마일리지 등 쟁점할인액이 부가가치세 과세표준에 포함되지 않는 '에누리'에 해당하는지 여부

[ 세 목 ] 부가 [ 결정유형 ] 기각 [ 문서번호 ] 조심-2023-광-8385(2023.11.27) [ 전심번호 ] [ 제 목 ] 마일리지의 매출에누리 해당 여부 [ 요 지 ] 이 건 쟁점할인액 중에는 부가가치세 과세표준에서 제외되어야 할 에누리가 상당 부분 포함되어 있을 수 있으나, 그 동안의 각 처분청의 당초 경정청구 검토 및 이 건 심판청구 진행 중 처분청 직권 경정 등의 과정을 거치면서 에누리임이 객관적 자료에 의하여 확인되는 부분에 대해서는 각 처분청이 이미 부가가치세 과세표준에서 차감하여 직권경정한 바 있고, 이를 제외한 나머지 금액은 부가가치세 과세표준에서 제외되는 에누리에 해당함이 청구법인에서 제출한 자료에 의하여 구체적이고 객관적으로 확인되지 아니하므로 청구법인의 주장을 그대로 받아들이기는 어려운 것으로 판단됨 [ 결정내용 ] 심판청구를 기각한다. [

] 부가가치세법 제29조 [주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]

• 가. 청구법인은 1970. 7. 2. 백화점 경영을 목적으로 설립된 법인으로 백화점 사업부분, 마트 사업부분, 슈퍼 사업부분 등을 영위하고 있다.
• 나. 청구법인의 각 사업부분은 2017년 제2기 ～ 2021년 제2기 부가가치세 예정신고 및 확정신고시 〇포인트(구 □□포인트)와 증정상품권 등(이하 “마일리지등”이라 한다), 카드사 청구할인, 상품할인(쿠폰, 할인권 등) 상당액(모든 할인액을 합하여 이하 “쟁점할인액”이라 한다)을 부가가치세 과세표준에 포함하여 신고하였다가, 2022.12.30. 등에 위 쟁점할인액은 부가가치세법상 매출에누리에 해당하므로 부가가치세 과세표준에서 제외되어야 한다는 취지의 경정청구를 각 사업장별로 제기하였다.
• 다. 청구법인의 각 사업장을 관할하는 각 처분청은 부가가치세법 시행령 제61조 제1항 제9호 나목의 자기적립마일리지등 외의 마일리지(이하 “제3자적립마일리지등”이라 한다)은 매출에누리로 인정할 수 없다는 사유 등으로 경정청구 거부통지를 하거나, 청구일로부터 2개월이 지나도록 거부통지를 하지 아니하였다.
• 라. 청구법인은 이에 불복하여 2023.3.29. 등에 <별지2> 기재와 같이 심판청구를 각 제기하였다.
• 마. 각 처분청은 청구법인의 이 건 심판청구 제기 후인 2023.10.17. 등에 일부 금액을 감액하는 경정을 하였고, 청구법인은 2023.11.14. 각 처분청의 감액 경정 금액을 제외한 잔액에 대해서만 심판청구를 제기하는 것으로 청구취지를 변경하였다(각 사업부분별 마일리지 등 종류별 당초 청구세액 및 변경 청구세액 아래 <표1> ～ <표3> 참조). <표1> 슈퍼 사업부분 심판청구 세액 (생략) <표2> 마트 사업부분 심판청구 세액 (생략) <표3> 백화점 사업부분 심판청구 세액 (생략)

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

• 가. 청구법인 주장

(1) 2017.2.7. 대통령령 제27838호로 부가가치세법 시행령 제61조 가 개정(이하 “개정 시행령”이라 한다)되었는데, 그 개정 전․후의 내용에 대하여 먼저 살펴본다. (가) 2017.2.7. 개정 전 공급분(2017.1.1. ～ 2017.3.31. 공급) 마일리지 중 ㉠ 자기부담분은 청구법인이 공급가액을 고객들에게 직접할인하여 준 금액이므로 매출에누리에 당연 해당하는 것이고, 아울러 ㉡ 제3자 부담분 또한 대법원 판례(서울고등법원 2020.12.23. 선고 2020누32793 판결, 대법원 2021.5.13. 선고 2021두31603 판결 등), 기획재정부 해석(기획재정부 부가가치세제과-51, 2022.1.25.) 등에 따라 제휴사와의 협약등에 따른 손실분담에 관한 정산에 불과하여 부가가치세 과세표준에 포함되지 않는 것이므로 매출에누리에 해당한다.

□ 기획재정부 부가가치세제과-51, 2022.1.25. 사업자가 제휴사업자와의 계약에 따라 마일리지등을 부여받은 고객에게 2017년 4월 1일 이전에 마일리지등 사용금액만큼 재화 또는 용역을 할인하여 공급하고 제휴사업자로부터 할인액의 전부 또는 일부에 대해 보전받은 금액은 재화 또는 용역의 공급가액에 포함하지 아니하는 것임 참고로, 청구법인은 2017.1.1. ～ 2017.3.31. 공급분으로서 자사 및 제3자 마일리지 등에 대하여는 매출에누리로 기신고 하였다. (나) 2017.2.17. 개정 후 공급분(2017.4.1. 이후 공급) 부가가치세법 시행령개정(2017.2.7.) 전 부가가치세 과세표준 규정의 해석 및 대법원 판례에 따라 매출에누리로 인정되었던 부분 중 일부를 향후 부가가치세 과세표준에 포함시키기 위하여 시행령을 아래와 같이 개정(2017.4.1. 시행)하여, ㉠ 자기적립마일리지등에 대하여는 매출에누리로 명확히 하였고, ㉡ 자기적립마일리지등 외의 마일리지등(이하 “제3자적립마일리지등”이라 한다)에 대해서만 부가가치세 공급가액에 포함하도록 규정하였다. (2) 청구법인의 이 건 마일리지 상당액은 아래와 같은 점에서 매출에누리에 해당한다. (가) 자기적립마일리지(<표1>, <표2> ⑨ ․ ⑩) 부가가치세법 시행령제61조 제1항에 따르면 마일리지란 구입실적에 따라 별도의 대가 없이 적립받은 후 다른 재화 또는 용역 구입시 결제수단으로 사용할 수 있는 것을 의미한다. 자기적립마일리지등은 공급자인 청구법인이 공급가액을 고객들에게 직접 할인하여 준 금액으로 판례, 유권해석 등으로 인정되던 내용을 개정 시행령에서 공급가액에 포함되지 않는 것으로 명확히 하였음에도 불구하고, 처분청이 <표1>의 ②, <표2>의 ⑨ ․ ⑩ 금액에 해당하는 자기적립마일리지등을 매출에누리가 아니라고 보아 청구법인의 경정청구를 거부한 이 건 처분은 위법하다. (나) 제3자적립마일리지등(<표1> ① ․ ③, <표2> ① ․ ② ․ ③, <표3> ① ․ ②) 제3자적립마일리지등은 개정 시행령에서 공급가액에 포함하도록 개정하였으나, 부가가치세법제29조 제3항에서 “공급가액이란 ㈀ 공급받는 자로부터 받는, ㈁ 금전적 가치가 있는 것”으로 규정하고 있다. 대법원 판결(2016.8.26. 선고 2015두58959 전원합의체) 내용과 같이, ㈀ 제휴사들 사이에 서로 정산금을 주고받는 것은 해당 공급거래와 관련 없이 제휴 약정에 따라 서로 비용을 정산하는 과정에서 제휴사로부터 지급받는 것이므로 공급받는 자로부터 받는 대가관계와 관련이 없으며, ㈁ “마일리지란 관련 회사들 사이에서 맺어진 포인트 계약에 따라 적립되어 고객이 그 관련 회사들과 거래를 할 때에 대금을 할인받을 수 있도록 사전에 약정된 지위를 수치화하여 표시한 것에 불과하므로, 고객이 마일리지에 따라 할인을 받더라도 이를 거래의 공급과 대가관계가 있다거나 금전적 가치 있는 공급의 대가라고 볼 수 없다.”고 판시한 이상, 시행령이 개정되었다고 하여 마일리지에 금전적 가치가 새로 생긴다고 볼 수 없다. 그렇다면, 제3자적립마일리지등에 해당하는 <표1>의 ① ․ ③, <표2>의 ① ․ ② ․ ③, <표3>의 ① ․ ② 금액은 개정 시행령에도 불구하고, 대법원 전원합의체 판결의 법리 및 부가가치세법 제29조 제3항 공급가액 정의에 비추어 매출에누리에 해당함에도, 처분청이 제3자적립마일리지등을 매출에누리가 아니라고 보아 청구법인의 경정청구를 거부한 이 건 처분은 위법하다. (다) 상품할인(M쿠폰, 온라인지불쿠폰, 온라인카드상품쿠폰, 카드쿠폰) 자사 및 제휴사 부담분(<표1> ④, <표2> ④ ․ ⑤ ․ ⑥ ․ ⑦ ․ ⑧ ․ ⑪ ․ ⑫ ․ ⑬ ․ ⑭) 1) 상품할인은 특정 신용카드나 특정 쿠폰을 사용하면 현장에서 바로 할인된 금액으로 상품을 구매할 수 있는 경우로서 ㈀ 개별 거래단위 또는 해당 상품별로 직접공제된 사실이 확인가능하여 명확하고, ㈁ 개정 시행령에서 “구입실적에 따라 적립받은 후 다른 거래시 결제수단으로 사용할 수 있는 것”을 마일리지등으로 정의하고 있는데, 즉시할인은 구입실적에 따른 적립과 아무런 관련이 없어 마일리지 등에 해당하지 않고, ㈂ 자사 부담액은 추후 카드사나 쿠폰 제휴사로부터 보전받는 금액이 아니라 청구법인이 부담하여 고객들에게 직접할인하여 준 금액인 바, 상품할인(M쿠폰, 온라인지불쿠폰, 온라인카드상품쿠폰, 카드쿠폰) 중 자사 부담액에 해당하는 금액은 매출에누리로서 공급가액에서 제외된다(대법원 2021.5.13. 선고 2021두31603 판결, 같은 뜻임). 그렇다면 2017년 제2기부터 2021년 제2기 신고분 상품할인(M쿠폰, 온라인지불쿠폰, 온라인카드상품쿠폰, 카드쿠폰) 중 자사 부담액에 해당하는 <표1>의 ④, <표2>의 ⑪ ․ ⑫ ․ ⑬ ․ ⑭에 해당하는 항목은 개정 시행령과는 관련이 없고, 대법원 전원합의체 판결의 법리 및 부가가치세법제29조 제3항 공급가액 정의에 비추어 매출에누리에 해당한다. 그럼에도 불구하고 처분청이 자사가 부담한 상품할인을 매출에누리가 아니라고 보아 청구법인의 경정청구를 거부한 이 건 처분은 위법하다. 2) 상품할인은 특정 신용카드나 특정 쿠폰을 사용하면 현장에서 바로 할인된 금액으로 상품을 구매할 수 있는 경우로서 ㈀ 개별 거래단위 또는 해당 상품별로 직접공제된 사실이 확인가능하여 명확하고, ㈁ 개정 시행령에서 “구입실적에 따라 적립받은 후 다른 거래시 결제수단으로 사용할 수 있는 것”을 마일리지등으로 정의하고 있는데, 즉시할인은 구입실적에 따른 적립과 아무런 관련이 없어 마일리지 등에 해당하지 않고, ㈂ 법원 판례(서울행정법원 2020.9.29. 선고 2019구합80626 판결)에서 보는 바와 같이 “공동마케팅 약정에 따라 발생한 정산관계에 따라 지급된 것은 공급대가가 아닌 것”을 확인할 수 있다. 이에 더하여 기획재정부는 고객이 특정 신용카드로 결제하거나, 특정 제품을 구매하는 것 등을 조건으로 하여 재화 또는 용역을 할인하여 공급하고 제휴 사업자로부터 할인액의 전부 또는 일부에 대해 보전받은 금액은 재화 또는 용역의 공급가액에 포함하지 아니하는 것이라 판단한 바 있다(기획재정부 부가가치세제과-51, 2022.1.25.). <기획재정부 부가가치세제과-51, 2022.1.25.> 사업자가 마일리지등 외에 신용카드 ․ 제조 사업자 등과의 제휴계약에 따라 고객이 특정신용카드로 결제하거나, 특정 제품을 구매하는 것 등을 조건으로 하여 재화 또는 용역을 할인하여 공급하고 제휴사업자로부터 할인액의 전부 또는 일부에 대해 보전받은 금액은 재화 또는 용역의 공급가액에 포함하지 아니하는 것임 그렇다면, 2017년 제2기분부터 2021년 제2기분 상품할인[N쿠폰, 원쿠폰, 할인권 및 할인권(즉시할인)] 중 제휴사 부담액에 해당하는 <표2>의 ④ ․ ⑤ ․ ⑥ ․ ⑦ ․ ⑧의 항목은 매출에누리에 해당한다. (라) 카드사 청구할인(<표1> ⑤) 1) 법원은 카드사 청구할인은 구입실적에 따른 적립과 아무런 관련이 없어 마일리지등과 무관한 것으로 그 전액이 구 부가가치세법제29조 제5항 제1호 소정의 ‘에누리액’에 해당한다고 판시한 바 있다(서울행정법원 2020.9.29. 선고 2019구합80626 판결). <서울행정법원 2020.9.29. 선고 2019구합80626 판결> 살피건대 구 부가가치세법 시행령(2017.2.7. 대통령령 제27838호로 개정되어 2018.2.13. 대통령령 제28641호로 개정되기 전의 것) 제61조 제1항 제9호, 제10호는 “재화 또는 용역의 구입실적에 따라 마일리지, 포인트 또는 그 밖에 이와 유사한 형태로 별도의 대가 없이 적립받은 후 다른 재화 도는 용역 구입시 결제수단으로 사용할 수 있는 것과 재화 또는 용역의 구입실적에 따라 별도의 대가 없이 교부받으며 전산시스템 등을 통하여 그 밖의 상품권과 구분 관리되는 상품권(이하 ‘마일리지 등’이라 한다)으로 대금의 전부 또는 일부를 결제받은 경우”에 대한 부가가치세 과세방법을 보완하기 위하여 신설된 규정이다. 그런데 이 사건 할인금액은 대금의 전부 또는 일부를 마일리지등으로 결제받은 경우에 해당하지 아니하므로, 피고들의 이 부분 주장은 더 나아갈 살필 필요 없이 이유 없다. 따라서 신용카드 청구할인 방식에 의한 이 건 할인금액은 그 전액이 구 부가가치세법 제29조 제5항 제1호 소정의 ‘에누리액’에 해당하고, 제휴 신용카드사가 분담한 이 사건 정산금은 공동마케팅 약정에 따라 발생한 정산관계에 따라 지급된 것이지 원고들이 고객들과의 거래에서 받은 상품의 공급대가라고 할 수 없으므로 부가가치세의 과세표준에 포함되지 아니한다. 이를 지적하는 원고들의 주장은 이유 있고, 이와 다른 전제에서 이 사건 정산금 부분에 대해 경정청구를 거부한 이 사건 처분은 위법하므로 취소하여야 한다. 2) 더욱이, 기획재정부 및 국세청의 예규(기획재정부 부가가치세제과-800, 2018.12.20., 서면-2018-법령해석부가-0359, 2018.12.26.)에서도 카드사 청구할인 중 자사부담액에 해당하는 것은 부가가치세법 제29조 제5항 제1호 에 따라 부가가치세 공급가액에서 제외되는 것으로 해석하고 있다. <기획재정부 부가가치세제과-800, 2018.12.20. 서면-2018-법령해석부가-0359, 2018.12.26.> 사업자가 신용카드사업자와 “소비자가 사업자의 특정상품을 신용카드사업자의 특정카드로 결제하면 일정금액을 신용카드 결제대금 청구시점에 할인하여 주는 청구할인 제도를 운영하되, 할인대금은 사업자와 신용카드사업자가 함께 분담하는 약정”(이하 ‘약정’)을 체결한 뒤 사업자가 소비자에게 청구할인 조건을 사전에 제시하고 상품을 판매하는 경우, 약정에 따라 사업자가 부담한 청구할인 금액은 부가가치세법 제29조 제5항 제1호 에 따라 부가가치세 공급가액에 포함하지 아니하는 것임 3) 이에 더하여, 최근 기획재정부의 예규(기획재정부 부가가치세제과-51, 2022.1.25.)를 살펴보면, 신용카드사 청구할인 중 카드사로부터 할인액을 보전받은 금액(카드사 부담분) 또한 부가가치세 공급가액에서 제외되는 것으로 해석하고 있는 바, 기획재정부도 청구할인액 중 제휴사 부담액이 매출에누리임을 인정하고 있다. <기획재정부 부가가치세제과-51, 2022.1.25.> 사업자가 마일리지등 외에 신용카드 ․ 제조 사업자 등과의 제휴계약에 따라 고객이 특정신용카드로 결제하거나, 특정 제품을 구매하는 것 등을 조건으로 하여 재화 또는 용역을 할인하여 공급하고 제휴사업자로부터 할인액의 전부 또는 일부에 대해 보전받은 금액은 재화 또는 용역의 공급가액에 포함하지 아니하는 것입니다. 그렇다면, 카드사 청구할인에 해당하는 <표1>의 ⑤ 금액은 공급가액에서 제외되는 매출에누리 상당액에 해당하나, 처분청이 이를 매출에누리가 아니라고 보아 청구법인의 경정청구를 거부한 이 건 처분은 위법하다. (마) 위탁거래에서 발생한 신용카드 청구할인액(<표3> ③ ․ ④ ․ ⑤) 1) 개정 시행령에서 “구입실적에 따라 적립받은 후 다른 거래 시 결제수단으로 사용할 수 있는 것”을 “마일리지등”으로 정의하고 있는데, 위 법원 판례(서울행정법원 2020.9.29. 선고 2019구합80626 판결)에서 ㈀ 청구할인은 구입실적에 따른 적립과 아무런 관련이 없어 마일리지등과 무관한 것으로 판결하였고 ㈁ 자사부담액은 추후 카드사로부터 보전받는 금액이 아니라 청구법인이 부담하여 고객들에게 직접 할인하여 준 것인 바, 카드사 청구할인 중 자사 부담액은 매출에누리로서 공급가액에서 제외된다. 더욱이, 위 기획재정부 및 국세청의 예규(기획재정부 부가가치세제과-800, 2018.12.20., 서면-2018-법령해석부가-0359, 2018.12.26.)에 의하더라도, 카드사 청구할인 중 자사 부담액은 부가가치세법 제29조 제5항 제1호 에 따라 부가가치세 공급가액에서 제외되는 것으로 해석하고 있다. 카드사 청구할인 중 자사 부담액에 해당하는 <표3>의 ③에 해당하는 항목은 매출에누리에 해당하나, 처분청이 위탁 거래에서 발생한 신용카드 청구할인액 중 자사 부담액을 매출에누리가 아니라고 보아 청구법인의 경정청구를 거부한 이 건 처분은 위법하다. 2) 개정 시행령에서 “구입실적에 따라 적립받은 후 다른 거래 시 결제수단으로 사용할 수 있는 것”을 “마일리지등”으로 정의하고 있는데, 위 법원판례(서울행정법원 2020.9.29. 선고 2019구합80626 판결)에서 청구할인은 구입실적에 따른 적립과 아무런 관련이 없어 마일리지 등과 무관한 것이고 공동마케팅 약정에 따라 발생한 정산관계에 따라 지급된 것은 공급대가가 아니라고 판결한 바, 카드사 청구할인 중 수탁사 부담액(<표3>의 ④) 및 신용카드 부담액(<표3>의 ⑤)은 공동마케팅 약정에 따른 정산금에 해당하여 매출에누리로서 공급가액에서 제외된다. 더욱이 최근 기획재정부의 예규(부가가치세제과-51, 2022.1.25.)를 살펴보면, 신용카드 사업자 등과의 제휴계약에 따라 고객이 특정 신용카드로 결제하는 것 등을 조건으로 하여 재화 또는 용역을 할인하여 공급하고 제휴 사업자로부터 할인액의 전부 또는 일부에 대해 보전받은 금액은 재화 또는 용역의 공급가액에 포함하지 아니하는 것으로 해석하고 있는 바, 기획재정부도 청구할인액 중 제휴사 부담액이 매출에누리임을 인정하고 있다. 따라서 <표3>의 ④ ․ ⑤ 금액은 공급가액에서 제외되는 매출에누리 상당 세액에 해당하나, 처분청이 신용카드 청구할인액 중 수탁사 및 신용카드사 부담액을 매출에누리가 아니라고 보아 청구법인의 경정청구를 거부한 이 건 처분은 위법하다. 나. 처분청 의견 (1) 대법원 판결(2016.8.26. 선고 2015두58959 판결)은 이 건에 적용될 수 없다. 청구법인이 제시하는 대법원 판결은 이 사안에 적용되는 부가가치세 관련 법령이 아닌 개정 전 법령이 법령이 적용되었던 사건이고, 전체적으로 ‘같은 공급자 그룹’의 지위에서 마일리지를 교차 사용 및 정산에 관한 것으로서 거래 실질이 ‘자기적립 마일리지’로 볼 수 있는 사안이었지만, 이 건은 청구법인도 인정하고 있듯이 청구법인 이외의 타사가 적립해준 엘포인트, 타사증정 상품권을 청구법인에 사용한 것이므로 이 건에 위 대법원 판결을 그대로 적용할 수 없다. (2) 청구법인의 재화 또는 용역의 공급과 고객으로부터 받은 제3자적립 마일리지등은 대가관계가 존재한다. 대법원(2016.6.23. 선고 2014두144 판결)은 “공급자가 재화나 용역을 공급받은 자가 아닌 제3자로부터 금전 또는 금전적 가치가 있는 것을 받는 경우에도 그것이 그 공급과 대가관계가 있는 때에는 부가가치세 과세표준에 포함되는 것이고, 그것이 해당 공급과 구별되는 제3자와 공급자 사이의 다른 공급과 관련되어 있을 뿐 해당 공급과 대가관계에 있다고 볼 수 없는 경우에는 해당 공급에 관한 부가가치세의 과세표준에 포함되지 아니한다. 나아가 제3자가 지급하는 금전 또는 금전적 가치가 있는 것이 해당 공급과 대가관계에 있는지 여부는 지급의 명목과 근거, 이와 관련하여 공급자와 제3자가 추구하는 목적과 동기, 공급자와 제3자 사이의 별도의 계약관계 등 법률관계의 존부 및 문제된 금전 등의 지급이 그러한 법률관계에 따른 이행으로 평가될 수 있는지 등을 비롯한 여러 사정을 종합하여 해당 공급과 직접적 관련성이 인정될 수 있는지에 따라 판단하여야 한다”고 판시하였다. 위 판결의 의미는 공급자가 고객이 아닌 제3자로부터 ‘금전적 가치 있는 것을 받은 경우’, 그것이 고객에 대한 공급과 ‘대가관계’가 인정된다면 공급자의 부가가치세 과세표준에 포함되어야 한다고 본 것이다. 따라서 청구법인이 고객으로부터 제3자적립마일리지등을 받고 고객에게 할인된 가격으로 재화 등을 공급하며, 제3자로부터 할인액만큼 정산금을 지급받은 사정을 함께 고려한다면, 청구법인이 제3자로부터 마일리지등의 상당액을 받은 것은 고객의 ‘공급에 대한 대가’를 대신 지급한 것으로서 청구법인의 ‘공급’과 ‘직접적인 관련성’이 있으므로 제3자가 부담한 마일리지 등의 상당액은 청구법인의 부가가치세 과세표준에 포함된다 할 것이다. (3) 청구법인이 결제수단으로 받은 제3자적립마일리지등에는 금전적 가치가 있다. ■ 제3자 적립 마일리지 등이 부가가치세법제29조 제1항의 공급가액에 포함되는지 여부는 그것이 같은 조 제3항의 ‘금전적 가치 있는 것’에 해당함으로써 2차 거래의 대가로서 받은 것으로 볼 수 있는지 여부에 달렸다. ■ 즉, 2차 거래에서 사업자가 고객으로부터 받은 제3자적립마일리지등의 사용금액이 공급가액에 포함되는 것인지, 아니면 에누리액인지 여부는 그 사용금액이 ‘금전적 가치 있는 것’에 해당하는지 여부에 따라 결정된다. (가) 관계 법령상 마일리지와 증정상품권 등에는 금전적 가치가 있다. 1) 대법원은 “조세법률주의와 조세 공평의 이념에서 비롯된 엄격해석의 원칙은 과세요건에 해당하는 경우에는 물론 비과세 및 조세감면요건에 해당하는 경우에도 적용되므로, 납세자에게 유리하다고 하여 비과세 요건이나 조세감면 요건을 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 않는다”고 판시하고 있고(대법원 2006. 5. 25. 선고 2005다19163 판결 등), 부가가치세법제29조 제1항은 “재화 또는 용역의 공급에 대한 부가가치세의 과세표준은 해당 과세기간에 공급한 재화 또는 용역의 공급가액을 합한 금액으로 한다”라고 규정하고 있으며, 같은 조 제3항은 “제1항의 공급가액은 다음 각 호의 가액을 말한다. 이 경우 대금, 요금, 수수료, 그 밖에 어떤 명목이든 상관없이 재화 또는 용역을 공급받는 자로부터 받는 금전적 가치 있는 모든 것을 포함하되, 부가가치세는 포함하지 아니한다”라고 규정하면서, 제6호에서 ”외상거래, 할부거래, 대통령령으로 정하는 마일리지 등으로 대금의 전부 또는 일부를 결제하는 거래 등 그 밖의 방법으로 재화 또는 용역을 공급하는 경우: 공급 형태 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 가액“을 규정하고 있다. 2) 그리고 부가가치세법 시행령제61조 제1항 제9호는 ”법 제29조 제3항 제6호에서 “대통령령으로 정하는 마일리지등”이란 재화 또는 용역의 구입실적에 따라 마일리지, 포인트 또는 그 밖에 이와 유사한 형태로 별도의 대가 없이 적립받은 후 다른 재화 또는 용역 구입 시 결제수단으로 사용할 수 있는 것과 재화 또는 용역의 구입실적에 따라 별도의 대가 없이 교부받으며 전산시스템 등을 통하여 그 밖의 상품권과 구분 관리되는 상품권을 말한다“라고 규정하고 있다. 3) 따라서 위 관계 법령의 문언을 종합해 보면, 제3자적립마일리지, 타사증정 상품권 등은 결제수단으로 사용 가능하여 금전적 가치가 있다. (나) 거래구조상 제3자적립마일리지등은 금전적 가치가 있다. 1) 제3자적립마일리지등이 사용된 거래에 따른 부가가치세는 그 재화나 용역을 공급한 사업자에게 부과되므로 2차 거래와 관련하여 사업자가 고객으로부터 받은 제3자적립마일리지등에 금전적 가치가 있는지 여부는 ‘사업자 입장’에서 판단해야 하며, 그 사업자 기준에서 볼 때 2차 거래에서 제3자적립마일리지등으로 대금의 일부가 결제된 경우 ‘금전적 가치 있는 것’이므로 과세표준에 포함되어야 한다. 2) 이 건 〇포인트의 경우, 엘포인트 1점은 1원과 동일한 가치를 가지고 1점 이상 적립된 경우 1점 단위로 사용할 수 있다. 청구법인이 2차 거래에서 결제수단으로 지급받은 타사 적립 〇포인트는 나중에 포인트 상당의 금전을 지급받을 수 있는 권리를 의미하고, 〇포인트 제휴 거래의 주관 운영사인 □□멤버스 주식회사(이하 ”□□멤버스“라 한다)로부터 포인트 상당의 정산금을 지급받음으로써 그 권리는 그대로 실현된다. 그리고 타사에서 1차 거래의 구매실적에 따라 별도의 대가 없이 증정된 것으로서 전산시스템 등을 통하여 그 밖의 상품권과 구분 관리되는 상품권, 즉 타사증정 상품권 역시 위 타사 적립 엘포인트와 동일하게 취급된다. 따라서 청구법인에게 제3자적립마일리지등은 ‘금전전 가치가 있느 것’에 해당한다. (4) 청구법인은 제3자로부터 마일리지 등에 상응하는 금액을 보전받았으므로 마일리지 등 사용액은 청구법인의 공급가액에 포함된다. (가) 부가가치세법 시행령 제61조 제2항 제9호 에 따라 사업자가 제3자적립마일리지등으로 결제받은 부분에 대하여 재화 또는 용역을 공급받는 자 외의 자로부터 보전받았거나 보전받을 금액은 공급가액에 포함된다. 〇포인트의 경우, 2차 거래 시 제휴사와 발급사 사이에 정산 단위가 되는 포인트를 ‘정산포인트’라 하고 있고, 위 정산포인트 및 멤버쉽 회원이 일정한 이익 또는 혜택을 향유할 수 있도록 발급사가 멤버쉽 회원에게 적립해 주는 포인트를 ‘〇포인트’라 정의하고 있다. 이러한 〇포인트가 청구법인 산하 영업점에서 사용될 경우 □□멤버스를 통해 매월 정산이 이루어지고 있다. 결국 〇포인트는 계약에서부터 제휴사들과 □□멤버스 사이에 정산이 예정되어 있는 것을 알 수 있고, 2차 거래의 대가 중 제3자 적립 〇포인트로 결제받은 청구법인은 사후에 □□멤버스로부터 〇포인트 상당의 금전을 지급받음으로써 대가를 보전받는 것을 알 수 있다. 따라서 청구법인은 고객이 사용한 제3자적립마일리지등에 대하여 제3자로부터 마일리지 상응액을 나중에 정산받았으므로 해당 마일리지 사용액 역시 청구법인의 공급가액에 포함되어야 한다. (5) 제3자적립마일리지에 상응하는 금액과 타사증정 상품권 가액은 부가가치세법상 ‘에누리액’ 정의에 부합하지 않는다. (가) 부가가치세법 제29조 제5항 제1호 는 ‘재화나 용역을 공급할 때 그 품질이나 수량, 인도조건 또는 공급대가의 결제방법이나 그 밖의 공급조건에 따라 통상의 대가에서 일정액을 직접 깎아주는 금액’은 공급가액에 포함하지 아니한다고 규정하여 에누리액을 과세표준이 되는 공급가액에서 공제하도록 하고 있다. 여기서 ‘에누리액’은 통상의 대가에서 일정액을 직접 깎아 주는 금액을 의미하는데. 그 부분에 관하여 사업자가 어떠한 대가를 지급받는 것이 아니므로 사업자의 입장에서 볼 때 에누리액에 금전적 가치가 있다고 할 수는 없고, 반대로 사업자가 ‘금전적 가치 있는 것’을 대가로 받았다면 에누리액에 해당되지 않는다. 위에서 본 것과 같이 고객은 제3자적립마일리지등을 사용하여 청구법인으로부터 할인된 금액으로 재화 등을 구매하고, 청구법인은 사후에 □□멤버스로부터 마일리지에 상응하는 금액을 지급받음으로써 공급가액을 보전 받았으므로 통상의 대가에서 직접 깍아준 것이 없어 에누리액은 존재하지 않는다. (나) 그리고 부가가치세는 재화나 용역이 생산 ․ 제공되거나 유통되는 모든 단계에서 창출된 부가가치를 과세표준으로 하는 것이므로, 거래대금을 누가 지급하였는지가 아니라 창출된 부가가치의 총합을 기준으로 과세표준이 정하여진다. 그런데 이 건에서 재화나 용역 거래의 객관적인 부가가치의 총합에 변경이 없는 이상 단순히 할인된 금액으로 구매했다는 사실 자체만으로 등가성이 상실되었다고 할 수 없어 제3자적립마일리지등 상당액이 에누리액으로 인정될 수 없다. (6) 제3자적립마일리지등은 장려금이나 이와 유사한 것으로 볼 수 있으므로 과세표준에서 공제되지 않는다. 부가가치세법 제29조 제6항 에서 ”사업자가 재화 또는 용역을 공급받는 자에게 지급하는 장려금이나 이와 유사한 금액 및 제45조 제1항에 따른 대손금액은 과세표준에서 공제하지 아니한다“라고 규정하여 ‘장려금’을 좁게 규정하고 있지 않고, 장려금이나 ‘이와 유사한 금액’ 모두 부가가치세 과세표준에서 공제되지 않도록 하고 있다. 1차 거래에서 청구법인 외 제3자인 사업자가 적립해준 마일리지등은 고객으로 하여금 향후 2차 거래를 하도록 별도로 제공하는 것으로서 판매촉진을 장려하고자 하는 목적으로 제공하는 장려금과 유사한 것으로 볼 수 있다. 따라서 1차 거래에서 고객이 제3자로부터 적립 받아 사용한 마일리지등의 상당 금액은 청구법인의 부가가치세 과세표준에서 공제되지 않는다. (7) 마일리지 등 사용액이 에누리액에 해당된다는 청구법인의 주장이 명확하게 입증되지 않았다. (가) 에누리액은 부가가치세 과세표준의 차감항목으로서 납세의무자에게 유리한 과세장애사유에 해당하고, 마일리지 등의 사용액이 에누리액에 해당하는지 여부를 판단하기 위해 필요한 사실관계는 청구법인의 지배영역 안에 있으며, 청구법인이 마일리지 등을 부가가치세 과세표준에 포함되는 것으로 보아 신고한 후 이를 다시 과세표준에서 제외하여야 한다고 경정청구를 한 이상 마일리지 등 사용액이 에누리액에 해당하는지에 대한 입증책임은 청구법인에게 있다. (나) 그러나 청구법인이 제시한 자료만으로는 에누리액에 해당된다는 점이 명확하게 증명되지 않았으므로, 청구법인이 마일리지 사용액 등을 구분한 상세내역(사용제휴 단위코드, 적립제휴 단위코드 등 코드 목록별 세부내역 및 해당 코드에 대한 설명자료 등 마일리지 관리 ․ 정산 관련 상세내역) 등을 제시하고 이를 근거로 청구법인의 주장을 증명해야 한다.

• 가. 쟁 점 청구법인이 제시한 쟁점할인액(마일리지등, 카드사 청구할인 및 상품할인 상당액 등)이 부가가치세 과세표준에 포함되지 않는 ‘에누리’에 해당한다는 청구주장의 당부
• 나. 관련 법령: <별지> 기재
• 다. 사실관계 및 판단

(1) 청구법인과 처분청이 제출한 자료는 다음과 같다. (가) 청구법인이 제출한 ‘□□멤버스 업무제휴 계약서’의 주요 내용은 아래와 같다. <□□멤버스 업무제휴 계약서(2015.1.20.)> 제8조 (〇포인트 적립)

1. 멤버십 회원이 발급사 또는 제휴사의 영업점에서 물품 또는 용역 규매시 멤버스제휴 □□카드로 결제하거나 멤버십 카드를 제시하면, 발급사는 해당 멤버십 회원에 대하여 구매금액의 일정 비율을 해당 〇포인트로 적립해 주어야 할 의무를 부담한다. 제9조 (〇포인트의 사용)

1. 멤버십 회원은 제8조에 따라 적립된 〇포인트를 다음 각 호와 같이 사용할 수 있다.

① 발급사 또는 제휴사의 영업점에서 물품구매 또는 서비스 이용에 대한 대금결제 또는 사은품 교환

2. 〇포인트는 1점은 1원과 동일한 가치를 가지며 1점 이상 적립된 경우 1점 단위로 사용할 수 있는 것을 원칙으로 한다. 제10조 (〇포인트의 비용 정산)

2. 발급사와 제휴사는 본 계약상 기준일 이후에는 다음과 같은 기준일 이후에는 다음과 같은 기준에 따라 포인트 비용을 정산하기로 한다.

① ～

③ 생략 (별지 1) □□멤버스 제휴사(기존) 기존 제휴사

1. □□카드 주식회사

2. □□쇼핑 주식회사(백화점)

3. □□쇼핑 주식회사 □□마트 사업부

4. □□쇼핑 주식회사 □□슈퍼 사업부

5. □□쇼핑 주식회사 □□시네마 사업부

6. □□쇼핑 주식회사 H&B 사업본부(롭스) * □□쇼핑 주식회사의 경우, 본 계약에 따른 포인트 적립/합산/사용정산, 기타 본 계약에 따른 권리/의무에 관하여는 각 사업본부별로 별도의 법인격을 가진 것으로 취급하기로 한다.

7. ～

(나) 청구법인이 제출한 〇포인트 회원 약관의 주요 내용은 아래와 같다. <〇포인트 회원 약관> 제2조 (정의)

6. “〇. POINT”(아허 “포인트”라 함)란 제휴사에서 상품 및 서비스 구매시 적립 ․ 충전 ․ 사용이 가능하도록 당사가 본 약관에 정한 바에 따라 제공하는 포인트를 말하며,

(1) □□카드(주)가 발급한 P.POINT 제휴카드를 이용하는 경우 적립되는 포인트(이하 “□□카드포인트”라 함) 및 (2) □□카드(주)를 제외한 기타 제휴사에서 이용하는 경우 적립되는 포인트(이하 “□□멤버스포인트”라 한다)로 분류된다. 제7조 (포인트 적립 및 사용)

1. 당사 및 제휴사에서 상품을 구입하거나 서비스를 이용하고 그에 따른 대금을 결제한 회원은 당사와 제휴사가 약정하여 고지한 바에 따라 아래와 같은 포인트를 부여 받게 된다. 포인트 = (상품 구입대금 또는 서비스 이용대금) × (고지된 포인트 적립률) (다) 청구법인은 매달 제휴사들 간에 〇포인트가 정산되고 있다며 관련 문서(〇포인트 정산에 따른 비용 청구의 건 등)를 제출하였다. (라) 청구법인이 제출한 ‘마트’ 사업부분 상품할인 유형 및 비용부담별 구분‘은 다음 <표4>와 같다. <표4> 마트 사업부분 상품할인 유형 및 비용부담별 구분 구분 할인방식 비용부담 주체 당초 신고 내용 유형 구분 N쿠폰 마케팅업체가 발행하는 쿠폰으로 고갞이 해당 쿠폰을 제시하면 그 쿠폰에 명시된 금액을 할인 제휴사 에누리로 반영하지 않음 유형1 원쿠폰 할인권 롯데마트에서 일정금액 이상 구매시 지급하는 할인 쿠폰(또는 즉시할인) 할인권 (즉시할인) 온라인 지불쿠폰 롯데마트 몰에서 일정금액 이상 구매시 지급하는 할인 쿠폰 제휴사 에누리로 반영하지 않음 유형1 청구법인 에누리로 반영해야 할 금액 중 일부만 반영함 유형2 카드쿠폰 특정 신용카드로 행사상품을 구매하는 경우 행사상품 가격에서 일정 금액 또는 일정비율의 할인을 제공 제휴사 에누리로 반영하지 않음 유형1 청구법인 에누리로 반영해야 할 금액 중 일부만 반영함 유형2 M쿠폰 일정금액 이상 구매고객에게 등급을 부여하여 등급에 따라 금액 할인권 제공 청구법인 에누리로 반영해야 할 금액 중 일부만 반영함 유형2 온라인카드 상품쿠폰 롯데마트 몰에서 판매하는 특정 상품 구매시 지급하는 할인 쿠폰 청구법인 에누리로 반영해야 할 금액 중 일부만 반영함 유형2

(2) 처분청의 추가 의견은 다음과 같다. 청구법인은 〇포인트 등으로 결제받은 부분 중 제3자적립마일리지등에 해당하는 부분을 자기적립마일리지등으로 구분하여 청구세액을 산정한 것으로 보이는 바, 청구법인의 주장은 타당하지 않다. (가) 백화점 경영을 목적으로 설립된 청구법인은 백화점 사업부분, 마트 사업부분, 슈퍼 사업부분 등으로 사업부문이 구분되어 있고, 각 사업부문의 브랜드를 사용하는 사업장(영업점)별로 각각 사업자등록(지점)을 하고 해당 사업을 영위하고 있으며, 각 사업부분의 사업장(영업점)별로 심판청구를 제기하였다. 또한, 청구법인이 제출한 ’

□□ 멤버스 계약서‘의 ’별지1.

□□ 멤버스 제휴사‘를 살펴보면, 청구법인의 ’각 사업부문은 별도의 법인격을 가진 것으로 취급‘한다고 명시되어 있는 바 청구법인의 각 사업부분(영업점)은 〇포인트 관리주체인

□□ 멤버스의 제휴사로서의 지위를 가지고 있다. 따라서, 청구법인의 각 사업부문은

□□ 멤버스와 체결한 업무제휴계약에 따라 적립 ․ 사용된 〇포인트 비용을 매월 정산하고 있는데 그 형태를 살펴보면 다음과 같다. 1) 먼저, 고객이 슈퍼사업 부분의 A영업점에서 상품을 구매하고 〇포인트를 적립(1차 거래)한 후 1차 거래와 동일한 슈퍼사업 부문 A영업점에서 〇포인트를 사용하여 상품을 구매(2차 거래)한 경우, 슈퍼사업 부문 A영업점과

□□ 멤버스는 정산할 비용이 발생하지 아니하여 결과적으로 2차 거래시 슈퍼사업 부분의 A영업점은 〇포인트 상당액만큼 고객에게 상품가격을 할인하여 판매한 것이 되므로 이는 자기적립마일리지와 거래형태가 동일하다고 볼 수 있다. 2) 다음으로, 고객이 슈퍼사업 부분 A영업점에서 상품을 구매하고 〇포인트를 적립(1차 거래)한 후, 1차 거래 후 적립한 〇포인트를 마트사업 부분 B영업장에서 사용하여 구매(2차 거래)한 경우, 슈퍼사업 부분 A영업점은 고객이 적립한 〇포인트 상당액을

□□ 멤버스에 지급하고,

□□ 멤버스는 마트 사업부분 B영업점에 고객이 사용한 〇포인트 상당액을 지급하는 〇포인트 비용정산이 이루어지는데, 이는 결과적으로 2차 거래 시 마트사업 부분 B영업점은

□□ 멤머스로부터 〇포인트 상당액을 보전받음으로써 상품판매 대가를 온전히 수취하게 되는 바 이는 제3자적립마일리지와 거래형태가 동일하다고 할 수 있다. (나) 청구법인은 부가가치세 과세표준에 포함하는 제3자적립마일리지등을 부가가치세 과세표준에서 제외하는 자기적립마일리지등으로 구분한 잘못(부가가치세법 시행령 제61조 제2항 제9호 나목 요건 미충족)이 있다. 1) 개정 시행령은 자기적립마일리지의 경우 여러 사업자가 적립하여 줄 수 있거나 여러 사업자를 대상으로 사용할 수 있는 마일리지등의 경우에도 ㉠ ’당초 공급자와 이후 공급자가 동일‘하고 ㉡ ’공급받는 자 외의 자로부터 보전받지 않는다‘는 요건을 모두 충족하는 경우로 한정하고 있다. 그런데, 앞서 살펴본 바와 같이 청구법인의 사업부분별 각 영업점은

□□ 멤버스의 제휴사로서, 각각 독립적으로 재화 또는 용역을 공급하는 공급자로서의 지위를 가지고 있고,

□□ 멤버스 제휴사들의 영업점에서 〇포인트가 적립 ․ 사용되면 각 제휴사들은 자신이 적립해 준 포인트를 초과하여 사용된 부분에 대하여 〇포인트 비용정산을 통해

□□ 멤버스로부터 정산금을 보전받는다는 사실을 확인할 수 있다. 2) 이러한 사실관계 등을 종합해 보면 먼저, 고객이 〇포인트를 적립한 동일한 영업점에서 〇포인트를 사용한 경우 해당 영업점은 고객이 사용한 〇포인트 상당액을 보전받을 수 없고, 〇포인트 상당액은 해당 영업점의 부가가치세 과세표준에서 제외하는 자기적립마일리지 등에 해당(고객의 1차 거래시 〇포인트를 적립해 준 공급자와 2차 거래시 공급자가 동일하고, 〇포인트로 결제받은 부분에 대하여 공급받는 자 외의 자로부터 보전받지 않은 경우로서 자기적립마일리지의 법적 요건을 충족)하며, 다음으로 고객이 〇포인트를 적립한 영업점과 다른 영업점에서 〇포인트를 사용한 경우 해당 영업점은 고객이 사용한 〇포인트 상당액을

□□ 멤버스로부터 보전받게 되고, 〇포인트 상당액은 해당 영업점의 부가가치세 과세표준에 포함하는 제3자적립마일리지등에 해당(고객의 1차 거래시 〇포인트를 적립하여 준 공급자와 2차 거래시 공급자가 동일하지 않고, 〇포인트로 결제받은 부분에 대하여 공급받는 자 외의 자로부터 보전받은 경우로서 자기적립마일리지의 법적 요건을 미충족)한다. 3) 그러나 청구법인은 고객이 1차 거래시 청구법인의 사업부분별 각 영업점에서 상품을 구매하고 적립한 〇포인트를 2차 거래시 〇포인트를 적립한 영업점과 다른 영업점에서 사용한 경우에도 해당 〇포인트를 자기적립마일리지등에 해당하는 것으로 보고 청구대상 마일리지 상당액 등을 구분하였다. 따라서, 청구법인은 고객이 청구법인의 사업부문별 각 영업점에서 적립 ․ 사용한 〇포인트 중 제3자적립마일리지등에 해당하는 〇포인트도 자기적립마일리지등으로 구분하여 청구세액을 산정하였으므로 청구법인의 주장은 타당하지 아니하다. (다) 청구법인은 사업부분별 각 영업장의 엘포인트 비용정산 세부내역 등을 제시하고, 이를 근거로 청구주장을 증명하여야 한다. 개정 시행령에 따라 청구법인이 고객으로부터 〇포인트 또는 상품권 등으로 결제받은 부분에 대하여는 법적요건(당초 공그밪와 이후 공급자의 동일 여부 및 공급받는 자 외의 자로부터 보전여부 등)을 검토하여 자기적립 또는 제3자적립마일리지등에 해당하는지 여부를 판단하여야 하나, 청구법인은 매월 제휴사별 〇포인트 비용을 정산 ․ 관리하고 있어 법적요건에 따른 마일리지 등을 구분할 수 있음에도 불구하고, 제3자적립마일리지등에 해당하는 부분을 자기적립마일리지에 해당하는 것으로 구분한 집계표를 제출하여 청구법인이 제시한 증비서류만으로는 이를 명확하게 확인할 수 없는 바, 청구법인은 사업부분별 각 영업점의 〇포인트 적립 ․ 사용 ․ 정산에 관한 구체적인 증빙서류 및 해당 〇포인트 결제시스템의 코드별 세부내역 및 설명자료(증정상품권 관리 ․ 정산내역 등 포함) 등을 제시하고, 이를 근거로 청구법인의 주장을 증명하여야 한다. (3) 처분청 추가 의견에 대한 청구법인의 항변은 다음과 같다. (가) 부가가치세법 시행령 제61조 제1항 제9호 는 자기적립마일리지등으로 결제받은 거래인지 여부를 ’사업자‘를 기준으로 판딴하는데, 여기서 ’사업자‘는 ’법인‘을 의미하므로 이 건에서 사업자는 ’

□□ 쇼핑 주식회사‘이지,

□□ 쇼핑 주식회사 소속 각 사업부가 아니다. 따라서 자기적립마일리지등으로 결제받은 거래인지 여부를 청구인 내 개별 사업부 혹은 영업점 별로 구분하여 판단하여야 한다는 처분청의 추가의견은 관련 법령의 문언에 정명으로 반한다. (나) 부가가치세법상 사업자등록증의 양식 역시 같은 법에서 규정한 ’사업자‘가 ’법인‘을 의미함을 분명히 하고 있다. ’사업자‘가 ’법인‘을 의미함을 분명히 하고 있다. ’사업자‘가 ’법인‘이라는 점은 부가가치세법상 ’사업자단위 과세‘의 내용에 비추어 보더라도 의문의 여지가 없다. 부가가치세법상 사업자는 사업자등록을 하여야 하는데, 사업자등록 신청서 양식은 ’사업자‘의 단위가 ’법인‘이라는 점을 명확히 하고 있다. ’사업자단위‘ 과세의 내용 역시 개별 ’사업장‘과 ’사업자‘를 명확히 구별하여 여러 ’사업장‘이 있는 법인이 본점 또는 주사무소 관할 세무서장에게 사업자등록을 하고 본점 또는 주사무소에서 총괄하여 신고 ․ 납부할 수 있다고 규정하고 있는 바, 이 역시 ’사업자‘가 ’법인‘이라는 점을 명백히 하고 있다. 따라서 부가가치세법 시행령제61조 제1항 제9호가 정한 자기적립마일리지등으로 결제한 거래인지 여부를 판단하는 국면에서 1, 2차 거래에서 재화나 용역을 공급한 사업자가 동일한지 여부는 당연히 ’법인‘이 동일한지 여부를 기준으로 판단하여야 하지, ’사업부‘나 ’영업점‘을 기준으로 판단하여야 할 근거가 전혀 없다. (다)

□□ 멤버스를 통하여 각 사업부별 〇포인트 관련 정산을 하는 것은 내부관리의 편의를 위한 것일 뿐으로, 자기적립마일리지등으로 결제받은 거래인지 여부는 오직 ’1차 거래‘와 ’2차 거래‘의 ’사업자‘가 동일한지 여부에 따라 판단하여야 한다. 1) 청구법인이 제출한 ’

□□ 멤버스 계약서‘의 ’별지1.

□□ 멤버스 제휴사‘에 ”

□□ 쇼핑 주식회사의 경우, 본 계약에 따른 포인트 적립/합산/사용/정산, 기타 본 계약에 따른 권리/의무에 관하여는 각 사업본부별로 별도의 법인격을 가진 것으로 취급하기로 한다“고 규정하고 있으나, 이는 그 문언에서도 확인할 수 있듯이 각 사업본부별로 그 객관적 성질이 법인격을 갖고 있는 독립된 ’사업자‘가 아니기 때문에

□□ 멤버스를 통한 각 사업부별 〇포인트에 대한 정산 과정에 있어서, 내부관리의 편의를 위하여 실제로 법인격은 없지만 법인격이 있는 것과 같이 취급하여 ’내부정산‘을 하겠다는 것에 불과하다. 2) 이처럼 내부정산을 위하여 개별 사업부를 법인격을 가진 것으로 취급하겠다고 합의하였다고 하여, 부가가치세법 시행령 제61조 제1항 제9호 의 자기적립마일리지등으로 결제한 거래의 범위가 달라질 수는 없다. 납세자가 임의로 사업부를 법인격으로 취급하겠다고 정하거나, 거꾸로 법인격이 있는 독립된 권리 ․ 의무 실체를 마치 하나의 법인게 종속된 사업부처럼 취급하겠다고 하여 그에 따라 자기적립마일리지로 결제된 거래의 범위가 달라진다면, 오히려 납세자에게 부가가치세법상 과세표준 및 에누리액의 범위를 임의로 조작함을 허용하겠다는 것과 다르지 않다. (라)

□□ 쇼핑 판결(서울고등법원 2020.12.23. 선고 2020누32793 판결)에서도 당사자는 ’법인‘인 ’

□□ 쇼핑 주식회사‘였다. 법원은

□□ 쇼핑 판결에서, 개별 사업부가 아닌 ’법인‘을 기준으로, 특정 거래가 ’제3자 사업자로부터 정산금을 지급받는 거래‘에 해당하는지 여부를 판단하였다. 같은 취지로 이 건 역시 자기적립마일리지등인지 아니면 제3자적립마일리지등인지 여부는 1, 2차 거래에서 재화나 용역을 공급한 ’사업자‘ 즉, ’법인‘이 동일한지 여부를 기준으로 판단하여야 한다. (4) 청구법인과 처분청은 2023.6.21. 개최된 조세심판관회의(1차)에 참석하여, ’청구법인에서는 각 할인항목들의 성격 및 금액 등을 확정하여 자료를 제출하고, 처분청은 이를 확인하여 에누리로 인정할 수 있는 부분이 있는지를 검토(이하 ”처분청 직권 검토“라 한다)‘하기로 하였으며, 이에 처분청은 청구법인이 추가로 제출한 자료를 처분청 직권 검토하여 위 <표1> 〜 <표3>과 같이 일부 금액을 에누리로 보아 부가가치세 과세표준에서 제외하여 직권경정감하였다. 이에 청구법인은 2023.10.25. 개최된 조세심판관회의(2차)에 참석하여 ’위 검증 내용 중 처분청에서 부족하다 하였던 부분에 대한 추가 소명기회를 주기를 요청‘하였고, 이에 처분청은 청구법인이 추가 제출한 자료를 다시 검토하여 ’청구법인이 경정청구한 내역에는 부가가치세법령, 대법원 판례 및 조세심판원 선결정례 등에 비추어 에누리로 보아 부가가치세 과세표준에서 제외하여야 할 부분이 있는 것으로 보이나, 그 구체적 금액이 얼마인지가 객관적 증빙에 의하여 확인되지 아니하므로 당초 처분청 직권 검토 기간 동안 제외하였던 금액 외에 추가로 인정할 부분은 없는 것‘으로 답변하였다. (5) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다. (가) 부가가치세법(2017.12.19. 법률 제15223호로 개정되기 전의 것) 제29조는 제1항에서는 ”재화 또는 용역의 공급에 대한 부가가치세의 과세표준은 해당 과세기간에 공급한 재화 또는 용역의 공급가액을 합한 금액으로 한다“라고 규정하고 있고, 제3항에서는 ”제1항의 공급가액은 다음 각호의 가액을 말한다. 이 경우 대금, 요금, 수수료, 그 밖에 어떤 명목이든 상관없이 재화 또는 용역을 공급받는 자로부터 받는 금전적 가치 있는 모든 것을 포함한다“라고 규정하면서 그 각호로 ”금전으로 대가를 받는 경우: 그 대가(제1호), 금전 외의 대가를 받는 경우: 자기가 공급한 재화 또는 용역의 시가(제2호)“ 등을 규정하고 있으며, 제5항에서는 부가가치세의 과세표준(공급가액)에 포함되지 아니하는 금액으로 이른 바 ’에누리액‘인 ”재화나 용역을 공급할 때 그 품질이나 수량, 인도조건 또는 공급대가의 결제방법이나 그 밖의 공급조건에 따라 통상의 대가에서 일정액을 직접 깍아 주는 금액(제1호)“ 등을 들고 있는데, 이와 같은 부가가치세법제29조 제1항. 제3항, 제5항의 문언내용과 규정체계에 의하면, 부가가치세의 과세표준에 포함되기 위해서는 재화나 용역의 공급과 대가관계에 있는 것을 받아야 할 뿐만 아니라 그것이 금전 또는 금전적 가치가 있는 것을 받아야 할 뿐만 아니라 그것이 금전적 가치가 있는 것이어야 하고, 한편 이른바 ’에누리액‘은 재화나 용역을 공급할 때 구 품질이나 수량, 인도조건 또는 공급대가의 결제방법이나 그 밖의 공급조건에 따라 통상의 대가에서 일적액을 직접 깎아 주는 금액으로서 거래상대방으로부터 실제로 받은 금액이 아니므로 부가가치세의 과세표준에 포함될 수 없는 것이며, 공급자가 어떠한 공급과 관련하여 재화나 용역을 공급받는 자가 아닌 제3자에게서 금전 또는 금전적 가치가 있는 것을 받는 경우에 그것이 공급과 대가관계에 있는 때에는 부가가치세의 과세표준에 포함될 수 있으나, 그것이 해당 공급과 구별되는 제3자와 공급자 사이의 다른 공급과 관련되어 있을 뿐 해당 공급과 대가관계에 있다고 볼 수 없는 경우에는 해당 공급에 관한 부가가치세의 과세표준에 포함되지 아니하고, 나아가 제3자가 지급하는 금전 또는 금전적 가치가 있는 것이 해당 공급과 대가관계에 있는지는 지급의 명목과 근거, 이와 관련하여 공급자와 제3자가 추구하는 목적과 동기, 공급자와 제3자 사이의 별도의 계약관계 등 법률관계의 존부 및 문제된 금전 등의 지급이 그러한 법률관계에 따른 이행으로 평가될 수 있는지 등을 비롯한 여러 사정을 종합하여 해당 공급과 직접적 관련성이 인정될 수 있느지에 따라 판단하여야 하는 것(대법원 2016.6.23. 선고 2014두144 판결, 같은 뜻임)인 바, 재화의 공급자가 아닌 다른 사업자(제3자 사업자)가 고객이 특정 사업자의 신용카드를 사용하거나 특정 사업자가 제조한 물품을 구매하도록 하기 위하여 재화의 공급자와 사전에 ”재화의 공급자가 특정 조건을 충족한 고객에게 할인을 제공하도록 하고, 그 대가로 제3자 사업자가 할인된 금액 중 일부 또는 전부를 부담하기로 하는 약정(할인제공약정)“을 체결하며, 이에 따라 재화의 공급자와 고객 사이에 ”고객이 특정 조건을 충족할 경우 공급자가 할인을 제공하도록 하는 약정(할인약정)“이 체결되었다면, 위 약정에 따라 할인받은 금액은 ’공급조건에 따라 그 재화의 통상의 공급가액에서 일정액을 직접 공제‘하는 금액으로서 에누리액에 해당한다고 봄이 타당하다. 고객이 대금을 지급한 이후에 제3자 사업자와 재화의 공급자 사이에 내부적으로 그 부담분의 정산이 이루어진다 하더라도, 이는 특정 신용카드의 사용 또는 특정 상품의 구매를 유도하고 전체 매출을 신장시킴으로서 관련 사업자들 전체의 이익을 도모하려는 것이며, 정산금은 위 물품대금 지급과 별도로 이루어진 할인제공약정에 따라 산정된다. 따라서 할인제공약정에 따라 재화의 공급자가 고객이 아닌 제3자 사업자로부터 정산금을 지급받더라도 이는 할인약정에 따른 공급과 대가관계에 있다고 볼 수 없다. 할인금액 중 일부가 신용카드사의 포인트(마일리지) 등으로 결제되고, 재화의 공급자가 신용카드사로부터 자사부담분 외의 일부 금원을 분담금 형식으로 지급받는다 하더라도, 위 포인트(마일리지)는 고객과 신용카드사 사이의 1차 거래에서 약속된 할인약정에 따른 할인 가능 금액을 수치화하여 표시한 것에 불과하므로 그에 따라 할인된 금액은 에누리액에 해당한다고 봄이 타당하다(대법원 2021.5.13. 선고 2021두31603 판결). (나) 따라서 이 건 쟁점할인액 중 청구법인의 자기부담분 역시 청구법인과 고객 사이에서 미리 정해진 공급대가의 결제 조건에 따라 공급가액을 직접 공제 ․ 차감한 것으로서 에누리액에 해당한다 할 것이고, 제3자 부담분 또한 제휴사와의 협약 등에 따른 손실부담에 관한 정산에 불과하여 부가가치세 과세표준에 포함되지 않는 것이므로 에누리에 해당한다 할 것이다. 다만, 2017. 2. 27. 대통령령 제27838호로 부가가치세법 시행령 제61조 가 개정되어 ’재화 또는 용역의 구입(1차 거래) 실적에 따라 적립 ․ 교부한 마일리지등으로 (2차거래) 대금의 전부 또는 일부를 결제받은 경우 중 자기적립마일리지등 외의 마일리지등(제3자적립마일리지등)으로 결제받은 부분에 대하여 재화 또는 용역을 공급받는 자 외의 자로부터 보전받았거나 보전받을 금액은 부가가치세 과세표준에 포함하는 것으로 규정되었던 바, 그 시행일인 2017.4.1. 이후 제3자적립마일리지등으로 공급하는 분에 대하여는 부가가치세 과세표준에 포함하는 것이 타당하다고 판단된다(처분청은 제3자적립마일리지등 부분에 대하여 청구법인의 각 사업부분에서 적립된 각각의 엘포인트를 제3자적립마일리지등으로 보아야 한다는 의견을 제시하나, 부가가치세법 및 같은 법 시행령에서 규정한 ‘사업자’는 ‘법인’을 의미하는 것인 바, 청구법인의 각 사업부가 아닌 청ㅇ구법인을 기준으로 하여 개정 시행령의 자기적립마일리지등 여부를 판단하는 것이 타당하다 할 것이다). (다) 위의 내용을 종합하면, 이 건 쟁점할인액 중에는 부가가치세 과세표준에서 제외되어야 할 에누리가 상당 부분 포함되어 있을 수 있으나, 그 동안의 각 처분청의 당초 경정청구 검토 및 이 건 심판청구 진행 중 처분청 직권 경정 등의 과정을 거치면서 에누리임이 객관적 자료에 의하여 확인되는 부분에 대하여는 각 처분청이 이미 부가가치세 과세표준에서 차감하여 직권경정한 바 있고, 이를 제외한 나머지 금액은 부가가치세 과세표준에서 제외되는 에누리에 해당함이 청구법인에서 제출한 자료에 의하여 구체적이고 객관적으로 확인되지 아니하므로 청구법인의 주장을 그대로 받아들이기는 어려운 것으로 판단된다(조심2019서2518, 2019.12.17., 조심2017서2492, 2017.12.20. 등 같은 뜻임).

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.