라서 양도소득세를 신고하지 않은 사유와 관련이 없으므로 가산세 감면의 정당한 사유가 없다.
① 쟁점양도를 “부동산을 취득할 수 있는 권리”의 양도로 보아 양도소득세를 부과한 처분의 당부
② 쟁점지위는 관리처분계획인가일부터 조합원입주권으로 전환되는데, 현재까지 관리처분계획인가를 받지 못하였기 때문에 쟁점양도에 대한 양도일은 도래하지 않았다는 청구주장의 당부
③ 청구인에게 가산세를 감면할 정당한 사유가 있는지 여부
(1) 청구인과 처분청이 제출한 심리자료에 따라 나타나는 사실관계는 다음과 같다. (가) 청구인은 2013.5.13. 쟁점부동산을 OOO원에 취득하였고, 쟁점부동산이 시민공원재정비촉진구역에 포함됨에 따라 2013.7.16. 수용을 원인으로 OOO광역시장에게 쟁점보상금(OOO원)을 받고 양도하였다. (나) 청구인은 2021.2.5. OOO광역시장에게 쟁점보상금과 이자를 합하여 OOO원을 반환하고, 시민공원재정비촉진구역에 대하여 도시재정비법 제2조 제8호 에 따른 토지등소유자 지위를 취득하였으며, OOO광역시장은 2021.2.5. 청구인이 토지등소유자가 될 수 있도록 관련절차를 이행하라는 내용의 공문(도시정비과-1303)을 시민공원재정비촉진구역 도시환경정비조합(이하 “정비조합”이라 한다) 등에게 발송하였다. (다) 청구인은 2021.1.28. 매수인과 쟁점지위를 OOO원에 매매하는 쟁점양도에 대한 계약을 체결하고, 계약금 OOO원을 수취하였으며, 이후 2021.2.5. 중도금 OOO원을, 2021.5.4. 잔금 OOO원을 각각 수취하였다. (라) 매수인은 2021.5.4. 정비조합에 쟁점부동산을 권리내역으로 하여 권리(변경) 신고서를 제출하였다. (마) 시민공원재정비촉진구역에 대한 사업진행 단계는 2022.4.18. 사업계획시행인가를 받았으나, 2023년 2월 기준 관리처분계획인가는 받지 못한 것으로 확인된다. (바) 쟁점양도에 대한 부동산매매계약서의 특약사항은 아래 <표2>와 같다. <표2> 쟁점양도에 대한 매매계약서의 특약사항 (사) 처분청은 청구인의 2021년 귀속 양도소득세에 대하여 아래 <표3>과 같이 결의하였다. <표3> 청구인의 2021년 귀속 양도소득세 결의내용 (단위: 원)
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 본다. (가) 먼저 쟁점①에 대하여 살피건대, 청구인은 쟁점양도 당시 쟁점재정비촉진구역은 재개발조합 설립인가만 된 상태로 쟁점양도의 양도대상은 양도소득세 과세대상인 “부동산을 취득할 수 있는 권리”가 아닌 기타소득 과세대상인소득세법제21조 제1항 제7호에 따른 “권리를 양도하거나 대여하고 그 대가로 받는 금품”에 해당한다고 주장하나, “부동산을 취득할 수 있는 권리”란 부동산 자체의 취득을 주목적으로 하는 권리로서, 부동산의 취득을 권리의 직접적인 대상으로 하거나, 그렇지 않더라도 적어도 그 권리를 취득하는 사실상의 주된 목적이 부동산 자체의 취득에 있어 향후 추가적 요건을 구비하거나 일정한 절차를 거친다면 그 부동산을 취득할 수 있게 되는 권리로 보아야 할 것인바(대법원 2000.9.29. 선고 98두205판결, 같은 뜻임), 쟁점지위는 향후 일정한 절차를 거쳐 부동산을 취득하도록 예정된 것으로, 실질적 재산가치 등이 인정됨은 물론, 독립적 거래도 가능하여 부동산을 취득할 수 있는 권리의 범주로 봄이 타당한 점, 청구인도 쟁점지위를 매매대상으로 인식하여 대가를 주고 매수한 다음, 다시 대가를 받고 매도함에 따라 양도차익이 발생한 점, 도시재정비법 제11조 제4항 및도시 및 주거환경정비법제23조 제1항에 따라 재정비촉진계획에 따른 기반시설이 설치되는 지역의 토지나 건축물을 수용당한 자들이 기반시설 설치를 위해 토지 또는 건축물을 제공한 것에 대한 대가로서 사업시행자에게 보상금액과 이자를 반환하고 취득하게 되는 권리는 해당 또는 인접 재정비촉진구역의 토지 등 소유자로서 향후 재개발사업 등의 진행에 따라 부동산을 취득할 수 있는 권리라고 봄이 상당하다 할 것인 점(조심 2021부6936, 2022.6.29. 등 같은 뜻) 등에 비추어, 쟁점양도의 목적물을소득세법제94조 제1항 제2호 가목에 따른 “부동산을 취득할 수 있는 권리”로 보는 것이 타당하므로 청구주장을 받아들이기 어려운 것으로 판단된다. (나) 다음으로 쟁점②에 대하여 살피건대, 청구인은 쟁점지위의 경우 관리처분계획인가일부터 조합원입주권으로 전환되기 때문에 쟁점양도는 조합원입주권이 될 때 그 효력이 발생하는 정지조건부 계약에 따른 양도이므로, 관리처분계획인가를 받지 못한 현재 상태에서는 계약의 효력이 발생하지 않아 쟁점양도에 대한 양도일이 도래하지 않았다고 주장하나, 쟁점양도에 따라 청구인은 2021.5.4. 양도대금을 모두 수취하였고, 매수인은 2021.5.4. 정비조합에 쟁점부동산을 권리내역으로 하여 권리(변경)신고서를 제출하여 청구인으로부터 쟁점지위를 양도받은 것으로 보여 계약의 효력이 발생한 것으로 보이는 점, 쟁점양도에 대한 부동산매매계약의 특약사항 제4조에는 “매수인이 적법한 절차와 규정에 의해 조합원입주권과 쟁점부동산에 관한 모든 권리의 확보가 불가할 경우 본 계약은 무효로 하고 기지급분을 반환하기로 한다”고 하여 쟁점양도에 대한 계약은 일단 적법하게 성립하여 효력을 발생시킨 후 조건(권리확보가 불가능할 경우 등)이 성취되면 계약의 효력이 없어지는 해제조건부 계약으로 보이는 점,소득세법제88조 제9호는 조합원입주권에 대하여 “도시 및 주거환경정비법제74조에 따른 관리처분계획의 인가 등으로 인해 취득한 입주자로 선정된 지위”로 규정하고 있는데, 이 사건 쟁점지위의 경우 쟁점양도 당시 관리처분계획의 인가를 아직 받지 못한 상태인 점 등에 비추어, 청구인이 쟁점양도에 대한 대가의 잔금을 받은 2021.5.4.을 양도일로 보는 것이 타당하므로 청구주장을 받아들이기 어려운 것으로 판단된다. (다) 마지막으로 쟁점③에 대하여 살피건대, 청구인은 이 건과 관련하여 과세관청 내부에서도 동일한 사안에 대하여 서로 다른 결정을 하고 있어 세법해석과 적용에 관하여 견해 대립이 있다는 사실을 확인할 수 있고, 과세관청 내 견해가 다른 경우 납세의무자가 의무를 이행하지 아니한데 정당한 사유가 있는 경우에 해당하므로 가산세가 감면될 정당한 사유가 있다고 주장하나, 도시재정비법 등에 따르면 쟁점지위는 재정비촉진사업의 진행에 따라 구역내 신축 부동산을 우선 공급받을 수 있는 지위로서 이를 “부동산을 취득할 수 있는 권리”가 아니라고 보는 것이 세법 등 관련 법령의 문언상 타당한 해석으로 보기 어려워 해석의 충돌이 있는 것으로 보기 어려운 점, 이미 유사 사례에 대한 대법원 판례 및 우리 원의 선결정(조심 2019중2265, 2021.6.21. 외), 국세청 유권해석(국세청 재산-520, 2017.2.17.) 등이 존재하고 있는 점,소득세법에서 대금청산일을 양도일로 명확하게 규정하고 있고, 청구인은 쟁점지위를 매수인에게 양도하고 조합원 지위 승계 등과 관련한 절차를 진행하여 쟁점양도계약의 효력을 유효하게 발생시킨바, 쟁점양도에 대한 양도일에 대해서도 해석상 이견이 있다고 보기 어려운 점 등에 비추어, 가산세를 감면할 정당한 사유가 있는 것으로 보기 어려운 것으로 보인다. (라) 따라서 처분청이 쟁점양도를 “부동산을 취득할 수 있는 권리”의 양도로 보고 청구인에게 양도소득세를 부과한 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로국세기본법제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지> 관련 법령
(1) 소득세법(2020.12.29. 법률 제17757호로 일부개정된 것) 제21조(기타소득) ① 기타소득은 이자소득·배당소득·사업소득·근로소득·연금소득·퇴직소득·금융투자소득 및 양도소득 외의 소득으로서 다음 각 호에서 규정하는 것으로 한다.
6. 다음 각 목의 자산 또는 권리의 양도·대여 또는 사용의 대가로 받는 금품
7. 광업권·어업권·양식업권·산업재산권·산업정보, 산업상 비밀, 상표권·영업권(대통령령으로 정하는 점포 임차권을 포함한다), 토사석(土砂石)의 채취허가에 따른 권리, 지하수의 개발·이용권, 그 밖에 이와 유사한 자산이나 권리를 양도하거나 대여하고 그 대가로 받는 금품 제55조(세율) ① 거주자의 종합소득에 대한 소득세는 해당 연도의 종합소득과세표준에 다음의 세율을 적용하여 계산한 금액(이하 “종합소득산출세액”이라 한다)을 그 세액으로 한다. 종합소득 과세표준 세율 5억원 초과 10억원 이하 1억 7,460만원 + (5억원을 초과하는 금액의 42퍼센트) 제88조(정의) 이 장에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.
1. “양도”란 자산에 대한 등기 또는 등록과 관계없이 매도, 교환, 법인에 대한 현물출자 등을 통하여 그 자산을 유상으로 사실상 이전하는 것을 말한다. 이 경우 대통령령으로 정하는 부담부증여 시 수증자가 부담하는 채무액에 해당하는 부분은 양도로 보며, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우에는 양도로 보지 아니한다. 가.도시개발법이나 그 밖의 법률에 따른 환지처분으로 지목 또는 지번이 변경되거나 보류지(保留地)로 충당되는 경우
9. “조합원입주권”이란도시 및 주거환경정비법제74조에 따른 관리처분계획의 인가 및빈집 및 소규모주택 정비에 관한 특례법제29조에 따른 사업시행계획인가로 인하여 취득한 입주자로 선정된 지위를 말한다. 이 경우도시 및 주거환경정비법에 따른 재건축사업 또는 재개발사업,빈집 및 소규모주택 정비에 관한 특례법에 따른 자율주택정비사업, 가로주택정비사업, 소규모재건축사업 또는 소규모재개발사업을 시행하는 정비사업조합의 조합원(같은 법 제22조에 따라 주민합의체를 구성하는 경우에는 같은 법 제2조 제6호의 토지등소유자를 말한다)으로서 취득한 것(그 조합원으로부터 취득한 것을 포함한다)으로 한정하며, 이에 딸린 토지를 포함한다. 제94조(양도소득의 범위) ① 양도소득은 해당 과세기간에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다.
2. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 부동산에 관한 권리의 양도로 발생하는 소득
② 제1항에서 “장기보유 특별공제액”이란 제94조 제1항 제1호에 따른 자산(제104조 제3항에 따른 미등기양도자산과 같은 조 제7항 각 호에 따른 자산은 제외한다)으로서 보유기간이 3년 이상인 것 및 제94조 제1항 제2호 가목에 따른 자산 중 조합원입주권(조합원으로부터 취득한 것은 제외한다)에 대하여 그 자산의 양도차익(조합원입주권을 양도하는 경우에는도시 및 주거환경정비법제74조에 따른 관리처분계획 인가 및빈집 및 소규모주택 정비에 관한 특례법제29조에 따른 사업시행계획인가 전 토지분 또는 건물분의 양도차익으로 한정한다)에 다음 표 1에 따른 보유기간별 공제율을 곱하여 계산한 금액을 말한다. 다만, 대통령령으로 정하는 1세대 1주택(이에 딸린 토지를 포함한다)에 해당하는 자산의 경우에는 그 자산의 양도차익에 다음 표 2에 따른 보유기간별 공제율을 곱하여 계산한 금액과 거주기간별 공제율을 곱하여 계산한 금액을 합산한 것을 말한다.
③ 제89조 제1항 제3호에 따라 양도소득의 비과세대상에서 제외되는 고가주택(이에 딸린 토지를 포함한다) 및 같은 항 제4호 각 목 외의 부분 단서에 따라 양도소득의 비과세대상에서 제외되는 조합원입주권에 해당하는 자산의 양도차익 및 장기보유 특별공제액은 제1항에도 불구하고 대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 금액으로 한다.
④ 제2항에서 규정하는 자산의 보유기간은 그 자산의 취득일부터 양도일까지로 한다. 다만, 제97조의2 제1항의 경우에는 증여한 배우자 또는 직계존비속이 해당 자산을 취득한 날부터 기산(起算)하고, 같은 조 제4항 제1호에 따른 가업상속공제가 적용된 비율에 해당하는 자산의 경우에는 피상속인이 해당 자산을 취득한 날부터 기산한다. 제98조(양도 또는 취득의 시기) 자산의 양도차익을 계산할 때 그 취득시기 및 양도시기는 대금을 청산한 날이 분명하지 아니한 경우 등 대통령령으로 정하는 경우를 제외하고는 해당 자산의 대금을 청산한 날로 한다. 이 경우 자산의 대금에는 해당 자산의 양도에 대한 양도소득세 및 양도소득세의 부가세액을 양수자가 부담하기로 약정한 경우에는 해당 양도소득세 및 양도소득세의 부가세액은 제외한다. 제104조(양도소득세의 세율) ① 거주자의 양도소득세는 해당 과세기간의 양도소득과세표준에 다음 각 호의 세율을 적용하여 계산한 금액(이하 “양도소득 산출세액”이라 한다)을 그 세액으로 한다. 이 경우 하나의 자산이 다음 각 호에 따른 세율 중 둘 이상에 해당할 때에는 해당 세율을 적용하여 계산한 양도소득 산출세액 중 큰 것을 그 세액으로 한다.
1. 제94조 제1항 제1호·제2호 및 제4호에 따른 자산 제55조 제1항에 따른 세율(분양권의 경우에는 양도소득 과세표준의 100분의 60)
3. 제94조 제1항 제1호 및 제2호에 따른 자산으로서 그 보유기간이 1년 미만인 것 양도소득 과세표준의 100분의 50(주택, 조합원입주권 및 분양권의 경우에는 100분의 70) (2) 소득세법 시행령(2021.2.17. 대통령령 제31442호로 일부개정된 것) 제162조(양도 또는 취득의 시기) ① 법 제98조 전단에서 “대금을 청산한 날이 분명하지 아니한 경우 등 대통령령으로 정하는 경우”란 다음 각 호의 경우를 말한다.
1. 대금을 청산한 날이 분명하지 아니한 경우에는 등기부·등록부 또는 명부 등에 기재된 등기·등록접수일 또는 명의개서일
2. 대금을 청산하기 전에 소유권이전등기(등록 및 명의의 개서를 포함한다)를 한 경우에는 등기부·등록부 또는 명부등에 기재된 등기접수일 7.공익사업을 위한 토지 등의 취득 및 보상에 관한 법률이나 그 밖의 법률에 따라 공익사업을 위하여 수용되는 경우에는 대금을 청산한 날, 수용의 개시일 또는 소유권이전등기접수일 중 빠른 날. 다만, 소유권에 관한 소송으로 보상금이 공탁된 경우에는 소유권 관련 소송 판결 확정일로 한다. 9.도시개발법또는 그 밖의 법률에 따른 환지처분으로 인하여 취득한 토지의 취득시기는 환지 전의 토지의 취득일. 다만, 교부받은 토지의 면적이 환지처분에 의한 권리면적보다 증가 또는 감소된 경우에는 그 증가 또는 감소된 면적의 토지에 대한 취득시기 또는 양도시기는 환지처분의 공고가 있은 날의 다음날로 한다.
(3) 국세기본법 제48조(가산세 감면 등) ① 정부는 이 법 또는 세법에 따라 가산세를 부과하는 경우 그 부과의 원인이 되는 사유가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 해당 가산세를 부과하지 아니한다.
1. 제6조에 따른 기한 연장 사유에 해당하는 경우
2. 납세자가 의무를 이행하지 아니한 데에 정당한 사유가 있는 경우
3. 그 밖에 제1호 및 제2호와 유사한 경우로서 대통령령으로 정하는 경우
(4) 도시재정비 촉진을 위한 특별법 제2조(정의) 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.
1. “재정비촉진지구”란 도시의 낙후된 지역에 대한 주거환경의 개선, 기반시설의 확충 및 도시기능의 회복을 광역적으로 계획하고 체계적ㆍ효율적으로 추진하기 위하여 제5조에 따라 지정하는 지구(地區)를 말한다. 이 경우 지구의 특성에 따라 다음 각 목의 유형으로 구분한다.
7. “기반시설”이란국토의 계획 및 이용에 관한 법률제2조 제6호에 따른 시설을 말한다.
8. “토지등소유자”란 다음 각 목의 구분에 따른 자를 말한다. 가.도시 및 주거환경정비법에 따른 주거환경개선사업·재개발사업 및빈집 및 소규모주택 정비에 관한 특례법에 따른 가로주택정비사업,전통시장 및 상점가 육성을 위한 특별법에 따른 시장정비사업 및국토의 계획 및 이용에 관한 법률에 따른 도시·군계획시설사업의 경우: 재정비촉진구역에 있는 토지 또는 건축물의 소유자와 그 지상권자 나.도시 및 주거환경정비법에 따른 재건축사업 및빈집 및 소규모주택 정비에 관한 특례법에 따른 소규모재건축사업의 경우: 재정비촉진구역에 있는 건축물 및 그 부속토지의 소유자 다.도시개발법에 따른 도시개발사업의 경우: 재정비촉진구역에 있는 토지의 소유자와 그 지상권자 제11조(기반시설 설치비용의 분담 등) ④ 시·도지사 또는 시장·군수·구청장이 재정비촉진계획에 따라 기반시설을 설치하게 되는 경우에 시·도지사 또는 시장·군수·구청장으로부터 토지 또는 건축물 등에 관한 보상을 받은 자가 그 보상금액에 국토교통부령으로 정하는 이자를 더한 금액을 시·도지사 또는 시장·군수·구청장에게 반환하는 경우에는 해당 재정비촉진구역 또는 인접한 재정비촉진구역의 토지등소유자로 보며, 이 경우 해당 재정비촉진구역 사업시행자가 기반시설의 설치에 필요한 부지를 제공한 것으로 본다. 또한 토지 또는 건축물 등에 관한 보상을 받은 자가 보상금액을 반환하지 아니한 경우에는 해당 재정비촉진구역 또는 인접한 재정비촉진구역에서 매각되는 토지 또는 건축물에 대하여 우선 매수를 청구할 수 있다.
(5) 도시 및 주거환경정비법 제23조(정비사업의 시행방법) ① 주거환경개선사업은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 방법 또는 이를 혼용하는 방법으로 한다.
1. 제24조에 따른 사업시행자가 정비구역에서 정비기반시설 및 공동이용시설을 새로 설치하거나 확대하고 토지등소유자가 스스로 주택을 보전·정비하거나 개량하는 방법
2. 제24조에 따른 사업시행자가 제63조에 따라 정비구역의 전부 또는 일부를 수용하여 주택을 건설한 후 토지등소유자에게 우선 공급하거나 대지를 토지등소유자 또는 토지등소유자 외의 자에게 공급하는 방법
3. 제24조에 따른 사업시행자가 제69조 제2항에 따라 환지로 공급하는 방법
4. 제24조에 따른 사업시행자가 정비구역에서 제74조에 따라 인가받은 관리처분계획에 따라 주택 및 부대시설·복리시설을 건설하여 공급하는 방법
결정 내용은 붙임과 같습니다.