쟁점채권은 상속개시일 현재 회수불능채권으로 보기 어려우므로 처분청이 쟁점채권을 상속세과세가액에 산입하여 상속세를 과세한 처분은 잘못이 없음 다만, 청구인들이 쟁점채권을 신고하지 않음에 있어 부정한 행위가 있지 않아 보이므로 부당과소신고가산세를 적용하여 과세한 처분은 잘못이 있음
쟁점채권은 상속개시일 현재 회수불능채권으로 보기 어려우므로 처분청이 쟁점채권을 상속세과세가액에 산입하여 상속세를 과세한 처분은 잘못이 없음 다만, 청구인들이 쟁점채권을 신고하지 않음에 있어 부정한 행위가 있지 않아 보이므로 부당과소신고가산세를 적용하여 과세한 처분은 잘못이 있음
[사건번호] 조심2023구9724 (2024.05.17) [세 목] 상속 [결정유형] 경정 --------------------------------------------------------------------------------- [제 목] 쟁점채권을 회수불능채권으로 보아 상속세 과세가액에서 제외하여야 하고, 부당과소신고가산세를 적용한 것이 부당하다는 청구주장의 당부 [결정요지] 쟁점채권은 상속개시일 현재 회수불능채권으로 보기 어려우므로 처분청이 쟁점채권을 상속세과세가액에 산입하여 상속세를 과세한 처분은 잘못이 없음 다만, 청구인들이 쟁점채권을 신고하지 않음에 있어 부정한 행위가 있지 않아 보이므로 부당과소신고가산세를 적용하여 과세한 처분은 잘못이 있음 [관련법령] 상속세 및 증여세법 제7조 / 국세기본법 제47조의3 [참조결정] [따른결정] --------------------------------------------------------------------------------- [주 문] OOO세무서장이 2023.7.26. 청구인들에게 한 2008.1.26. 상속분 상속세 OOO원의 부과처분은 일반과소신고가산세를 적용하는 것으로 하여 그 세액을 경정한다. [이 유]
2. 청구인들 주장 및 처분청 의견
(1) 쟁점채권은 상속개시일 현재 회수불능채권에 해당하므로 상속재산에 포함될 수 없고, 설령 이를 상속재산에 포함한다 하더라도 쟁점채권의 가치는 해당채권이 주-AAA의 파산절차에서 파산채권으로 신고되었더라면 청구인들이 배당받을 수 있었을 금액 상당액을 상속세 및 증여세법(이하 “상증세법”이라 한다) 시행령 제58조의2 제2항 제1호 가목에 따른 적정할인율에 의하여 현재가치로 할인한 금액의 합계액으로 보아야 할 것이다. (가) 쟁점채권은 상속개시일 현재 회수불능채권에 해당하므로 상속재산에 포함될 수 없다. 주-AAA의 대표이사 fff은 청구인 ggg의 4촌형으로 큰집 장손이다. 피상속인은 fff의 회사경영이 어렵게 되자 수차례에 거쳐 OOO원을 이자약정이나 담보설정, 차용증 작성 등 없이 빌려주었다. 말은 빌려주었다고 하지만 주-AAA의 경영이 호전되지 않으면 굳이 받을 생각도 없었으므로 증여한 것과 다를 것이 없는 금액이었다. 상속개시일인 2008.1.26. 무렵 주-AAA의 모든 소유재산에 담보권이 설정되어 있었고, 피상속인에 대한 채무 외에도 거액의 사채가 있어 연평균 12%의 이자를 지급하는 등 자금난이 극도로 악화되어 정상적인 채무변제가 어려운 상태였다. 주-AAA은 2009.5.6. 채무자회생을 신청하였고 2013.8.5. 파산선고를 받았다. 청구인들은 fff과의 관계 및 피상속인의 의사를 고려하여 쟁점채권을 회생채권이나 파산채권으로 신고하지 아니하였고, 주-AAA 역시 채무로 신고하지 아니하였으며, 주-AAA의 파산절차는 2022.11.22. 종결되었다. 즉, 상속개시 당시부터 주-AAA은 실질적으로 쟁점채권을 변제할 능력이 없었고, 특히 친족관계인 피상속인과의 관계를 고려하였을 때 채무변제를 요구할 수 있는 상황도 아니었다. 처분청은 주-AAA이 2008년 7월경 hhh에게 토지를 매도하고 같은 해 10월경 매매대금으로 OOO원을 수령하였고, 같은 해 12월까지 OOO은행과 OOO은행에 합계 OOO원의 채무를 변제하였으며, CCC 주식회사에 OOO원의 시멘트 대금을 지급하였다는 사실을 근거로 주-AAA에 대한 쟁점채권이 상속개시일 현재 회수불능채권에 해당하지 않는다는 의견이나, 금융권 부채는 담보권이 설정되어 있기 때문에 변제하지 않을 수 없는 것이고 레미콘업을 하는 회사가 영업을 그만두지 않는 한 시멘트 대금을 지급하지 않을 수는 없는 것이므로 쟁점채권과는 우선순위가 다르다. 또한 처분청은 주-AAA의 2008사업연도 수입금액이 OOO원, 소득금액 OOO원, 순자산가치 OOO원으로 쟁점채무를 변제할 여력이 있었다는 의견이나, 주-AAA은 2007사업연도에 OOO원의 사업손실을, 2009사업연도에 OOO원의 사업손실을 기록하였는바, 단순히 그 가운데 있는 한 사업연도의 실적을 기준으로 변제능력이 있었다고 볼 수 없다. 한편, 처분청은 청구인들이 채권회수를 위해 노력을 기울인 증거가 없다는 의견이나, 청구인들은 fff과 친인척관계이고 주-AAA이 처한 상황 등을 고려하였을 때 쟁점채권 회수를 위하여 적극적으로 노력할 수 없었다. 처분청은 청구인들이 쟁점채권을 수령하였는지 여부도 불분명하다는 의견이나, 주-AAA은 다른 채무들 보통 월 4%의 이자를 지급하고 있었는데 무이자채무인 쟁점채권을 우선적으로 변제할리 없고, fff의 아들 iii은 BBB에 근무할 당시 주-AAA의 신용보증기금에 대한 OOO원 가량의 채무에 지급보증을 하여 아직까지 월급에서 일정금액을 변제하고 있는데 fff이 이에 앞서 쟁점채권을 변제하였을리 없다. 더욱이 채무자회생절차를 신청하는 기업들은 기업 내 회생을 위한 자금이 남아있어야 회생인가결정을 받는데 유리하기 때문에 보다 많은 자금을 남겨두기 위해 노력하는데, 급하지 않은 쟁점채권을 변제하여 인가 가능성을 낮추었을리 없다. (나) 쟁점채권이 상속개시일 현재 회수불능채권에 해당하지 않는다 하더라도, 쟁점채권의 가치는 해당채권이 주-AAA의 파산절차에서 파산채권으로 신고 되었더라면 청구인들이 배당받을 수 있었을 금액 상당액을 상증세법 시행령 제58조의2 제2항 제1호 가목에 따른 적정할인율에 의하여 현재가치로 할인한 금액의 합계액으로 보아야 할 것이다.
(2) 상속세 신고시 쟁점상속재산을 누락한 것에 대하여 부당과소신고가산세를 부과한 처분은 부당하다. 국세기본법 제47조의3 제2항 이 부당과소신고의 경우에 가산세를 중과하는 이유는 국세의 과세표준 또는 세액 계산의 기초가 되는 사실의 전부 또는 일부를 은폐하거나 가장하는 경우에는 조세의 부과와 징수가 불가능하거나 현저히 곤란하므로 납세의무자로 하여금 성실하게 과세표준을 신고하도록 유도하기 위하여 ‘부당한 방법’에 의하지 아니한 일반과소신고의 경우보다 훨씬 높은 세율의 가산세를 부과하는 제재를 가하려는 것이다. ‘부당한 방법’으로 볼 수 있는 경우를 예시적으로 규정하고 있는 국세기본법 시행령 제27조 제2항 은 그 일반조항이라고 할 수 있는 제6호에서 ‘부당한 방법’에 해당하기 위하여는 국세포탈 등의 목적이 필요하다는 취지로 규정하고 있다. 국세기본법 제47조의3 제2항 제1호 가 규정하는 부당과소신고가산세의 요건인 ‘부당한 방법으로 한 과세표준의 과소신고’란 국세에 관한 과세요건사실의 발견을 곤란하게 하거나 허위의 사실을 작출하는 등의 부정한 적극적인 행위에 의하여 과세표준을 과소신고하는 경우로서 그 과소신고가 조세포탈의 목적에서 비롯된 것을 의미한다고 보아야 한다(대법원 2013.11.28. 선고 2013두12362 판결 등 참조). 청구인들은 쟁점상속재산을 상속세 신고 당시 상속재산에 포함하여 신고하지 아니하였으나, 실제 쟁점상속재산 OOO원은 모두 채권으로 그 중 청구인들이 실제 추심한 것은 OOO원에 불과하고, 감액경정된 부분 OOO원 중 실제 추심한 금액은 OOO원에 불과하며 나머지 OOO원의 채무자 주-AAA은 청구인들의 사촌형 fff이 경영하는 법인으로, 경영위기를 겪고 있어 추심가능성이 없었으며 이 건 부과고지일 이전 이미 파산절차가 종결되어 청구인들은 앞으로도 해당채권을 추심할 가능성이 없다. 쟁점채권의 경우 채무자인 주-AAA 대표이사 fff과의 관계(친인척)로 인하여 당초부터 회수의사가 없었고 그에 따라 상속재산으로 신고하지 아니하였고, 주-AAA의 회생사건 및 파산사건기록에 의하면 청구인들이 쟁점채권을 회생채권이나 파산채권으로 신고하지 아니한 사실을 확인할 수 있으며, 주-AAA 역시 이를 채무로 신고하지 아니한 것을 확인할 수 있는바, 청구인들이 쟁점채권을 신고하지 않음에 있어서 그 채권의 발견을 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 위계나 다른 어떤 부정한 행위를 함이 없이 단순히 그 회수가능성에 대한 그릇된 판단에 기초하여 채권을 신고하지 않았던 것을 들어 국세기본법에서 말하는 부당한 방법에 해당한다고 보기는 어렵다. 따라서 청구인들에 대해서는 국세기본법 제47조의3 제2항 의 부당과소신고가산세가 아닌 같은 조 제1항의 일반과소신고가산세가 부과되어야 할 것이므로, 이 사건 상속세부과처분의 가산세 부분 중 부당과소신고가산세가 아닌 일반과소신고가산세가 부과되었을 경우의 금액을 초과하는 부분은 위법하다.
(1) 쟁점채권은 상속개시일 현재 회수불능채권에 해당하지 않는다. 청구인들은 쟁점채권의 채무자인 주-AAA이 상환능력이 없고, 2009.5.6. 대구지방법원에 회생신청(OOO)한 후 2013.6.19. 회생절차가 폐지되었고, 2013.8.5. 파산선고(OOO)받은 후 2022.11.22. 최종 파산종결 되었으므로 쟁점채권은 회수불가능한 채권으로서 상속재산에서 제외되어야 한다고 주장한다. 그러나 청구인들이 제출한 주-AAA 대표이사 fff의 OOO 판결문(사기)에 의하면, 주-AAA이 채무자 회생절차를 신청한 시점은 상속개시일인 2008.1.26.보다 1년 4개월이 경과한 시기여서 제출한 자료만으로는 상속개시일 당시 쟁점채권이 회수불가능한 채권에 해당하는 것으로 인정하기 어렵다. 또한 해당 판결문에 의하면, ‘주-AAA은 2008.7.3. hhh와의 사이에 토지를 OOO원에 매도하는 내용의 매매계약을 체결하였고 hhh로부터 그 매매대금으로 2008.7.3.부터 같은 해 9.26.까지 사이에 합계 OOO원, 같은 해 10.10.과 10.13. 각 OOO원씩 합계 OOO원, 같은 해 10.14.부터 같은 해 12.8.까지 사이에 합계 OOO원을 수령하였다. 주-AAA이 2008.10.1. 무렵 여러 채권자들에게 채무를 변제한 내역을 보면 OOO은행에 2008.10.14.경 OOO원, 2008.12.8.경 OOO원의 대출금을 상환하였고, OOO은행에 2008.10.14.경 대출금 OOO원을 상환하였으며, CCC 주식회사에게 2008.10.1.경 OOO원, 2008.10.14.경 OOO원, 2008.12.8.경 OOO원을 시멘트대금으로 지급하였다.’고 기재하고 있는바, 주-AAA은 상속개시일 이후 본인 소유 부동산을 매각하고 받은 OOO원을 채무변제금으로 약 OOO원 지급한 것으로 보아 변제여력이 없었다고 보기 어렵고, 주-AAA의 대표이사는 청구인들과 친족관계이므로 청구인들이 쟁점채권을 회수하고자 노력하였다면 제3자보다 우선하여 회수할 수도 있었을 것이므로 쟁점채권을 상속개시 당시 회수 불가능한 채권으로 보기 어렵다. 또한 주-AAA의 법인세 신고사항을 보면 상속이 개시된 2008사업연도에는 약 OOO원의 수입금액과 약 OOO원의 소득이 발생하였고, 순자산가치도 약 OOO원이나 되어 상속개시일 당시 재무건전성도 크게 나쁘지 않았던 것으로 보이며, 상속개시일 이후에도 수입금액의 증감은 있으나 계속 사업을 하고 있었고 청구인들도 당시 회수불가능한 채권으로 인식하였다면 쟁점채권을 상속재산에 포함하여 분할하는 상속재산분할협의서를 작성하지 아니하였을 것이다. 청구인들이 쟁점채권을 실제 수령하였는지 여부는 알 수 없으나, 상속개시 전후 주-AAA을 상대로 소송을 제기하거나 회생채권으로 신고하는 등 청구인들이 채권 회수를 위하여 노력을 기울인 증거가 없고, 주-AAA도 2009년 이후 경영이 급격이 악화되어 추후 회생절차를 신청한 것으로 보아 최소한 상속개시일 시점에는 회수가능성을 의심할 만한 현저한 사유가 있다고 보기 어렵다. 채권의 회수 불능은 상속세 과세가액 결정에 있어 예외적인 사유에 속하는 것이므로 이러한 특별한 사유에 대한 입증책임은 이를 주장하는 납세의무자에게 있으나(대법원 1995.3.14. 선고 94누9719 판결, 대법원 2005.5.27. 선고 2003두13298 판결 등), 청구인들이 제출한 서류로는 회수불가능한 채권이라는 점이 객관적으로 입증된다고 보기 어렵다.
(2) 청구인들은 쟁점상속재산을 포함하여 상속재산분할협의(당초 상속재산분할협의는 2008.7.18., 쟁점상속재산을 포함한 추가 상속재산분할협의는 2008.7.23.)를 하였음에도 상속세 신고(2009년 1월) 및 조사(2009년 5월) 당시 쟁점상속재산이 누락된 허위의 상속재산분할협의서를 제출하였으므로 청구인들이 상속재산을 누락하여 신고한 것으로 보아 15년의 부과제척기간을 적용하고, 청구인들이 조세포탈을 목적으로 허위의 상속재산분할협의서를 작성하여 처분청에 제출한 것으로 보아 부당과소신고가산세를 과세한 처분은 달리 잘못이 없다. 청구인들은 상속세 신고 및 조사 당시 기재한 상속재산 외에 쟁점상속재산을 포함하여 당시 제출하였던 상속재산분할협의서와 다른 내용으로 상속재산분할협의를 하였고, 그로 인하여 상속인 중 1인인 bbb가 청구인들에 대하여 유류분반환청구의 소를 제기하였다는점을 해당 판결문을 통해 알게 되어 누락된 상속재산에 대하여 추가로 상속세를 고지하게 되었다. 청구인들은 2008.7.18. 부동산 등 상속재산을 포함하여 작성된 상속재산분할협의서와 그로부터 5일 후인 2008.7.23. 채권들로만 구성된 쟁점상속재산으로 구성된 추가 상속재산분할협의서를 각 작성하였고, 쟁점상속재산 중 쟁점①채권 및 쟁점②채권 합계 OOO원은 그 무렵 모두 추심하여 배분하였음에도 2009년 1월 이루어진 상속세 신고 및 2009년 5월 이루어진 상속세 조사 당시 쟁점상속재산이 누락된 허위의 상속재산분할협의서를 제출하였으므로 청구인들이 조세포탈을 목적으로 허위의 상속재산분할협의서를 작성하여 처분청에 제출한 것으로 보아 부당과소신고가산세를 과세한 처분은 달리 잘못이 없다.
① 쟁점채권을 회수불능채권으로 보아 상속세 과세가액에서 제외하여야 한다는 청구주장의 당부
② 쟁점상속재산을 상속세 신고시 누락한 것에 대하여 부당과소신고가산세를 부과한 처분의 당부
(2) 쟁점판결에 의하면 법원은 유류분반환청구 대상이 되는 적극적 상속재산으로 쟁점상속재산 중 2008년 9월경부터 2009년 9월경까지 추심을 완료한 쟁점①채권과 쟁점②채권은 포함시켰으나, 현재까지 추심되지 아니한 쟁점채권과 쟁점④채권은 제외한 것으로 확인된다.
(3) 처분청은 2023.7.21. 과세자료로 쟁점판결을 입수하여 쟁점판결 내용에 따라 위 <표1> 기재와 같이 증액경정처분을 하였다. 처분청이 제출한 상속세 서면확인보고서의 구체적 내용은 <표2> 기재와 같다. <표2> 상속세 서면확인보고서 중 쟁점판결 검토 결과 ㅇㅇㅇ (4) 처분청은 쟁점상속재산 중 쟁점①채권은 2009.5.1. 이미 상속재산에 포함되어 상속세가 과세되었고, 쟁점④채권은 2009.5.1. 이루어진 세무조사시 회수불가능한 채권으로 보아 상속재산에서 제외하였던 사실을 확인하여 이에 해당하는 OOO원을 상속세 과세가액에서 제외한 후, 2023.8.9. 청구인들에게 상속세 과세가액을 OOO원, 과세표준을 OOO원으로 하여 2008.1.26. 상속분 상속세를 OOO원으로 감액경정 하였다.
(5) 쟁점채권의 채무자인 주-AAA은 1988.10.20.부터 대구광역시 북구 OOO에서 제조업/레미콘업을 영위하던 법인으로, 대표이사는 1993.2.8.부터 2009.5.22.까지 fff이었으며, 2009.5.22.부터 2013.8.29.까지 fff이 회생절차의 관리인으로 선임되었던 것으로 확인된다. (가) 주-AAA의 2006년부터 2013년 사이의 법인세 신고내역은 다음과 같다. <표3> 주-AAA 법인세 신고내역 ㅇㅇㅇ (나) 주-AAA은 2009.5.6. 대구지방법원에 회생신청(OOO)하였으나 2013.6.19. 회생절차가 폐지되었고, 2013.8.5. 파산선고(OOO)를 받아 2022.11.22. 파산절차가 종결(파산선고)된 것으로 확인된다.
1. 청구인들은 주-AAA이 진행한 회생절차 및 파산절차에서 쟁점채권을 회생채권 및 파산채권으로 신고하지 아니하였고, 주-AAA 역시 쟁점채권을 채무로 신고하지 아니하였다.
2. 청구인들은 쟁점채권이 상속개시일 현재 회수불능채권에 해당하지 않는다 하더라도, 쟁점채권의 가치는 해당채권이 주-AAA의 파산절차에서 파산채권으로 신고 되었더라면 청구인들이 배당받을 수 있었을 금액 상당액을 상증세법 시행령 제58조의2 제2항 제1호 가목에 따른 적정할인율에 의하여 현재가치로 할인한 금액의 합계액으로 보아야 할 것이라고 주장하며 중간배당허가신청서, 최후배당허가신청서를 제출하였다. 청구인들이 계산한 쟁점채권이 주-AAA의 파산절차에서 파산채권으로 신고 되었더라면 청구인들이 배당받을 수 있었을 금액 상당액은 다음과 같다. ㅇㅇㅇ (다) 주-AAA 대표이사 fff은 2012.2.22. 특정경제범죄가중처벌등에관한법률 위반(사기)으로 징역 3년을 선고받은 것으로 확인되는데, 판결내용(OOO 판결)에 의하면 ① 주-AAA의 거래업체인 ㈜DDD, ㈜EEE, ㈜FFF 등 건설업체의 부도로 인해 OOO원의 부실채권이 발생하는 바람에 피고인은 위 부실채권을 정리하기 위하여 금융기관 및 사채업자들로부터 대출을 받는 등 피고인 운영회사들의 부채가 OOO원 상당에 이르고 위 부채에 대하여 연 평균 12% 가량의 이자를 지급해야 했으나 2008년도 하반기부터는 건설경기의 침체로 피고인 운영 회사들의 매출이 부진하여 심한 자금난에 시달렸고, 금융기관 및 사채업자들, 거래처에 지급해야 할 자금이 긴급하게 필요한 상황에 놓이게 되었던 사실, 주-AAA 대표 fff이 2008.10.1. 무렵 OOO은행에 2008.10.14.경 OOO원, 2008.12.8.경 OOO원의 대출금을 상환하였고, OOO은행에 2008.10.14.경 대출금 OOO원을 상환하였으며, CCC 주식회사에 2008.10.1.경 OOO원, 2008.10.14.경 OOO원, 2008.12.8.경 OOO원을 시멘트대금으로 지급한 사실 등이 확인된다.
(6) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다. (가) 먼저 쟁점①에 대하여 살피건대, 상속세 및 증여세법 시행령제58조 제2항 단서는 채권의 전부 또는 일부가 평가기준일 현재 회수불가능한 것으로 인정되는 경우에는 그 가액을 산입하지 아니한다고 규정하고 있고, 상속개시 당시 채권이 회수 불능의 상태에 있는지 여부는 채무자가 파산, 화의, 회사정리 혹은 강제집행 등의 절차 개시를 받거나 사업폐쇄, 행방불명, 형의 집행 등에 의하여 채무 초과의 상태가 상당 기간 계속되면서 달리 융자를 받을 가능성도 없고, 재기의 방도도 서 있지 않는 등의 사정에 의하여 사실상 채권을 회수할 수 없는 상황에 있는 것이 객관적으로 인정될 수 있는지 여부에 따라 결정하여야 할 것(대법원 2004.9.24. 선고 2003두9886 판결, 참조)이며, 채권의 회수 불능은 상속세 과세가액 결정에 있어 예외적인 사유에 속하는 것이므로 이러한 특별한 사유에 대한 입증책임은 이를 다투는 납세의무자에게 있다(대법원 1995.3.14. 선고 94누9719 판결, 같은 뜻임). 이 건의 경우 청구인들은 쟁점채권을 회수불능채권으로 보아 상속세 과세가액에서 제외하여야 한다고 주장하나, 쟁점채권의 채무자인 주-AAA이 채무자 회생절차를 신청한 시점은 상속개시일인 2008.1.26.보다 1년 4개월이 경과한 시기여서 제출한 자료만으로는 상속개시일 당시 쟁점채권이 회수불가능한 채권에 해당하는 것으로 인정하기 어려운 점, 청구인들이 제출한 주-AAA 대표이사 fff에 대한 OOO 판결문(사기)에 의하면, 주-AAA은 상속개시일 이후 본인 소유 부동산을 매각하고 받은 OOO원을 채무변제금으로 약 OOO원 지급한 것으로 확인되는 점, 주-AAA의 법인세 신고사항에 의하면 상속이 개시된 2008사업연도에는 약 OOO원의 수입금액과 약 OOO원의 소득이 발생하였고, 순자산가치도 약 OOO원으로 확인되어 쟁점채권의 회수가능성이 없었다고 하기 어려운 점, 청구인들이 상속개시일 당시 쟁점채권을 회수불가능한 채권으로 인식하였다면 쟁점채권을 상속재산에 포함하여 분할하는 추가 상속재산분할협의서를 작성하지 아니하였을 것으로 보이는 점 등에 비추어 쟁점채권을 평가기준일 현재 회수불능채권으로 보기 어려우므로 처분청이 쟁점채권을 상속세과세가액에 산입하여 상속세를 과세한 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다. 한편, 청구인들은 쟁점채권이 상속개시일 현재 회수불능채권에 해당하지 않는다 하더라도, 쟁점채권의 가치는 해당채권이 주-AAA의 파산절차에서 파산채권으로 신고 되었더라면 청구인들이 배당받을 수 있었을 금액 상당액을 상증세법 시행령 제58조의2 제2항 제1호 가목에 따른 적정할인율에 의하여 현재가치로 할인한 금액의 합계액으로 보아야 할 것이라고 주장하나, 관련 규정에서 이를 인정할 근거가 없어 받아들이기 어려운 것으로 판단된다. (나) 다음으로 쟁점②에 대하여 살피건대, 처분청은 청구인들이 조세포탈을 목적으로 허위의 상속재산분할협의서를 작성하여 처분청에 제출하였으므로 부당과소신고가산세를 적용하여 이 건 상속세를 과세한 처분은 적법하다는 의견이다. 국세기본법 제47조의3 이 부당과소신고가산세를 부과하는 이유는 국세의 과세표준 또 계산의 기초가 되는 사실의 전부 또는 일부를 은폐하거나 가장하는 경우에는 징수가 불가능하거나 현저히 곤란하므로 납세의무자로 하여금 성실하게 신고하도록 유도하기 위하여 부당한 방법에 의하지 아니한 일반과소신고 보다 훨씬 높은 세율의 가산세률 부과하는 제재를 가하려는 것이다. 따라서 부정한 행위라 함은 조세의 부과와 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 위계나 부정한 적극적인 행위를 말하는 것으로서 납세자가 자기의 행위가 사기 그 밖의 정한 행위에 해당하는 것을 적극적인 행위로 인하여 조세포탈의 결과가 발생한다는 사실을 인식하면서 부정행위 하거나 하려고 할 때를 말하는 것으로서, 이중계약서를 작성하거나 매출장부를 고의로 기재하지 않는 등의 적극적인 다른 어떤 행위를 수반함이 없이 단순히 세법상의 신고를 하지 아니하거나 허위의 신고를 함에 그치는 것은 이에 해당하지 아니한다고 보아야 한다. 청구인들은 쟁점채권의 경우 채무자인 주-AAA 대표이사 fff과의 관계(친인척)로 인하여 당초부터 회수의사가 없었고 그에 따라 상속재산으로 신고하지 아니한 것이라고 주장하고 있고, 주-AAA의 회생사건 및 파산사건기록에 의하면 청구인들이 쟁점채권을 회생채권이나 파산채권으로 신고하지 아니한 것으로 확인되며, 주-AAA 역시 이를 채무로 신고하지 아니한 것으로 나타나는 점, 청구인 ggg은 2024.4.16. 개최된 심판관회의에 참석하여 피상속인 aaa가 병환으로 입원한지 하루 만에 사망함에 따라 상속재산을 산정하는데 어려움이 있었고, 쟁점채권을 포함한 채권들의 경우 지인들에게 구두로 그러한 채권이 있다는 것을 듣고 추가로 분할협의를 한 것에 불과하며 실제 존재하는지도 불분명하고 추심의사도 없었다고 진술한 점 등에 비추어 청구인들이 쟁점채권을 신고하지 않음에 있어서 그 채권의 발견을 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 위계나 다른 어떤 부정한 행위를 함이 없이 단순히 그 회수가능성에 대한 그릇된 판단에 기초하여 채권을 신고하지 않았던 것으로 보이는 바 이를 들어 국세기본법에서 말하는 부당한 방법에 해당한다고 보기는 어려운 것으로 판단된다. 따라서 처분청이 쟁점상속재산에 대한 상속세 부과시 부당과소신고가산세를 적용하여 과세한 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로 국세기본법 제80조의2, 제65조 제1항 제2호 및 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지> 관련 법령
(1) 상속세 및 증여세법 제7조[상속재산의 범위] ① 제1조의 규정에 의한 상속재산에는 피상속인에게 귀속되는 재산으로서 금전으로 환가할 수 있는 경제적 가치가 있는 모든 물건과 재산적 가치가 있는 법률상 또는 사실상의 모든 권리를 포함한다. 제60조[평가의 원칙 등] ① 이 법에 의하여 상속세 또는 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 "평가기준일"이라 한다) 현재의 시가에 의한다. 이 경우 제63조 제1항 제1호 가목 및 나목에 규정된 평가방법에 의하여 평가한 가액(제63조 제2항의 규정에 해당하는 경우를 제외한다)은 이를 시가로 본다.
② 제1항의 규정에 의한 시가는 불특정다수인사이에 자유로이 거래가 이루어지는 경우에 통상 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용・공매가격 및 감정가격등 대통령령이 정하는 바에 의하여 시가로 인정되는 것을 포함한다.
③ 제1항의 규정을 적용함에 있어서 시가를 산정하기 어려운 경우에는 당해 재산의 종류・규모・거래상황 등을 감안하여 제61조 내지 제65조에 규정된 방법에 의하여 평가한 가액에 의한다. (2) 상속세 및 증여세법 시행령 제58조[국・공채등 기타 유가증권의 평가] ② 대부금・외상매출금 및 받을 어음 등의 채권가액은 원본의 회수기간・약정이자율 및 금융시장에서 형성되는 평균이자율 등을 감안하여 재정경제부령이 정하는 바에 따라 평가한 가액에 의한다. 다만, 채권의 전부 또는 일부가 평가기준일 현재 회수 불가능한 것으로 인정되는 경우에는 그 가액을 산입하지 아니한다.
(3) 국세기본법 제26조의2[국세의 부과제척기간] ④ 제1항 및 제2항에도 불구하고 상속세ㆍ증여세의 부과제척기간은 국세를 부과할 수 있는 날부터 10년으로 하고, 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 15년으로 한다. 부담부증여에 따라 증여세와 함께 소득세법 제88조 제1호 각 목 외의 부분 후단에 따른 소득세가 과세되는 경우에 그 소득세의 부과제척기간도 또한 같다.
1. 납세자가 부정행위로 상속세ㆍ증여세를 포탈하거나 환급ㆍ공제받은 경우
2. 상속세 및 증여세법 제67조 및 제68조에 따른 신고서를 제출하지 아니한 경우
3. 상속세 및 증여세법 제67조 및 제68조에 따라 신고서를 제출한 자가 대통령령으로 정하는 거짓신고 또는 누락신고를 한 경우(그 거짓신고 또는 누락신고를 한 부분만 해당한다) 제47조의3[과소신고ㆍ초과환급신고가산세] ① 납세의무자가 법정신고기한까지 세법에 따른 국세의 과세표준 신고(예정신고 및 중간신고를 포함하며, 교육세법 제9조 에 따른 신고 중 금융ㆍ보험업자가 아닌 자의 신고와 농어촌특별세법에 따른 신고는 제외한다)를 한 경우로서 납부할 세액을 신고하여야 할 세액보다 적게 신고(이하 이 조 및 제48조에서 "과소신고"라 한다)하거나 환급받을 세액을 신고하여야 할 금액보다 많이 신고(이하 이 조 및 제48조에서 "초과신고"라 한다)한 경우에는 과소신고한 납부세액과 초과신고한 환급세액을 합한 금액(이 법 및 세법에 따른 가산세와 세법에 따라 가산하여 납부하여야 할 이자 상당 가산액이 있는 경우 그 금액은 제외하며, 이하 "과소신고납부세액등"이라 한다)에 다음 각 호의 구분에 따른 산출방법을 적용한 금액을 가산세로 한다.
1. 부정행위로 과소신고하거나 초과신고한 경우: 다음 각 목의 금액을 합한 금액
2. 제1호 외의 경우: 과소신고납부세액등의 100분의 10에 상당하는 금액
청구인들에게 한 2008.1.26. 상속분 상속세 OOO원의 부과처분은 일반과소신고가산세를 적용하는 것으로 하여 그 세액을 경정한다.