쟁점금액의 매입세액을 사업자등록 전 매입세액으로 보고 청구인들의 경정청구를 거부한 처분의 당부

[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]

• 가. 청구인 AAA 외 2인(유한회사 BBB 및 유한회사 CCC)은 2021.6.16.부터 OOO태양광발전소(이하 “OOO 태양광발전소”라 한다)라는 상호로 OOO에서 태양광발전업을 영위하고 있으며(공동사업자 지분은 각각 20%, 60%, 20%이다), 청구법인 OOO태양광발전소(대표 DDD, 이하 “OOO 태양광발전소”라 한다)도 2021.6.16.부터 같은 리 OOO에서 태양광발전업을 영위하고 있다(개인사업자인 청구인과 법인사업자인 청구법인을 합하여, 이하 “청구인들”이라고 한다).
• 나. 한편 AAA과 DDD은 청구인들 명의로 사업을 개시하기 전인 2018.12.19. 아래 <표1>과 같이 주식회사 EEE(이하 “EEE”이라 한다)와 사이에, 태양광발전소 토지 및 사업권 매입과 건설에 대한 도급계약(이하 “당초계약”이라 한다)을 체결하였으며(2020.12.21. 추가 도급계약에 의하여 도급금액을 OOO원에서 OOO원, 발전소 완공일을 2019년말에서 2022년 3월말로 조정하였다), OOO 및 OOO에 대한 태양광발전설비는 2022.3.7. 사용전 검사확인(준공)을 받았다. <표1> 당초계약 내용 (단위: 원, kw)
• 다. 청구인들은 태양광발전사업의 매출액을 OOO원, 매입액을 OOO원으로 하여 2022년 제1기 부가가치세를 각각 신고하였으며(환급세액 OOO원), 이후 2022.8.31. 및 2022.10.6. 매입세금계산서를 수정 및 추가 수취하여 매입세액 OOO원(매출액 OOO원, 매입액 OOO원)의 환급을 각각 경정청구하였다.
• 라. 처분청은 경정청구 검토결과, 청구인들이 사업자등록(2021.6.16.) 전에 지출한 각 OOO원(태양광발전소 사업부지 매입대금 등 OOO원에서 토지대금 OOO원을 제외한 OOO원을 청구인과 청구법인 몫으로 나눈 금액이며, 이하 “쟁점금액”이라 한다)을 OOO 및 OOO 태양광발전소 건설공사 금액에 포함하여 매입세금계산서를 과다수수한 것으로 보고, 쟁점금액에 대한 매입세액을 각각 불공제하였다(나머지 경정청구세액은 환급).
• 마. 청구인들은 이에 불복하여 2022.12.21. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인들 주장 및 처분청 의견

• 가. 청구인들 주장

(1) E EE은 당초계약의 완공기일인 2019년말까지 OOO의 계통연결선로를 확보하지 못하였고, 이에 청구인들과 EEE은 2020.12.21. 아래 <표2>와 같이 추가 도급계약을 체결하였다. <표2> 추가계약 내용 (단위: 원)

(2) 추가 계약이라는 용어를 사용하였지만 EEE은 계약 불이행에 대한 손해배상을 면하고, 청구인들도 기지급한 금액의 회수불능에 따른 위험을 회피하기 위한 것일 뿐, 당초계약과는 별개의 계약이다. 따라서 쟁점금액이 매입세액 공제대상인지 여부는 추가계약 내용에 따라 세금계산서가 발급되고 신고되었는지를 기준으로 판단하여야 할 것인데, 추가계약에 의하면 쟁점금액은 태양광발전소 완공을 위하여 선지급된 금액임을 알 수 있다. 즉 쟁점금액은 태양광발전소 공급에 부수하여 지급된 대가이므로 해당 매입세액은 공제되어야 한다.

• 나. 처분청 의견

(1) 부가가치세법 상 부수거래는 주된 거래에 포함할 수 있지만 이러한 경우 부수거래는 별도의 대가가 발생하지 않는 것이 일반적인 반면, 청구인들은 전체 거래액 OOO원(각 OOO원) 중 OOO원을 부수하여 지급하였다는 것이므로, 이는 부수거래 개념 자체에도 부합하지 않고, 태양광발전소 사업 부지 및 사업권은 고액의 대가 수수를 통한 별도의 거래가 가능한 재화 및 권리에 해당한다.

(2) 또한, 부수거래는 주된 거래와 부수거래의 당사자가 동일해야 할 것인데, 쟁점금액은 AAA과 DDD이 사업자등록 전 지급한 것인 반면 이에 대한 세금계산서는 청구인들 명의로 수취한 것이므로, 거래당사자가 사실과 다른 세금계산서에 해당할 뿐 부수거래라고 볼 수 없다.

• 가. 쟁 점 쟁점금액의 매입세액을 사업자등록 전 매입세액으로 보고 청구인들의 경정청구를 거부한 처분의 당부
• 나. 관련 법령 등 (1) 부가가치세법 제8조 (사업자등록) ① 사업자는 사업장마다 대통령령으로 정하는 바에 따라 사업 개시일부터 20일 이내에 사업장 관할 세무서장에게 사업자등록을 신청하여야 한다. 다만, 신규로 사업을 시작하려는 자는 사업 개시일 이전이라도 사업자등록을 신청할 수 있다. 제9조(재화의 공급) ① 재화의 공급은 계약상 또는 법률상의 모든 원인에 따라 재화를 인도(引渡)하거나 양도(讓渡)하는 것으로 한다. 제11조(용역의 공급) ① 용역의 공급은 계약상 또는 법률상의 모든 원인에 따른 것으로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것으로 한다.

2. 시설물, 권리 등 재화를 사용하게 하는 것 제14조(부수 재화 및 부수 용역의 공급) ① 주된 재화 또는 용역의 공급에 부수되어 공급되는 것으로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 재화 또는 용역의 공급은 주된 재화 또는 용역의 공급에 포함되는 것으로 본다.

1. 해당 대가가 주된 재화 또는 용역의 공급에 대한 대가에 통상적으로 포함되어 공급되는 재화 또는 용역

2. 거래의 관행으로 보아 통상적으로 주된 재화 또는 용역의 공급에 부수하여 공급되는 것으로 인정되는 재화 또는 용역

② 주된 사업에 부수되는 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 재화 또는 용역의 공급은 별도의 공급으로 보되, 과세 및 면세 여부 등은 주된 사업의 과세 및 면세 여부 등을 따른다.

1. 주된 사업과 관련하여 우연히 또는 일시적으로 공급되는 재화 또는 용역

2. 주된 사업과 관련하여 주된 재화의 생산 과정이나 용역의 제공 과정에서 필연적으로 생기는 재화 제16조(용역의 공급시기) ① 용역이 공급되는 시기는 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 때로 한다.

2. 시설물, 권리 등 재화가 사용되는 때

② 제1항에도 불구하고 할부 또는 조건부로 용역을 공급하는 경우 등의 용역의 공급시기는 대통령령으로 정한다. 제34조(세금계산서 발급시기) ① 세금계산서는 사업자가 제15조 및 제16조에 따라 재화 또는 용역의 공급시기에 재화 또는 용역을 공급받는 자에게 발급하여야 한다. 제38조(공제하는 매입세액) ① 매출세액에서 공제하는 매입세액은 다음 각 호의 금액을 말한다.

1. 사업자가 자기의 사업을 위하여 사용하였거나 사용할 목적으로 공급받은 재화 또는 용역에 대한 부가가치세액(제52조 제4항에 따라 납부한 부가가치세액을 포함한다)

2. 사업자가 자기의 사업을 위하여 사용하였거나 사용할 목적으로 수입하는 재화의 수입에 대한 부가가치세액

② 제1항 제1호에 따른 매입세액은 재화 또는 용역을 공급받는 시기가 속하는 과세기간의 매출세액에서 공제한다. 제39조(공제하지 아니하는 매입세액) ① 제38조에도 불구하고 다음 각 호의 매입세액은 매출세액에서 공제하지 아니한다.

1. 제54조 제1항 및 제3항에 따라 매입처별 세금계산서합계표를 제출하지 아니한 경우의 매입세액 또는 제출한 매입처별 세금계산서합계표의 기재사항 중 거래처별 등록번호 또는 공급가액의 전부 또는 일부가 적히지 아니하였거나 사실과 다르게 적힌 경우 그 기재사항이 적히지 아니한 부분 또는 사실과 다르게 적힌 부분의 매입세액. 다만, 대통령령으로 정하는 경우의 매입세액은 제외한다.

2. 세금계산서 또는 수입세금계산서를 발급받지 아니한 경우 또는 발급받은 세금계산서 또는 수입세금계산서에 제32조 제1항 제1호부터 제4호까지의 규정에 따른 기재사항(이하 “필요적 기재사항”이라 한다)의 전부 또는 일부가 적히지 아니하였거나 사실과 다르게 적힌 경우의 매입세액(공급가액이 사실과 다르게 적힌 경우에는 실제 공급가액과 사실과 다르게 적힌 금액의 차액에 해당하는 세액을 말한다). 다만, 대통령령으로 정하는 경우의 매입세액은 제외한다.

8. 제8조에 따른 사업자등록을 신청하기 전의 매입세액. 다만, 공급시기가 속하는 과세기간이 끝난 후 20일 이내에 등록을 신청한 경우 등록신청일부터 공급시기가 속하는 과세기간 기산일(제5조 제1항에 따른 과세기간의 기산일을 말한다)까지 역산한 기간 내의 것은 제외한다. (2) 부가가치세법 시행령 제29조 (할부 또는 조건부로 용역을 공급하는 경우 등의 용역의 공급시기) ① 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 대가의 각 부분을 받기로 한 때를 법 제16조 제2항에 따른 할부 또는 조건부로 용역을 공급하는 경우 등의 용역의 공급시기로 본다. 다만, 제2호와 제3호의 경우 역무의 제공이 완료되는 날 이후 받기로 한 대가의 부분에 대해서는 역무의 제공이 완료되는 날을 그 용역의 공급시기로 본다.

1. 기획재정부령으로 정하는 장기할부조건부 또는 그 밖의 조건부로 용역을 공급하는 경우

2. 완성도기준지급조건부로 용역을 공급하는 경우

3. 기획재정부령으로 정하는 중간지급조건부로 용역을 공급하는 경우

4. 공급단위를 구획할 수 없는 용역을 계속적으로 공급하는 경우

② 법 제16조 제2항에 따른 용역의 공급시기는 다음 각 호의 구분에 따른다.

1. 역무의 제공이 완료되는 때 또는 대가를 받기로 한 때를 공급시기로 볼 수 없는 경우: 역무의 제공이 완료되고 그 공급가액이 확정되는 때

2. 사업자가 부동산 임대용역을 공급하는 경우로서 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우: 예정신고기간 또는 과세기간의 종료일

• 가. 법 제29조 제10항 제1호에 따른 경우
• 나. 법 제29조 제10항 제3호에 따른 경우
• 다. 사업자가 부동산을 임차하여 다시 임대용역을 제공하는 경우로서 제65조 제2항에 따라 과세표준을 계산하는 경우

3. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 용역을 둘 이상의 과세기간에 걸쳐 계속적으로 제공하고 그 대가를 선불로 받는 경우: 예정신고기간 또는 과세기간의 종료일

• 가. 헬스클럽장 등 스포츠센터를 운영하는 사업자가 연회비를 미리 받고 회원들에게 시설을 이용하게 하는 것
• 나. 사업자가 다른 사업자와 상표권 사용계약을 할 때 사용대가 전액을 일시불로 받고 상표권을 사용하게 하는 것
• 다. 노인복지법에 따른 노인복지시설(유료인 경우에만 해당한다)을 설치·운영하는 사업자가 그 시설을 분양받은 자로부터 입주 후 수영장·헬스클럽장 등을 이용하는 대가를 입주 전에 미리 받고 시설 내 수영장·헬스클럽장 등을 이용하게 하는 것
• 라. 그 밖에 가목부터 다목까지의 규정과 유사한 용역

사회기반시설에 대한 민간투자법 제4조 제3호 의 방식을 준용하여 설치한 시설에 대하여 둘 이상의 과세기간에 걸쳐 계속적으로 시설을 이용하게 하고 그 대가를 받는 경우: 예정신고기간 또는 과세기간의 종료일 (3) 부가가치세법 시행규칙 제19조 (장기할부조건부 용역의 공급) 영 제29조 제1항 제1호에 따른 장기할부조건부로 용역을 공급하는 경우는 용역을 공급하고 그 대가를 월부, 연부 또는 그 밖의 할부의 방법에 따라 받는 것 중 다음 각 호의 요건을 모두 갖춘 것으로 한다.

1. 2회 이상으로 분할하여 대가를 받는 것

2. 해당 용역의 제공이 완료되는 날의 다음 날부터 최종 할부금 지급기일까지의 기간이 1년 이상인 것 제20조(중간지급조건부 용역의 공급) 영 제29조 제1항 제3호에서 "기획재정부령으로 정하는 중간지급조건부로 용역을 공급하는 경우"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.

1. 계약금을 받기로 한 날의 다음 날부터 용역의 제공을 완료하는 날까지의 기간이 6개월 이상인 경우로서 그 기간 이내에 계약금 외의 대가를 분할하여 받는 경우

2. 국고금 관리법 제26조 에 따라 경비를 미리 지급받는 경우

3. 지방회계법 제35조 에 따라 선금급을 지급받는 경우

• 다. 사실관계 및 판단

(1) OOO 태양광발전소(대표 FFF, 이하 “OOO”라 한다)와 OOO 태양광발전소(대표 GGG, 이하 “OOO”라 한다)는 2018.12.19. EEE(대표 HHH)과 사이에, 태양광발전소 토지OOO를 OOO원, OOO 태양광발전소(992kw)와 OOO 태양광발전소(992kw)에 대한 사업권(개발행위 허가 및 발전사업 허가권)을 OOO원에 양도･양수하기로 하는 내용의 계약을 체결하였다(양도인인 OOO 및 OOO 태양광발전소는 청구인들이 사업자등록을 한 2021.6.16. 폐업하였으므로, 청구인들과 별개의 사업자이다).

(2) 위 양도･양수계약서 제2조(양도조건)에는 양도인인 OOO 및 OOO 태양광발전소가 잔금 수령과 동시에 토지이전등기 및 허가관련 서류 일체를 양수인인 EEE 명의로 변경해주되(제3항), 다만 잔금일 전이라도 양도･양수 조건이 갖추어지는 경우에는 쌍방 합의하에 잔금일을 정한다고 되어 있으며(제5항), 제4조(대금지급)에는 계약금 OOO원은 2018.12.19., 1차 중도금 OOO원은 2018.12.21., 2차 중도금 OOO원은 OOO계통연결선로 확정일로부터 일주일 이내에, 잔금 OOO원은 태양광발전사업 공사 상업운전 개시일 15일 이내에 각각 지불한다고 되어 있다.

(3) 같은 날인 2018.12.19. AAA과 DDD(의뢰인, 발주처)은 EEE(도급인, 시행사)과 사이에 태양광발전소 토지 및 사업권 매입과 건설에 대한 도급계약을 체결하였으며, 이에 의하면 OOO 태양광발전소(200kw)의 사업부지와 사업권 그리고 건설비용은 총액 OOO원, OOO 태양광발전소(1,800kw)의 사업부지와 사업권 그리고 건설비용은 총액 OOO원(모두 계약금 10%는 2018.12.19., 1차 중도금 10%는 2018.12.21., 2차 중도금 10%는 2019.1.30. 지급하는 것으로 되어 있다)으로 되어 있고, 태양광발전소는 2019년 12월말까지 상업운전을 개시한다고 되어 있다.

(4) 이후 AAA과 DDD은 20 20.12.21. EEE과 사이에 태양광발전소 건설도급 추가계약을 체결하였으며, 이에 의하면 OOO 및 OOO 태양광발전소의 사업을 위한 부지 및 사업권 양수 비용과 태양광발전소 완공을 위한 시공회사의 건설 및 이에 수반되는 시행사의 제반 비용을 OOO원(각 OOO원)으로 조정하고(의뢰인은 도급인과 협의하여 필요자금을 선급하며 발전소 완공 후 정산한다고 되어 있다), 태양광발전소는 2022년 3월말까지 상업운전을 개시한다고 되어 있다.

(5) 한편, EEE(시행사)은 태양광발전소 건설공사를 III 주식회사(시공사)에게 OOO원에 도급하였다.

(6) OOO군수가 2021.11.5. 교부한 태양광발전사업 허가증에 의하면, OOO 및 OOO 태양광발전소는 2017.5.12. FFF과 GGG에게 최초로 허가되었으며, 이후 OOO 태양광발전소는 2019.4.22. FFF에서 AAA 외 2인(JJJ･KKK), 다시 2020.5.1. AAA 외 2인(유한회사 BBB 및 유한회사 CCC)으로 허가자 명의가 변경되었고, OOO 태양광발전소는 2019.4.22. GGG에서 DDD으로, 다시 2020.5.1. 유한회사 BBB로 명의가 변경되었다(유한회사 BBB의 대표는 DDD이고, 유한회사 CCC의 대표는 KKK이다). (7) 청구인들이 처분청에 제출한 거래대금 소명자료에 의하면, AAA과 DDD은 2018.12.19.～2021.12.21. EEE에게 태양광발전소 사업 토지 및 허가권 양수대금으로 총 OOO원을 지급하였고, EEE은 그 중 OOO원을 2018.12.19.부터 2022.1.25.까지 OOO 태양광발전소(대표 FFF)에 지급한 것으로 나타난다.

(8) 청구인들은 당초 2022년 제1기 매입액을 각 OOO원으로 신고하였다가 매입액을 각 OOO원으로 경정청구하였으며, 증액된 각 매입액 OOO원은 당초 2022년 제2기에 수취한 세금계산서 OOO원(EEE OOO원, OOO태양광 OOO원, OOO전력 OOO원)의 공급시기를 2022년 제1기로, 공급자를 EEE으로 수정하고, 추가로 세금계산서 OOO원을 수취한 것으로 인한 것이다. 문답서에 의하면, AAA은 전체 도급금액 OOO원 중 토지비용 OOO원을 제외한 OOO원에 대하여 세금계산서를 수취하였어야 하나, OOO원에 대한 세금계산서를 발급받지 못하여 경정청구시 추가로 발급받았다고 진술하였다. (9) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다. 청구인들은 쟁점금액이 태양광발전소 공급(완공)에 부수하여 지급된 것이므로 매입세액 공제대상이라고 주장한다. 그러나, 매입세액 불공제대상이 되는 사업자등록 전 매입세액 여부는 계약 시점이나 대금 지급시점이 아니라 해당 재화나 용역의 공급시기를 기준으로 하는 것이고, 그 재화나 용역이 부수 재화나 용역의 공급에 해당하는 경우에는 주된 재화나 용역의 공급시기에 따라야 할 것인 바, 이 건의 경우 EEE이 일괄 도급계약에 따라 AAA 등에게 태양광발전소 토지와 사업권 및 건설공사를 공급하였으나, 각 재화와 용역은 구분되어 공급되었고 그 대가 또한 구분지급되었으므로 사업권 공급대가인 쟁점금액을 태양광발전소 공급(완공)에 부수되는 대가로 보기는 어렵다고 하겠다. 따라서 처분청이 쟁점금액의 매입세액을 사업자등록 전 매입세액으로 보아 청구인들의 경정청구를 거부한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제80조의2, 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.