청구인은 쟁점주식의 거래구조 결정에 직접적으로 개입할 수 있는 위치에 있는 점, AAA은 BBB으로부터 증여받은 쟁점주식을 청구법인에게 양도하고 그 주식대금 채권을 다시 BBB에게 증여하였으므로 BBB과 AAA간 증여 행위를 정상적인 증여와 동일하게 보기는 어려운 점, 쟁점주식의 증여, 양도, 소각은 비교적 단기간에 순차적으로 이루어진 점 등에 비추어 볼 때, 처분청이 쟁점주식 거래의 실질을 의제배당소득 탈루목적의 우회거래로 보고 과세한 처분은 잘못이 없는 것으로 판단됨
[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 납세자가 선택한 법률행위는 존중되어야 한다. (가) 쟁점주식의 거래는 세법 및 상법에서 정하는 임시주주총회, 주식평가 및 증여에 따른 증여세 신고납부, 소각 등 법적인 절차와 요건을 충족하여 진행하였으므로 형식적인 면과 실질적인 내용이 모두 일치한다. (나) 납세의무자는 경제활동을 할 때 동일한 경제적 목적을 달성하기 위하여 여러 가지 법률관계 중 하나를 선택할 수 있고, 과세관청으로서는 특별한 사정이 없는 한 당사자들이 선택한 법률관계를 존중해야 한다. (다) 쟁점주식의 거래 역시 AAA 단독으로 진행한 거래가 아니며, 각각 주주로서의 권리 행사와 배우자 간의 의사표현 및 행위에 따라 정당하게 법적 절차를 통하여 일련의 거래를 한 것이다. (라) 즉 AAA은 BBB에게 쟁점주식을 증여하고 BBB은 그 증여내역을 과세관청에 적법하게 신고하면서 자신이 사용할 수 있는 공제 한도를 소진하였으며, 쟁점주식을 청구법인에 양도하였다. 또한 BBB이 해당 양도대금에 대한 채권을 AAA에게 증여함에 따라 AAA은 자신이 사용할 수 있는 공제 한도 역시 모두 소진하였으며, 이는 조세부담이 적은 거래관계를 선택하여 동일한 경제적 효과를 거두고자 하는 납세의무자의 통상적인 행태에 부합하는 것이고, 이를 탈법적인 조세회피에 해당한다거나 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것이라고 볼 수 없다.
(2) 특수관계인 사이의 거래로 인하여 조세회피가 발생하는 것을 방지하기 위하여 정책적으로 필요한 경우 세법은 명문규정을 두어 이를 규제하고 있고, 이러한 입법은 조세법률주의에 부합하여야 타당성을 인정할 수 있다. (가) 그러한 예의 하나가 소득세법상 양도소득의 부당행위계산부인 규정인데, 소득세법 제101조 제2항 과 같이 특수관계인 사이의 단기간내 증여와 양도거래를 부인하는 경우 세법 명문 규정을 두어 규제하고 있다. 또한 과거 주식에 대한 이월과세 규정은 없었으나, 최근 정비된 소득세법(2020.12.29. 법률 제17758호로 개정된 것) 제87조의13 제1항 역시 배우자 간의 증여를 통한 조세회피행위를 방지하기 위하여 법률에 실질과세원칙에 대한 예외로 취득가액 의제규정을 두고 있으며, 동 규정의 시행시기는 2025.1.1.로 되어 있다. (나) 그러나 쟁점주식의 거래는 명문에 규정된 법률의 시행시기 이전에 발생된 거래 행위이므로 AAA을 주식 소각에 대한 배당소득의 귀속자로 규정하여 과세할 수는 없다.
(1) AAA은 의제배당에 따른 소득세를 회피하기 위해 배우자에 대한 증여재산공제(OOO원)를 이용하여 BBB에게 쟁점주식을 증여하고, BBB은 청구법인에게 쟁점주식을 다시 양도한 후 미지급 대금에 대한 채권 전액을 AAA에게 증여하였으며, AAA은 해당 채권을 본인의 대여금과 상계하였다
(2) 위와 같은 행위의 실질은 AAA이 보유하고 있던 주식을 그대로 청구법인에게 양도한 것과 다름 없음에도 불구하고 오로지 조세회피의 목적으로 쌍방증여라는 형식을 경유한 것일 뿐이다.
(3) AAA은 청구법인의 대표이사 및 최대주주로서 일정한 계획 하에 쟁점주식 거래의 구조를 조정하거나 통제할 수 있는 의사결정 권한을 가지고 있으며, 쟁점주식의 거래는 최초 증여시점(2019.2.8.)부터 자사주 소각시점(2019.6.30.)까지 5개월 내에 이루어졌고, 일련의 행위들이 각 당사자의 독립적인 의사결정에 따른 것이라기보다 사전에 예정된 것이라고 볼 수 밖에 없다
(4) 청구법인의 주장과 같이 납세의무자는 경제활동을 함에 있어서 동일한 경제적 목적을 달성하기 위하여 여러 가지 법률관계 중 하나를 선택할 수 있으므로 납세의무자가 조세의 부담을 줄이기 위하여 경제적으로 하나의 거래임에도 형식적으로 중간 거래를 개입시켰다는 이유만으로는 납세의무자가 선택한 거래형식을 함부로 부인할 수 없으나, 가장행위에 해당한다고 볼 수 있는 특별한 사정이 있을 때에는 과세상 의미를 갖지 않는 그 가장행위를 제외하고 그 뒤에 숨어 있는 실질에 따라 과세할 수 있다고 보아야 한다(대법원 2014.1.23. 선고 2013두17343 판결).
3. 의제배당(擬制配當)
② 제1항 제3호에 따른 의제배당이란 다음 각 호의 금액을 말하며, 이를 해당 주주, 사원, 그 밖의 출자자에게 배당한 것으로 본다.
1. 주식의 소각이나 자본의 감소로 인하여 주주가 취득하는 금전, 그 밖의 재산의 가액(價額) 또는 퇴사ㆍ탈퇴나 출자의 감소로 인하여 사원이나 출자자가 취득하는 금전, 그 밖의 재산의 가액이 주주ㆍ사원이나 출자자가 그 주식 또는 출자를 취득하기 위하여 사용한 금액을 초과하는 금액 (3) 상법 제341조 (자기주식의 취득) ① 회사는 다음의 방법에 따라 자기의 명의와 계산으로 자기의 주식을 취득할 수 있다. 다만, 그 취득가액의 총액은 직전 결산기의 대차대조표상의 순자산액에서 제462조 제1항 각 호의 금액을 뺀 금액을 초과하지 못한다.
1. 거래소에서 시세(時勢)가 있는 주식의 경우에는 거래소에서 취득하는 방법
2. 제345조 제1항의 주식의 상환에 관한 종류주식의 경우 외에 각 주주가 가진 주식 수에 따라 균등한 조건으로 취득하는 것으로서 대통령령으로 정하는 방법
② 제1항에 따라 자기주식을 취득하려는 회사는 미리 주주총회의 결의로 다음 각 호의 사항을 결정하여야 한다. 다만, 이사회의 결의로 이익배당을 할 수 있다고 정관으로 정하고 있는 경우에는 이사회의 결의로써 주주총회의 결의를 갈음할 수 있다.
1. 취득할 수 있는 주식의 종류 및 수
3. 1년을 초과하지 아니하는 범위에서 자기주식을 취득할 수 있는 기간 제343조(주식의 소각) ① 주식은 자본금 감소에 관한 규정에 따라서만 소각(消却)할 수 있다. 다만, 이사회의 결의에 의하여 회사가 보유하는 자기주식을 소각하는 경우에는 그러하지 아니하다.
② 자본금 감소에 관한 규정에 따라 주식을 소각하는 경우에는 제440조 및 제441조를 준용한다.
(1) 청구법인의 2019.1.1. 현재 주주현황은 다음과 같다. (단위: 주, %)
(2) 청구법인의 대표이사인 AAA은 쟁점주식(OOO주)을 2019.2.8. 배우자인 BBB에게 증여하였고, BBB은 이를 2019.6.30. 청구법인에게 양도한 다음, 2019.7.1. 청구법인으로부터 받아야 할 주식대금 채권을 AAA에게 증여하였으며, 청구법인은 2019.7.3. 쟁점주식을 소각한 다음, 2019.7.26. BBB에게 지급해야 할 주식대금 채무를 AAA에 대한 대여금 채권과 상계처리하였다.
(3) 이상의 사실관계 및 관련 법률 등을 종합하여 살피건대, 청구법인은 납세의무자가 선택한 법률행위는 존중되어야 한다고 주장하나, 납세의무자가 선택의 자유를 남용하여 조세 부담을 회피할 목적으로 과세요건사실에 관하여 실질과 괴리되는 비합리적인 형식이나 외관을 취한 경우라면, 과세관청으로서는 국세기본법 제14조 의 실질과세 원칙에 따라 그 형식이나 외관이 아니라 그 뒤에 숨어 있는 실질에 따라 과세할 수 있다고 보아야 하는바, 청구법인은 AAA과 BBB 등 3인의 주주로 구성되어 있고, 특히 부부관계인 AAA과 BBB은 대표이사와 감사로 재직하고 있으므로 쟁점주식의 거래구조 결정에 직접적으로 개입할 수 있는 위치에 있는 점, BBB은 AAA으로부터 증여받은 쟁점주식을 청구법인에게 양도하고 그 주식대금 채권을 다시 AAA에게 증여하였으므로 AAA과 BBB간 증여 행위를 정상적인 증여와 동일하게 보기는 어려운 점, 쟁점주식의 증여, 양도, 소각은 비교적 단기간에 순차적으로 이루어진 점 등에 비추어 볼 때, 처분청이 쟁점주식 거래의 실질을 의제배당소득 탈루목적의 우회거래로 보고 과세한 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.