[주 문] 심판청구를 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요
- 가. 청구인은 1999.11.20. AAA, BBB, CCC(이하 “종전 소유자들”이라 한다)으로부터 OOO㎡(이하 “분할 및 환지 전 임야”라 한다)의 지분 3174분의 576 을 매수하고 1999.12.21. 지분이전등기를 마쳤다.
- 나. 처분청은 종전 소유자들 중 CCC이 1999년 귀속 종합소득세 등 9건 OOO원을, AAA가 1999년 귀속 종합소득세 등 3건 5,726,300건을 체납하자, ① 분할 및 환지 전 임야 중 CCC의 지분에 관하여 2000.10.4. 대구지방법원 포항지원 등기과 접수 OOO로 압류등기를 마쳤고, ② 분할 및 환지 전 임야 중 AAA의 지분에 관하여 2001.2.1. 대구지방법원 포항지원 등기과 접수 OOO로 압류등기를 마쳤다(이하 “이 건 각 압류등기”라 한다).
- 다. 분할 및 환지 전 임야는 2001.2.15. ① OOO㎡(이하 “분할된 임야”라 한다), ② OOO㎡로 분할되었고, 산OOO㎡는 2005.12.26. 토지구획정리사업에 의하여 OOO㎡(이하 “이 건 토지”라 한다)로 환지되었으며, 이 건 각 압류등기는 이 건 토지에 전사(轉寫)되었다.
- 라. 한편, AAA는 2007.6.21. 사망하였고, 청구인은 2009.2.20. 이 건 토지에 관한 AAA 소유지분에 관하여 상호명의신탁해지를 원인으로 한 소유권이전등기청구권을 대위원인으로 하여 상속인들 명의의 각 법정상속지분대로 대위상속등기를 마쳤다.
- 마. 또한 청구인은 2009.4.15. 이 건 토지의 나머지 소유자들을 상대로 상호명의신탁해지를 원인으로 한 소유권이전등기청구소송을 제기하여 승소하였고, 2009.11.18.자 상호명의신탁해지를 원인으로 이 건 토지에 관한 단독 소유권이전등기를 마쳤다.
- 바. 청구인은 2023.3.21. 이 건 각 압류등기의 해제를 신청하였으나, 처분청은 2023.3.31. 이를 거부하였다.
- 사. 청구인은 이에 대하여 2023.4.21. 심판청구를 제기하였다.
2. 청구인 주장 및 처분청 의견
(1) 이 건 토지는 청구인과 종전 소유자들 사이의 상호명의신탁해지에 따른 청구인 단독 소유이므로 이 건 각 압류등기는 무효이다. (가) 청구인이 분할 및 환지 전 이 건 토지의 종전 소유자들로부터 매수한 위 지분은 분할 및 환지 전 이 건 토지 중 환지예정지 부분을 특정하여 매수하였고, 단지 그 등기만 편의상 분할 및 환지 전 이 건 토지의 전부에 관하여 청구인 명의의 지분이전등기절차를 경료하였던 것이다. (나) 이에 청구인은 이 건 토지에 대한 단독소유 등기절차를 거치기 위하여 BBB 외 6명을 상대로 2009.4.15. 상호명의신탁해지를 원인으로 하는 소유권이전등기 청구의 소(대구지방법원 포항지원 2009가단4341)를 제기하여 승소하였고, 이에 기하여 이전등기절차를 완료하였다. (다) 따라서 이 건 각 압류등기는 이 건 토지가 청구인 단독 소유임에도 불구하고 이 건 토지에 그대로 전사되어 남게된 것이므로 당연 무효라 하겠다.
(2) 이 건 각 압류는 조세법률주의와 실질과세원칙에 위반되고, 권리남용에 해당한다. (가) 대법원은 “국세기본법 제14조 제1항은 실질과세 원칙을 정하고 있는데, 소득이나 수익, 재산, 거래 등 과세대상에 관하여 그 귀속명의와 달리 실질적으로 귀속되는 사람이 따로 있는 경우에는 형식이나 외관에 따라 귀속명의자를 납세의무자로 삼지 않고 실질적으로 귀속되는 사람을 납세의무자로 삼겠다는 것이다. 따라서 재산 귀속명의자는 이를 지배·관리할 능력이 없고 명의자에 대한 지배권 등을 통하여 실질적으로 이를 지배·관리하는 사람이 따로 있으며 그와 같은 명의와 실질의 괴리가 조세 회피 목적에서 비롯된 경우에는, 그 재산에 관한 소득은 재산을 실질적으로 지배·관리하는 사람에게 귀속된 것으로 보아 그를 납세의무자로 보아야 한다(대법원 2012.1.19. 선고 2008두8499 전원합의체 판결)”고 판시하고 있다. 또한 우리 헌법은 개인의 재산권보호를 위하여 조세법률주의 원칙을 채택하고 있으므로 납세의무가 발생하려면 미리 법률이 구체적으로 정하고 있는 납세의무자, 과세대상(과세물건), 과세표준, 세율 등에 관한 요건이 충족되어야만 하는 것이다. (나) 그런데 이 건 각 압류는 납세의무자인 CCC과 AAA(이하, 필요시 편의상 “체납자들”이라고 한다)의 각 체납세금에 대한 국세징수권을 행사하기 위한 조치로서, 처분청은 체납자들에 대한 각 해당 조세채권을 실현하고자 분할 및 환지 전 이 건 토지 중 체납자들의 지분에 관하여 압류조치를 한 것이다. (다) 그리고 청구인은 당초 매수한 지분에 대하여 토지구획정리사업으로 부득이 지분이전등기절차를 거친 후 토지구획정리사업이 완료된 후에 이 건 토지에 대한 실질적인 소유권 관계를 정리하고자 당초 그 위치를 특정하여 매수한 이 건 토지에 대한 단독 소유권이전등기절차를 거친 것이지, 체납자들이 체납한 세금을 면탈하거나 그들이 세금을 면탈하게 할 수 있도록 협조하는 차원에서 단독 소유권이전등기절차를 거친 것이 아니다. (라) 그렇다면 이 건 각 압류는 납세의무자도 아닌 청구인 단독 소유 재산인 이 건 토지에 관하여 체납자들에 대한 징수권을 행사하고자 하는 것이므로 조세법률주의, 실질과세원칙을 위반하고, 나아가 납세의무자가 아닌 청구인 소유의 재산에 대하여 국세징수권을 행사하는 것으로서 오로지 청구인에게는 고통만 가하는 신의성실의 원칙에 반하는 권리남용에 해당한다 하겠다.
(3) 가사 그렇지 않다 하더라도, 이 건 각 압류는 이미 소멸시효가 완성되었으므로, 마땅히 말소되어야 할 것이다. (가) 국세기본법 제27조 제1항은 국세의 징수를 목적으로 하는 국가의 권리는 이를 행사할 수 있는 때로부터 5년간 행사하지 아니하면 소멸시효가 완성한다고 하여 조세채권의 소멸시효를 규정하고 있다. 국가의 조세채권은 법률 또는 조례에 정하여진 과세요건의 충족에 의하여 법률상 당연히 성립하는 것이고, 세법의 절차에 따라 그 세액을 확정함으로써 그것이 구체적으로 현실화되고 이 확정된 조세채권의 이행을 청구하고 나아가 강제적으로 추구하여 그 실현만족을 보게 된다. 이렇게 추상적으로 성립된 조세채권을 구체적으로 확정하는 국가의 권능을 부과권이라 하고 그 이행을 강제적으로 추구하는 권능을 징수권이라고 일반적으로 말하고 있다. 그런데 위 제27조 제1항의 국세의 징수를 목적으로 하는 권리라 함은 궁극적으로 국세징수의 실현만족을 얻는 일련의 권리를 말하는 것이므로 여기에는 위에서 본 소위 부과권 및 징수권을 다 포함하고 있다고 할 것이므로 다른 특별한 규정이 없는 한 위 양자가 다 같이 소멸시효의 대상이 된다고 할 것이다(대법원 1984.12.26. 선고 84누572 전원합의체 판결). (나) 앞에서 본 바와 같이, 이 건 각 압류는 처분청이 그 납세의무자인 체납자들의 각 체납세금에 대한 국세징수권을 행사하기 위하여 압류를 한 것인데, 청구인이 종전 소유자들로부터 각 소유 지분 중 3분의 1씩을 매수하기 이전인 1999.1 6.자로 EEE가 분할 및 환지 전 이 건 토지 전부에 관하여 채무자를 AAA, CCC으로 하고, 채권최고액을 OOO원으로 하는 근저당권설정등기를 마쳤고, 위 근저당권에 기하여 2008.12.24자로 위와 같이 분할(2001.2.15.자)로 발생된 OOO㎡ 토지에 관하여 임의경매절차가 진행되었다(대구지방법원 포항지원 2008타경11109호, 청구인 소유지분 제외). 그리고 위 임의경매절차는 2009.11.29.자로 DDD가 낙찰받아, 그 매각대금에 대한 배당절차가 이루어지고, 2010.1.13.자로 위 임의경매절차는 종결되었다. (다) 한편 처분청은 위 임의경매절차 과정에서 AAA, CCC이 각 체납한 세금에 대한 징수권을 행사하기 위하여 매각대금 중 배당을 받고자 교부청구를 하였고, OOO㎡ 토지에 경료된 이 건 각 압류등기는 2009.11.12. 임의경매로 인한 매각을 원인으로 모두 말소되었다. 임의경매절차에서 처분청이 행사한 교부청구 중의 기간이 구체적으로 언제까지인지 여부는 알 수 없으나, 임의경매절차는 2010.1.12.자로 종결된 것이 명백하므로그 다음 날인 2010.1.13.부터는 새로이 그 진행이 개시되었다고 보아야 하고, 그로부터 이미 5년(또는 10년)의 소멸시효가 완성되어 그 조세채권은 소멸하였음이 명백하다.
(1) 조세법률주의나 실질과세원칙 위반, 권리남용으로 볼 수 없다. (가) 청구인은 이 건 토지가 처음부터 청구인의 소유였다는 전제에서 처분청이 납세의무자도 아닌 청구인의 재산에 대하여 징수권을 행사하고 있는 것이므로 조세법률주의와 실질과세원칙에 위반되고, 권리남용에도 해당한다고 주장한다. (나) 그러나, 청구인이 제출한 판결문을 보더라도 청구인이 주장하는 상호명의신탁약정이 실제로 존재하였는지 여부는 알 수 없을 뿐만아니라, 설령 청구인이 AAA, CCC 등과 상호명의신탁약정을 하였고 청구인이 이를 해지한 사실이 있더라도, 이는 공유자들간 대내적 사유에 불과하고 대외적으로는 일반 공유관계와 다를 바 없다. (다) 공유자가 갖는 권리(지분)는 공유재산 전체에 대하여 미치고, 지분에 대하여 행해진 압류의 효력 역시 그 재산 전부에 대하여 미친다는 것, 또한 국가가 대외적으로 체납자에게 공유지분이 귀속되어 있는 재산을 압류한 이상 압류처분 이후에 명의신탁자에게 지분이전등기가 마쳐졌더라도 그 압류처분이 유효하다는 것이 대법원의 입장이다(대법원 1984.4.24. 선고 83누506 판결). (라) 따라서 청구인이 분할 및 환지된 이 건 토지에 관하여 단독명의로 소유권을 취득하였더라도, 기존에 이미 존재하는 이 건 각 압류등기는 그대로 유효하다고 보아야 하고, 이는 오랜기간 판례를 통하여 확립된 법리이다.
(2) 체납자 AAA, CCC에 대한 국세징수권 소멸시효는 소멸된 것이 아니라 중단된 상태이다. (가) 청구인은 분할된 OOO㎡의 경우 1999년 1월경 EEE가 근저당권을 설정한 바 있고, 2008.12.24. AAA, BBB, CCC 지분에 관하여 임의경매개시결정이 있어 이들의 지분이 2009.11.12. 임의경매로 매각되었고, 그 과정에서 처분청이 매각대금에 대한 교부청구를 하였으므로 결과적으로 조세채권이 소멸하였다는 취지로 주장한다. (나) 그러나, 청구인이 주장하는 교부청구는 분할 후 토지 중 산 OOO㎡에 대한 것이므로 이 건 토지와는 무관하다. 이는 분할 전 산 OOO㎡는 2002년 1월경 산 OOO㎡ 및 산 OOO㎡으로 분할되었고, 이 중 산 OOO㎡가 2006년 1월경 이 건 토지로 환지되었기 때문이다. 분할 후 산 OOO 토지(임야 OOO㎡)에 대한 임의경매로 산 OOO에 관한 청구인의 각 압류는 말소된 반면, 이 건 토지에 관한 압류는 유효하게 남아 있다. (다) 국세기본법 제28조 제1항에 따르면 국세징수권의 소멸시효는 납세고지, 독촉, 교부청구, 압류의 각 사유로 중단이 되며, 같은 조 제2항 각 호의 기간이 지난 때로부터 새로 진행된다. 이 건 토지의 경우 처분청이 AAA, CCC의 지분에 대하여 압류등기를 하였고 여전히 압류등기가 유효하며 별도로 압류가 해제된 사실이 없다. 결국 국세기본법 제28조 제1항 제4호에 따라 체납자 AAA, CCC에 대한 국세징수권 소멸시효는 중단된 상태이므로, 소멸시효가 완성되었다는 청구인의 주장은 사실이 아님을 알 수 있다.
3. 심리 및 판단
- 가. 쟁점 이 건 각 압류등기의 해제를 거부한 처분의 당부
- 나. 관련 법률
(1) 국세징수법 제24조(압류) ① 세무서장(체납기간 및 체납금액을 고려하여 대통령령으로 정하는 체납자의 경우에는 지방국세청장을 포함한다. 이하 같다)은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 납세자의 재산을 압류한다.
1. 납세자가 독촉장(납부최고서를 포함한다)을 받고 지정된 기한까지 국세와 가산금을 완납하지 아니한 경우
2. 제14조 제1항에 따라 납세자가 납기 전에 납부 고지를 받고 지정된 기한까지 완납하지 아니한 경우 제57조(압류 해제의 요건) ① 관할 세무서장은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우 압류를 즉시 해제하여야 한다.
1. 압류와 관계되는 체납액의 전부가 납부 또는 충당(국세환급금, 그 밖에 관할 세무서장이 세법상 납세자에게 지급할 의무가 있는 금전을 체납액과 대등액에서 소멸시키는 것을 말한다. 이하 이 조, 제60조 제1항 및 제71조 제5항에서 같다)된 경우
2. 국세 부과의 전부를 취소한 경우
3. 여러 재산을 한꺼번에 공매(公賣)하는 경우로서 일부 재산의 공매대금으로 체납액 전부를 징수한 경우
4. 총 재산의 추산(推算)가액이 강제징수비(압류에 관계되는 국세에 우선하는 국세기본법 제35조 제1항 제3호에 따른 채권 금액이 있는 경우 이를 포함한다)를 징수하면 남을 여지가 없어 강제징수를 종료할 필요가 있는 경우. 다만, 제59조에 따른 교부청구 또는 제61조에 따른 참가압류가 있는 경우로서 교부청구 또는 참가압류와 관계된 체납액을 기준으로 할 경우 남을 여지가 있는 경우는 제외한다.
5. 그 밖에 제1호부터 제4호까지의 규정에 준하는 사유로 압류할 필요가 없게 된 경우
(2) 국세기본법 제14조(실질과세) ① 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의(名義)일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다. 제15조(신의ㆍ성실) 납세자가 그 의무를 이행할 때에는 신의에 따라 성실하게 하여야 한다. 세무공무원이 직무를 수행할 때에도 또한 같다. 제28조(소멸시효의 중단과 정지) ① 제27조에 따른 소멸시효는 다음 각 호의 사유로 중단된다.
3. 교부청구
4. 압류
② 제1항에 따라 중단된 소멸시효는 다음 각 호의 기간이 지난 때부터 새로 진행한다.
3. 교부청구 중의 기간
4. 압류해제까지의 기간
(1) 처분청은 종전 소유자들 중 CCC과 AAA가 1999년 귀속 종합소득세 등을 체납하자, 2000.10.4. 분할 및 환지 전 임야 중 CCC의 지분, 2001.2.1. 분할 및 환지 전 임야 중 AAA의 지분에 관하여 이 건 각 압류등기를 마쳤다.
(2) 등기부등본 등에 의하면, 종전 소유자들과 청구인은 1999.12.21. 현재 OOO㎡(분할 및 환지 전 임야)를 OOO및 OOO지분으로 공유하고 있었으며, 동 임야는 2001.2.15. 산 OOO임야 OOO㎡ 및 산 OOO임야 OOO㎡로 분할되었고, 산 OOO임야 OOO㎡는 2005.12.26. 토지구획정리사업에 따라 OOO대 대 OOO㎡(이 건 토지)로 환지되었으며, 이 건 각 압류등기는 이 건 토지에 전사(轉寫)되었다.
(3) 청구인은 2009.2.20. 이 건 토지에 관한 AAA 소유지분, 2009.4.15. CCC 등 이 건 토지의 나머지 소유자들의 소유지분에 관하여 명의신탁해지를 원인으로 소유권이전등기청구소송을 제기하여 승소하였고, 이를 원인으로 이 건 토지에 대하여 단독으로 소유권이전등기를 마쳤다.
(4) 이상의 사실관계 및 관련 법률 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 납세의무자도 아닌 청구인의 재산에 대한 이 건 각 압류등기는 무효일 뿐만 아니라 조세법률주의와 실질과세원칙에 위반되고 권리남용에도 해당하며, 설령 그렇지 않더라도 이미 소멸시효가 완성되었으므로, 해제되어야 한다고 주장한다. 그러나, 청구인이 종전 소유자들과의 사이에서 상호명의신탁합의에 의하여 지분이전등기를 마쳤더라도, 대외적으로는 단순 공유관계에 있으므로 특정 부분을 매수한 것으로 볼 수 없고, 그 이후 분할 내지 상호명의신탁해지에 의하여 이 건 토지가 청구인의 단독 소유가 되었더라도 명의신탁해지의 효과는 장래에 효력이 있음에 불과하며, 이 건 각 압류등기의 효력이 분할전 임야에 한정되는 것도 아니므로(공유물의 분할 등이 있더라도 종전의 지분 비율대로 담보물권 등이 공유물 전부에 그대로 존속하기 때문) 이 건 각 압류등기를 무효로 보기 어려운 점, 청구인은 공유지분이전등기를 마침으로써 다른 공유자들의 재산관계에 영향을 받을 위험성을 스스로 감수한 것이므로 이 건 각 압류등기가 이 건 토지에 전사된 것을 두고 조세법률주의나 실질과세의 원칙에 위반된다고 인정하기 어렵고, 처분청이 이 건 각 압류등기를 행사한 것은 국세징수권을 행사한 것이어서 권리남용에 해당한다고도 보기 어려운 점, 국세징수권은 이를 행사할 수 있는 때부터 일정기간 행사하지 아니하면 소멸시효가 완성되나, 이 건 토지는 여전히 압류가 유지되고 있으므로 소멸시효가 완성되었다고 볼 수 없는 점 등에 비추어, 청구주장은 받아들이기 어렵다고 판단된다.
4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.