[요지] 채권자가 받을 쟁점토지의 보상금에서 양도소득세 상당액을 차감하여 지급되었을 것이라는 추정을 배제할 수 없고, 청구인이 별도로 채무자에게 쟁점금액을 지급하였다는 객관적‧구체적인 증빙자료는 확인되지 않으므로 청구인이 원금을 초과하여 받은 비영업대금의 이익에 대하여 처분청이 쟁점금액 상당액을 차감하지 않고 이 건 종합소득세를 부과한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단됨
[요지] 채권자가 받을 쟁점토지의 보상금에서 양도소득세 상당액을 차감하여 지급되었을 것이라는 추정을 배제할 수 없고, 청구인이 별도로 채무자에게 쟁점금액을 지급하였다는 객관적‧구체적인 증빙자료는 확인되지 않으므로 청구인이 원금을 초과하여 받은 비영업대금의 이익에 대하여 처분청이 쟁점금액 상당액을 차감하지 않고 이 건 종합소득세를 부과한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단됨
[참조결정] 조심2012중0418
[주 문] 심판청구를 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요
2. 청구인 주장 및 처분청 의견
(1) OOO에서 채무자의 권리에 아무도 채권보전한 사실이 없다고 확인해준 것은 청구인이 채무자에게 쟁점금액을 지급하였다는 명백한 증거이다. (가) 쟁점토지의 매매계약서 ‘특약사항 6’에는 ‘토지수용으로 인한 양도소득세 OOO원은 채권자가 부담한다’고 기재되어 있고, 만약 채권자가 약정한 OOO원을 채무자에게 지급하지 않았다면 채무자의 상속인이나 채권자들이 ‘채권자가 채무자에게 지급하기로 약정한 양도소득세 상당액’에 대해 OOO에 채권보전 신청했을 것이라는 점이 합리적으로 추정된다. OOO는 채무자의 권리에 대해 아무도 채권보전한 사실이 없었다고 확인해주고 있으므로 쟁점금액은 온전하게 당사자에게 지급되었던 것으로 유추할 수 있으며, 이는 청구인이 채권자에게 양도소득세 명목의 쟁점금액(AAA OOO원 별도)을 지급했다고 추정할 수 있는 유력한 증거이다. (나) 채무자는 사채부담으로 불의의 선택을 하였고, 이를 인지한 다른 채권자들도 청구인의 채무인 채무자의 쟁점금액에 대하여 권리보전하여 자신들의 채권을 더 확보하려 시도했으리라는 것은 경험칙상 당연하다. OOO의 확인서에 나타난 바와 같이 채무자의 상속인이나 다른 채권자들이 이를 하지 않았다는 것은 채무자가 특약사항에 정한 채권(쟁점금액)을 원만하게 회수하였다는 것을 간접적으로 증명하고 있다고 할 것이다.
(2) 쟁점토지의 등기부등본을 통해 청구인이 쟁점금액을 채무자에게 지급하였음을 추정할 수 있다. (가) 채권자는 쟁점토지의 등기부등본에 2017.11.10.〜2019.4.5.까지 조건부매매예약가등기한 사실이 나타난다. 통상 부동산가액 증가분에 대해서는 채권자가 지가상승분의 양도소득세를 부담하는 것이 관행이므로 쟁점금액도 채권자가 부담했을 것으로 추정이 가능하다. 만약 OOO시장이 쟁점토지의 소유자인 채무자에게 수용금액을 지급하고 청구인에게 지급하지 않았다면 당초 목적했던 공익사업을 수행하는데 큰 어려움을 겪었을 것이다. 청구인이 채무자에게 지급한 쟁점금액은 양도소득세 상당액으로 양도소득세 대납액이 아니므로 채무자가 양도소득세를 실제 납부하였는지 여부도 관련이 없다. (나) 채무자가 청구인으로부터 자신이 부담할 양도소득세 일부라도 받지 못하면 쟁점토지의 가등기 기간 동안 증가한 청구인의 토지양도차익에 대한 양도소득세를, 그 이익을 향유한 사실이 없는 채무자가 부담하는 불합리한 결과에 이르게 되고, 쟁점토지의 특약사항 6에 약정된 양도소득세 명목의 쟁점금액은 청구인이 채무자에게 지급하기로 합의한 금액으로서 이는 수입금액에 대응하는 필요경비에 해당한다.
(3) 처분청 및 천안세무서장 등은 청구인에 대한 충분한 조사를 하지 않고 이 건 과세처분을 하여 청구인의 방어권을 보장하지 않은 절차적 위법이 있다. (가) OOO서장은 채무자의 상속세 조사에서 파생된 자료를 통보한 것일 뿐이고, 처분청은 청구인에 대한 세무조사를 실시한 사실이 없으며, OOO서장으로부터 파생된 자료만을 바탕으로 청구인에게 종합소득세를 고지한 것이다. 이의신청 과정에서 청구인은 소득금액의 적정성에 대한 구체적 입증책임이 OOO서장에게 있다고 주장하였음에도 모두 배척되어 청구인의 방어권이 보장되지 않은 절차적 위법이 있다. (나) 조사사무처리 규정상 과세요건 및 사실을 확인하는 것은 조사청의 의무임에도 불구하고, OOO서장은 쟁점토지의 토지지분에 가등기를 설정한 점에 기초하여 채무자가 청구인으로부터 쟁점금액을 수령하였는지 여부 및 다른 옵션이 있었는지 여부 등에 대하여 조사한 것에 대한 검토결과를 청구인에게 제공하지 않았으므로 이는 절차위반의 위법이 있다고 할 것이다. 처분청은 이를 제시하지 않으면서 쟁점금액 지급에 대한 입증책임이 청구인에게 있다고 하는 것은 입증책임을 전환하는 것으로 위법하다.
(4) 대법원은 과세처분시 ‘입증책임은 과세관청에 있다’고 하면서 ‘이를 입증하지 못하면 위법하여 취소대상이다’라고 판단하였고(대법원 2007.2.22. 선고 2006두6604 판결), 또 다른 판례에서는 “부과처분의 과세처분 요건사실이 명백하게 추정될 때에 비로소 납세자에게 그 입증책임이 있다”고 판시하고 있으므로(대법원 2009.7.9. 선고 2009두5022 판결), 처분청이 양도소득세를 청구인이 부담하지 않았다는 점이 추정되거나 실제 지급되지 않은 사실을 증명할 수 있는 증거를 명확하게 밝히지 못한 채 납세자에게 입증책임을 전환시키는 것은 위법하다. 처분청이 근거로 삼은 판례들은 계속사업자에게 적용할 사례로 계속사업자에게 적용할 경비는 본인이 기록하고 관리할 영역이고, 신고과정에서 이를 반영하는 것이 의무이며, 입증책임이 납세자에게 있음이 명백하나, 청구인의 경우 비영업대금의 이익으로서 기장의무를 부여받은 바 없으며, 기장의무없는 청구인에게 의무를 부여하는 것은 합당하지 않고 평등의 원칙에도 위배된다.
(5) 또한 청구인은 이의신청과정에서 쟁점금액의 필요경비가 지급되었음을 합리적으로 추정할 수 있는 채무자와 청구인간의 위임장을 제출하였으나 처분청은 이를 묵살하면서 심리미진의 위법을 저질렀다. (가) 위임장 작성시점에 청구인 입장에서는 하루라도 빨리 가등기설정시 약정한 돈을 받아내는 일이 제일 중요한 일이었고, 반대로 채무자는 쟁점금액을 받는 일이 중요하였을 것인데, 위임장을 작성하는 시점은 채무자가 갑의 지위에 있는 마지막 기회라고 할 것이므로, 쟁점금액을 지급받지 않고, ‘위임장을 작성해 줌으로써 청구인과의 거래를 종결시킨다’는 것은 본인의 채권을 포기하는, 실무에서 일어날 수 없는 이례적인 일이라고 할 것이다. (나) 채무자가 쟁점금액을 포기하였다는 것에 대한 입증책임은 처분청에게 있다고 할 것인데, 처분청은 이에 대한 증거를 제시하지 못하면서 청구인에게 쟁점금액에 대한 지출증빙을 요구하는 것은 위법하다. 처분청은 본질과 무관하게 ‘채무자가 양도소득세를 체납하고 있다’고 적시하고 있는데 채무자의 양도소득세 체납여부는 청구인의 쟁점금액의 지급 여부와 무관하다. (다) 쟁점금액을 지급한 청구인이 채무자로부터 영수증 등을 받았을 것이라고 추정할 수 있지만, 그 무렵 청구인은 다른 형사사건에 연루되어 수 많은 압수수색과 구속 재판을 받았고, 이 과정에서 많은 서류가 분실·훼손되었다. 처분청은 계좌로 입급된 증빙이 있는 금액만이 필요경비로 인정되고, 특별한 상황에서 특별한 방법으로 주고 받았음이 합리적으로 추정되는 사안에 대하여는 단정적으로 부정하고 있는바, 이는 현실적으로 발생할 수 있는 경비를 부인하는 것으로서, 국세기본법이 정한 실질과세원칙을 정면으로 부정하며 법치주의와 조세법률주의를 거스르는 일이라고 할 수 있다.
(6) 청구인은 처분청의 답변에 대하여 다음과 같이 추가 항변하는 바이다. (가) 처분청이 제시한 판례 및 심판례들은 쟁점금액이 지급되지 않았음을 처분청이 입증하여야 한다는 판결이거나(대법원 2009.5.14. 선고 2008두17134 판결 등), 법인세법 상 기장의무없는 청구인에게 적용하기 어려운 판례이거나(대법원 2004.9.23. 선고 2002두1588 판결), 청구인은 쟁점금액이 지급되었음을 입증하는 간접증거들을 제시하였기에 구체적인 증빙이 없어 인정하기 어렵다는 조세심판원의 결정례(조심 2012중418, 2012.5.16.) 등으로서 청구주장과는 차이가 있다고 할 것이다. 쟁점금액과 같은 유형의 돈은 거래되지 않는다는 사실이 경험칙에 비추어 추정되는 경우에만 납세의무자에 입증책임 있다고 할 것이나, 이런 거래는 관행적으로 집행기준 97-163-21을 근거로 양도소득세의 필요경비로 보는 것이 타당하다. (나) 과세처분의 적법성과 과세요건사실에 대한 입증책임은 원칙적으로 처분청에 있는 것이고, 처분청이 입증할 정도는 ‘과세소득확정의 기초가 되는 필요경비에 대한 증명’까지이며, 이 건에서 납세자에게 필요경비의 증명책임이 전환되려면 ‘납세자가 신고한 비용 중 일부금액에 대한 세금계산서가 실물 거래없이 허위로 작성되었다는 점이 과세관청에 의하여 상당한 정도 증명되어 납세의무자가 주장하는 비용의 용도와 그 지급의 상대방이 허위임이 상당한 정도로 증명된 경우와 같이 특별한 사정이 있는 때에 한하여 예외적으로 납세자가 증명할 필요가 있다’고 보아야 하다. (다) 판례 등에 따르면 ‘납세의무자가 필요경비에 대한 증명을 하지 않는 경우, 부존재의 추정이 용인된다’고 판단하고 있으나, 이는 납세자가 지출한 사실은 있으나, 특별한 사정으로 증명하기 힘든 경우까지를 ‘증명하지 않았다’고 그 범위를 임의로 넓힐 수 있는지 여부를 판단한 것이 아니다.
(1) 청구인은 채무자에 대한 세무조사를 한 OOO서장이 청구주장에 대한 의견서를 작성하여야 한다고 주장하나, 처분청은 천안세무서의 채무자에 대한 상속세 조사과정에서 청구인의 과세자료를 파생하여 이를 근거로 과세한 것이므로 국세심사사무처리규정에 따라 파생된 자료에 의한 경우에는 이의신청의 대상이 된 처분을 한 세무서장이 의견서를 작성하여야 한다는 규정에 따라 처분청이 이 건 의견서를 작성한 것에 위법은 없다.
(2) 비영업대금의 이익으로 과세된 이자소득금액의 계산에 있어 필요경비의 공제는 인정되지 않는다. 처분청은 채권자의 계좌거래내역에 근거하여 청구인이 채무자에게 2017.7.10.부터 2017.10.11.까지 총 OOO원을 대여하고 2019.4.5. OOO시청으로부터 토지수용보상금으로 OOO원을 수령하여 대여금을 회수하였으므로 채무자에게 금전을 일시적으로 대여하여 원금을 초과하여 받은 비영업대금의 이익 OOO원에 대하여 이자소득으로 보아 과세하였다.
(3) 청구인은 ‘특약사항 6’이 특별한 사정이 없는 한 이행되었다고 보아야 하고, 이행되지 않았다는 것에 대한 입증을 처분청이 해야 한다고 주장하나, 처분청은 계약서 및 특약사항의 기재내용과 특약사항 제6항의 지급여부도 검토하여 과세요건사실에 부합되는지를 판단한 후 과세한 것이므로 특약사항 제6항이 반드시 이행되었다고 하는 것은 이를 주장하는 청구인이 입증하여야 한다. 청구인이 주장하는 쟁점토지의 양도소득세 부담액은 이자수입금액 차감항목으로 납세의무자인 청구인에게 유리한 것이고 그 차감항목을 발생시키는 사실관계의 대부분은 납세의무자가 지배하는 영역 안에 있는 것이므로 쟁점금액을 부담한 사실에 대한 입증책임은 청구인 자신이 하는 것이 타당하다고 판단된다(대법원 2004.9.23. 선고 2002두1588 판결 등 참조). 청구인이 채무자인 채무자에게 쟁점금액을 지급하였다는 지출사실을 확인할 수 있는 구체적인 증빙자료는 없고, 또한 청구인은 증빙자료를 제출하라는 보정요구에도 이를 제출하고 있지 아니하므로 청구인에게 이 건 종합소득세를 고지한 처분은 정당하다.
3. 심리 및 판단
(1) 국세기본법 제14조(실질과세) ① 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의(名義)일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다.
② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식과 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다.
③ 제3자를 통한 간접적인 방법이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 이 법 또는 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질 내용에 따라 당사자가 직접 거래를 한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것으로 보아 이 법 또는 세법을 적용한다.
(2) 소득세법 제16조(이자소득) ① 이자소득은 해당 과세기간에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다.
11. 비영업대금(非營業貸金)의 이익
12. 제1호부터 제11호까지의 소득과 유사한 소득으로서 금전 사용에 따른 대가로서의 성격이 있는 것
(3) 소득세법 시행령 제26조(이자소득의 범위) ③ 법 제16조 제1항 제11호에 따른 비영업대금(非營業貸金)의 이익은 금전의 대여를 사업목적으로 하지 아니하는 자가 일시적ㆍ우발적으로 금전을 대여함에 따라 지급받는 이자 또는 수수료 등으로 한다.
(1) 처분청과 청구인이 제출한 심리자료를 보면 다음의 사실관계가 나타난다. (가) 채권자는 2017.7.10. 채무자와 쟁점토지를 매매대금 OOO원에 양수하는 매매계약을 체결하였고, 쟁점토지에 대한 매매계약시 소유권이전등기를 유보하여 위 토지가 수용되어 보상금이 나오면 보상금에서 2분의 1을 채권자가, 나머지 2분의 1은 채무자가 가지기로 하였으며, 이에 대한 담보로 채권자는 쟁점토지에 대하여 OOO원의 가등기를 하고, 토지수용으로 인한 양도소득세는 채권자가 부담(OOO원)하기로 하는 특약을 체결하였으며, 그 내용은 다음과 같다. ＜쟁점토지에 대한 특약＞ ㅇㅇㅇ ＜협약서(2017.7.11.)＞ ㅇㅇㅇ (나) 쟁점토지의 등기부등본에는 위의 특약 1, 2, 3, 4에 관한 내용이 등기 촉탁 또는 말소된 사실이 확인되고, 특약 5에 따르면 채권자는 쟁점토지가 수용되면 보상금(OOO원)에서 2분의 1을 가지기로 하였으나, OOO원을 수령하여 당초 받기로 계약한 금액에서 OOO원을 과소수령한 것으로 나타난다. (다) OOO시장은 대위채권에 대한 채권보전 신청여부를 알려 달라는 청구인의 국민신문고 민원에 대하여 “쟁점토지 보상금을 지급하는 과정에서 토지소유자(채무자)의 대위채권에 대하여 다른 누군가가 가압류나 가처분의 방법으로 채권보전 신청한 사실이 없음을 알려드립니다”라고 회신한 사실이 나타난다(2022.11.25.). (라) OOO서장에서 채무자에 대한 상속세 조사 내용 중 청구인 관련된 파생자료의 내용은 다음과 같다. ㅇㅇㅇ (마) OOO세무서의 상속세 조사시 쟁점금액을 채권(미수금)으로 보아 상속재산으로 결정한 사실은 없는 것으로 확인된다. (바) 국세청 전산조회 내용에 따르면 채무자는 쟁점토지에 대한 토지수용금액 OOO원을 양도가액으로 신고하였고, 쟁점토지 양도 후 양도소득세 납부내역은 없으며, 양도소득세는 전액 체납 중인 것으로 확인된다. (사) 공동매수인 AAA에게 양도소득세 OOO원의 지급 여부 및 지급내용을 확인할 수 있는 증빙제출을 회신 요청하였으나, 제출하지 않았은 것으로 확인된다. (아) 청구인은 이의신청심리 당시 채무자의 “OOO로부터 수령할 쟁점토지의 대금 중 OOO원의 수령권한을 청구인에게 위임”한다는 내용으로 작성된 위임장(인감날인 및 인감증명서 첨부, 2019년 3월)을 제출하였다.
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 쟁점금액을 채무자에게 지급한 것이 확실하고 이를 입증하는 간접증빙자료들을 제출하였으므로 쟁점금액이 채무자에게 지급되지 않았다는 사실에 대하여 처분청이 입증해야 한다고 주장하나, 처분청은 계좌거래내역에 근거하여 청구인이 채무자에게 2017.7.10.부터 2017.10.11.까지 총 OOO원을 대여하고 2019.4.5. OOO시청으로부터 토지수용보상금으로 OOO원을 수령하여 대여금을 회수하였으므로 원금을 초과하여 받은 비영업대금의 이익 OOO원에 대하여 과세한 것으로 청구인이 쟁점금액을 지급하였다는 사실에 대하여는 납세의무자인 청구인에게 유리한 것이고, 그 차감항목을 발생시키는 사실관계의 대부분은 납세의무자가 지배하는 영역 안에 있는 것이므로 그에 대한 입증은 청구인이 하는 것이 타당하다고 할 것이다. 또한, 청구인은 OOO시장이 채무자의 권리에 채권보전한 사실이 없다고 확인해 준 사실, 채권자가 쟁점토지의 등기부등본에 가등기하였던 사실, 채무자가 쟁점토지의 대가 중 OOO원의 수령권한을 청구인에게 위임한 위임장 등을 제시하면서 쟁점금액을 청구인이 채무자에게 지급하였다는 간접증빙자료라고 주장하나, 쟁점토지에 대한 특약사항에 따르면, 쟁점토지가 수용되면 채권자는 보상금의 2분의 1을 받기로 한 것으로 나타나나, 실제로 채권자가 받은 가액은 보상금(OOO원)의 1/2에서 OOO원을 과소수령한 각 OOO원과 OOO원(청구인)으로 나타나는바, 이는 채권자가 받을 쟁점토지의 보상금에서 양도소득세 상당액을 차감하여 지급되었을 것이라는 추정을 배제할 수 없고, 청구인이 별도로 채무자에게 쟁점금액을 지급하였다는 객관적·구체적인 증빙자료는 확인되지 않으므로 청구인이 원금을 초과하여 받은 비영업대금의 이익 OOO원에 대하여 처분청이 쟁점금액 상당액을 차감하지 않고 이 건 종합소득세를 부과한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.
4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.