[요지] 청구인은 직접 사업자등록을 신청하였고, 사업장의 거래대금도 청구인 명의의 계좌로 수수되었으며, 매출에 대한 부가세 또한 청구인이 납부한 것으로 확인되는 점, 명의대여는 당사자 간의 합의에 따라 이루어지는 것이므로 외부에서는 그것의 실체를 파악하기 어렵고, 따라서 과세관청으로서는 특별한 사정이 없는 한 사업 명의자에게 과세를 하면 되는 것이고, 실제 사업자가 따로 존재한다는 사실은 이를 주장하는 명의자가 입증할 필요가 있는데, 청구인이 제출한 자료의 내용만으로는 실제 사업자의 존재가 확인되지 않은 점 등에 비추어 청구주장은 받아들이기 어렵다고 판단됨
[참조결정] 조심2023광1004
[주 문] 심판청구를 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요
2. 청구인 주장 및 처분청 의견
(1) 청구인이 심판청구를 하게 된 경위는 다음과 같다. (가) 청구인은 성인이 된 2011년경부터 현재까지 정기적인 직장생활을 하면서 4대 보험 및 근로소득세 등을 납부한 적이 없었고, 사업체를 운영하면서 종합소득세 등을 납부한 적도 없다. (나) 청구인은 2021년 5월경 일용직 노동자로 일을 하던 중 ‘의류 쇼핑몰 사업자로부터, 사업자명의를 빌려주면 매달 일정한 금원을 지급해주겠다’, ‘사업자명의를 빌려주면 세금이 감면되고 신용등급 또한 올라갈 수 있다’라는 광고를 보게 되었다. (다) 청구인은 성인이 된 후 정기적인 직장생활을 해 본 적이 없어 신용등급이 낮은 상태였고, 그로 인해 대출 등을 제대로 받을 수 없는 상황이었기에, 매달 일정한 금원도 지급 받을 수 있는데다 신용등급도 올릴 수 있다는 제안에 마음이 흔들리게 되었다. (라) 청구인은 텔레그램 메신저를 통해 알게 된 성명불상자에게 청구인의 통장을 지급하고, ‘a’라는 상호의 ‘전자상거래, 통신 판매업 사업체’에 청구인의 명의를 대여해주었다. (마) 청구인은 성명불상자의 요청에 따라 ‘대전광역시 서구 OOO’ 임대차계약서에 임차인으로 서명해주기도 하였다(청구인의 주소지는 광주광역시 남구 OOO이고, 위 사업체의 사업종목은 ‘전자상거래, 통신판매업’ 이므로, 만약 청구인이 사업체를 실제로 운영했다면 실거주지인 광주광역시가 아닌 대전광역시에 사무실을 마련할 필요가 없었을 것이다). (바) 청구인은 명의와 통장을 대여한 후 사업체 운영에 전혀 관여하지 않았고, 전자상거래 통신판매로 발생한 수익금은 성명불상자가 ATM을 통해서 인출하는 방식으로 전부 회수해갔으며, 청구인은 2021.7.22. OOO원, 2021.10.1. OOO원의 명의대여료만을 지급받았다(청구인 명의 통장내역을 보면, 청구인이 사업체 운영에 전혀 관여하지 않았다는 사실과 성명불상자가 사업체 운영으로 발생한 수익을 각 은행 ATM를 통해 인출하는 방식으로 회수했다는 사실을 알 수 있다). (사) 청구인은 2021년 12월경 경찰로부터 상표법 위반 혐의로 피의자 조사를 받게 되었고, 그제서야 성명불상자가 소위 ‘짝퉁’ 상품을 판매하였다는 사실을 알게 되었다. (아) 청구인이 위 혐의로 경찰에서 조사받을 무렵, 성명불상자는 텔레그램 방을 삭제하고 더 이상 청구인의 연락을 받지 않았다. (자) 청구인은 위 경찰조사에 성실히 협조하였고, 청구인이 성명불상자에게 단순히 명의를 대여하였다는 사실만이 인정되어 최종적으로 혐의없음 처분을 받게 되었다. (차) 청구인이 서대전세무서로부터 간이과세자로서 부가가치세 부과처분을 받고 아무런 이의를 제기하지 않고 납부했던 것은 사실이지만, 앞서 살펴보았듯 청구인은 성인이 된 2011년경부터 현재까지 정기적인 직장생활을 하면서 4대 보험 및 근로소득세 등을 납부해본 적이 없었고, 사업체를 운영하며 종합소득세 등을 납부한 적도 없었기에 부가가치세를 납부함으로써 추후 발생할 종합소득세까지 떠안게 될 수 있다는 사실을 알 수가 없었다(당시 부가가치세는 OOO원으로 비교적 소액이었기에 별다른 이의 없이 납부한 것이다). (카) 청구인은 c 본사로부터 민사소송을 제기당하였고, 아무런 사회생활 경험이 없던 청구인은 제대로 대응조차 하지 못한 채 OOO만원에 달하는 손해배상금을 지급하기도 하였다. (타) 청구인은 처분청로부터 종합소득세 부과처분까지 받게됨으로써 더 이상 감당할 수 없는 채무를 부담하게 되었는바, 더 이상 책임없는 채무를 부담할 수 없어 뒤늦게나마 심판청구를 하게 되었다.
(2) 이 건 종합소득세는 명의차용자에게 부과되어야 한다. (가) 대법원은 ‘국세기본법 제14조 제1항은 “과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있는 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다”고 하여 실질과세의 원칙을 천명하고 있다. 따라서 소득이나 수익, 재산, 행위 또는 거래 등의 과세대상에 관하여 귀속 명의와 달리 실질적으로 이를 지배․관리하는 자가 따로 있는 경우에는 형식이나 외관을 이유로 귀속 명의자를 납세의무자로 삼을 것이 아니라, 실질과세의 원칙에 따라 실질적으로 당해 과세대상을 지배․관리하는 자를 납세의무자로 삼아야 한다. 그리고 그러한 경우에 해당하는지는 명의사용의 경위와 당사자의 약정 내용, 명의자의 관여 정도와 범위, 내부적인 책임과 계산 관계, 과세대상에 대한 독립적인 관리․처분 권한의 소재등 여러 사정을 종합적으로 고려하여 판단하여야 한다(대법원 2014.5.16. 선고 2011두9935 판결). (나) 또한, 서울중앙지방법원은 ‘환급세액의 반환권자는 원칙적으로 그 환급대상세액을 납부한 납세명의자라고 보아야 할 것이다. 그러나, 가령 납세명의자가 그 명의를 대여한 바 없음에도 불구하고 행위자가 그 명의를 도용하였다거나, 행위자가 명의를 대여한 납세명의자의 예상 가능한 승낙 범위를 넘어 범죄적 방법으로 사업을 운영하고 납세를 한 경우와 같이 납세에 관한 명의대여관계가 당사자 사이에 합의된 실제 명의대여관계에 기초한 것이 아니라 이와는 전혀 동떨어져 있어 환급세액과 납세명의자와의 실질적 관련성을 인정할 수 없는 경우라면, 환급세액의 반환청구권에 관한 권리관계는 오로지 실제 세액을 납부한 행위자에게 귀속할 뿐이고, 납세명의자는 환급 세액이 자신의 명의로 납부되었다 하더라도 이로 인한 반환청구권을 취득할 수는 없다고 보아야 할 것이다’(서울중앙지방법원 2004.2.20. 선고 2003나30035 판결)고 판시한 바 있다. (다) 행위자가 명의를 대여한 납세명의자의 예상 가능한 승낙 범위를 넘어 범죄적 방법으로 사업을 운영한 경우, 그 사업에 부과된 세금과 관련된 실질적 관련성은 명의대여자(납세명의자)가 아니라 명의차용자에게 있다고 판시한 것이다. (라) 위와 같은 상황에서, 환급세액과 명의대여자의 실질적 관련성을 인정할 수 없다는 이유로 환급세액의 반환청구권을 명의대여자가 아닌 명의차용자에게 인정하였다면, 같은 논리로 과세처분과 명의대여자의 실질적 관련성 또한 인정할 수 없다는 이유로 사업의 실질적 운영자인 명의차용자에게 세금을 부과하는 것이 이치에 맞다. (마) 본 사안에서, ① 청구인이 성인이 된 2011년경부터 현재까지 정기적인 직장생활을 하면서 4대 보험 및 근로소득세 등을 납부해본 적이 없었고, 사업체를 운영하면서 종합소득세를 납부해보았던 적이 없었던 점, ② 청구인의 신용등급이 같은 나이 또래의 일반 보통인에 비해 비교적 낮은 상태였던 점, ③ 청구인이 거주하고 있었던 곳은 ‘광주광역시’였음에도 불구하고, 사업체의 주소지가 ‘대전광역시’였던 점, ④ 사업체의 사업종목은 전자상거래, 통신판매업이었으므로 만약 청구인이 사업체를 실질적으로 운영했다면 실거주지인 ‘광주광역시’에 위치한 자신의 주소에 사무실을 마련했을 것인 점, ⑤ 사업체에서 발생한 수익금은 모두 성명불상자가 회수해갔고, 청구인은 OOO원의 명의대여료를 지급받기만 한 점, ⑥ 청구인이 명의대여한 통장의 내역을 보면 은행의 ATM을 통해 사업체 운영으로 발생한 수익을 모두 성명불상자가 회수해갔다는 사실을 알 수 있는 점, ⑦ 성명불상자가 청구인이 예상 가능한 승낙 범위를 넘어 범죄적 방법(상표법 위반)으로 사업을 운영했던 점, ⑧ 청구인이 경찰로부터 상표법 위반 등 혐의로 조사받았으나, 단순히 명의를 대여하였다는 사실만 인정되어 혐의없음 처분을 받은 점, ⑨ 수사기관도 특정하지 못한 성명불상자를 청구인이 특정하여, 그 자로부터 명의대여 사실확인서를 받는 것은 사실상 불가능한 점 등을 종합하면, 과세관청으로서는 이 건 처분 당시 간단한 사실을 확인만 하였더라도 청구인이 a를 실제 경영한 사람이 아님을 비교적 쉽게 알 수 있었을 것임이다.
(3) 청구인이 사업자명의 대여 후 이 건 과세처분이 있자 자신이 실제 사업자가 아니라고 주장한다는 사정만으로 신의성실의 원칙에 위배된다고 볼 수 없다. (가) 대법원은 ‘조세법률주의에 의하여 합법성의 원칙이 강하게 작용하는 조세실체법과 관련한 신의성실 원칙의 적용은 합법성을 희생해서라도 구체적 신뢰를 보호할 필요성이 있다고 인정되는 경우에 한하여 비로소 적용된다고 할 것이고, 특히 납세의무자가 과세 관청에 대하여 자기의 과거의 언동에 반하는 행위를 하였을 경우에는 세법상 조세감면 등 혜택의 박탈, 각종 가산세에 의한 제재, 세법상의 별칙 등 불이익처분을 받게 될 것이며, 과세관청은 납세자에 대한 우월적 지위에서 실지조사권 등을 가지고 있고, 과세 처분의 적법성에 대한 입증책임은 원칙적으로 과세관청에 있다는 점 등을 고려한다면, 납세의무자에 대한 신의성실의 원칙의 적용은 극히 제한적으로 인정하여야 하고 이를 확대해석하여서는 안 되며, 납세의무자에게 신의성실의 원칙을 적용하기 위해서는 객관적으로 모순되는 행태가 존재하고, 그 행태가 납세의무자의 심한 배신행위에 기인하였으며, 그에 기하여 야기된 과세관청의 신뢰가 보호받을 가치가 있는 것이어야 한다’고 판시한 바 있다(대법원 2007.6.28. 선고 2005두2087 판결 등). (나) 본 사안에서, 청구인은 성명불상자에게 사업자명의 그리고 통장을 빌려주었을 뿐 사업장의 영업에 관여하지 않은 것으로 보이고, 달리 청구인이 사업자명의를 대여한 데서 더 나아가 영업과 관련하여 어떠한 행위를 하였음을 인정할 별다른 자료가 없는 점에 비추어 볼 때, 청구인이 사업자명의 대여 후 이 건 처분이 있자 자신이 실제 사업자가 아니라고 주장한다는 사정만으로 신의성실의 원칙에 위반될 정도로 심한 배신행위를 하였다고 볼 수 없고, 처분청이 위와 같은 청구인의 행위를 그대로 믿고 과세하였다고 하더라도 이를 보호받을 가치가 있는 신뢰라고 할 수도 없다.
(1) 청구인은 성인이 된 2011년 경부터 현재까지 정기적인 직장생활을 하면서 4대보험 및 근로소득세 등을 납부해 본 적이 없었고, 사업체를 운영하면서 종합소득세를 납부해 보았던 적이 없었다고 주장한다. 그러나, 국세청에 신고된 소득을 보면, 2017년 상용근로소득 OOO원, 2018년 상용근로소득 OOO원, 2019년 상용근로소득 OOO원, 거주자 사업소득 OOO원, 2020년 거주자 사업소득 OOO원, 2021년 거주자 사업소득 OOO원이 있었고, 이는 모두 원천징수 대상인 소득이며, 2019년 및 2020년 귀속 종합소득세는 청구인이 직접 간편장부로 신고하여 세금을 환급받은 사실이 있다.
(2) 청구인은 거주하고 있었던 곳은 ‘광주광역시’였음에도 불구하고, 사업체의 주소지가 ‘대전광역시’였던 점, 사업종목이 전자상거래, 통신판매업이었으므로 만약 청구인이 사업체를 실질적으로 운영했다면 실 거주지인 ‘광주광역시’에 위치한 자신의 주소에 사무실을 마련했을 것이라고 주장한다. 그러나, 전자상거래업의 특성상 판매시간과 장소에 제한을 받지 않으며, 청구인이 2020.5.28. 서면으로 직접 제출한 2019년 귀속 종합소득세 확정신고서를 보면 2019년 현재 주민등록상 주소지가 광주광역시 남구 진월동인데, 신고서 상 주소지가 광주광역시 북구 오치동으로 기재되어 있고, 소득발생처인 사업장의(d, 358-69-) 소재지는 대전광역시 서구 갈마동으로 확인되며 업종은 전자상거래 소매업으로 a와 동일하다. 사업장 대표는 청구인과 비슷한 연령대로 친구 또는 아는 지인으로 추정된다. 또한, 청구인이 2021.5.31. 제출한 2020년 귀속 종합소득세 확정신고서를 보면 2020년 현재 주민등록 상 주소지는 광주광역시 남구 진월동이나 신고서 상 주소지를 실거주지인 서울특별시 송파구 문정동 OOO로 기재하였음을 알 수 있으며 이는 소득발생처인 사업장(d, 898-41-) 소재지와 동일하다. 이 사업장의 대표도 청구인과 비슷한 연령대이며 업종은 전자상거래 소매업이다. 청구인의 실제 거소지는 주민등록 상 주소지와 다름을 알 수 있고, 모두 주민등록 상 주소지와 다른 지역의 사업장에서 자유직업 사업소득자로 종사하였다.
(3) a에서 발생한 수익금은 모두 성명불상자가 회수해 갔고, 청구인은 OOO원의 명의대여료를 지급받기만 했고, 청구인이 명의대여한 통장의 내역을 보면 은행의 ATM을 통해 사업체 운영으로 발생한 수익을 모두 성명불상자가 회수해 갔다는 사실을 알 수 있으며, 청구인은 성명불상자에게 사업자 명의 그리고 통장을 빌려주었을 뿐 사업장의 영업에 관여하지 않은 것으로 보이고, 달리 청구인이 사업자 명의를 대여한 데서 더 나아가 영업과 관련하여 어떠한 행위를 하였음을 인정할 별다른 자료가 없다고 주장한다. 그러나, 사업자 명의 통장에서 사업과 관련된 수입과 지출이 발생하는 것은 정상이며, 거래처로부터 전자세금계산서를 수취하고 대금을 결제한 사업상 경비 OOO원이 확인되므로, 성명불상자가 모두 회수해 갔다는 것은 사실이 아니며, 사업자 개인이 사적으로 인출한 돈의 용도는 불분명하다. 그리고 청구인은 2021.5.21. 국세청 홈택스에서 사업자등록을 신청 후 본인이 직접 발급받았으며, 2021.5.28. 홈택스에서 관공서 제출 용도로 사업자등록증명을 발급받았다. 청구인은 2021.5.31. 홈택스에서 사업자등록증명을 발급받으면서 광주광역시에 있는 자택의 전화로 사용 중이던 인터넷전화(070-7603-****)를 사업장 전화번호로 입력하였다. 또한 청구인은 2021.7.8. 홈택스에서 사업자등록증을 재발급 받았으며(교부사유, 훼손), 2021.10.27. 홈택스에서 오픈마켓 제출 용도로 본인이 직접 사업자등록증을 재발급 받았다. 국세청 홈택스시스템은 회원가입 시 본인명의 휴대전화로 간편인증 후 로그인하거나 본인명의 공인인증서를 등록 후 로그인하여야 이용이 가능하다. 청구인이 발급받은 사업자등록증명은 본인명의 휴대전화로 간편인증 후 발급가능하지만 사업자등록증 재발급 신청은 본인명의 공인인증서 없이는 불가능하다. 위와 같이 청구인은 사업장 임대차계약, 사업자등록 신청 이후에도 지속적으로 a 영업에 관여하였다는 것을 알 수 있으며, 청구인 본인의 신분증, 도장, 휴대전화, 전자우편, 인터넷전화, 통장, 공인인증서를 a와 관련하여 모두 사용하였다.
(4) 처분청이 사업명의자인 청구인에게 이 건 종합소득세를 부과한 처분은 적법하다. (가) 청구인이 주장하는 대로 실질 사업자가 따로 있다면, 그 입증책임은 명의인에게 있다. 그러나 청구인은 명의대여를 하였다고 주장만 할 뿐, 현재까지 성명불상자의 인적사항 등을 구체적으로 밝히지 못하고 있으며, 객관적인 증빙 또한 제시하지 않았다. 실질과세의 원칙상 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 보아야 할 것이지만, 국세기본법 제14조 제1항의 실질과세의 원칙의 적용에 있어서 과세의 대상이 되는 거래의 귀속이 명의일 뿐이고 사실상 그 거래가 귀속되는 자가 따로 있다는 점은 이를 주장하는 자에게 그 입증책임이 있다고 할 것이다(수원지방법원 2007.4.25. 선고 2006구합4654 판결). 실질과세의 원칙상 납세의무자의 확정은 외관이 아닌 법적 실질에 의하여야 하므로 과세의 대상이 되는 소득·수익·재산·행위 또는 거래의 귀속이 명의일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용하여야 하나, 명의대여는 실사업자와 합의 하에 탈세를 조장하는 행위로서 외부에서는 그 실체를 파악하기 어려우므로 과세관청은 특별한 사정이 없는 한 사업명의자를 실사업자로 보아 과세를 하면 되는 것이고, 이것이 실체관계와 다르다는 이유로 사업명의자가 아닌 별개의 실사업자에게 실질과세가 가능하다는 점에 대한 주장 증명책임은 명의자 과세를 다투는 자에게 있다(대법원 1984.6.26. 선고 84누68 판결 등). (나) 부가가치세법 제8조 제1항에서 사업자등록 행위의 주체는 사업을 하는 사람이라고 규정하고 있다. 국세청 홈택스에서는 사업자등록 신청 및 사업 시 유의사항을 반드시 읽고 확인하라고 사전 안내하고 있으며, 특히 다른 사람에게 사업자명의를 빌려주는 경우 “사업과 관련된 각종 세금이 명의를 빌려준 사람에게 나오게 되며 여러 가지 불이익이 따른다” 라고 명시하고 있다. 또한 사업자등록 상 명의인에게 세금이 부과됨을 세무서 민원봉사실 게시판, 유투브 등 다양한 방법으로 안내를 하고 있다.
3. 심리 및 판단
(1) 청구인은 2021.5.21. 국세청 홈택스에서 온라인으로 사업자등록을 신청하였으며, 이에 따라 서대전세무서장은 2021.5.28. 청구인에게 사업자등록증을 발급하였다.
(2) 사업자등록 신청서에 의하면, 청구인이 상호(a), 대표자(청구인) 등 인적사항과 업종(전자상거래 소매업), 개업일(2021.5.21.), 종업원 수(1명) 등 사업장 현황을 입력하고, 이와 같이 작성한 내용과 실제 사업자 및 사업내용 등이 일치함을 확인한 것으로 되어 있다.
(3) 청구인은 사업자등록 명의와 통장을 빌려 주었을 뿐, 해당 사업장 운영에 관여한 사실이 없다고 주장하면서, 청구인 명의 계좌의 거래내역과 상표법 위반 혐의에 대한 피의사건 처분결과 통지서(혐의없음, 2022.12.23.) 등을 증빙자료로 제출하였으며, 특히, 계좌 거래내역을 보면, 사업장 소재지나 청구인 주소지와 관련이 없는, 전라북도 익산시 소재 현금인출기기에서의 인출이 많고(청구인이 전라남도 고흥군 소재 공사현장에서 일용직으로 근무하고 있던 2021.7.16.～2021.7.20.에도 인출됨), 1회당 OOO원씩, 하루에 총 OOO원이 넘지 않게 인출하면서, 하루에 한번씩 은행(현금인출기기)을 바꾸었는데, 이는 a를 불법적으로 운영한 성명불상자가 하나의 은행에서 하루에 OOO원 이상의 현금을 거래하는 경우 금융정보분석원에 보고된다는 사실을 인지하고 그렇게 한 것으로 보이므로, 이러한 점만 보더라도, 청구인이 a 운영에 직접 관여하지 않고 명의만 대여하였다는 점을 충분히 확인할 수 있다고 주장한다.
(4) 한편, 청구인은 서대전세무서장이 2022.4.1. 2021년 제1기 부가가치세 OOO원을 과세하자, 이를 2022.6.20. 직접 납부하였다.
(5) 이상의 사실관계 및 관련 법률 등을 종합하여 살펴본다. (가) 실질과세의 원칙상 납세의무자의 확정은 외관이 아닌 실질에 의하여야 하므로, 과세의 대상이 되는 소득･수익･재산･행위 또는 거래의 귀속이 명의일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 보아야 할 것이다(국세기본법 제14조). (나) 청구인은 명의 대여자에 불과하므로 a의 수입금액에 대한 종합소득세는 취소되어야 한다고 주장하나, 과세기록에 의하면 청구인이 직접 사업자등록을 신청하였고, 사업장(a)의 거래대금도 청구인 명의의 계좌로 수수되었으며, 매출에 대한 부가가치세 또한 청구인이 납부한 것으로 확인되는 점, 명의대여는 당사자 간의 합의에 따라 이루어지는 것이므로 외부에서는 그것의 실체를 파악하기 어렵고, 따라서 과세관청으로서는 특별한 사정이 없는 한 사업 명의자에게 과세를 하면 되는 것이고, 실제 사업자가 따로 존재한다는 사실은 이를 주장하는 명의자가 입증할 필요가 있는데, 청구인이 제출한 자료의 내용만으로는 실제 사업자의 존재가 확인되지 않은 점 등에 비추어, 청구주장은 받아들이기 어렵다고 판단된다.
4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.