쟁점거래는 쟁점주식의 증여일부터 자기주식 취득 및 소각시점까지 단기간에 이루어졌고, 청구인은 쟁점법인의 1인주주로 일정한 계획하에 이 건 거래를 정하거나 통제할 수 있는 의사결정 권한을 행사할 수 있었던 점, 특히 거래 주식 수 및 그 가액도 증여재산공제한도, 증여세, 양도세 등을 감안하여 정해진 것으로 보이고 배우자 등이 청구인으로부터 쟁점주식을 증여받아 甲법인에게 쟁점주식을 양도하는 거래가 중간에 개입되게 된 것은 청구인의 조세회피 목적 외에 다른 합리적인 이유는 없어 보이는 점 등에 비추어 이 건 처분은 잘못이 없는 것으로 판단됨
[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]
(1) 청구인은 경제적 목적 달성을 위하여 여러 가지 법률관계 중 하나를 선택한 것으로 국세기본법 제14조 제3항 의 조세회피행위를 위하여 여러 단계의 거래 형식을 부인하고 실질적으로 하나의 거래로 보아 과세하는 실질과세원칙을 위반하지 아니하였다. (가) 실질과세의 원칙은 헌법상의 기본이념인 평등의 원칙을 조세 법률관계에 구현하기 위한 실천적 원리로서, 조세의 부담을 회피할 목적으로 과세요건 사실에 관하여 실질과 괴리되는 비합리적인 형식이나 외관을 취하는 경우에 그 형식이나 외관에 불구하고 실질에 따라 담세력이 있는 곳에 과세함으로써 부당한 조세회피행위를 규제하고 과세 형평을 제고하여 조세정의를 실현하고자 하는 데 주된 목적이 있으나, 납세의무자는 경제활동을 할 때에 동일한 경제적 목적을 달성하기 위하여 여러 가지의 법률관계 중의 하나를 선택할 수 있고 과세관청으로서는 특별한 사정이 없는 한 당사자들이 선택한 법률관계를 존중하여야 한다(대법원 2001.8.21. 선고 2000두963 판결 등 참조). (나) 국세기본법 제14조 제3항 은 제3자를 통한 간접적인 방법이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 이 법 또는 세법의 혜택을 부당하게 받기위한 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질 내용에 따라 당사자가 직접거래를 한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것으로 보아 이법 또는 세법을 적용한다고 규정하고 있다. 이는 납세자가 조세회피를 위하여 우회행위 내지 다단계행위를 한 경우, 당사자들이 스스로 선택한 법 형식을 부인하고 경제적 실질 내용에 따라 과세할 수 있다는 규정으로, 여러 단계의 거래를 거친 후의 결과에는 손실 등의 위험 부담에 대한 보상뿐 아니라 외부적인 요인이나 행위 등이 개입되어 있을 수 있으므로, 그 여러 단계의 거래를 거친 후의 결과만을 가지고 그 실질이 하나의 행위 또는 거래라고 쉽게 단정하여 과세대상으로 삼아서는 아니된다(대법원 2017.12.22. 선고 2017두57516 판결 등 참조). (다) 청구인은 배우자와 자녀에게 쟁점주식을 보충적 평가방법을 적용하여 평가한 가액으로 증여하였고, 이러한 주식 증여행위는 상속세 및 증여세법상 허용하고 있는 10년 이내 증여재산에 대한 직계존비속 및 배우자에 대한 증여재산공제를 활용한 경제적 실질을 위한 합리적인 목적을 가진 행위로, 납세의무자가 경제적 이익을 위하여 하나의 개별적인 행동으로 합리적인 목적성을 가지고 있으면 형식적인 우회행위나 조세회피를 위한 행위에 해당하지 아니한다. 따라서 청구인은 수증자들에게 민법상 유효한 계약에 의하여 쟁점주식을 증여하였고, 주식 등 변동상황명세서에 증여한 쟁점주식을 적법하게 수증자들 명의로 명의개서한 이 건 증여계약을 허위 의사표시를 요소로 하는 가장행위라고 할 수 없으며, 쟁점법인도 임시주주총회 결의를 거쳐 쟁점주식을 매수하였으므로 이 건 양도 역시 상법상 적법한 절차를 거친 것으로 가장행위가 아니므로 이 건 증여 및 양도행위는 유효한 법률행위로서 과세관청은 특별한 사정이 없는 한 이를 존중하여야 한다. (라) 쟁점법인이 2021.12.20. 쟁점주식 양도대금을 BBB에 수증자들 명의로 예치(aaa OOO원, bbb OOO원)함으로써 위 양도대금은 수증자의 이익으로 귀속되었음을 알 수 있고, 이 건 주식 소각으로 인한 소득이 청구인에게 전혀 귀속된 사실이 없으므로 실질과세원칙 중 하나인 귀속에 관한 실질에 있어서 사실상의 귀속자 역시 수증자들이므로 납세의무자는 당연히 청구인이 아닌 수증자들로 보아야 한다. 수증자들은 쟁점법인에 쟁점주식을 양도한 후 양도소득세 및 증권거래세를 신고함으로써 정상적인 납세의무를 이행하였으므로 청구인이 의제배당에 따른 배당소득세를 회피할 목적으로 이 건 거래를 재구성하였다고 단정할 수 없다.
(2) 청구인의 주식증여와 쟁점법인의 자기주식 소각과 관련한 자기주식 매매행위는 의제배당에 해당하는 자본거래가 아닌 자산의 양도거래에 해당하고, 수증자들에게 쟁점주식 매매대금이 전액 귀속된 사실이 객관적으로 확인되므로 청구인의 의제배당소득으로 보아 과세함은 부당하다. 법원은 ‘주식의 매도가 자산거래인 양도에 해당하는지 또는 자본거래인 주식의 소각 내지 자본의 환급에 해당하는지는 법률행위 해석의 문제로서 그 거래의 내용과 당사자의 의사를 기초로 하여 판단하여야 할 것이지만, 실질과세원칙상 단순히 당해 계약서의 내용이나 형식에만 의존할 것이 아니라 당사자의 의사와 계약체결의 경위, 대금결재 방법, 거래의 경과 등 거래의 전체 과정을 실질적으로 판단하여야 한다’고 하면서 과세관청의 국세기본법 제14조 실질과세원칙에 따른 의제배당 소득세 부과처분을 일관되게 부인하고 있는바(대법원 2002.12.26. 선고 2001두6227 판결 등 참조), 이 건의 경우 쟁점주식 수증자들의 주식 매매행위는 소득세법 제17조 에 해당하는 자본거래가 아닌 같은 법 제94조에 따라 양도소득세가 부과되는 자산거래로 보아야 한다. 결론적으로 청구인의 위와 같은 일련의 행위는 조세부담이 적은 거래관계를 선택하여 경제적 효과를 거두고자 하는 납세자의 통상적인 형태이지 탈법적인 조세회피에 해당하거나 세법의 혜택을 부당하게 받기 위함이 아니다. 실질과세의 원칙은 세법해석 및 과세요건의 검토 확인이 조세 공평이 이루어지도록 실질에 따라야 한다는 세법 고유의 원칙으로 이를 근거로 관련 거래를 부인하고 재구성하여 납세의무자를 변경하기 위해서는 소득이 실질적으로 귀속된 자가 누구인지를 판단하여 그 실질적 소득의 귀속자를 납세의무자로 하여야 하는바, 이 건 소득이 전혀 귀속되지 아니한 청구인을 납세의무자로 하여 거래를 재구성한 이 건 처분은 부당하다.
(1) 이 건 거래는 청구인의 부당한 조세회피·경감의 목적 외에 경제적 합리성을 인정하기 어려운 것으로, 그 실질은 청구인이 쟁점법인에 쟁점주식을 직접 양도한 후 주식소각을 통해 이익을 환원받은 것과 동일하다. 이 건 거래는 증여일부터 소각일까지 비교적 짧은 기간 내에 이루어졌고, 쟁점법인이 배우자와 자녀로부터 취득하여 소각한 주식의 총수(1,100주)와 취득가액(1주당 OOO원)은 청구인이 배우자와 자녀에게 증여한 쟁점주식의 총수 및 증여재산가액과 동일하며, 쟁점법인의 ‘자기주식 취득에 관한 안내’에 대하여 청구인은 2021.12.20. 주식양도 포기각서를 제출하였고, 같은 날 쟁점주식의 수증자인 배우자와 그 자녀만이 쟁점법인에 주식양도를 신청한 점으로 볼 때, 이 건 거래는 각 당사자의 독립적인 의사결정에 따른 것이 아니라 청구인이 쟁점법인의 주식을 100% 소유한 1인 주주로서, 쟁점법인의 발행주식과 관련된 모든 거래를 실질적으로 결정·통제할 수 있는 위치에서 전 거래단계를 처음부터 계획·실행한 것으로 보인다.
(2) 또한, 이 건 조사 시 확보한 쟁점법인의 ‘이익소각을 활용한 법인컨설팅 제안서’의 내용에 따르면, 법인자금 유동화 방법의 하나로 청구인이 보유한 쟁점주식을 배우자와 자녀에게 증여하고 이를 쟁점법인이 매입한 후 소각하면서 주식 취득가액과 소각대가를 동일하게 함으로써 청구인이 직접 쟁점주식을 처분할 경우에 비해 의제배당에 따른 배당소득세 부담 없이 처분대가를 현금화할 수 있으며, 배우자와 자녀는 동 자금을 통해 부동산 구입, 보험 재원 등으로 활용 가능하다고 안내하고 있는 점을 감안하면 청구인이 일정한 계획 하에 이 건 거래 구조를 조정하거나 통제할 수 있는 의사결정 권한을 가지고 비정상적이고 이례적인 거래 형태로 거래를 재구성한 것으로 봄이 타당하다.
(3) 청구인이 쟁점주식을 보유한 상태에서 쟁점법인이 쟁점주식을 매입하여 소각하였다면 청구인이 쟁점주식 소각으로 취득하는 금전(OOO원)이 그 주식을 취득하기 위하여 사용한 금액(OOO원, 1주당 OOO원)을 초과하여 소득세법 제17조 제1항 제3호 및 제2항 제1호에 따른 의제배당소득(OOO원)에 대하여 배당소득세(OOO원)를 부담하여야 하나, 청구인이 배우자와 자녀에게 쟁점주식을 증여하고, 그 배우자와 자녀가 쟁점법인에 쟁점주식을 양도한 후 쟁점법인이 쟁점주식을 소각하도록 하는 우회적인 거래 형식을 취함으로써 청구인은 주식소각에 의한 의제배당소득의 외형 대신에 배우자와 자녀의 주식 양도소득의 외형(취득가액과 양도가액이 동일하여 양도소득세는 발생하지 않음)을 만들어 배당소득세를 회피할 수 있었다.
(4) 쟁점법인의 임시주주총회 의사록에는 자기주식 취득 목적이 ‘주주가치의 제고’를 위한 것이라고 기재되어 있으나, 이 건 거래를 전후하여 청구인의 지분율은 100%로 동일하게 유지되고 있고, 결론적으로 쟁점법인이 쟁점주식의 양도대금을 사실상 최종 부담함으로써 주식을 증여한 청구인에게 쟁점주식의 양도대금을 직접 지급한 것과 동일한 경제적 효과가 발생한 점을 고려하면 청구인은 이 건 거래를 통해 세금을 적게 납부할 의도를 가졌을 것이라고 볼 개연성이 충분하고, 의제배당에 따른 종합소득세를 회피하기 위한 목적 외에 다른 뚜렷한 경제적·합리적인 목적이 있었다고 보기 어렵다.
(5) 청구인은 쟁점주식의 양도대금이 배우자와 자녀에게 전부 귀속되었다고 주장하나, 청구인이 제출한 계좌거래내역 증빙만으로는 쟁점주식 소각대금이 100% 배우자 등에게 귀속되었다고 보기 어려우며, 쟁점주식의 소각대금이 배우자 등에게 귀속되었다 하더라도 조사청이 실질과세원칙에 따라 재구성한 ‘양도→소각→현금증여’ 거래에서도 쟁점주식 소각대금은 최종적으로 배우자 등에게 귀속되므로, 배우자와 자녀에게 증여대금이 귀속되었다는 사실만으로 청구인을 납세의무자로 볼 수 없다는 청구주장은 타당하지 않다. 따라서 이 건 거래는 쟁점법인이 주식 소각을 위하여 자기주식을 취득한 것에 불과하므로 양도소득이 아닌 의제배당소득으로 과세되어야 한다.
(1) 국세기본법 제14조【실질과세】① 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의(名義)일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다.
② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식과 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다.
③ 제3자를 통한 간접적인 방법이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 이 법 또는 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질 내용에 따라 당사자가 직접 거래를 한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것으로 보아 이 법 또는 세법을 적용한다.
(2) 소득세법 제17조【의제배당】① 배당소득은 해당 과세기간에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다.
1. 내국법인으로부터 받는 이익이나 잉여금의 배당 또는 분배금
2. 법인으로 보는 단체로부터 받는 배당금 또는 분배금 2의2. 법인세법 제5조 제2항 에 따라 내국법인으로 보는 신탁재산(이하 "법인과세 신탁재산"이라 한다)으로부터 받는 배당금 또는 분배금
3. 의제배당(擬制配當)
② 제1항 제3호에 따른 의제배당이란 다음 각 호의 금액을 말하며, 이를 해당 주주, 사원, 그 밖의 출자자에게 배당한 것으로 본다.
1. 주식의 소각이나 자본의 감소로 인하여 주주가 취득하는 금전, 그 밖의 재산의 가액(價額) 또는 퇴사‧탈퇴나 출자의 감소로 인하여 사원이나 출자자가 취득하는 금전, 그 밖의 재산의 가액이 주주‧사원이나 출자자가 그 주식 또는 출자를 취득하기 위하여 사용한 금액을 초과하는 금액
(3) 상법 제343조【주식의 소각】① 주식은 자본금 감소에 관한 규정에 따라서만 소각(消却)할 수 있다. 다만, 이사회의 결의에 의하여 회사가 보유하는 자기주식을 소각하는 경우에는 그러하지 아니하다
② 자본금감소에 관한 규정에 따라 주식을 소각하는 경우에는 제440조 및 제441조를 준용한다.
(1) 청구인이 2021.9.10. 쟁점주식을 배우자인 aaa에게 600주, 자녀인 bbb에게 500주 합계 1,100주를 각각 증여함에 따라 aaa 등은 쟁점주식 1주당 가액을 보충적 평가방법을 적용해서 OOO 원으로 평가하여 2021.12.31.아래 <표1>과 같이 증여세를 신고‧납부하였다. <표1> 이 건 증여세 신고내용 ㅇㅇㅇ (2) 쟁점법인은 2021.12.20. aaa 등으로부터 쟁점주식을 1주당 OOO 원으로 평가하여 양수한 후 2021.12.22. 이를 전부 소각하였으나, 처분청은 청구인이 쟁점법인에게 쟁점주식을 직접 양도한 후 그 소각대금을 aaa 등에게 증여한 것으로 보아 의제배당소득을 종합소득금액에 합산하여 아래 <표2>와 같이 청구인에게 이 건 종합소득세를 경정‧고지하였다. <표2> 이 건 종합소득세 부과내용 ㅇㅇㅇ
(3) 청구인 및 처분청이 제시한 심리자료 등에 의하면 다음과 같은 사실이 확인된다. (가) 쟁점법인의 2021사업연도 주식변동 현황은 아래 <표3>과 같다. <표3> 쟁점법인의 주식변동 현황 ㅇㅇㅇ (나) 쟁점주식과 관련한 증여 및 양도거래의 일자별 진행내역을 정리하면 아래 <표4>와 같다. <표4> 이 건 거래의 진행내역 ㅇㅇㅇ 일자 구분 비고 2021.9.10. aaa 등과 증여계약 체결 쟁점주식 증여 2021.11.10. 임시주주총회 개최 소각목적으로 자기주식 취득 결의 2021.12.20. 쟁점법인 쟁점주식 취득 2021.12.22. 쟁점주식 이익소각 2021.12.31. aaa 등 증여세 신고 배우자(6억원) 및 자녀(2,000만원)에 대한 증여재산공제 적용 2022.5.31. aaa 등 양도소득세 신고 납부세액 없음 (다) 청구인은 쟁점주식 양도대금이 전액 수증자인 aaa 등에게 귀속되었다고 주장하며 BBB㈜가 2023.6.30. 발급한 aaa 등의 거래내역증명서를 제시하였는데, 동 증명서에 의하면 2021.12.20. 쟁점법인으로부터 aaa에게 OOO원이, bbb에게 OOO원이 각각 입금된 것으로 나타나고, 이후 동 금액이 청구인 등에게 출금된 내역 등을 확인되지 아니한다.
(4) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 처분청이 쟁점주식 증여 및 소각 거래를 청구인이 쟁점주식을 쟁점법인에 직접 양도한 것으로 재구성하여 청구인에게 의제배당에 따른 종합소득세를 부과한 처분은 부당하다고 주장하나, 국세기본법 제14조 제3항 은 “제3자를 통한 간접적인 방법이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 이 법 또는 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질 내용에 따라 당사자가 직접 거래를 한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것으로 보아 이 법 또는 세법을 적용한다”고 규정하고 있고, 납세의무자는 경제활동을 함에 있어서 동일한 경제적 목적을 달성하기 위하여 여러 가지 법률관계 중 하나를 선택할 수 있으므로 납세의무자가 조세의 부담을 줄이기 위하여 경제적으로 하나의 거래임에도 형식적으로 중간 거래를 개입시켰다는 이유만으로는 납세의무자가 선택한 거래형식을 함부로 부인할 수 없으나, 가장행위에 해당한다고 볼 수 있는 특별한 사정이 있을 때에는 과세상 의미를 갖지 않는 그 가장행위를 제외하고 그 뒤에 숨어 있는 실질에 따라 과세할 수 있다고 보아야 할 것인바(대법원 2014.1.23. 선고 2013두17343 판결), 쟁점법인은 2021.11.10. 임시주주총회를 개최하여 자사주 취득안을 승인하는 결의를 하였고, 주식매매가 완료된 이틀 후 이익소각이 이루어지는 등 이 건 주식증여(2021.9.10.), 주식매매(2021.12.20.) 및 주식소각(2021.12.22.)은 약 2개월이라는 비교적 단기간 내에 순차적으로 이루어졌는바, 이러한 일련의 과정을 통하여 쟁점법인이 쟁점주식 증여계약 체결 무렵부터 쟁점주식을 취득하여 소각할 의도를 갖고 있었음을 알 수 있는 점,
주식증여계약에서 청구인의 상대방 당사자이자 쟁점주식매매계약의 양도인인 aaa 등은 청구인과 특수관계에 있는 배우자 및 자녀이고, 청구인은 쟁점법인의 최대주주이자 1인 주주로서 일정한 계획 하에 이 건 거래구조를 조정하거나 통제할 수 있는 의사결정 권한을 행사할 수 있었던 점, 청구인이 쟁점법인에게 쟁점주식을 직접 양도하였다면 소득세법 제17조 제1항 제3호 및 제2항 제1호에 의하여 쟁점주식 양도대금에서 동 주식을 취득하기 위하여 사용한 금액을 초과하는 금액을 의제배당에 의한 배당소득으로 보아 고율의 종합소득세를 부담할 것이 예상되었으나, 실제로는 증여계약에 따라 수증자들이 증여재산공제를 적용받아 증여세만 신고‧납부함으로써 배당소득세 상당액을 회피할 수 있었고, 이 건 거래는 세무대리인 등의 컨설팅을 받아 진행된 것으로 보이며, 쟁점주식 소각 후에도 청구인의 지분율이 100%로 유지되고 있을 뿐만 아니라 이 건 거래 전‧후로 동일한 형태로 보이는 거래가 이루어진 사실이 없는 것을 보더라도 조세 경감 외에 이 건 거래에 뚜렷한 다른 목적이 있었다고 보기 어려운 점 등에 비추어 이 건 주식증여계약, 주식매매계약 및 주식소각은 조세를 회피·경감하기 위한 수단으로 행해진 일련의 거래 내지 행위로 봄이 타당하다 할 것이다. 따라서 청구인이 쟁점주식을 쟁점법인에게 직접 양도한 후 주식소각을 통해 이익을 환원받은 것으로 보아 청구인에게 의제배당에 따른 종합소득세를 부과한 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로국세기본법제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.