[요지] 청구법인과 쟁점수출자 간 계약은 해외구매자의 특수한 사정 등에 따라 청구법인이 해외구매자에게 판매하는 물품의 수출업무를 쟁점수출자가 대행하고, 쟁점수출자는 해외구매자에 대한 신용 공여의 대가로 이자 상당하는 수수료를 수취하는 것에 불과하다고 보이는 등 관세환급금 등을 징수한 처분은 잘못이 있음
[요지] 청구법인과 쟁점수출자 간 계약은 해외구매자의 특수한 사정 등에 따라 청구법인이 해외구매자에게 판매하는 물품의 수출업무를 쟁점수출자가 대행하고, 쟁점수출자는 해외구매자에 대한 신용 공여의 대가로 이자 상당하는 수수료를 수취하는 것에 불과하다고 보이는 등 관세환급금 등을 징수한 처분은 잘못이 있음
[참조결정] 조심2018관0099 / 조심2018관0044
[주 문] 부산세관장이 2023.7.18. 및 2023.8.3. 청구법인에게 한 관세환급금 합계 OOO원 및 가산금 합계 OOO원 총합계 OOO원의 징수처분은 이를 각 취소한다.
[이 유]
1. 처분개요
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 청구법인이 쟁점물품의 실질적 수출자 또는 제조자에 해당하므로 청구법인에게 관세환급 신청 자격이 있다. (가) 쟁점수출자들이 수출대행자로 개입하게 된 것은 자금 회전을 위한 것이고, 쟁점물품의 실질적인 수출자는 청구법인이다. 청구법인이 수출하는 쟁점CKD부품은 청구법인이 자체 생산하는 제조CKD부품과 다른 업체로부터 공급받는 구매CKD부품이 있는데, 구매CKD부품도 그 부품 및 금형은 모두 청구법인의 설계에 따라 제작되고, 품질관리 역시 청구법인이 수행하며, 이렇게 조달된 부품은 청구법인의 CKD 공장에서 포장하여 수출된다. 청구법인은 2015년까지는 해외구매자들에게 CKD부품을 직접 수출하였는데, 2015년경부터 2019년 9월까지는 해외구매자들의 사정에 따라 금융 제공 목적으로 쟁점수출자들을 통하여 CKD부품을 수출하게 되었으나, 청구법인이 실질적인 수출자라는 점에는 변함이 없다. 청구법인은 무역거래에 있어 대부분 현금거래를 하고, 쟁점해외구매자가 소재한 우즈베키스탄과 같이 신용도가 낮은 일부 국가와의 거래에서만 L/C(Letter of Credit, 신용장) 방식으로 거래를 하였는데, 청구법인과 쟁점해외구매자가 직접 수출입계약을 체결했을 때에는 물품 인도 후 80일이 지난 후에 대금결제가 이루어졌다. 이러한 상황에서 쟁점수출자들의 제안에 따라 이 건 거래가 이루어지게 되었는데, 그 거래방식은 청구법인이 쟁점수출자들을 통하여 쟁점해외구매자에게 CKD부품을 납품한 후 쟁점수출자들로부터 10일 후에 물품대금을 지급받고, 쟁점해외구매자는 CKD부품을 납품받은 후 180일 후에 쟁점수출자들에게 물품대금과 5.8%에 해당하는 수수료를 함께 지급하는 방식이다. 위와 같이 쟁점수출자들이 수출대행자로 개입하게 된 것은 탈법 목적이 아니라 자금회전을 위한 것이었고, 2019년 9월 이후 쟁점수출자들이 수수료 인상을 요구하여 위와 같은 수출대행은 종료되었다. (나) 청구법인은 쟁점물품의 실질적인 제조자에 해당한다. 처분청은 청구법인이 쟁점물품을 직접 제조하지 아니하였기 때문에 관세환급특례법상 제조자의 자격이 없음에도 불구하고, 쟁점물품의 수출신고서상 제조자와 환급신청인을 청구법인으로 기재한 후, 청구법인을 제조자로 하여 쟁점물품에 대한 관세환급을 신청함으로써 청구법인이 부정한 방법으로 관세환급을 받았다는 의견이다. 그런데 청구법인은 과거 주식회사 E[이하 “㈜E”라 한다] 시절에도, B의 전신이었던 주식회사 F(1982년부터 1999년까지 존속하였다)를 수출대행자로 하여 CKD부품을 수출한 경우에는 수출신고서에 ㈜E를 제조자로 기재하여 수출한 후, ㈜E가 제조자로서 관세환급을 신청하여 왔다. 이 건 처분 대상기간에도 L/C 방식이 아닌 T/T(Telegraphic Transfer, 전신환송금) 방식 거래 즉, 쟁점수출자들로부터 금융을 제공받지 않은 경우에는 청구법인을 수출신고서상 수출자로 기재하였는바, 이처럼 L/C 방식의 거래에 있어서만 쟁점수출자들이 수출대행자로 개입된 사실은 우즈베키스탄의 특수한 사정 때문에 자금 회전을 위한 것이라는 점을 보여준다. 위와 같이 청구법인을 수출신고서상 수출자 또는 제조자로 기재한 후 청구법인이 관세환급을 신청한 것은 직접 수출방식이나 수출대행방식 중 어떤 거래구조를 취하는 경우라도 실질적 수출자로서 관세환급 신청 자격이 있는 자는 청구법인이기 때문이다. 또한, CKD 사업의 경우 청구법인이 일부 CKD부품에 대한 조립공정을 직접 수행하지 않더라도 이에 대한 설계ㆍ시험ㆍ인증ㆍ승인 등의 활동을 하였기 때문에 일체로 이루어지는 CKD부품의 수출에 있어서 청구법인은 제조자에 해당한다. 처분청은 쟁점물품이 관세환급특례법 제2조 제4호의 생산의 범위에 해당하지 않는다는 의견이나, 관세환급특례법 제2조 제4호는 소요량에 대한 정의 규정이고, 그 정의 규정 중 생산에 대해서는 “수출물품을 가공ㆍ조립ㆍ수리ㆍ재생 또는 개조하는 것을 포함한다”고 부연설명하고 있을 뿐 이러한 활동에만 한정시키는 내용도 아니다. 오히려 ‘수출통관 사무처리에 관한 고시’(이하 “수출통관고시”라 한다) [별표] 수출신고서 작성요령에서 해외 현지조립 방식(KD방식) 수출의 경우 여러 KD부품들을 “자동차 부품”으로 일괄하여 기재할 수 있도록 규정하고 있고, 이렇게 일괄 신고를 하는 경우에는 각 부품별로 품목번호(HS code)를 별도로 표기할 수도 없다. 즉, 일괄 수출신고의 경우 자동차를 분해한 상태의 부품들이 하나의 송품장에 모두 기재되어 있고, 수출통관고시도 이러한 KD부품 수출의 특성을 반영하여 수천개의 각 부품 단위의 품명ㆍ모델 및 규격 등을 별개로 하나씩 기재하는 방식이 아니라 송품장 번호를 기재한 후 “자동차 부품”으로 1개 란에 일괄하여 기재할 수 있도록 규정하고 있는바, 이러한 방식으로 수출신고된 쟁점물품의 경우 청구법인을 제조자로 보아야 한다. 한편, CKD 사업은 기술력이 떨어지는 개발도상국의 구매자(완성차 제작사)와 계약을 체결하여 자동차 제작에 필요한 기술을 지원하고, 일부 현지 생산부품을 제외한 모든 부품을 소싱(sourcing)하여 일체로 공급하는 사업으로서 자동차 제작에 필요한 부품의 사양 역시 청구법인이 결정하며, 해외구매자의 현지 공장에서 CKD부품을 이용하여 완성차가 조립되고 완성되지만, 사후에 완성된 자동차에 결함 등이 발생할 경우 그 보증책임이나 워런티(Warranty)도 청구법인이 계약에 따른 책임을 지게 된다. 또한, 쟁점물품 중 OEM(Original Equipment Manufacturing, 주문자 위탁생산 또는 주문자 상표 부착 생산) 타이어와 같은 경우는 청구법인의 요구사항에 맞게 제작되는 것이고, 다른 일반 타이어와 달리 단가도 더 저렴하게 공급되며, 청구법인의 동의가 없거나 청구법인을 통하지 않고는 타이어 공급자가 쟁점해외구매자에게 직접 수출하는 것이 불가능하다. 청구법인이 내부적으로 사업계획을 수립할 때는 물론이고 언론보도에서도 CKD수출에 대하여 ‘자동차 몇 대를 수출했다’고 표현하는바, 자동차 업계에서는 일체로 이루어지는 CKD수출을 완성차 수출로 인식하고 있고, 쟁점수출자들도 이러한 이해하에 통관대리인에게 청구법인을 제조자로 기재하여 수출신고할 것을 요청하였다. (다) 쟁점수출자들은 수출대행자이고, 청구법인이 실질적 수출자 내지 수출위탁자에 해당한다. 청구법인과 B 간에 체결된 ‘조립용 부품 매매 기본계약서’(이하 “쟁점기본계약서”라 한다)를 예를 들어 설명하면, B은 단순히 수출대행자로서의 업무와 금융 제공의 역할만을 수행한다는 점을 알 수 있다. 즉, ① 쟁점CKD부품의 내용(모델명ㆍ사양ㆍ납기ㆍ수량 및 가격 등)은 청구법인과 쟁점해외구매자 간 협의에 따라 결정되고, ② B은 청구법인으로부터 공급받은 조립용 부품을 쟁점기본계약서에 정한 바에 따라 쟁점해외구매자에게만 매도할 수 있을 뿐 그 외에 일체의 처분행위를 할 수 없으며, ③ 제조 책임과 품질보증ㆍ워런티ㆍ손해배상 및 클레임 처리 등은 모두 청구법인이 부담하고, ④ 수출통관 역시 청구법인의 비용과 책임으로 이행된다. 위와 같이 형식적으로는 B이 쟁점CKD부품의 수출신고 주체이나, 실질적인 수출의 주체는 청구법인으로서 청구법인이 실질적 수출자에 해당한다. 나아가, 일반적인 전매상의 경우에는 중간에서 전매차익을 취하기 위하여 거래구조에 개입하지만, B은 그러한 지위에 있지 않고 오로지 수출신고서를 작성하고, 금융을 제공(대금지급 기일 지연)하는 역할만 할 뿐이며, 청구법인이 수출 서류 제공 등 수출 절차 일체를 주도적으로 진행하고 있는바, 청구법인은 관세환급특례법 시행령 제18조 제1항 제1호에서 규정하고 있는 수출위탁자에 해당한다. 처분청은 B이 청구법인으로부터 수출대행 수수료가 아닌 매매대금을 지급받았으므로 B이 수출자라는 의견이나, 쟁점기본계약은 B이 수출신고 업무를 원활히 수행할 수 있도록 당사자 간 소유권 이전의 법 형식을 채택하되 실질적인 수출자로서의 책임과 권리는 청구법인이 부담하는 것으로 약정한 것이고, 물품대금 결제기한 연장의 이익을 얻은 쟁점해외구매자가 B에게 물품대금의 5.8%를 지급하였기 때문에 청구법인이 B에게 별도의 수수료를 지급하지 않은 것이다. (라) 이 건은 청구법인이 허위로 관세환급을 받은 사안이 아니다. 처분청은 쟁점물품 중 타이어(이하 “쟁점타이어”라 한다)의 원제조사인 주식회사 G(이하 “G”라 한다)가 제조자이고, 청구법인은 쟁점타이어의 제조자가 아님에도 불구하고 쟁점타이어에 대하여 청구법인이 부당하게 제조자로서 관세환급을 신청하였다는 의견이나, 국가 입장에서는 G든 청구법인이든 수출된 쟁점타이어에 대하여 기 납부된 관세를 환급해 주어야 한다. 또한, 청구법인과 G 간에 체결한 구매계약서상 관세환급금을 청구법인에게 귀속시키기로 합의하여 G가 기 납부한 관세는 청구법인이 지불한 매매가격에 반영되었는바, G를 제조자로 보더라도 이 건 관세환급은 단지 절차상 오류가 있을 뿐 쟁점타이어가 관세환급 대상에 해당한다는 점에는 변함이 없다. 처분청은 청구법인이 아닌 쟁점수출자들에게 쟁점물품에 대한 관세를 환급하여 주는 것이 적법하다는 의견이나, 쟁점수출자들이 쟁점물품에 대한 관세환급금을 받게 된다면 계약상 쟁점수출자들은 결국 청구법인에게 이를 돌려주어야 하는바, 설령 청구법인의 관세환급 신청이 잘못되었다 하더라도 이는 단지 절차상 오류가 있는 사안에 불과하고, 관세환급 신청에 있어 형식적인 절차가 잘못되었더라도 실질적으로 환급대상으로 확인된다면 환급이 이루어져야 한다(조심 2018관99, 2019.3.6., 같은 뜻임).
(2) 이 건 가산금 징수처분은 부당하므로 취소되거나 자진신고에 따른 가산금이 징수되어야 한다. 처분청은 관세환급특례법 제21조 제1항 제1호에 따라 청구법인이 ‘이 법에 따라 환급받아야 할 금액보다 과다하게 환급’받았다고 보아 1일당 10만분의 39(연 14.235%)의 가산율(이하 “과다환급가산율”이라 한다)을 적용한 가산금(이하 “과다환급가산금”이라 한다)을 징수하였으나, 처분청 의견에 따르더라도 이 건은 과다하게 환급받은 사안이 아니라 단순히 환급신청권자가 아닌 자가 환급을 받았다는 것이므로 청구법인이 쟁점물품에 대한 관세환급금을 받아 간 행위는 사기 기타 부정한 행위에 해당하지 않는다. 설령, 청구법인이 환급신청권자가 아니어서 기 환급받은 관세환급금을 처분청에 반환하더라도, 처분청은 청구법인에게 자진신고를 하도록 하여 1일당 10만분의 10(연 3.65%)의 가산율(이하 “자진신고환급가산율”이라 한다)을 적용하여 가산금(이하 “자진신고환급가산금”이라 한다)을 납부하도록 하거나 가산금 없이 관세환급금만을 반환하도록 요구하여야 한다. 과다환급금 징수 시 1일당 10만분의 39의 과다환급가산율을 적용하는 것은 과다환급/부정환급 시 이자뿐만 아니라 일정한 패널티를 부과하여 지연손해금까지 배상하도록 한 것이고, 자진신고를 하는 경우에는 패널티를 부과하는 대신 1일당 10만분의 10에 해당하는 지연이자 상당액만을 납부하도록 한 것이다. 처분청은 청구법인이 거짓이나 기타 부정한 방법으로 관세환급을 받았다고 보아 관세조사를 진행한 후 부산지방검찰청(이하 “검찰”이라 한다)에 고발하였으나, 검찰에서는 2023.6.17. 무혐의 결정을 내렸고, 처분청은 검찰의 무혐의 결정이 있은 후 1개월이 경과한 시점에 쟁점처분을 하였다. 그런데 청구법인은 관세법 제255조의2에서 정한 수출입 안전관리 우수 공인업체(이하 “AEO업체”라 한다)로 지정되어 있으므로 기본적으로 법인심사나 기획심사와 같은 관세조사의 대상이 되지 아니하는바, 부정환급에 대한 형사사건이 무혐의로 결론이 났음에도 불구하고 처분청이 이 건 관세환급금의 반환에 대한 행정절차를 진행하려 한다면, 가산금 없는 관세환급금의 반환을 구하거나, 최소한 AEO업체의 지위를 고려하여 자진신고를 진행하도록 안내하였어야 했다.
(1) 청구법인은 관세환급특례법상 제조자에 해당하지 아니하므로 쟁점물품에 대한 환급신청인이 될 수 없다. (가) 청구법인은 관세환급특례법상 환급신청권자인 제조자에 해당하지 아니한다. 수출신고가 수리된 물품의 경우 관세환급을 받을 수 있는 자는 수출자(수출위탁의 경우에는 수출위탁자) 또는 수출물품의 제조자(생산자와 같은 의미이다) 중에서 수출신고서에 환급신청인으로 기재된 자이다. 관세환급특례법 제2조 제4호에서 소요량에 대해 “수출물품을 생산(수출물품을 가공ㆍ조립ㆍ수리ㆍ재생 또는 개조하는 것을 포함한다. 이하 같다)하는 데에 드는 원재료의 양으로서 생산과정에서 정상적으로 발생되는 손모량을 포함한 것을 말한다”고 정의하고 있으므로 관세환급특례법상 제조자는 수출물품을 가공ㆍ조립ㆍ수리ㆍ재생 또는 개조하는 것을 포함하여 수출물품을 생산한 자를 의미한다. 수출통관고시 [별표] 수출신고서 작성요령에서 수출신고서상 환급신청인은 수출화주(수출대행자) 또는 제조자 중에서 선택하도록 규정하고 있고, 환급신청인은 ‘수출용원재료에 대한 관세 등 환급사무처리에 관한 고시’(이하 “관세환급고시”라 한다) [별표2] 환급신청서 작성요령에 따라 수출물품의 품목번호(HSK)별․월별ㆍ목적국별로 구분하고, 수출물품의 환급방법별(원상태환급․간이정액․개별환급)․제조자별로 구분하여 작성하여야 하며, 원상태환급(국내제조ㆍ가공물품을 구매한 상태 그대로 수출등에 제공한 후 환급신청하는 경우를 포함)인 경우에는 제조자별 구분을 하지 않고 일괄 작성하여야 한다. 청구법인은 쟁점물품의 경우 청구법인이 개발 단계부터 설계(금형)ㆍ시험ㆍ인증ㆍ승인ㆍ품질관리 등의 과정을 수행하고, 이렇게 조달된 대부분의 부품은 청구법인의 공장에서 포장하여 수출되었으므로 청구법인이 쟁점물품을 직접 제조하지 않았다 하더라도 일체로 이루어지는 CKD부품의 수출에 있어서 청구법인이 제조자에 해당한다고 주장한다. 그러나 청구법인은 쟁점물품을 직접 제조하지 않았다고 스스로 밝히고 있고, 청구법인 소속 환급담당 직원도 2022.10.18.자 진술조서에서 “단품의 자동차 부품은 제조하지 않는다”고 진술하였는바, 청구법인이 추가적인 제조ㆍ가공 없이 청구법인의 공장에서 쟁점물품을 포장하여 수출ㆍ선적한 행위를 제조(또는 생산)라고 할 수 없고(조심 2018관44, 2018.6.20. 및 관세청 세원심사과-2045호, 2013.6.13., 같은 뜻임), 쟁점물품의 주재료를 청구법인의 계산과 책임으로 구입하여 국내 제조업체에게 제공한 사실이 없기 때문에 청구법인은 제조자의 지위를 인정받을 수 있는 임가공 위탁자의 요건도 충족하지 못한다. 한편, 청구법인은 G 등 중간공급자와 체결한 구매계약서상 환급신청권이 청구법인에게 귀속되었으므로 청구법인이 정당한 환급권자라는 취지로 주장하나, 국내 협력업체로부터 수입세액분할증명서(이하 “수분증”이라 한다)로 조달되거나 청구법인이 직접 수입한 물품을 제조ㆍ가공 없이 그대로 수출할 때에는 수출신고 시 거래구분을 ‘원상태수출(거래구분: 72)’로 신고하고, 관세환급 신청은 ‘원상태환급’으로 신청하여야 함에도, 청구법인은 이를 ‘일반유상수출(거래구분: 11)’로 수출신고하였고, 원산지도 ‘KR’로 신고하였으며, 관세환급 신청을 ‘원상태환급’이 아닌 ‘개별환급’으로 신청하였다. 위와 같이 청구법인은 관세환급특례법에서 규정한 절차와 요건을 위반하여 과다하게 관세를 환급받았는바, 처분청이 이를 징수한 쟁점처분은 적법ㆍ타당하다. (나) 청구법인은 쟁점수출자들에게 쟁점물품을 판매하였고, 쟁점수출자들이 쟁점물품을 쟁점해외구매자에게 수출하였으므로 쟁점수출자들은 수출대행자가 아닌 실질적인 수출자이다. 청구법인은 쟁점수출자들이 단순히 수출대행자로서의 업무와 금융 제공의 역할만을 수행하였으므로 청구법인이 실질적인 수출자 또는 수출위탁자에 해당하고, 수출신고서상 청구법인이 환급신청인으로 명시되어 있으므로 청구법인에게 관세환급 신청 자격이 있다고 주장한다. 그러나 청구법인과 쟁점수출자들 간 체결한 수출용 자동차(부품) 계약서와 청구법인 소속 직원들의 진술에 따르면, ① 청구법인은 쟁점수출자들에게 CKD부품을 공급하고 그에 따른 대금을 지급받았으며, ② 이에 따라 CKD부품의 소유권이 쟁점수출자들에게 이전되었고, ③ 쟁점수출자들 명의로 수출신고되었으며, ④ 쟁점수출자들은 청구법인으로부터 이에 따른 일체의 수수료를 받지 않고 청구법인에게 CKD부품에 대한 대금을 내국신용장 또는 현금으로 지급한 사실이 나타나는바, 이는 민법상 매매에 해당한다. 청구법인이 제시한 2015.6.1.자 GMK-GMUZ(청구법인과 쟁점해외구매자 간) 거래 방식 변경 관련 자료를 살펴보아도, 청구법인은 B에게 CKD부품을 판매하고, B이 CKD부품을 쟁점해외구매자에게 수출한다는 문구가 명시되어 있다. 위와 같이 쟁점수출자들은 청구법인으로부터 쟁점물품을 구매하여 수출신고를 직접 수행한 수출자에 해당하므로 청구법인이 쟁점물품의 실질적인 수출자에 해당한다는 청구주장은 이유 없을 뿐만 아니라 ‘실질적 수출자’라는 용어는 관세환급특례법상 존재하지 아니한다. 한편, 청구법인은 청구법인이 수출위탁자에도 해당한다고 주장하나, 관세환급고시 제3조의2 및 [별표 1] 수출유형별 수출사실 확인방법에서 환급신청인을 ‘수출대행계약에 의해 수출을 위탁하는 경우에는 수출위탁자’라고 규정하고 있으므로 수출위탁자는 수출대행계약을 위탁하는 자임을 알 수 있다. 그런데 앞서 살펴본 바와 같이 청구법인과 쟁점수출자들 간 CKD부품 거래는 민법상 매매에 해당하므로 수출대행이라고 할 수 없고, 쟁점기본계약서의 명칭도 ‘조립용 부품 매매 기본 계약서’로 명시하고 있으며, 쟁점수출자들이 청구법인 또는 H에게 자동차 부품 공급을 협약했던 것으로 보아 위 계약이 단순히 수출대행의 관계로만 이루어졌다고 보기도 어렵다. 나아가, 청구법인은 수출신고서상 청구법인을 수출자로 신고한 경우에는 환급신청인을 “수출자”로 기재하였고, 청구법인을 “수출자”로 신고하지 않은 경우에만 환급신청인을 “제조자”로 기재한 것으로 보아 청구법인도 관세환급특례법상 환급신청인의 형식적 요건을 잘 알고 있었던 것으로 보인다. 더구나 최근 환급지 관할세관장은 쟁점물품의 수출자인 D가 관세환급특례법 제4조에서 규정한 적법한 환급신청인(수출자)임을 확인하고 D에게 쟁점물품의 관세를 환급하여 주었는바, 마찬가지로 B도 쟁점물품의 수출자로서 관세환급 신청 자격이 있으므로 관할세관장에게 관세환급을 신청하면 환급이 이루어질 것이다. 청구법인이 제시한 선결정례(조심 2018관99, 2019.3.6.)는 환급신청인이 누구인지를 판단한 것이 아니라 객관적인 자료에 의해 원상태로 수출된 물품인지 여부를 확인하고, 적법한 환급 신청절차에 따른 환급대상 원재료를 확인하여 환급 여부를 결정하라는 내용인바, 이 건에 이를 그대로 적용할 수 없다.
(2) 청구법인이 쟁점물품에 대하여 과다하게 관세환급을 받았으므로 쟁점물품은 과다환급가산금 부과대상이다. 청구법인은 쟁점물품의 제조자가 아님에도 불구하고, 제조자로서 1건의 환급신청서로 쟁점물품과 함께 청구법인이 제조한 제조CKD부품에 대해 일괄적으로 개별환급을 신청하였으므로 쟁점물품에 대해서는 관세환급특례법상 관세환급 요건을 충족하지 못하였다. 이는 관세환급특례법 제21조 제1항 제1호에 따라 청구법인이 환급받아야 할 금액보다 과다하게 환급받은 경우에 해당하여, 처분청은 과다환급금과 함께 같은 법 시행령 제30 제1항 제1호에 따라 1일당 10만분의 39의 과다환급가산율을 적용하여 과다환급가산금을 징수하였는바, 처분청은 관련 법령에 따라 적법하게 과다환급금과 과다환급가산금을 징수한 것이다. 청구법인은 처분청이 과다환급금을 징수하더라도, 청구법인의 사정을 고려하여 자진신고 하도록 안내하여 자진신고환급가산율을 적용하였어야 한다고 주장하나, 관세환급특례법 제21조 제4항 및 같은 법 시행령 제30조 제2항 적용 대상은 세관장의 조사 착수 전에 청구법인의 자체 검열 또는 검토 과정에서 과다환급금을 인지하여 세관장에게 그 사실을 자진신고하고 과다환급금 등을 납부하는 경우인바, 이 건과 같이 관세조사 결과에 따라 과다환급금을 징수하는 경우에는 이를 적용할 수 없다. 또한, 청구법인은 검찰로부터 무혐의 결정을 받았으므로 자진신고환급가산율이 적용되거나 가산금이 가산되지 않아야 한다고 주장하나, 이 건 과다환급가산금은 관세환급특례법 제21조 제2항 및 같은 법 시행령 제30조 제1항에 따른 과다환급금에 대한 기간이자 성격의 가산금일 뿐 과다환급의 부정한 방법(고의성 유무)과는 관련이 없다. 한편, 청구법인은 청구법인이 AEO업체이기 때문에 관세조사 대상이 아니라거나 이 건에 있어 청구법인으로 하여금 자신신고하도록 안내하였어야 한다고 주장하나, AEO업체는 관세법 제110조의3 제1항 및 제2항에 따른 관세조사(법인심사 및 기획심사로 구분되는 기업심사를 말한다)가 면제되지만, 청구법인에 대한 조사는 관세법 제241조 제1항, 관세환급특례법 제23조 제1항 및 제23조의5의 위반 혐의에 대한 범칙조사이고, AEO업체에 대해 범칙조사를 제외할 수 있는 예외규정은 따로 두고 있지 않다.
3. 심리 및 판단
① 청구법인을 쟁점물품에 대한 관세환급특례법상 환급신청권자로 볼 수 있는지 여부
② 가산금 징수처분의 당부
(1) 청구법인과 처분청이 제출한 심리자료에 의하면 다음과 같은 사실이 나타난다. (가) 청구법인의 CKD부품 수출과정 등을 살펴보면, ① 청구법인이 신차 개발 단계에서 국내 협력사에게 자동차 부품에 대한 설계 및 금형을 제공하여 발주(이때 주원재료는 제공하지 않는다), ② 국내 협력사가 생산한 자동차 부품에 대하여 청구법인이 품질관리․평가․인증․승인 절차를 거쳐 국내 협력사로부터 이를 구매, ③ 자동차 부품을 청구법인의 CKD공장에서 포장, ④ 수출신고(수출자: 쟁점수출자, 제조자: 청구법인) 및 선적, ⑤ 청구법인이 국내 협력사에게 구매확인서 발급 및 국내협력사로부터 기초원재료납세증명(이하 “기납증”이라 한다)․수분증 등 수령, ⑥ 청구법인이 제조자로서 개별환급 신청 및 관세환급금을 수령하는 것으로 나타난다. (나) 쟁점CKD부품 중에는 청구법인이 원재료를 직접 수입하거나 국내 협력사들로부터 기납증 또는 수분증 등으로 중간원재료를 구매하여 청구법인이 직접 CKD부품을 제조하는 제조CKD부품(엔진․변속기․프레스․차체 등)과 위 수입원재료 및 중간원재료를 제조ㆍ가공하지 않고 수입 또는 구매한 원상태 그대로 수출하는 구매CKD부품(타이어ㆍ배터리ㆍ범퍼ㆍ시트ㆍ유리 등)이 있으며, CKD부품은 완성차가 아닌 자동차 부분품(거래품명: Vehicles Parts, 품목번호: OOO호)으로 수출된다. (다) 청구법인은 2015년 이전에는 청구법인이 직접 해외구매자들에게 수출을 하였다가, 2015.6.1. B(당시 주식회사 C)이 수출대행자로서 개입하는 거래방식을 제안하여 이를 수락하였다고 주장하는데, 위 2015.6.1.자 제안서에는 청구법인이 B에게 CKD부품을 판매하고, B은 이를 쟁점해외구매자에게 판매하는 것으로 기재되어 있으며, 청구법인은 쟁점해외구매자에게 CKD부품을 선적한 후 B이 발행한 내국신용장으로 10일 후에 대금을 수취하고, B은 쟁점해외구매자로부터 5.8%의 이자와 함께 CKD부품의 대가를 180일 후에 수취하는 것으로 기재되어 있다. (라) 청구법인과 B 간 체결한 2015.9.10.자 쟁점기본계약서에서 B이 쟁점해외구매자에게 공급하는 CKD부품의 모델명․사양․납기․수량 및 가격 등은 청구법인과 쟁점해외구매자 간 협의에 따라 결정되고, B은 쟁점해외구매자에게만 CKD부품을 매도하고 그 외 제3자에게 양도․담보 제공 등 일체의 처분행위를 할 수 없도록 규정하고 있으며, 양측의 계약불이행 시 계약을 해지하고 손해배상을 청구하도록 규정하고 있고, 그 외 인도장소 및 인도시점 등은 청구법인과 쟁점해외구매자 간 체결한 2015.4.30.자 Parts Supply Agreement에 따르고, 인도조건․품질보증․워런티 등은 청구법인이 부담하며, 수출통관은 청구법인의 비용과 책임으로 B의 명의로 이행하도록 규정하고 있다. (마) 쟁점물품의 수출신고서상 수출대행자는 쟁점수출자들로 기재되어 있는데, 수출대행자 란의 ‘수출자구분’은 “C”[수출대행자가 완제품공급(원상태 공급을 포함한다)을 받아 수출한 경우이다]로 기재되어 있고, 제조자는 청구법인으로, 환급신청인은 제조자로 기재되어 있으며, 거래구분은 “11(일반형태)”로 기재되어 있는 것으로 나타난다. (바) 관세환급고시 [별표1] 수출유형별 수출사실 확인방법 등 ‘1. 환급신청인 및 수출사실 확인서류’ 제1호에서 이 건과 같이 관세환급특례법 제4조 제1호 본문에 따른 수출신고를 한 경우 환급신청인은 ‘수출자 또는 수출물품의 제조자 중 수출신고필증에 환급신청인으로 기재된 자’로 규정하고 있고, 위 환급신청인 중 ‘제조자’에 대해서는 “수출물품 제조자(임가공방식에 의한 위탁생산 포함)”와 “완제품 내국신용장 등에 의하여 수출 완제품을 공급하여 수출된 경우에는 완제품 공급자”로 각각 규정하고 있으며, 수출사실 확인서류는 수출신고필증으로 규정하고 있다. (사) 수출통관고시 [별표] 수출신고서 작성요령 ‘(1) 일반사항’ 바목에서 해외 현지조립 방식(Knock Down방식) 수출물품으로 종류가 다양하고 관세환급 또는 무역통계 작성에 지장이 없는 경우 일괄하여 한 “란”에 기재할 수 있도록 규정하고 있고, ‘(5) 수출신고서 세부작성 요령’ ②수출대행자 항목에서 “수출대행자가 완제품 공급(원상태 공급을 포함한다)을 받아 수출한 경우”에는 수출자 구분을 “C”로 기재하도록 규정하고 있다.
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다. (가) 먼저 쟁점①에 대하여 살피건대, 처분청은 청구법인이 쟁점물품을 직접 제조하지 않고 수입 및 구매한 상태 그대로 수출에 제공하였으므로 청구법인은 관세환급특례법상 제조자에 해당하지 않아 쟁점물품에 대한 정당한 환급신청권자가 아니라는 의견이다. 그러나 관세환급고시 [별표1] 제1호에서 수출신고를 한 물품의 경우 환급신청인 자격이 있는 제조자에 대하여, 수출물품 제조자와 완제품 내국신용장 등에 의하여 수출 완제품을 공급하여 수출된 경우에는 완제품 공급자로 각각 병렬적으로 규정하고 있고, 수출사실 확인서류로 수출신고필증을 규정하고 있는 점, 수출통관고시 [별표] 수출신고서 작성요령에서 수출대행자가 완제품 공급을 받아 수출한 경우에는 ②수출대행자 란의 수출자 구분을 “C”로 기재하도록 규정하고 있는데, 그 완제품의 범위에는 원상태 공급을 포함하도록 규정하고 있는 점, 쟁점물품의 수출신고서상 청구법인은 제조자로 기재되어 있고, 수출대행자는 쟁점수출자들로 기재되어 있는데, 수출대행자 란의 수출자 구분이 “C”로 기재되어 있으며, 환급신청인이 “제조자”로 기재되어 있는 점, 쟁점기본계약서에서 쟁점수출자들이 청구법인으로부터 구매하는 CKD부품은 오로지 쟁점해외구매자들에게만 판매하여야 하고 그 외 제3자에게는 처분할 수 없을 뿐만 아니라 그 CKD부품의 모델․사양․수량 및 가격 등도 오로지 청구법인과 쟁점해외구매자가 협의하여 결정하도록 규정하고 있을 뿐 쟁점수출자는 관여하지 못하는 등 쟁점기본계약의 실질적인 내용은 통상적인 매매계약이라기보다 쟁점해외구매자 등의 특수한 사정 등에 따라 청구법인이 쟁점해외구매자에게 판매하기로 결정(또는 계약)된 CKD부품의 수출업무를 쟁점수출자들이 대행하고, 쟁점수출자들은 쟁점해외구매자에게 신용을 공여하는 대가로 쟁점해외구매자들로부터 이자에 상당하는 수수료를 수취하는 것에 불과하다고 보이는 점, 관세환급특례법 제2조의 소요량에 대한 정의 규정 중 생산의 의미가 CKD부품과 관련하여 환급신청 자격이 있는 제조자의 범위까지 확대하여 적용된다고 단정하기 어려운 점 등에 비추어 청구법인이 쟁점물품을 직접 제조하지 않았다는 이유만으로 환급신청 자격이 없다고 보아 처분청이 청구법인으로부터 이 건 관세환급금 등을 징수한 쟁점처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다. (나) 쟁점①이 인용되었으므로 쟁점②는 심리의 실익이 없으므로 그 심리를 생략한다.
4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 관세법제131조와 국세기본법 제80조의2 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다. ＜별지＞ 관련 법령
(1) 수출용 원재료에 대한 관세 등 환급에 관한 특례법 제2조[정의] 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.
4. “소요량”이란 수출물품을 생산(수출물품을 가공ㆍ조립ㆍ수리ㆍ재생 또는 개조하는 것을 포함한다. 이하 같다)하는 데에 드는 원재료의 양으로서 생산과정에서 정상적으로 발생되는 손모량(損耗量)을 포함한 것을 말한다. 제3조[환급대상 원재료] ① 관세등을 환급받을 수 있는 원재료(이하 “수출용원재료”라 한다)는 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것으로 한다.
1. 수출물품을 생산한 경우: 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 것으로서 소요량을 객관적으로 계산할 수 있는 것
2. 수입한 상태 그대로 수출한 경우: 해당 수출물품 제4조[환급대상 수출등] 수출용원재료에 대한 관세등을 환급받을 수 있는 수출등은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것으로 한다.
1. 관세법에 따라 수출신고가 수리(受理)된 수출. 다만, 무상으로 수출하는 것에 대하여는 기획재정부령으로 정하는 수출로 한정한다. 제14조[환급신청] ① 관세등을 환급받으려는 자는 대통령령으로 정하는 바에 따라 물품이 수출등에 제공된 날부터 2년 이내에 관세청장이 지정한 세관에 환급신청을 하여야 한다.(단서 이하 생략) 제21조[과다환급금의 징수 등] ① 세관장은 제16조에 따라 지급한 환급금이 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그 환급금액 또는 과다환급금액을 관세법 제47조 제1항에 따라 관세등을 환급받은 자(기초원재료납세증명서 또는 수입세액분할증명서를 발급받은 자를 포함한다. 이하 이 조에서 같다)로부터 징수한다.
1. 이 법에 따라 환급받아야 할 금액보다 과다하게 환급받은 경우
② 제1항에 따라 환급금액 또는 과다환급금액을 징수할 때에는 환급한 날의 다음 날부터 징수결정을 하는 날까지의 기간에 대하여 대통령령으로 정하는 이율에 따라 계산한 금액을 환급금액 또는 과다환급금액에 가산하여야 한다. 다만, 관세법 제28조에 따라 잠정가격을 기초로 신고납부한 세액과 확정된 가격에 따른 세액의 차액으로 인하여 환급금액 또는 과다환급금액을 징수하는 경우에는 가산하지 아니한다.
④ 관세등을 환급받은 자 또는 제7조제1항에 따른 정산통지를 받은 자는 제1항 각 호의 어느 하나에 해당하는 사실을 알았을 때 또는 정산통지를 받은 후 납부하여야 할 관세등이 부족하게 정산된 사실을 알았을 때에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 세관장에게 그 사실을 자진신고하고 그 환급금액 또는 과다환급금액이나 관세등을 납부할 수 있다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우는 제외한다.
3. 관세법 제114조 제1항 단서에 따라 조사의 통지를 하지 아니하고 같은 법 제110조 제2항 각 호의 어느 하나에 해당하는 조사를 시작한 경우
⑤ 제4항에 따라 환급금액 또는 과다환급금액이나 관세등을 납부할 때에는 대통령령으로 정하는 기간 및 이율 등에 따라 계산하는 금액을 환급금액 또는 과다환급금액이나 관세등에 가산하여 납부하여야 한다. 다만, 관세법 제28조에 따라 잠정가격을 기초로 신고납부한 세액과 확정된 가격에 따른 세액의 차액으로 인하여 환급금액 또는 과다환급금액이나 관세등을 납부하는 경우에는 가산하지 아니한다.
(2) 수출용 원재료에 대한 관세 등 환급에 관한 특례법 시행령 제18조[환급의 신청] ① 법 제14조 제1항에 따른 관세등의 환급신청은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자가 하여야 한다.
1. 법 제4조 제1호의 수출인 경우에는 수출자(수출위탁의 경우에는 수출위탁자를 말한다) 또는 수출물품의 생산자 중에서 수출신고필증에 환급신청인으로 기재된 자
③ 관세등의 환급신청은 수출물품의 생산에 소요된 원재료에 대하여 일괄신청하여야 한다. 다만, 일괄신청하는 것이 불합리하다고 인정하여 관세청장이 따로 정한 경우에는 그러하지 아니하다. 제30조[가산금액] ① 법 제21조 제2항 본문 및 법 제22조 제2항에 따라 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 금액에 가산할 금액의 이율은 1일 10만분의 39로 한다.
1. 법 제21조 제1항에 따라 세관장이 징수하는 환급금액 또는 과다환급금액(이하 “과다환급금등”이라 한다)
② 법 제21조 제5항에 따라 과다환급금등을 자진신고하고 해당 관세등을 납부하는 경우 과다환급금등에 가산할 금액의 이율은 환급받은 날(자유무역협정의 이행을 위한 관세법의 특례에 관한 법률 제9조에 따라 사후에 협정관세를 적용함으로써 발생하는 과다환급금등을 자진신고하고 해당 관세등을 납부하는 경우에는 같은 조 제3항 후단에 따라 세관장이 협정관세의 적용 등을 통지한 날을 말한다. 이하 이 항에서 같다)의 다음 날부터 자진신고를 하는 날까지의 기간에 대하여 징수할 금액의 1일 10만분의 10으로 한다. 다만, 환급받은 날부터 3개월 이내에 과다환급금등을 자진신고하는 경우 가산할 금액의 이율은 은행법에 따른 인가를 받아 설립된 은행으로서 서울특별시에 본점을 둔 은행의 1년 만기 정기예금 이자율의 평균을 고려하여 기획재정부령으로 정하는 이자율로 한다.
(3) 수출용 원재료에 대한 관세 등 환급사무처리에 관한 고시 제4조[환급신청인] ① 법 제14조 제1항 및 수출용 원재료에 대한 관세 등 환급에 관한 특례법 시행령(이하 “영”이라 한다) 제18조 제1항에 따른 관세등의 환급신청등은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자가 하여야 한다. 다만, 간이정액환급신청의 경우에는 제조자[우리나라 안(남북교류협력에 관한 법률제2조에 따른 “북한”지역을 포함한다)에서 임가공을 위탁하는 경우에는 임가공 위탁자를 말한다]가 신청하여야 한다.
1. 법 제4조 제1호의 수출인 경우에는 수출자[수출위탁의 경우에는 수출화주(수출위탁자)를 말한다] 또는 제조자 중 수출신고필증에 환급신청인으로 기재된 자
② 제1항에서 “임가공 위탁자”란 제조시설이 있는 업체에 수출물품의 제조를 의뢰하는 경우로서 다음 각 호의 요건을 모두 충족하는 자를 말한다. 이 경우 제2호의 주재료에 해당하는지 여부는 일반적으로 인정된 회계원칙상 구분에 따른다.
1. 위탁자가 생산할 제품을 직접 기획(고안 및 디자인, 견본제작 등)할 것
2. 모든 주재료(부재료 및 보조원재료를 제외한다)를 위탁자의 계산과 책임으로 구입하여 제조업체에게 제공할 것
3. 제조업체로 하여금 제공받은 원재료로 제품을 생산하도록 할 것
4. 제조업체가 생산한 제품을 인수하여 위탁자 책임으로 직접 판매하거나 수출등에 제공할 것 제7조[원재료의 일괄환급신청 원칙] 동일 수출물품(별표 1에서 정한 수출사실 확인서류별 품목번호가 같은 수출물품을 말한다)에 대한 관세등의 환급신청은 해당 수출물품의 생산에 소요된 모든 원재료를 일괄하여 신청하여야 한다. 다만, 제22조에서 정한 사유에 해당하는 경우에는 추가환급신청을 할 수 있다. [별표 1] 수출유형별 수출사실 확인방법 등(제7조 제1항 및 제12조 제1항 제3호 관련)
1. 환급신청인 및 수출사실 확인서류 수출유형 환급신청인 수출사실 확인서류 1.법 제4조 제1호 본문에 따른 수출 ㅇ수출자 또는 수출물품의 제조자중 수출신고필증에 “환급신청인”으로 기재된 자
• 수출자 ․수출대행계약에 의해 수출위탁하는 경우에는 수출위탁자(수출화주)
• 제조자 ․수출물품 제조자(임가공방식에 의한 위탁생산 포함) ․완제품 내국신용장등에 의하여 수출 완제품을 공급하여 수출된 경우에는 완제품 공급자 ㅇ수출신고필증 [별표 2] 환급신청서 작성요령(제8조 및 제10조 제1항 제1호 관련) Ⅱ 작성방법(발췌) ㅇ 환급신청서는 수출물품의 환급방법별(원상태환급, 간이정액, 개별환급)로, 제조자별로 구분하여 작성 ㅇ 수출물품의 품목번호(HSK)가 동일하더라도 환급수출형태가 다를 경우 환급수출형태별로 구분하여 환급신청서를 작성
(4) 관세법 제110조[납세자권리헌장의 제정 및 교부] ② 세관공무원은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 납세자권리헌장의 내용이 수록된 문서를 납세자에게 내주어야 하며, 조사사유, 조사기간, 제118조의4 제1항에 따른 납세자보호위원회에 대한 심의 요청사항ㆍ절차 및 권리구제 절차 등을 설명하여야 한다.
1. 제283조에 따른 관세범(수출용 원재료에 대한 관세 등 환급에 관한 특례법 제23조 제1항부터 제4항까지의 규정에 따른 죄를 포함한다)에 관한 조사를 하는 경우
(5) 수출통관 사무처리에 관한 고시 제7조[수출신고 및 제출서류] ① 수출신고를 하려는 자는 전자문서로 작성된 수출신고서 등 신고자료와 함께 송품장 등 관련서류를 제7조의2에 따라 전자제출하거나 전자이미지로 통관시스템에 전송하여야 한다. 다만, 전자제출 또는 전자이미지로 전송할 수 없는 수출신고건에 대하여는 제2항에 따라 서류로 제출할 수 있다.
⑥ 제1항에 따른 수출신고서 작성시 기재요령은 별표의 “수출신고서 작성요령”에 의한다. [별표] 수출신고서 작성요령
(1) 일반사항
② 수출대행자 AN.. 28 M 공통
○ 수출대행자의 상호 또는 성명을 기재. ※ 수출대행자가 다수인 경우 ㅇㅇㅇ외 ㅇ명으로 신고할 수 없으므로 수출대행자별로 분리하여 신고
• (주)다파라인터내셔널
• 수출자 구분 AN 1 M 공통
○ 아래 해당코드를 기재
• 수출대행자가 제조자와 동일한 경우: A
• 수출대행자가 수출대행만을 한 경우: B
• 수출대행자가 완제품공급(원상태 공급을 포함한다)을 받아 수출한 경우: C
• 수출화주와 제조자가 본ㆍ지사 관계인 경우: D
• A
• 수출화주 AN.. 28 M 공통
○ 수출화주의 상호를 기재
• (주)초일류상사
③ 제조자 AN.. 28 M 공통
○ 수출물품을 제조 가공한 자의 상호를 기재
• (주)메이저상사 거래구분 AN 3 M 공통
○ 일반형태수출 등 해당코드를 기재(통계부호표 참조)
• 11 환급신청인 AN 1 C 공통
○ 수출물품이 환급대상인 경우, 환급신청인을 해당하는 번호로 기재
• 수출대행자/수출화주: 1, 제조자: 2
• 1 자동간이정액환급 AN 2 M 공통
○ 수출신고에 의한 자동 간이정액환급 신청 여부를 기재
• 자동 간이정액환급신청: AD
• 미신청: NO ※ 자동 간이정액환급을 신청하고자 하는 경우는 다음의 3가지 요건을 충족하여야 함
① 환급신청인이 수출물품의 제조자 이어야 하며
② 거래구분은 일반형태 수출인 “11” 이어야 하고
③ 수출물품의 제조자 통관고유부호는 관세환급시스템에 등록된 자동환급대상 업체의 통관고유부호와 일치
• AD 품명 AN.. 50 M 공통
○ 당해 물품을 나타내는 관세율표상의 품명을 영문으로 기재
• 관세율표상 품목번호 10단위에 당해 품명이 특게되어 있는 경우 이를 기재
• 10단위에 특게되어 있는 품명이 없는 경우에는 9단위부터 4단위까지 순차적으로 특게된 품명을 찾아 기재
• ASPARAGUS
○ 해외현지조립방식(Knock Down) 물품의 경우 “CKD" 또는 ”SKD" 라는 단어를 기재한 후 품명을 기재
• “CKD" HEADPHONES 송품장 부호 AN.. 17 C 공통
○ 상업송품장 부호를 기재
• 수출물품에 원상태수출물품이 일부 포함되어 수출되는 경우 맨 앞에 “72-”를 기재한 후 송품장 부호를 기재
• 0000083964 수입신고번호 AN.. 15 C 공통
○ 수출신고 거래구분 ‘72’, ‘84’, ‘86’, ‘89’, ‘93’ 등 재수출의 경우 수입신고번호를 반드시 기재(다만, 수출입안전관리 우수업체(화주)의 원상태 수출신고건(72)은 수입신고번호(분증번호 포함) 기재 생략 가능)
• OOO
• 란번호 N.. 3 C 공통
• 해당 수입신고건의 란번호 기재
• 1
(5) 수출신고서 세부작성 요령(발췌)
(6) 민법 제563조[매매의 의의] 매매는 당사자 일방이 재산권을 상대방에게 이전할 것을 약정하고 상대방이 그 대금을 지급할 것을 약정함으로써 그 효력이 생긴다.