[요지] 쟁점니코틴은 담배 대줄기를 통해 추출된 니코틴 용액으로 제조한 것이 아니라 할 것이고, 처분청은 2020.12.29. 개정 전지방세법제47조 제1호를 적용하여 이 건 담배소비세 등을 부과하였는바, 이 건 담배소비세 등이 소급과세에 해당된다는 청구인의 주장도 받아들일 수 없다고 하겠으므로 처분청이 쟁점니코틴을담배사업법상 담배로 보아 청구인에게 이 건 담배소비세 등을 부과한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단됨.
[요지] 쟁점니코틴은 담배 대줄기를 통해 추출된 니코틴 용액으로 제조한 것이 아니라 할 것이고, 처분청은 2020.12.29. 개정 전지방세법제47조 제1호를 적용하여 이 건 담배소비세 등을 부과하였는바, 이 건 담배소비세 등이 소급과세에 해당된다는 청구인의 주장도 받아들일 수 없다고 하겠으므로 처분청이 쟁점니코틴을담배사업법상 담배로 보아 청구인에게 이 건 담배소비세 등을 부과한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단됨.
[참조결정] 조심2022관0070
[주 문] 심판청구를 기각한다.
[이 유] 1.처분개요
(1) 처분청은 쟁점니코틴의 원료가 담배 잎으로 해석할 수 있는 stem으로 기재되어 있으므로 쟁점니코틴을 담배 잎에서 생산된 것으로 보았으나 stem은 담배 잎의 주맥과 지맥을 의미하는 연경의 의미로만 사용되는 것이 아니므로 stem이라는 용어를 사용하였다는 이유만으로 이를 담뱃잎으로 판단해서는 안 되고, 실제 쟁점니코틴의 생산원료가 무엇인지를 확인하여야 함에도 처분청은 별다른 근거 없이 쟁점니코틴의 원재료가 담뱃잎이라고 하여 이 건 담배소비세 등을 부과하였는바, 이는 부당한 처분이다.
(2) OOO(이하 “OOO사”라 한다)는 OOO또는 담배 재배농가로부터 담배 대줄기를 공급받아 추출한 니코틴 원액을 OOO(이하 “쟁점거래처”라 한다)에게 공급하였고, 쟁점거래처는 이를 쟁점니코틴(전자 담배용)으로 가공하여 청구법인에게 공급하였는바, 청구법인이 수입한 쟁점니코틴은 담뱃잎이 아닌 담배 줄기에서 추출한 니코틴으로 청구법인이 쟁점니코틴을 수입할 당시 시행 중인지방세법제47조 제1호에서 규정하고 있는 담배에 해당하지 아니하므로 쟁점니코틴은 담배소비세 부과대상이 아니다.
(3) 2020.12.29. 법률 제17759호로지방세법제47조 제1호를 개정하여 ‘담배사업법상 담배와 유사한 것으로서 연초(煙草의) 잎이 아닌 다른 부분을 원료의 전부 또는 일부로 하여 피우거나, 빨거나, 증기로 흡입하거나, 씹거나 냄새 맡기에 적합한 상태로 제조한 것’ 등을 담배소비세 과세대상에 추가하였으나 청구법인은 2019.8.26.부터 2020.8.3.까지쟁점니코틴을 수입하였고 이 당시는지방세법제47조 제1호가 개정되기 전이었으므로 쟁점니코틴에 대해 담배소비세 등을 부과하는 것은 소급과세에 해당된다. 나.처분청 의견
(1) OOO사는 OOO로부터 제공받은 폐기연경을 활용하여 담뱃잎의 잎맥 등으로부터 니코틴 원액을 생산한 것으로 보이는바, 이를 전자담배용으로 가공한 쟁점니코틴은 담배 잎을 원재료로 하여 생산된 것으로담배사업법제2조에서 규정하고 있는 담배에 해당하므로 처분청이 쟁점니코틴을 담배소비세 과세대상으로 보아 청구법인에게 이 건 담배소비세 등을 부과한 처분은 정당하다.
(2) OOO(이하 “OOO”이라 한다), 중국 해관총서․국세청․국영기업 등 공신력 있는 기관들의 공식적이고 객관적인 자료에 따르면 OOO사는 담배잎맥에서 니코틴 원액을 추출하였음이 입증되므로 OOO사가 OOO와 농가로부터 담배 대줄기 등을 공급받아 니코틴 원액을 생산하였다는 청구법인의 주장은 사실과 다르다.
(3) 2020.12.29. 법률 제17769호로지방세법제47조 제1호를 개정하여 담배의 범위에 연초의 잎이 아닌 다른 부분을 원료로 제조한 것도 포함한다고 규정하였는바, 연초의 잎이 아닌 다른 부분에서 추출한 니코틴에 대하여는 2021.1.1.부터 담배소비세 과세대상으로 보는 것이 타당하나, 쟁점니코틴의 경우 담뱃잎에서 추출한 것이 명확한바,지방세법제47조 제1호의 개정에 관계 없이 담배소비세 과세 대상이라 할 것이므로 이 건 담배소비세 등의 부과처분이 소급과세에 해당한다는 청구주장은 받아들일 수 없다. 3.심리 및 판단 가.쟁점 쟁점니코틴을지방세법제47조 제1호에서 규정하고 있는 담배로 보아 담배소비세 등을 부과한 처분의 당부
(1) 청구인과 처분청이 제출한 심리자료에 의하면 다음과 같은 사실이 나타난다. (가) 청구법인은 2019.8.26.부터 2020.8.3.까지 쟁점거래처로부터 쟁점니코틴 10,662,260㎖를 수입하였으나 담배소비세 과세대상이 아닌 것으로 보아 담배소비세 등을 신고·납부하지 않았다. (나) OOO세관장은 감사원의 전자담배의 “줄기 추출 니코틴” 관련 감사 결과 통보(2021.12.4.)에 따라 2021.12.6. 청구인에 대한 관세 탈루 여부 조사를 실시하여 쟁점니코틴을 담배에 해당된다고 보아 청구법인에게 개별소비세 등을 부과하였다. (다) 처분청은 OOO세관장의 “니코틴용액 관세조사 및 처분사실” 통보에 따라 쟁점니코틴을 담배소비세 과세대상인 담배로 보아 2022.7.12. 청구법인에게 쟁점니코틴(10,662,260㎖) 1㎖ 당 OOO원을 과세표준으로 하여 산출한 이 건 담배소비세 등 OOO원을 부과·고지하였다. (라) 청구법인은 쟁점니코틴을 담뱃잎이 아니라 담배 대줄기에서 추출하였다는 사실을 입증하기 위하여 담배 대줄기 구매 내역을 제출하였는데, OOO세관장은 아래와 같은 이유로 이를 받아들일지 않았다. (마) 기획재정부는 쟁점니코틴이 담배사업법령에 따른 담배에 해당되는지 여부에 대한 질의에 대하여 아래와 같이 회신하였다(출자관리과-1786호, 2020.11.17.). (바) 우리 원은 청구법인이 제기한 개별소비세 등 심판청구에 대하여 쟁점니코틴은 담배에 해당하므로 개별소비세 등 과세대상이라고 보아 기각 결정을 하였다(조심 2022관70, 2022.12.14.). (2)지방세법제47조 제1호에서 담배소비세 과세대상이 되는 ‘담배’란담배사업법제2조에 따른 담배를 말한다고 규정하고 있고, 같은 법 제49조 제2항에서 수입판매업자는 보세구역으로부터 반출한 담배에 대하여 담배소비세를 납부할 의무가 있다고 규정하고 있으며, 같은 조 제4항은 제1항부터 제3항까지의 방법 외의 방법으로 담배를 제조하거나 국내로 반입하는 경우에는 그 제조자 또는 반입한 사람이 각각 담배소비세를 납부할 의무가 있다”고 규정하고 있다. 또한,지방세법제50조 제1항에서 담배소비세의 납세지는 담배가 매도된 소매인의 영업장 소재지로 한다고 규정하고 있고, 같은 조 제3항 제2호에서 담배를 국내로 반입하는 경우 국내로 반입하는 장소를 납세지로 규정하고 있다.
(3) 이상의 사실관계 및 관련 법률 등을 종합하여 살펴본다. (가) 일반적으로 전자담배 등에서 사용되는 니코틴은 담뱃잎에서 추출되고(대줄기로부터도 니코틴을 추출할 수 있는 것으로 보이나 담뱃잎 또는 폐기연경으로부터 니코틴을 추출하는 경우보다 훨씬 수율이 떨어지는 것으로 보이며 대부분 전자담배 제조업체들은 담뱃잎을 주원료로 니코틴을 추출하고 있다) 있고, 그런 이유로 그간지방세법, 개별소비세법,담배사업법에서는 ‘담배의 잎’을 원료로 제조한 것을 개별소비세 및 담배소비세 과세대상인 담배로 규정하고 있고, 담배의 잎뿐만 아니라 잎맥, 잎자루(줄기)에서 추출한 원료로 제조한 것도 담배로 간주하여 왔다(기획재정부 출자관리과-1786호, 2020.11.17.) (나) 청구법인은 쟁점니코틴이 담배 대줄기에서 추출된 니코틴으로 제조하였다고 주장하고 있는바, 이에 대하여 입증책임은 청구법인에게 있다고 할 것인데, 청구인은 OOO사가 OOO로부터 담배 대줄기를 공급받은 명확한 근거자료를 제출하지 못하고 있고, OOO사가 연초의 대줄기를 원료로 니코틴을 추출하였다는 내용을 신뢰하여 쟁점니코틴을 수입한 것으로 보일 뿐, 쟁점니코틴의 수입 시점부터 현재까지 OOO사, 쟁점거래처에 대하여 직접 확인하며 관리감독을 하지 아니한 것으로 보인다. (다) 특히, OOO사는 OOO로부터 폐기연경을 공급받아 니코틴을 제조하고 있었음에도 청구법인은 OOO사나 쟁점거래처로부터 쟁점니코틴의 추출 및 제조에 대한 구체적인 과정을 전달받거나 그 제조 등에 대하여 관리·감독하지 아니한 것으로 보이는바 청구법인은 쟁점니코틴이 폐기 연경 등에서 추출한 것인지 여부를 명확히 알지 못했던 것으로 보인다. (라) OOO사에 대하여 우리나라 관세청장의 확인요청에 대한 중국 해관총서의 답변(2021.2.26. 및 2021.3.3.) 내용과 우리나라 국세청장의 질의에 대한 중국 국세청장의 답변(2020.4.28.) 내용을 보면, OOO사는 OOO로부터 폐기연경을 공급받고 있고, 폐기연경은 담배 제조에 사용되는 담뱃잎의 잎맥을 의미한다는 내용이 있다. (마) 그 제조과정에서 담뱃잎이 그 원료의 일부로 사용된 경우에도 담배사업법상 담배에 해당할 수도 있는바, OOO사는 OOO로부터 폐기연경 등 담뱃잎 폐기물도 공급받아 처리하고 있으므로 쟁점니코틴이 오로지 대줄기를 원료로 생산된 것이라고 단정하기 어렵다. (바) 청구법인이 농민들로부터 담배 대줄기를 공급받았다는 근거자료로 제출한 세금계산서는 쟁점물품의 수입시기 이후에 작성된 것일 뿐만 아니라 그 품명도 담배 대줄기가 아닌 다엽(茶葉)과 관련된 것으로 나타나고, 이 세금계산서는 수기장부로 거래일자나 거래품명이 기재되지 아니한 채 중량과 금액 등만 기재되어 있어 이를 담배 대줄기의 매입자료로 보기 어려운바, 쟁점니코틴은 OOO사가 OOO로부터 담뱃잎을 포함하는 폐기연경을 공급받아 니코틴을 추출한 후 쟁점거래처를 통해 공급받은 것으로 보는 것이 타당하다 할 것이다. (사) 위와 같이 쟁점니코틴은 담배 대줄기를 통해 추출된 니코틴 용액으로 제조한 것이 아니라 할 것이고, 처분청은 2020.12.29. 개정 전지방세법제47조 제1호를 적용하여 이 건 담배소비세 등을 부과하였는바, 이 건 담배소비세 등이 소급과세에 해당된다는 청구법인의 주장도 받아들일 수 없다고 하겠다.
(4) 따라서 처분청이 쟁점니코틴을담배사업법상 담배로 보아 청구법인에게 이 건 담배소비세 등을 부과한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.
4. 결 론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로지방세기본법제96조 제6항,국세기본법제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. ＜별지＞ 관련 법률
(1) 지방세법(2020.12.29. 법률 제17769호로 개정되기 전의 것) 제47조[정의] 담배소비세에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.
1. “담배”란담배사업법제2조 에 따른 담배를 말한다. 제48조[과세대상] ① 담배소비세의 과세대상은 담배로 한다.
② 제1항에 따른 담배는 다음과 같이 구분한다.
1. 피우는 담배
③ 제2항의 담배의 구분에 관하여는 담배의 성질과 모양, 제조과정 등을 기준으로 하여 대통령령으로 정한다. 제49조[납세의무자] ① 제조자는 제조장으로부터 반출(搬出)한 담배에 대하여 담배소비세를 납부할 의무가 있다.
② 수입판매업자는 보세구역으로부터 반출한 담배에 대하여 담배소비세를 납부할 의무가 있다.
③ 외국으로부터 입국(남북교류협력에 관한 법률제2조 제1호에 따른 출입장소를 이용하여 북한으로부터 들어오는 경우를 포함한다. 이하 이 장에서 같다)하는 사람(이하 이 장에서 “입국자”라 한다)의 휴대품ㆍ탁송품(託送品)ㆍ별송품(別送品)으로 반입하는 담배 또는 외국으로부터 탁송(託送)의 방법으로 국내로 반입하는 담배에 대해서는 그 반입한 사람이 담배소비세를 납부할 의무가 있다. 다만, 입국자 또는 수입판매업자가 아닌 사람이 외국으로부터 우편으로 반입하는 담배에 대해서는 그 수취인이 담배소비세를 납부할 의무가 있다.
④ 제1항부터 제3항까지의 방법 외의 방법으로 담배를 제조하거나 국내로 반입하는 경우에는 그 제조자 또는 반입한 사람이 각각 담배소비세를 납부할 의무가 있다. 제50조[납세지] ① 제49조 제1항과 제2항의 경우 담배소비세의 납세지는 담배가 매도된 소매인의 영업장 소재지로 한다.
③ 제49조 제4항의 경우 납세지는 다음과 같다.
2. 담배를 국내로 반입하는 경우: 국내로 반입하는 장소 제51조[과세표준] 담배소비세의 과세표준은 담배의 개비수, 중량 또는 니코틴 용액의 용량으로 한다. 제52조[세율] ① 담배소비세의 세율은 다음 각 호와 같다.
1. 피우는 담배
1. 니코틴 용액을 사용하는 경우: 니코틴 용액 1밀리리터당 628원
(2) 담배사업법 제2조[정의] 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.
1. “담배”란 연초(煙草)의 잎을 원료의 전부 또는 일부로 하여 피우거나, 빨거나, 증기로 흡입하거나, 씹거나, 냄새 맡기에 적합한 상태로 제조한 것을 말한다.
2. “저발화성담배”란 담배에 불을 붙인 후 피우지 아니하고 일정시간 이상 내버려둘 경우 저절로 불이 꺼지는 기능을 가진 담배로서 제11조의5 제2항에 따른 인증을 받은 담배를 말한다.