쟁점감정가액은 감정기관에 감정평가를 의뢰하여 그 평균액에 대하여 평가심의위원회 심의를 거쳐 시가로 적용한 것으로 평가기준일과 감정평가서 작성일까지 쟁점부동산 소재지의 지가변동율 등에 비추어 가격변동에 특별한 사정이 없다고 보기 어려움
쟁점감정가액은 감정기관에 감정평가를 의뢰하여 그 평균액에 대하여 평가심의위원회 심의를 거쳐 시가로 적용한 것으로 평가기준일과 감정평가서 작성일까지 쟁점부동산 소재지의 지가변동율 등에 비추어 가격변동에 특별한 사정이 없다고 보기 어려움
[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]
(1) 쟁점감정가액은 쟁점부동산의 상증세법 제60조 제1항의 ‘증여일 현재의 시가’에 해당하지 아니하므로 과세처분을 취소하여야 한다. (가) 국민의 재산권을 침해하는 세법은 법에 명확히 규정하여야 하며 이를 명확히 하기 위하여 헌법 제59조에서도 과세요건을 법률로 규정하였다고 하더라도 그 규정 내용이 명확하고 일의적이어야 한다는 ‘과세요건 명확주의’를 천명하고 있으므로 구 상증세법 시행령 제49조 제1항 단서의 ‘가격변동의 특별한 사정’을 형질변경, 도시계획변경, 토지의 분할·합병, 멸실·훼손, 용도변경 등 객관적 사유가 있는 경우만으로 한정하여 인정하는 것으로 해석할 수는 없고, 상증세법 제60조 제1항이 시가주의의 원칙을 채택하고 있는 점 등을 더해 보더라도, 위 규정에서 말하는 ‘가격변동의 특별한 사정’은 증여일로부터 가격산정기준일, 감정가액평가서 작성일까지의 기간 중에 객관적인 교환가격의 변동이 있다고 인정될 수 있는 모든 사정을 의미하는 것으로 보아야 한다. 즉, 구 상증세법 시행령 제49조 제1항 단서는 상속개시일부터 가격산정기준일과 감정평가서 작성일까지의 기간 중에 시간의 경과 및 주위환경의 변화 등을 고려하여 가격변동의 특별한 사정이 없다고 보이는 경우에만, 평가기간(평가기준일 전 6개월부터 평가기준일 후 3개월)에 해당하지 아니하는 기간 중에 매매등의 가액이 발생한 경우에도 평가심의위원회의 심의를 거쳐 시가에 포함시킬 수 있다고 규정한 것이다. 그러므로, 처분청이 위 시행령 조항에 근거하여 확인한 이 사건 감정가액을 상증세법 제60조 제1항, 제2항의 시가로 주장하려면 상증세법 시행령 제49조 제1항 단서의 해당 기간 중 가격변동의 특별한 사정이 없었다는 점까지 아울러 입증하여야 할 것이다. (나) 그런데 ① 증여 당시인 2022. 1월 경 한국부동산원이 공표한 OOO의 지가지수는 97.290이고, 이 사건 감정평가서 작성일 무렵인 2022. 8월경의 지가지수는 99.674로서 그 사이의 지가변동률이 2.45%에 달한다. ② 증여 당시인 2022. 1월 경 한국부동산원이 공표한 OOO ‘주거지역’의 지가지수 97.245이고, 이 사건 감정평가서 작성일 무렵인 2022. 8월경의 지가지수는 99.817로서 그 사이의 지가변동률이 2.64%에 달한다. ③ 감정평가서상 증여일인 2022.1.1.부터 감정평가서 작성 기준시점인 2022.8.17.까지 OOO ‘주거지역’의 지가변동률이 3.093%(2022.1.1.∼2022.6.30.: 2.494, 2022.6.1.∼2022.6.30.: 0.365)에 달한다. ④ 이 사건 부동산 중 신고 증여가액의 74.74%를 차지하는 OOO의 개별공시지가는 2010년 OOO원, 2011년 OOO원, 2012년 OOO원, 2013년 OOO원, 2014년 OOO원, 2015년 OOO원, 2016년 OOO원, 2017년 OOO원, 2018년 OOO원, 2019년 OOO원, 2020년 OOO원 2021년 OOO원, 2022년 OOO원으로, 특히 2017.1.1.부터 2018.1.1.까지(23.616%), 2018.1.1.부터 2019.1.1.까지(16.834%), 2019.1.1.부터 2020.1.1.까지(14.446%), 2020.1.1.부터 2021.1.1.까지(15.653%), 2021.1.1.부터 2022.1.1.까지(20.464%)는 개별공시지가가 계속하여 상당한 변동률을 보이고 있다. ⑤ OOO은 타 지역과 달리 우수한 주거환경과 교육여건으로 전반적인 부동산 경기가 활황으로 이 사건 부동산 가격이 한참 상승하는 추세였다. ⑥ 조사청의 요청에 따라 청구인이 의뢰한 감정평가 2건은 가격산정기준일이 증여일로부터 7개월 17일이 지난 2022. 8. 17.로 정하여 이루어졌고, 조사청이 의뢰한 감정평가 2건은 감정기관이 가격산정기준일을 증여일로 하면서 시점수정 자료로 매월 국토교통부에서 조사‧발표하는 공시지표인 지가변동률을 적용하였으므로 감정평가에 관한 규칙제9조 제2항 단서규정에 따라 적정하게 평가되었다고 주장하면서 ‘가격변동의 특별한 사정’이 있었다는 청구인의 주장은 지가변동률이 미미하다는 임의적인 판단으로 받아들이지 않는 모순을 보이고 있다. 가격변동 수준이 미미하다는 것은 처분청의 임의적인 해석일 뿐이며, 명확한 과세기준이 없는 사안에 대해 세무공무원의 관점에 따라 과세 유무가 결정된다면 누구는 과세가 되고 누구는 면세가 되는 불합리한 일이 생기게 되어 우리 사회의 질서가 무너질 우려가 있다. (다) 위와 같이 처분청이 결정근거 자료로 삼은 쟁점감정가액은 이 사건 부동산의 증여일 당시 객관적인 교환가치를 제대로 반영하고 있다거나, 보충적 평가방법으로 평가한 가액보다 이를 더 적정하게 반영하고 있다고 보기 어렵고, 상증세법 시행령 제49조 제1항 단서가 적용되기 위한 가격변동의 특별한 사정이 없는 경우에 해당된다고 보기 어려워 이 사건 부동산의 시가로 볼 수 없다.
(2) 사후 감정평가는 납세자의 예측가능성 및 법적안정성을 침해하는 것이어서 위법하다. (가) 상증세법 제60조 제1항에서 상속증여재산의 가액을 ‘상속개시일 또는 증여일 현재의 시가’로 규정하여 시가주의 원칙을 선언하면서 상증세법 제60조 제2항, 같은 법 시행령 제49조에서 ‘시가’로 될 수 있는 가액을 규정하고 있고, 그 가액이 없는 경우에는 상증세법 제61조 내지 제65조에서 규정한 보충적 평가액을 ‘시가’로 보도록 규정하고 있다. 이는 과세관청이 과세표준과 세액을 결정하는 근거규정일 뿐만 아니라 납세자의 예측가능성, 법적안정성을 보장하기 위한 규정이기도 하다. (나) 납세자는 상증세법에 따라 공시·고시가액 등을 근거로 적법하게 증여세 신고‧납부를 완료하였음에도 불구하고 과세관청이 그 이후에 임의로 감정평가를 실시하여 납세자가 신고한 증여재산가액을 부인하는 것은, 해당 증여재산가액을 평가함에 있어 공시·고시가액에 의할 것인지 감정가액에 의할 것인지가 과세관청의 자의적 재량에 따라 결정된다는 결과가 발생할 수 있고, 그 결과 납세자로서는 상증세법에 따라 적법하게 신고납부를 완료하였더라도 과세관청이 임의로 실시하는 감정평가 결과에 따라 자신에게 부과될 세액이 달라지게 되므로, 납세의무의 범위를 예측할 수 없게 되는 지극히 불안정한 지위에 놓이게 되는 점 등에서도 조세법률주의 원칙에 위배된다 할 것이다. (다) 상증세법 제60조 제2항, 같은 법 시행령 제49조에서 ‘시가’로 볼 수 있음을 규정하고 있는 매매사례가액, 수용·공매·경매가액, 감정가액은 매매, 공매, 경매, 감정 등이 이미 이루어져서 존재하는 가액을 시가로 볼 수 있다고 규정한 것일 뿐, 과세관청이 과세를 위해 적극적으로 그 가액을 만들어 과세할 수 있다는 의미는 아니다. 만약 그와 달리 본다면 기존의 감정가액이 기준금액에 미달할 때에만 예외적으로 과세관청이 의뢰한 감정가액을 시가로 볼 수 있다고 규정한 상증세법 시행령 제49조 제1항 제2호 단서와 상충할 뿐 아니라, 보충적 평가방법을 정한 상증세법 제60조 제3항, 같은 법 제61조의 입법취지 자체가 형해화될 수도 있다. 또한 전반적인 상증세법 흐름에 따르면 과세관청뿐만 아니라 납세자도 감정평가 제도를 활용하기 위해서는 감정평가일, 감정평가서 제출일을 모두 소급해서는 안 된다는 것이 기존 상증세법 명목규정으로 과세관청이 소급하여 감정서를 제출할 수 있는 기한이 지난 다음 결정일까지 감정해 감정서를 제출할 수 있다는 상증세법 시행령 제49조의 규정은 다른 상증세법 규정과 상당히 충돌하는 내용이다. (라) 상증법상 증여예시 및 증여의제, 증여추정 규정과 법인세법 등의 부당행위계산부인 규정 등은 모두 그 요건과 계산방법을 법령으로 명확히 규정하여 납세자의 예측가능성과 법적안정성을 보장하고 있듯이, 사후 감정평가가 조세법률주의 원칙에 합당하기 위해서는 상증세법 시행령 제49조에서 규정한 ‘가격변동의 특별한 사정’을 명확히 규정하여야 한다.
(3) 사후 감정평가는 조세평등주의에도 위배되므로 과세처분을 취소하여야 한다. (가) 대법원은 헌법 제11조 제1항은 ‘모든 국민은 법 앞에 평등하고 누구든지 합리적인 이유 없이는 생활의 모든 영역에서 차별을 받지 아니한다’는 평등원칙을 선언하고 있다. 이와 같은 평등의 원칙이 세법영역에서 구현된 것이 조세평등주의로서, 조세의 부과와 징수는 납세자의 담세능력에 상응하여 공정하고 평등하게 이루어져야 하고, 합리적인 이유 없이 특정 납세자를 불리하게 차별하거나 우대하는 것은 허용되지 아니한다고 판시하여 오고 있다.(대법원 2020.6.18.선고 2016두43411. 전원합의체 판결 등) (나) 그런데 고시가액과 시가와의 차이는 모든 토지 및 건물 등에서 발생한다는 것은 공통된 현상이라는 것은 공지의 사실임에도 불구하고, 과세관청에서 밝혔듯이 배정된 예산의 범위 내에서 임의로 특정 부동산을 선정하여 감정평가를 실시하여 과세한다면 증여세 납세의무자를 사실상 자의적인 기준으로 차별 취급한 것으로 ‘조세형평성’에 반하고 납세자 재산권 침해 여지도 있으며, 예산이 소진되는 4/4분기에 결정기한이 도래하는 상속세 및 증여세는 과세관청의 사후감정 내부기준에 부합한다고 하더라도 감정을 의뢰할 수 없으므로 납세자가 신고한 평가방법이 인정되는 등 상속 및 증여 시점에 따라 납세자의 세부담이 달라지게 되므로 조세평등주의에 반하는 것이다.
(1) 쟁점감정가액은 조사청과 청구인이 감정기관에 각각 감정평가를 받아 평가심의위원회의 심의를 거쳐 시가로 인정받았으므로, 이를 적법한 시가로 볼 수 있어 증여세 과세처분은 정당하다. (가) 평가심의위원회에서는 평가기준일 당시와 감정가액평가서 작성일 사이에 가격변동의 특별한 사정이 없는 것으로 심의하여 쟁점감정가액을 증여 당시의 시가로 인정하였다. 2019.2.12. 개정된 상증세법 시행령 제49조 제1항 단서(이하 “이 사건 조항”이라 한다)에 의하면 평가기간에 해당하지 아니하는 기간으로서 평가기준일 전 2년 이내 또는 평가기간 경과 후 법정결정기한까지의 기간 중 발생한 매매‧감정가액도 가격변동의 특별한 사정이 없는 경우 평가심의위원회의 심의를 거쳐 시가로 인정받을 수 있다. 즉, 평가기간 이후의 감정가액을 시가로 인정하기 위해서는 평가기준일과 가격산정기준일 및 감정가액평가서 작성일 사이에 당해 재산의 현황‧용도 및 주위환경‧여건의 변화 등을 고려하여 가격변동의 특별한 사정이 없다고 인정되어야 할 것이다. 여기서, 가격변동의 특별한 사정이란 ① 그 변동요인이 통상적이지 않아야 하고, ② 변동의 폭이 경미 하지 않고 중대하여야 하며, ③ 변동요인이 당해 재산의 가격에 직접적인 영향을 미치는 경우를 말한다 할 것인데, 이 사건 쟁점부동산의 경우 등기부등본, 건축물대장, 토지대장, 부동산의 실제 현황 등을 확인한바 평가기준일과 감정평가서 작성일 사이에 토지의 형질변경 및 건물의 증개축 사실이 없는 등 재산 현황 및 이용 상황의 동일성을 유지하고 있고, 인근 지역에 도로나 인접 편의시설의 개설·폐쇄 등 가격변동에 직접적인 영향을 미칠만한 주위환경의 변화도 없다. 청구인은 개별공시지가 상승이 ‘가격변동의 특별한 사정’에 해당한다고 주장하나, 쟁점부동산은 평가기준일과 감정가액평가서 작성일 사이에는 개별공시지가의 변동이 없을 뿐 아니라, 쟁점부동산이 소재한 OOO 지역의 지가변동률은 2.45%로 쟁점부동산의 실제 가격변동 폭은 매우 미미한 수준일 것으로 판단되므로 쟁점감정가액도 객관적 교환가치를 반영한 정상적인 범위 내의 가액에 해당함에 따라 시가로 인정되어야 할 것이다. (나) 쟁점감정가액은 ｢감정평가에 관한 규칙｣ 제9조 제2항 단서 조항에 따라 적정하게 평가되었다. 기준시점을 미리 정하였을 때는 그 날짜에 가격조사가 가능한 경우에만 기준시점으로 할 수 있다고 규정한 단서 조항에 따라, 조사청은 쟁점부동산의 감정평가 기준시점을 평가기준일인 증여일로 하였고, 쟁점부동산의 감정기관은 시점수정 자료로 매월 국토교통부에서 조사·발표하는 공시지표인 지가변동률을 적용하였으며, 쟁점감정가액 평가시 표준지 소재지 및 거래사례 소재지의 행정구역별·용도지역별로 추계되는 지가변동률을 적용해 대상 토지 가격의 변동을 적절하게 반영하는 등 시점수정을 적정하게 수행하였다.
(2) 사후 감정평가를 근거로 한 과세는 예측가능성 및 법정안정성을 침해한다는 주장에 대하여 (가) 상증세법 제60조 제2항에서는 시가의 의미와 범위를 규정하고 있으며, 같은 법 시행령 제49조 제1항에서는 시가로 인정되는 기간을 구체화하고 있는 등 상속‧증여재산의 평가방법을 법률 및 법률의 위임을 받은 시행령을 통해 명확하게 정의하고 있고, 이에 따라 조사청은 위 법령에 따라 법정결정기한 내 감정평가를 실시하고 평가심의위원회를 거쳐 시가 인정받은 감정평가액으로 증여재산을 평가하였으므로 조세법률주의에 위배되었다는 청구주장은 이유 없다. 헌법 제38조와 제59조가 선언하고 있는 조세법률주의는 법률의 근거 없이는 국가가 조세를 부과‧징수할 수 없고 국민은 조세의 납부를 요구당하지 않는다는 원칙이며, 이러한 조세법률주의는 과세요건 법정주의와 과세관청의 자의적인 해석과 집행을 초래하지 않도록 규정내용이 명확하고 일의적이어야 한다는 과세요건 명확주의를 핵심적 내용으로 한다. 한편, 상증세법은 상속‧증여재산의 가액에 대하여 상속개시일 또는 증여일(평가기준일) 현재의 시가에 의하도록 하고, 여기서 시가란 평가기준일 현재 불특정 다수인 사이에 자유로이 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액을 말하며, 수용‧공매가격 및 감정가격 등 대통령령이 정하는 바에 의하여 시가로 인정되는 것을 포함하도록 하고 있으며, 또한, 상증세법 제60조 제5항에 의하면 시가로 인정될 수 있는 감정가액은 둘 이상의 공신력 있는 감정기관이 평가한 감정가액이 있는 경우를 말하며, 같은 법 시행령 제49조제1항에서는 가격산정기준일과 감정가액평가서 작성일(이하 “가격산정기준일 등”이라 한다)이 평가기준일 전후 6개월(증여의 경우 평가기준일 전 6개월부터 평가기준일 후 3개월) 이내에 속하거나 평가기준일 전 2년 이내의 기간 및 평가기준일 이후부터 가격산정기준일 등까지의 기간 중에 가격변동의 특별한 사정이 없다고 인정되는 때 평가심의위원회의 심의를 거쳐 감정가액의 평균액을 시가로 보도록 규정하고 있다. 위와 같이 상증세법은 상속재산의 평가방법을 원칙적으로 객관적 교환가치인 시가에 의하도록 하면서도, 시가 산정이 어려운 경우에 한하여 보충적으로 법령이 정한 평가방법에 의한 가액을 시가로 보도록 하고 있는바, 이 건 처분은 법령에 부합하는 것으로 정당하다. (나) 증여재산을 평가에 있어 감정가액을 적용하는 것은 다음과 같이 납세자의 예측가능성과 법적안정성을 침해하지 아니하므로 청구주장을 받아들일 수 없다. 상속세 및 증여세는 과세관청의 결정에 의하여 납부할 세액이 확정되는 정부 결정 세목으로 과세관청은 다양한 평가방법에 따른 다른 평가액이 있는 경우 법령에서 정한 우선순위 및 절차에 따라 시가평가 원칙에 부합한 가액을 판단하여 상속‧증여재산을 평가할 수 있는 것인바, 2019.2.12. 상증세법 시행령 개정으로 실제 가치에 근접한 평가가 가능하도록 평가기간 경과 후에 발생한 매매‧수용‧경매‧감정가액 등이 있는 경우에도 평가심의위원회를 거쳐 시가로 인정될 수 있는 절차가 마련되었고, 납세자의 입장에서도 통상 인근 물건의 시세 등을 통해 보충적 평가방법에 의한 평가액이 실제 가치에 못 미친다는 사실을 충분히 인지하고 있는 점을 감안하면, 과세관청이 납세자가 신고한 보충적 평가액을 그대로 인정하지 않고, 객관적인 교환가치를 적정하게 반영한 시가라고 볼 수 있는 가액에 의해 과세할 수 있다는 사실을 충분히 예상할 수 있으므로, 납세자의 예측가능성과 법적안정성을 침해하지 않거나 그 침해 정도가 중요하다고 보기 어렵다.
(3) 사후 감정평가가 조세평등주의에 위배된다는 주장에 대하여 쟁점부동산과 같은 비주거용 부동산은 개별물건의 특성이 강해 비교대상 물건이 없고, 거래도 빈번하지 않아 시가를 확인하기 어려운 경우가 대부분으로 시가에 비해 현저히 낮은 기준시가로 평가되는 문제가 있다. 이에 국세청에서는 상증세법의 시가평가 원칙을 견지하고, 비주거용 부동산이 시가에 비해 현저하게 저평가되는 불합리함을 해소하여 실질과세 원칙을 실현하고자, 납세자가 보충적 방법에 따라 신고하여 시가에 비해 저평가된 비주거용 부동산에 대해 감정평가를 의뢰하여 시가에 근접한 감정가액으로 평가하는 제도를 운영하고 있다. 청구인은 과세관청의 감정평가에 의한 상속‧증여재산 평가가 모든 납세자 및 재산에 대해 적용되지 아니하므로 헌법의 평등과 차별금지 조항에 위배된다고 주장하나, 상속‧증여재산에 대해 원칙적으로 시가에 의한 금액을 기준으로 평가하여 과세가액을 산정하는 것이 조세평등주의 및 ｢국세기본법｣ 제18조 제1항 의 과세형평의 이념에 부합한다. 만일 비주거용 부동산을 상속‧증여받은 자가 시가에 비해 현저히 낮은 기준시가로 상속‧증여재산을 신고한 것을 그대로 인정한다면 시가 파악 및 산정이 용이한 아파트‧오피스텔 및 현금 등 다른 재산을 상속‧증여받은 납세자를 합리적 이유 없이 차별하는 결과를 초래하므로 오히려 조세평등주의라는 헌법적 이념에 반한다고 할 수 있다. 이와 같이 감정평가제도의 목적 및 취지가 납세자의 담세능력에 상응하여 공정하고 평등하게 조세의 부과와 징수가 이루어지도록 하는 조세평등주의의 가치를 구체적으로 실현하기 위함임을 감안하면 조세평등주의에 위배된다는 청구인의 주장은 인정하기 어렵다. 감정평가제도의 경우에도 공평과세 실현이라는 목적의 달성과 인력과 예산 등 현실적인 제약을 함께 고려하여 부득이 그 대상과 범위를 적정한 수준으로 한정하여 실시할 수밖에 없는 것이고, 이와 관련 국세청이 재산규모, 형평성 정도 등을 감안한 합리적인 기준을 두어 감정평가 대상을 선정하고 있는 점을 고려하여 볼 때 단지 모든 납세자‧물건에 대해 감정평가를 실시하지 않는다고 하여 조세평등주의에 반한다고 볼 수 없다.
(1) 사후 감정평가를 실시하여 평가심의위원회의 심의를 거친 쟁점감정가액을 증여재산인 쟁점부동산의 시가로 볼 수 있는지 여부
(2) 사후 감정평가를 적용하는 것이 납세자의 예측가능성 및 법적안정성을 침해하고 조세평등주의에 위배되므로 과세처분을 취소하여야 한다는 청구주장의 당부
(1) 쟁점부동산 중 토지의 개별공시지가 변동내역은 다음 <표3>과 같다. <표3> 쟁점부동산 중 토지의 개별공시지가 OOO
(2) 쟁점부동산 평가기준일(2022.1.4.)과 감정가액평가서 작성일(2022.8.17. 및 8.18.) 사이의 전국 주요 시지역 및 OOO 구ㆍ군별의 지가지수와 지가변동률은 다음과 같다(출처 한국부동산원 홈페이지).
(3) 조사청은 쟁점부동산 시가 평가를 위해 감정기관 두 곳에 쟁점부동산 증여일을 가격산정기준일로 하여 감정을 의뢰하였고, 감정기관인 ㈜AAA, ㈜BBB은 2022.8.17., 2022.8.18. 각각 쟁점부동산을 OOO원, OOO원으로 평가하였다. OOO
(4) 청구인 또한 쟁점부동산의 가격산정기준일을 2022.8.17.로 하여 감정기관 두 곳에 감정을 의뢰하였고, 감정기관인 ㈜CCC, ㈜DDD은 2022.8.17., 2022.8.18. 각각 쟁점부동산을 OOO원, OOO원으로 평가하였다.
(5) 조사청과 청구인은 각각의 감정결과에 따른 평균액 OOO원과 OOO원을 평가심의위원회에 시가인정을 위한 심의를 신청하였고, 2022.10.4. 평가심의위원회 심의 결과 평가기준일부터 감정가액평가서 작성일까지 가격변동의 특별한 사정이 없다고 인정하여, 심의를 신청한 감정가액을 모두 시가로 인정하는 결정을 하였으며, 처분청은 4개 감액가액의 평균액인 쟁점감정가액 OOO원을 증여재산가액으로 하여 이 건 증여세를 결정하였다.
(6) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여, 먼저 쟁점①에 관하여 살피건대, 청구인은 사후 감정평가된 쟁점감정가액을 시가로 볼 수 없다고 주장하나, 쟁점감정가액은 상증세법 제60조 제2항 및 같은 법 시행령 제49조 제1항 단서에 따라 감정기관에 감정평가를 의뢰하여 그 감정가액의 평균액에 대하여 평가심의위원회 심의를 거쳐 쟁점부동산의 시가로 적용한 것이어서 적법해 보이는 점, 조사청과 청구인이 감정을 의뢰한 4개의 감정평가기관들의 감정가액을 평가심의위원회에서 심의하여 평가기준일로부터 감정평가서 작성일까지의 기간 중에 가격변동의 특별한 사정이 없다고 인정한 점, 평가기준일과 감정평가서 작성일까지의 OOO 지역의 지가변동률은 2.45%에 불과한 등 가격변동에 특별한 사정이 없다는 처분청 의견이 신빙성이 있어 보이고 그 밖에 가격변동의 특별한 사정이 있음을 뒷받침할 수 있는 증빙이 부족하므로 청구주장을 받아들이기 어렵다고 판단된다(조심 2022서2260, 2022.5.3. 같은 뜻임).
(7) 다음으로 쟁점②에 관하여 살피건대, 청구인은 사후 감정가액을 증여재산의 신고로 보아 과세함은 납세자의 예측가능성과 법적안정성을 침해한다고 주장하나, 상속세 및 증여세는 과세관청의 결정에 의하여 납부할 세액이 확정되는 정부 결정 세목으로 과세관청은 다양한 평가방법에 따른 다른 평가액이 있는 경우 법령에서 정한 우선순위 및 절차에 따라 시가평가 원칙에 부합한 가액을 판단하여 상속‧증여재산을 평가할 수 있는 것인바, 상증세법에서 평가기간 경과 후에 발생한 매매‧수용‧경매‧감정가액 등이 있는 경우에도 평가심의위원회를 거쳐 시가로 인정할 수 있도록 법적 근거가 마련되어 시행되어 왔고, 이에 따라 과세관청이 납세자가 신고한 가액을 그대로 인정하지 아니하고 사후적인 감정평가를 거쳐 객관적인 교환가치를 적정하게 반영한 시가라고 볼 수 있는 가액에 의해 과세할 수 있다는 사실을 충분히 예상할 수 있으므로, 납세자의 예측가능성과 법적안정성을 침해하였다는 청구주장은 인정하기 어렵다 하겠다. 또한, 청구인은 고액의 증여재산을 우선하는 등 임의적으로 사후 감정평가 대상을 선정하여 증여세를 과세함은 조세평등주의에 위배된다는 취지로 주장하나, 상증세법은 시가에 의한 과세를 원칙으로 하고 있고 시가에 비해 현저하게 저평가되는 불합리함을 해소하기 위하여 사후 감정가액에 의한 과세를 명문화하였으며, 쟁점부동산과 같은 비주거용 부동산은 개별물건의 특성이 강해 시가를 확인하기 어려운 경우가 상당하므로 이러한 경우에는 사후 감정평가에 의한 시가과세의 보완이 오히려 조세평등주의에 부합한다고 볼 수 있는 점, 감정평가제도의 경우에도 공평과세 실현이라는 목적의 달성과 인력과 예산 등 현실적인 제약을 함께 고려하여 부득이 그 대상과 범위를 적정한 수준으로 한정하여 실시할 수밖에 없는 것이고, 이와 관련 국세청이 재산규모, 형평성 정도 등을 감안한 합리적인 기준을 두어 감정평가 대상을 선정하고 있다면 단지 모든 납세자‧물건에 대해 감정평가를 실시하지 않는다고 하여 조세평등주의에 반한다고 볼 수 없는 점 등에 비추어 이 부분 청구주장도 받아들이기 어렵다고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지> 관련 법령
(1) 헌법 제38조 모든 국민은 법률이 정하는 바에 의하여 납세의 의무를 진다. 제59조 조세의 종목과 세율은 법률로 정한다.
(2) 국세기본법 제18조【세법 해석의 기준 및 소급과세의 금지】① 세법을 해석·적용할 때에는 과세의 형평(衡平)과 해당 조항의 합목적성에 비추어 납세자의 재산권이 부당하게 침해되지 아니하도록 하여야 한다. (3) 상속세 및 증여세법 제60조【평가의 원칙 등】① 이 법에 따라 상속세나 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 “평가기준일”이라 한다) 현재의 시가(時價)에 따른다.
② 제1항에 따른 시가는 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용가격·공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것을 포함한다.
③ 제1항을 적용할 때 시가를 산정하기 어려운 경우에는 해당 재산의 종류, 규모, 거래 상황 등을 고려하여 제61조부터 제65조까지에 규정된 방법으로 평가한 가액을 시가로 본다.
⑤ 제2항에 따른 감정가격을 결정할 때에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 둘 이상의 감정기관(대통령령으로 정하는 금액 이하의 부동산의 경우에는 하나 이상의 감정기관)에 감정을 의뢰하여야 한다. 이 경우 관할 세무서장 또는 지방국세청장은 감정기관이 평가한 감정가액이 다른 감정기관이 평가한 감정가액의 100분의 80에 미달하는 등 대통령령으로 정하는 사유가 있는 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 대통령령으로 정하는 절차를 거쳐 1년의 범위에서 기간을 정하여 해당 감정기관을 시가불인정 감정기관으로 지정할 수 있으며, 시가불인정 감정기관으로 지정된 기간 동안 해당 시가불인정 감정기관이 평가하는 감정가액은 시가로 보지 아니한다. (4) 상속세 및 증여세법 시행령 제49조【평가의 원칙 등】① 법 제60조 제2항에서 “수용가격·공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것”이란 평가기준일 전후 6개월(증여재산의 경우에는 평가기준일 전 6개월부터 평가기준일 후 3개월까지로 한다. 이하 이 항에서 “평가기간”이라 한다)이내의 기간 중 매매·감정·수용·경매(민사집행법에 따른 경매를 말한다. 이하 이 항에서 같다) 또는 공매(이하 이 조 및 제49조의2에서 “매매등”이라 한다)가 있는 경우에 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액을 말한다. 다만, 평가기간에 해당하지 아니하는 기간으로서 평가기준일 전 2년 이내의 기간 중에 매매등이 있거나 평가기간이 경과한 후부터 제78조 제1항에 따른 기한까지의 기간 중에 매매등이 있는 경우에도 평가기준일부터 제2항 각 호의 어느 하나에 해당하는 날까지의 기간 중에 주식발행회사의 경영상태, 시간의 경과 및 주위환경의 변화 등을 고려하여 가격변동의 특별한 사정이 없다고 보아 상속세 또는 증여세 납부의무가 있는 자(이하 이 조 및 제54조에서 “납세자”라 한다), 지방국세청장 또는 관할세무서장이 신청하는 때에는 제49조의2 제1항에 따른 평가심의위원회의 심의를 거쳐 해당 매매등의 가액을 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액에 포함시킬 수 있다.
2. 해당 재산(법 제63조 제1항 제1호에 따른 재산을 제외한다)에 대하여 둘 이상의 기획재정부령으로 정하는 공신력 있는 감정기관(이하 “감정기관”이라 한다)이 평가한 감정가액이 있는 경우에는 그 감정가액의 평균액. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 것은 제외하며, 해당 감정가액이 법 제61조ㆍ제62조ㆍ제64조 및 제65조에 따라 평가한 가액과 제4항에 따른 시가의 100분의 90에 해당하는 가액 중 적은 금액(이하 이 호에서 “기준금액”이라 한다)에 미달하는 경우(기준금액 이상인 경우에도 제49조의2제1항에 따른 평가심의위원회의 심의를 거쳐 감정평가목적 등을 고려하여 해당 가액이 부적정하다고 인정되는 경우를 포함한다)에는 세무서장(관할지방국세청장을 포함하며, 이하 “세무서장등”이라 한다)이 다른 감정기관에 의뢰하여 감정한 가액에 의하되, 그 가액이 납세자가 제시한 감정가액보다 낮은 경우에는 그렇지 않다.
② 제1항을 적용할 때 제1항 각 호의 어느 하나에 따른 가액이 평가기준일 전후 6개월(증여재산의 경우에는 평가기준일 전 6개월부터 평가기준일 후 3개월까지로 한다) 이내에 해당하는지는 다음 각 호의 구분에 따른 날을 기준으로 하여 판단하며, 제1항에 따라 시가로 보는 가액이 둘 이상인 경우에는 평가기준일을 전후하여 가장 가까운 날에 해당하는 가액(그 가액이 둘 이상인 경우에는 그 평균액을 말한다)을 적용한다. 다만, 해당 재산의 매매등의 가액이 있는 경우에는 제4항에 따른 가액을 적용하지 아니한다.
2. 제1항 제2호의 경우에는 가격산정기준일과 감정가액평가서 작성일
③ 제1항 각호의 가액에 2 이상의 재산가액이 포함됨으로써 각각의 재산가액이 구분되지 아니하는 경우에는 각각의 재산을 법 제61조 내지 제65조의 규정에 의하여 평가한 가액에 비례하여 안분계산하되 각각의 재산에 대하여 감정가액(동일감정기관이 동일한 시기에 감정한 각각의 감정가액을 말한다)이 있는 경우에는 감정가액에 비례하여 안분계산한다. 다만, 토지와 그 토지에 정착된 건물 기타 구축물의 가액이 구분되지 아니하는 경우에는 부가가치세법 시행령제64조에 따라 안분계산한다. 제49조의2【평가심의위원회의 구성 등】① 다음 각 호의 심의를 위하여 국세청과 지방국세청에 각각 평가심의위원회를 둔다.
1. 제49조 제1항 각 호 외의 부분 단서에 따른 매매등의 가액의 시가인정 (5) 상속세 및 증여세법 시행규칙 제15조【평가의 원칙등】 ① 영 제49조 제1항 제2호 각 목 외의 부분 본문에서 “기획재정부령으로 정하는 공신력 있는 감정기관”이란 ｢감정평가 및 감정평가사에 관한 법률｣ 제2조 제4호 의 감정평가법인 등을 말한다.
③ 영 제49조 제4항에서 “기획재정부령으로 정하는 해당 재산과 면적ㆍ위치ㆍ용도ㆍ종목 및 기준시가가 동일하거나 유사한 다른 재산”이란 다음 각 호의 구분에 따른 재산을 말한다.
1. ｢부동산 가격공시에 관한 법률｣에 따른 공동주택가격(새로운 공동주택가격이 고시되기 전에는 직전의 공동주택가격을 말한다. 이하 이 항에서 같다)이 있는 공동주택의 경우: 다음 각 목의 요건을 모두 충족하는 주택. 다만, 해당 주택이 둘 이상인 경우에는 평가대상 주택과 공동주택가격 차이가 가장 작은 주택을 말한다.
(6) 감정평가에 관한 규칙 제9조【기본적 사항의 확정】
① 감정평가법인 등은 감정평가를 의뢰받았을 때에는 의뢰인과 협의하여 다음 각 호의 사항을 확정해야 한다.
② 기준시점은 대상물건의 가격조사를 완료한 날짜로 한다. 다만, 기준시점을 미리 정하였을 때에는 그 날짜에 가격조사가 가능한 경우에만 기준시점으로 할 수 있다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.